臺北高等行政法院判決
94年度訴字第01774號原 告 甲○○○訴訟代理人 乙○○ 律師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）訴訟代理人 丙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國94年4月13日台財訴字第09400065380號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於93年8月24日以申請書，申請退還87年度綜合所得稅自繳稅款因逾繳納期限加徵之滯納金2,724,646元及滯納利息2,257,554元，被告所屬士林稽徵所以93年9月24日財北國稅士林綜所二字第0930017621號函覆否准所請，原告不服，提起訴願亦經決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。原告未於言詞辯論期日到場，僅於準備程序期日到場為聲明、陳述。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、原處分均撤銷。
⒉被告應退還原告繳納之滯納金2,724,646元及滯納利息
2,257,554元，及各自繳納之日起至填發收入退還書或國庫支票之日起，按繳納稅款之日郵政儲金匯業局一年期定期存款利率計算之利息。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：被告寄發原告之核定通知書及繳款書，是否發
生合法送達之效力？㈠原告主張之理由：
⒈查原告自88年2月間因事出國並久居國外，迨93年8月間
因病須返國就醫，而前往駐外辦事處申請換發護照，始獲知原告因涉90綜所稅特專125309號執行事件及積欠綜所稅，業經境管局限制出境，原告深感詫異，蓋原告於88年1月間移居國外後，期間從未收受任何被告機關寄發之核定通知書、繳款書或其他課稅文書，根本無從得知有本件欠稅之情事，被告更未依法將課稅文書送達原告，竟除本稅以外，加徵滯納金27,424,646元、滯納利息2,254,554元，顯屬無據。
⒉按「入出國者，應經查驗，未經查驗者，不得入出國。
」入出國及移民法第4條第1項定有明文，原告於88年2月間出國時，依法須接受海關查驗並登載原告出國時間及前往國家或地區，此有境管局之入出境資料登載可憑，是原告行蹤並無不明可言。被告係執行公權力機關，對人民行蹤之掌握，除查詢戶籍資料外，尚有前開入出境資料可提供查詢，被告疏未查察，率認原告行蹤不明，而依公示送達方式送達課稅文書，已違反稅捐稽徵法第18條第2項規定，自不生合法送達之效力。而依財政部80年11月11日台財稅字第800396115號函釋謂：「稅捐稽徵機關為稽徵稅捐所發之各種文書，應受送達人行蹤不明，文書無從送達，經向戶籍機關查詢，仍無著落時，依稅捐稽徵法第18條第2項規定得為公示送達。所稱應受送達人行蹤不明，應係就送達時而言，送達時應受送達人如經稽徵機關查明係行蹤不明，即可依上開法條規定為公示送達，…納稅義務人尚難事後主張公示送達期間身在國外，而阻其效力。」仍須以被告查明係行蹤不明為前提，則原告出國前往加拿大，並非行蹤不明，被告未積極查核，逕以主觀意識認定原告行蹤不明，豈能謂已善盡查明之責？況原告早已出國，被告如善盡查明之責，原告至少尚有藉由國外公示送達程序知悉本件之可能，然被告竟在國內刊登新聞紙向身在國外之原告為公示送達，根本斷絕原告知悉本件任何之可能性，應不發生送達之效果。
⒊又依稅捐稽徵法第20條、所得稅法第112條規定，可知
滯納金係針對未在規定繳納期限內納稅之情形，按其未納稅金額課徵一定百分比之金錢給付，實務上亦認滯納金具有行政罰之性質，是滯納金之課徵，須能督促納稅義務人履行納稅義務始有意義，如納稅義務人逾期繳納如有不可歸責事由，此時如對之加徵滯納金，並無法達成督促其準時納稅之目的，亦有違比例原則。是有關加徵滯納金之解釋上，應認為納稅義務人逾期繳納稅款，必須是以有故意、過失為要件，如納稅義務人能舉證證明其無故意、過失，參照大法官會議第275號解釋：「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任件」意旨，應不得加徵滯納金。被告在國內刊載新聞紙向遠在加拿大之原告為公示送達，根本斷絕任何原告知悉本件之可能，更無從發生督促原告履行納稅義務之作用，原告就逾期繳納本件綜合所得稅，更無故意、過失可言，被告向原告加徵滯納金，顯違滯納金設立之本意，顯有不當。
⒋末查，「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢
繳之稅款，得自繳納之日起五年內…申請退還。」稅捐稽徵法第28條定有明文。依前所述，被告就本件綜合所得稅加徵滯納金及滯納利息，既屬違背法律規定，自應依上開規定退還。
㈡被告主張之理由：
⒈按「納稅義務人逾期繳納稅款，每逾2日滯納之金額加
徵百分之一滯納金；逾期30日仍未繳納者，由稽徵機關移送法院強制執行…前項應納之稅款…及滯納金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人繳納之日止依第123條規定之存款利率，按日加計利息，一併徵收。」為所得稅法第112條所明定。又「有關納稅義務人使用繳稅取款委託書繳納綜合所得稅，經稽徵機關提兌無著案件……由稽徵機關填發繳款書通知納稅義務人限期繳納，並應自法定結算申報截止之次日起，至繳納補徵稅款之日止，按日加計利息，一併徵收，逾期未繳，自限繳期限屆滿次日起，加徵滯納金及滯納利息。」復為財政部90年3月9日臺財稅字第0900450054號函釋有案。
⒉查原告於88年3月31日以繳稅取款委託書方式申報其87
年度個人綜合所得稅自繳稅款18,164,309元，指定扣款銀行誠泰銀行扣款帳戶000000000000，惟經提兌無著（存款不足），被告依原告設籍及申報通訊地址：台北市○○區○○○路○段○○○巷○○號郵寄繳款書, 遭郵局以查無此人退回，再於89年5月11日下午3點30分親自將繳款書送往該址，據表示原告未居住於此而不代為簽收，故被告依稅捐稽徵法第18條規定為公示送達，並於89年6月5日刊載於工商時報第36 版，並黏貼於原告牌示處，有招領退回之信封影本及89 年6月5日工商時報第36版節本影本附卷可按。是本局以原告於送達時處於行蹤不明，將上開繳款書於89年6月5日之公示送達應無不合，該項送達己於00年0月00日生效。
⒊至被告主張其於88年1月因事出國並久居國外並未收受
本局所寄發繳款書乙節，惟依前揭財政部部80年11月11日台財稅字第800396115號函釋規定，稅單一經依法公示送達，即發生送達之效力，事後納稅義務人尚難主張公示送達期間身在國外，而阻其效力。本局否准原告申請退還己納之加徵滯納金及滯納利息，並無不合。
理 由
一、原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所列之情事，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決，合先敘明。
二、按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還逾期未申請者，不得再行申請。」稅捐稽徵法第28條定有明文。
三、本件原告於93年8月24日以申請書，申請退還87年度綜合所得稅自繳稅款因逾繳納期限加徵滯納金2,724,646元及滯納利息2,257,554元，經被告所屬士林稽徵所以93年9月24日財北國稅士林綜所二字第0930017621號函覆否准所請之事實，有原告申請書及被告所屬士林稽徵所前開函附原處分卷可稽，並為兩造所不爭，堪信為真實。
四、原告不服循序提起行政訴訟，主張：其自88年2月間出國而久居加拿大，並非行蹤不明，且有入出境資料可查，被告疏未查察，逕以公示送達送達課稅繳款書，自不生合法送達之效力，況原告身處國外，無從知悉被告在國內刊載新聞紙所為之公示送達，就逾期繳納本件綜合所得稅，並無故意、過失可言，被告加徵滯納金及滯納金利息，顯違反所得稅法第
123 條規定滯納金之立法本旨，自應依稅捐稽徵法第28條規定退還原告已繳納之前開滯納金及滯納利息等語。故本件之爭執，厥在於被告寄發原告之核定通知書及繳款書，是否發生合法送達之效力？
五、經查：㈠按「納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止，填具結算
申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納…」「納稅義務人逾限繳納稅款、滯報金及怠報金者，每逾2日按滯納之金額加徵1%滯納金；逾期30日仍未繳納者，除由稽徵機關移送法院強制執行外，…前項應納之稅款、滯報金、怠報金及滯納金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人繳納之日止依第123條規定之存款利率，按日加計利息，一併徵收。…」及「本法所稱當地銀行業通行之存款利率，指郵政儲金匯業局一年期定期儲金固定利率。」行為時所得稅法第71條第1項、第112條及第123條分別定有明文。又「應受送達人行蹤不明，致文書無法送達者，稅捐稽徵機關應先向戶籍機關查明；如無著落時，應由稅捐稽徵機關保管應送達之文書，而於其牌示處黏貼，並於新聞紙登載公告，曉示應受送達人，應隨時向其領取。前項公示送達，自將公告黏貼牌示處並自登載新聞紙之日起經20日，發生送達效力。」亦為稅捐稽徵法第18條第2項、第3項所明定。
㈡查原告87年度綜合所得稅結算申報，自行申報應自行繳納
稅款為18,164,309元，並以繳稅取款委託書方式，指定扣款帳戶為其配偶陳政輝設於誠泰銀行帳號000000000000號存款帳戶，惟因存款不足而提兌無著。嗣被告將核定通知書及核定稅額繳款書，依原告設籍及申報通訊地址台北市○○區○○○路○段○○○巷○○號為送達，因遭郵局以查無此人退回，被告再派員於89年5月11日將前開文書送往原告前開住所地，發現該址已設為議員服務處，且該服務處職員表示原告未居住該處，而無法代為收受文書，被告因向戶籍機關查明原告有無他新址無著，乃依職權為公示送達，將公告黏貼於其牌示處，並於89年6月5日登載公告於新聞紙 (工商時報第36版)等情，有原告前開綜合所得稅結算申報書、繳稅取款委託書、被告前開核定通知書、投遞無著退回之信封、本件文書無法送達擬辦公示送達請示單、原告戶籍資料、公告黏貼牌示處證明及刊登新聞紙附原處分卷可稽，故依前開事證並揆諸前揭稅捐稽徵法第18條第2項、第3項規定，被告以原告於送達時行蹤不明，將上開核定通知書及繳款書為公示送達，洵屬有據。又前開公示送達已於89年6月25日發生送達效力，繳納期限展延自
89 年7月1日至同年月10日已屆滿，而未據原告繳納，故被告以原告逾限繳納稅款，依前揭所得稅法第第112條及第123 條規定加徵滯納金及滯納利息，亦無不合。
㈢原告雖主張其係出國在加拿大久住，並非行方不明，被告應向查詢其出境資料或向國外為公示送達始為適法云云。
惟查，依原告前開戶籍資料所載，原告所稱於88年2月間出境時，並未向戶籍機關為遷出登記，被告於89年6月5日為公示送達時，原告仍設籍於台北市○○區○○○路○段○○○ 巷○○號，且經被告查詢其戶籍資料，亦無其遷往國外之戶籍登記，再者，護照條例於78年6 月23日修正公布後，國人出境已無須填載前往國外之事由及住址，至原告出境國外是否為短期暫留或長期居住，被告依當時現有資料亦無從得悉，故被告依前揭稅捐稽徵法第18條第2 項規定為公示送達，並登載於國內新聞紙，於法尚無違誤，原告執其實際上在國外居住，被告即應向國外為公示送達，並訴稱其無可歸責事由，不應加徵滯納金及滯納利息云云，均不足採。
六、綜上所述，被告以原告於送達時行蹤不明，將原告87年度綜合所得稅核定通知書及繳款書為公示送達，並以原告逾限繳納稅款，加徵前開滯納金及滯納利息，揆諸前揭說明，適用法令及計算均無錯誤，原告主張依前揭稅捐稽徵法第28條規定申請退還，洵非有據，被告否准原告所請，並無違誤，訴願決定予以駁回，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，並請求判命被告應退還已繳納之前開滯納金、滯納利息及如訴之聲明第二項計算之利息，均無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段、第218條、民事訴訟法第385條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 4 月 19 日
第二庭審判長法 官 徐瑞晃
法 官 吳慧娟法 官 蕭惠芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 4 月 19 日
書記官 李淑貞