臺北高等行政法院判決
94年度訴字第01548號原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 許虞哲（局長）訴訟代理人 乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國94年
3 月29日台財訴字第09300617720 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告民國（下同）90年度綜合所得稅結算申報，列報扶養直系尊親屬龍江金玉及其他親屬龍君皓、龍君柔等3人免稅額新臺幣（下同）222,000元、營利所得2,097,799元、儲蓄投資特別扣除額4,091 元、購屋借款利息442,106元及投資抵減稅額0元，經被告所屬桃園縣分局以上開受扶養親屬已由他人申報扶養，剔除免稅額222,000元，另核定購屋借款利息扣除額172,106元、儲蓄投資特別扣除額270,
000 元及投資抵減稅額0 元，又查獲原告漏報營利所得1,207,550 元，合併上開申報數核定營利所得3,305,349 元，歸課綜合所得總額3,309,260 元，綜合所得淨額2,571,154元，補徵應納稅額324,427元，並處罰鍰64,800元。原告不服，就免稅額、營利所得、投資抵減稅額、儲蓄投資特別扣除額、購屋借款利息及罰鍰等項目，申請復查，經被告以93年10月8日北區國稅法2字第0930023875號復查決定，駁回其申請，原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明（原告經通知未到庭，依其起訴狀聲明）：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告主張被告就其90年度綜合所得稅關於免稅額、營利所得、投資抵減稅額、儲蓄投資特別扣除額、購屋借款利息、保險費及罰鍰等7 項目之核定有誤，是否可採？㈠原告主張：
⒈有關免稅額方面：
原告在90年間扶養之親屬，除親生之兒子鄭奕僔、鄭奕瑄外，還包括母親龍江金玉（身分證號碼：Z000000000，00年出生），姪女龍君皓（身分證號碼：Z000000000，00年出生），龍君柔（身分證號碼：Z000000000，00年出生）、龍冠彣（身分證號碼：Z000000000，00年0月0 日出生），加上原告之免稅額74,000元，全部之免稅額為518,000 元，原核定書誤為296,000 元，顯有謬誤。以母親龍江金玉而言，並無重複申報情事。
⒉有關營利所得重複列計方面：
⑴有關台灣積體電路製造股份有限公司（下稱台積電公司
）在90年度之股利方面，被告核定有2 筆，分別為1,306,079 元、490,000元，該部分有重複課徵情形，應予更正。
⑵有關聯華電子股份有限公司（下稱聯電公司）在90年度
之股利方面，被告核定有3 筆，分別為639,957 元、456,420 元、261,130 元，該部分有重複課徵情形，應予更正。
⑶有關台灣化學纖維股份有限公司（下稱台化公司）在90
年度之股利方面，被告核定有2筆，分別為314元、121元，該部分有重複課徵情形，應予更正。
⑷上述重複課徵部分，原告從來未收到扣繳憑單，被告之核定與事實不符。
⑸有關原告在90年度股票之股利，為90年12月31日以前所
取得公開發行並上市之緩課記名股票，自應全數扣除，暫緩課稅始符法律規定。
⒊有關投資抵減稅額方面：
⑴按個人依88年12月31日修正前促進產業升級條例（下稱
促產條例）第8條及獎勵民間參與交通建設條例第33條規定，原始認股或應募政府指定之重要科技事業、重要投資事業、創業投資事業或民間機構因創立或擴充而發行之記名股票，持有時間達2 年以上者，得以其取得該股票之價款百分之20限度內，抵減當年應納綜合所得稅額。
⑵本件原告確依前開規定，購買國內重要科技產業包括台
積電公司、聯電公司、永大機電工業股份有限公司（下稱永大機電公司）、威盛電子股份有限公司（下稱威盛公司）、瑞昱半導體股份有限公司（下稱瑞昱公司）之股票，已符前揭規定，自應就其中百分之20限度內，抵減當年度（90年度）應納綜合所得稅額，始符法律規定。
⒋有關利息所得部分：
原告在90年間，自第一商業銀行敦化分行共有利息2,168元，玉山銀行營業部亦有利息1,743 元，合計3,911元，被告漏未扣除。
⒌有關一般扣除額部分：
⑴原告在90年間申報之自用住宅購屋借款利息為442,106
元，可扣除額為30萬元，被告核定為172,106 元，亦有謬誤之處。
⑵原告與長子鄭奕僔、鄭奕瑄3 人之保險費，3 人每月繳
納1,812 元，1 年計繳納21,744元，漏未列入計算，應依法更正。
⒍有關罰鍰部分：
⑴按司法院釋字第275 號解釋認為「人民違反法律上之義
務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍需以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」最高行政法院（89年7 月1 日改制前為行政法院）62年度判字第30號判例謂：『行政罰不以故意或過失為責任條件』及同年度判字第350 號判例謂：『行政犯行為之成立，不以故意為要件，其所以導致偽報貨物品質價值之等級原因為何，應可不問』其與上開意旨不符部分，與憲法保障人民權利之本旨抵觸，應不再援用。」上開解釋，勇於突破我國過去行政機關，認為行政犯以有行政義務之違反已足，毋庸考慮其是否有故意過失等責任條件之錯誤認知，對於行政法學有責性原則之確立，固有不可磨滅之貢獻；惟該解釋在舉證責任上，藉由「過失推定」之方式，使本來應先由行政機關就人民故意、過失負舉證責任之法則，反過來要求人民須就其無過失負舉證責任，明顯與最高行政法院35年度判字第2號判例所指：當事人主張事實，需負舉證責任，倘所提出之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實」相違，並引起許多行政法學者之質疑。
⑵本件原告在申報90年度綜合所得稅前，曾親赴台北市國
稅局，依該機關所刊載之歸戶財產查詢清單，委託專業會計人員申報綜合所得稅，整個申報稅額過程，並無任何故意、過失情事，本件自不得違法裁處罰鍰64,800元，應依法撤銷。
㈡被告主張：
⒈免稅額
⑴按「按前3 條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列
免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額……（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第1114條第4 款及第1123條第3項之規定，未滿20歲或滿60歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第4 條第
1 款及第2 款之免稅所得者，不得列報減除。」為所得稅法第17條第1 項第1 款第4 目所明定。
⑵原告本年度列報其本人、直系尊親屬龍江金玉及其他親
屬龍君皓（姪、83年次）、龍君柔（姪、85年次）、龍冠彣（姪、86年次）、鄭奕僔（甥、89年次）及鄭奕瑄（甥、89年次）等7 人免稅額518,000 元，原查以直系尊親屬龍江金玉、其他親屬龍君皓及龍君柔等3 人重複列報，予以剔除免稅額222,000 元。原告主張本年度扶養親屬尚包括直系尊親屬龍江金玉、其他親屬龍君皓、龍君柔及龍冠彣云云，查龍江金玉本年度已由龍彩霓申報扶養，另龍君皓及龍君柔君2人已由其父龍天沛申報扶養，又被告並未剔除龍冠彣，有本年度綜合所得稅核定通知書可稽。原核定否准認列系爭免稅額並無不合。⒉營利所得
⑴按「公司股東取得符合促進產業升級條例第16條、第17
條或原獎勵投資條例第13條規定之新發行記名股票，如於取得後始不欲享受免予計入當年度所得額課稅之獎勵（放棄緩課）或於取得後將是項股票送存臺灣證券集中保管股份有限公司集中保管時，應由股東併入放棄緩課年度或送存集中保管年度所得課徵所得稅。」為財政部87年9 月3 日台財稅第000000000 號函所明釋。
⑵原告本年度綜合所得稅結算申報，漏報營利所得1,207,
550 元，經被告所屬桃園縣分局查獲，歸課綜合所得稅。原告主張台積電公司、聯電公司及台化公司等營利所得有重複課稅情形，亦未收到扣繳憑單，又本年度股票股利為本年12月31日以前所取得公開發行並上市之緩課記名股票，應全數扣除，暫緩課稅云云。
⑶有關重複課稅乙節，經逐筆核對各該公司之股利憑單及
緩課股票轉讓所得申報憑單並無重複，至緩課股票應全數扣除暫緩課稅乙節，依規定系爭股票應於送存集中保管年度（即本年度）予以課稅，原核定並無不合。
⒊投資抵減稅額
⑴按「為鼓勵對經濟發展具重大效益、風險性高且亟需扶
植之新興重要策略性產業之創立或擴充，營利事業或個人原始認股或應募屬該新興重要策略性產業之公司發行之記名股票，持有時間達3 年以上者，得依下列規定抵減其當年度應納之營利事業所得稅額或綜合所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後4 年度內抵減之。」「股東於申辦稅捐抵減之年度，辦理所得稅申報時，應檢附前項證明書向管轄稽徵機關辦理稅捐抵減。」為行為時促產條例第8 條第1 項前段及同法施行細則第16條第3項所明定。
⑵原告主張購買台積電公司、聯電公司、永大機電公司、
威盛公司及瑞昱公司等公司股票，符合投資抵減規定，應就其中20%限度內，抵減當年度綜合所得稅云云，查原告本年度結算申報時未填寫投資抵減相關資料，亦未檢附任何投資抵減相關證明文件，被告函請原告提示投資抵減稅額證明書等證明文件，原告迄未提示，原核定並無不合，請予維持。
⒋儲蓄投資特別扣除額
⑴按「儲蓄投資特別扣除：納稅義務人及與其合併報繳之
配偶暨受其扶養親屬於金融機構之存款、公債、公司債、金融債券之利息、儲蓄性質信託資金之收益及公司公開發行並上市之記名股票之股利，合計全年不超過27萬元者，得全數扣除，超過27萬元者，以扣除27萬元為限。但依郵政儲金法規定免稅之存簿儲金利息及本法規定分離課稅之短期票券利息不包括在內。」為所得稅法第17條第1 項第2 款第3 目第3 小目所明定。⑵原告列報儲蓄投資特別扣除額4,091 元，核定270,000
元。原告主張銀行利息所得3,911 元漏未扣除，查被告核定以其列報利息所得3,911 元加計87年12月31日以前取得公開發行並上市之緩課記名股票，合計儲蓄投資特別扣除額已超過27萬元，原核定270,000元並無不合。
⒌購屋借款利息
⑴按「購屋借款利息：納稅義務人購買自用住宅，向金融
機構借款所支付之利息，其每一申報戶每年扣除數額以30萬元為限。但申報有儲蓄投資特別扣除額者，其申報之儲蓄投資特別扣除金額，應在上項購屋借款利息中減除；納稅義務人依上述規定扣除購屋借款利息者，以一屋為限。」為所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目第5小目所明定。
⑵原告列報購屋借款利息442,106 元，被告核定172,106
元。原告主張核定有誤，被告以申報數減除儲蓄投資特別扣除額27萬元，被告核定並無不合，請予維持。
⒍保險費
⑴按「申請復查，為提起訴願以前必先踐行之程序。若不
經過復查而逕為行政訴訟，及非法之所許。」為最高行政法院62 年度第96號著有判例。
⑵查原告訴願時雖補提示繳納健保費證明主張列舉扣除，
惟查列舉保險費未踐行先前程序，有其復查申請書可稽，依前揭判例，原告主張自非法之所許，此部分俟本件確定後，通報原核定本於職權辦理。
⒎罰鍰
⑴按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本
法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110 條第1項所明定。次按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」司法院釋字第275號解釋可參。
⑵原告本年度綜合所得稅結算申報，漏報營利所得1,207,
550 元及所得稅額324,427 元，被告處罰鍰64,800元。本件違章事證明確已如前述，原處罰鍰並無違誤。
理 由
一、本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218 條規定準用民事訴訟法第386 條所列各款情形，爰依同法準用民事訴訟法第385 條第1 項前段規定，准被告之聲請，由其一造辯論而為判決，合先說明。
二、本件原告起訴爭執項目共有7 項，茲將有關規定、判例及函釋分別援引如下：
㈠關於免稅額部分之規定：按「按前3條規定計得之個人綜合
所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額……（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，未滿20歲或滿60歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第4條第1款及第2款之免稅所得者，不得列報減除。」為所得稅法第17條第1項第1款第4目所明定。
㈡關於營利所得部分之規定：按「公司股東取得符合促進產業
升級條例第16條、第17條或原獎勵投資條例第13條規定之新發行記名股票，如於取得後始不欲享受免予計入當年度所得額課稅之獎勵（放棄緩課）或於取得後將是項股票送存臺灣證券集中保管股份有限公司集中保管時，應由股東併入放棄緩課年度或送存集中保管年度所得課徵所得稅。」為財政部87年9月3日台財稅第000000000號函所明釋。上開函釋，係財政部基於職權所為釋示，未逾越法律規定，自可適用。
㈢關於投資抵減稅額部分之規定：按「為鼓勵對經濟發展具重
大效益、風險性高且亟需扶植之新興重要策略性產業之創立或擴充，營利事業或個人原始認股或應募屬該新興重要策略性產業之公司發行之記名股票，持有時間達3年以上者，得依下列規定抵減其當年度應納之營利事業所得稅額或綜合所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後4年度內抵減之。」「股東於申辦稅捐抵減之年度，辦理所得稅申報時，應檢附前項證明書向管轄稽徵機關辦理稅捐抵減。」為行為時促產條例第8條第1項前段及同法施行細則第16條第3項所明定。㈣關於儲蓄投資特別扣除額部分之規定：按「儲蓄投資特別扣
除：納稅義務人及與其合併報繳之配偶暨受其扶養親屬於金融機構之存款、公債、公司債、金融債券之利息、儲蓄性質信託資金之收益及公司公開發行並上市之記名股票之股利，合計全年不超過27萬元者，得全數扣除，超過27萬元者，以扣除27萬元為限。但依郵政儲金法規定免稅之存簿儲金利息及本法規定分離課稅之短期票券利息不包括在內。」為所得稅法第17條第1項第2款第3目第3小目所明定。
㈤關於購屋借款利息部分之規定：按「購屋借款利息：納稅義
務人購買自用住宅，向金融機構借款所支付之利息，其每一申報戶每年扣除數額以30萬元為限。但申報有儲蓄投資特別扣除額者，其申報之儲蓄投資特別扣除金額，應在上項購屋借款利息中減除；納稅義務人依上述規定扣除購屋借款利息者，以一屋為限。」為所得稅法第17條第1項第2款第2目第5小目所明定。
㈥關於保險費部分之規定：按「申請復查，為提起訴願以前必
先踐行之程序。若不經過復查而逕為行政訴訟，及非法之所許。」最高行政法院62年度第96號判例可資參照。
㈦關於罰鍰部分之規定：按「納稅義務人已依本法規定辦理結
算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110條第1項所明定。
三、本件原告90年度綜合所得稅結算申報，列報扶養直系尊親屬龍江金玉及其他親屬龍君皓、龍君柔等3人免稅額222,000元、營利所得2,097,799元、儲蓄投資特別扣除額4,091元、購屋借款利息442,106元及投資抵減稅額0元，經被告所屬桃園縣分局以上開受扶養親屬已由他人申報扶養，剔除免稅額222,000元，另核定購屋借款利息扣除額172,106元、儲蓄投資特別扣除額270, 000元及投資抵減稅額0元，又查獲原告漏報營利所得1, 207,550元，合併上開申報數核定營利所得3,305,349元，歸課綜合所得總額3,309,260元，綜合所得淨額2,571,154元，補徵應納稅額324,427元，並處罰鍰64,800元。原告不服，就免稅額、營利所得、投資抵減稅額、儲蓄投資特別扣除額、購屋借款利息及罰鍰等項目，循序申請復查，提起訴願，均遭決定駁回，復起訴主張被告就其90年度綜合所得稅關於免稅額、營利所得、投資抵減稅額、儲蓄投資特別扣除額、購屋借款利息、保險費及罰鍰等7 項目之核定有誤，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。
四、茲就原告起訴爭執項目，逐項說明如下：㈠關於免稅額部份：
本件原告其中列報扶養直系尊親屬龍江金玉及其他親屬龍君皓、龍君柔之免稅額，被告初查以龍江金玉已由龍彩霓列報扶養，另龍君皓、龍君柔亦由其父龍天沛列報扶養，上列3人顯有重複列報被扶養，被告乃予剔除，揆諸首揭規定，自無不合。原告空言主張未重複列報，洵不足採。
㈡關於營利所得部分：
原告主張本年度取自台積電公司、聯電公司、台化公司之營利所得，有重複課徵及暫緩課稅被課徵情事，惟查經被告逐筆核對，並無重複，有核定通知書附原處分卷可稽，且緩課股票，係於送存集中保管年度 (即本年度)始 予課稅，原告就其主張未具體舉證說明，自無足採，此部分被告核定處分，亦無不合。
㈢關於投資抵減稅額部分：
原告主張其購買台積電公司、聯電公司、永大機電公司、威盛公司，瑞昱公司之股票，符合投資抵減稅額規定云云。惟查原告本年度結算申報，並未填寫投資抵減相關資料或檢附任何投資抵減相關證明文件，經被告通知其提示，迄未照辦，則其空言主張，亦難採信，被告原核定，並無不合。
㈣關於儲蓄投資特別扣除額部分：
查被告核定原告申報戶本年度儲蓄投資特別扣除額270,000元，已達最高數額，超過部份，不得再扣除，原告主張被告核定有誤，顯不足採。
㈤關於購屋借款利息部份：
查原告本年度列報購屋借款利息442,106 元，被告核定172,
106 元 (計算式：442,106-270,000=172,106)，經核亦無不合，原告主張可扣除300,000 元，洵不足採。
㈥關於保險費部分：
原告主張本年度繳納21,744元，漏未列入扣除云云。惟查原告就係保險費部分未申請復查，有復查申請書復原處分卷可稽，此部分核已確定，不得再行爭訟。
㈦關於罰鍰部分：
查原告本年度計漏報營利所得3 筆合計1,207,550 元，漏稅額為324,427 元，此有核定通知書、漏稅額計算表等資料等附原處分卷可稽，違章漏稅事證明確，被告酌情按所漏稅額處0.2 倍罰鍰64,800元 (計算式：324,427X0.2 ，計至百元止)， 核無違誤。
五、綜上說明，本件被告就原告90年度綜合所得稅之核定處分，並無不合，訴願決定，予以維持，亦無不妥，原告起訴未提出對其有利新證據，經通知亦到庭說明，原告所訴，非有理由，應予駁回。
六、據上所述，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第218 條、第98條3 項前段、民事訴訟法第385 條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 4 月 7 日
第 一 庭 審 判 長 法 官 王立杰
法 官 黃清光法 官 黃本仁上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 4 月 12 日
書記官 黃倩鈺