臺北高等行政法院判決
94年度訴字第00219號原 告 彩研國際有限公司代 表 人 甲○○（董事）訴訟代理人 邱雅文 律師複代理人 張香堯 律師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 許虞哲（局長）訴訟代理人 乙○○
丙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國93年11月19日台財訴字第09300453530號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告民國（下同）90年度營利事業所得稅結算申報，原以變更登記前菩提心實業有限公司名義，列報營業收入淨額新臺幣（下同）131,178, 642元，營業成本130,018,353元，營業費用及損失總額962,045元，非營業收入總額447元，全年所得額198,691元。經被告以原告未提示帳簿憑證及有關文據供核，遂依同業利潤標準（行業標準代號5211-16，淨利率8%）核算營業淨利10,494,291元，加計非營業收入總額461元，核定全年所得額10,494,752元，應補稅額2, 574,015元。原告不服，申請復查，經被告以93年5月27日北區國稅法1字第0930008632號復查決定，維持原核定，提起訴願，亦遭決定駁回，原告仍未甘服，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告主張其已依被告通知補提憑證資料，應已足供查核勾稽，被告按同業利潤標準核定補稅，顯有違誤，是否可採？㈠原告主張：
⒈被告答辯略以「 (1)原告所提供之進貨簿及銷貨簿與進貨
明細日報表、銷貨明細日報表及商品進銷存明細表之品名不同且數量、單位以”批”表示；(2)部分進貨發票未載明數量與單價，顯無法與商品進行進銷存明細表勾稽 (3)原告迄今仍未提示1存貨帳2銷貨發票3產品別之存貨明細帳4相關進貨與銷貨合約書5進、銷貨價金收付資金流程供核，致成本無法勾稽查核，乃按同業利潤標準核定稅額。
」等語。
⒉惟查：本件原告已於94年9月5日將系爭日記簿、現金簿、
傳票暨憑證等資料提交被告查核，而該傳票後即附有銷貨發票、銷貨產品別之明細等資料供被告勾稽，並經被告之法務一科簽收，該部分有被告之法務科調借帳簿憑證收據可證，足證原告已提示銷貨發票、產品別之存貨明細帳等資料供被告查核。
⒊另原告所有之進、銷貨價金收付部分，原告與上游廠商交
易，在雙方確認訂購物品及價格後 (民法345條參照)，上游廠商出貨時，原告要求其必須隨貨附發票及運送單等資料，並由原告開立以上游廠商為指定受款人之支票支付貨款 (票據法第125條參照)或將貨款直接匯入上游廠商之戶頭方式支付貨款資金，惟被告在原告提供就帳證、發票及其他有關資料研析原告之營利事業所得稅時，為補強原告該資金部分證明時，被告可隨時向財政部申請調閱原告與上游廠商銀行帳戶資金往來情形，此有財政部70年12月3日台財稅40060號函，財政部80年7月31日台財稅000000000號函意旨參照，以分析原告資金往來性質，且原告業已告知被告有關原告存款往來帳號〔94年11月15日律師函〕，故被告本得隨時調閱以查明原告資金往來及是否真實支付貨款，且在銀行高度電腦資訊化下，一查便知，詎被告卻從未依前揭函令解釋調閱原告相關資金，即主張無法勾稽，顯無理由。
⒋另被告復主張原告為虛設行號等語，按「虛設行號」乃是
虛開銷項發票予他人充作進項憑證，虛設行號所有交易都為虛假，根本不會有帳簿憑證等資料供查核。況依據財政部之函令解釋，虛設行號既為虛進虛出，根本無營業事實，僅有稅捐稽徵法第43條之幫助他人逃漏稅捐之刑事責任，而無補稅之問題，所有稅負均為零。而取得虛設行號之進項發票之廠商，則需依稅捐稽徵法相關定補納百分之5之營業稅，並罰2倍至5倍之罰鍰，倘原告真為虛設行號，即無營利之事實，又何來營利事業所得稅。惟原告業已提供帳簿憑證供核，顯見原告並非虛設行號，原告否認為虛設行號，被告對此部分之事實應負舉證責任。
㈡被告主張：
⒈按「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足
為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」「依行政救濟之法理，除原處分適用法律錯誤外，申請復查之結果，不得為更不利於行政救濟人之決定。」為最高行政法院（89年7月1日改制前為行政法院）36年度判字第16號及62年判字第298號著有判例。又參諸最高行政法院91年度判字第1867號判決「『稅捐固無所謂當事人進行主義，但法律如規定納稅義務人在稅捐稽徵機關作成原處分前，有提出證據資料之義務而未予遵守時，在後續之爭訟程序中，納稅義務人始行提示，行政法院即不予斟酌，此乃行政法院對所得稅法第83條第1項規定所持之見解（81年度判字第2608號判決）。』蓋稅捐稽徵機關在核定稅額過程中，須納稅義務人協同辦理者所在多有，學理上稱為納稅義務人之協力義務，包括申報義務、記帳義務、提示文據義務等，納稅義務人違背上述義務，在行政實務上即產生受罰鍰或由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果，而減輕被上訴人之舉證證明程度（司法院釋字第218、356等號解釋可參）。」⒉原告係經營教學用、事務用套裝軟體之批發業，原以變更
名稱前之菩提心實業有限公司名義，列報營業收入淨額131,178,642元及營業成本130,018,353元，營業費用962,045 元，非營業收入447元，全年所得額為198, 691元，被告於92年9月22日通知變更公司名稱後之原告提示帳簿、文據供核，原告逾期未提示，有雙掛號回執可稽，遂依同業利潤標準（行業代號5211-16，淨利率8%）核算營業淨利10,494, 291元，加計非營業收入總額461元，核定全年所得額為10,494,752元，應補稅額2,574,015元。
⒊原告除仍執前詞外，並於94年9月6日訴稱已備妥帳證，經
就原告提示之相關帳證查核，其進貨明細日報表及銷貨明細日報表無法與商品進銷存明細表勾稽且未檢送存貨帳供核，乃依同業利潤標準毛利率核算營業成本107,566,486元，減除營業費用533,573 元，重行核算營業淨利23,078,372 元，較依同業利潤標準淨利率8﹪核算為高，惟基於行政救濟不得為更不利於原告之決定，原核定全年所得額10,494,752元，應補稅額2,574,015元，請予維持。
⒋原告訴稱已備妥帳證備查，惟僅提示日記簿、現金簿、總
分類帳、進貨簿、銷貨簿及薪資印領清冊各1本與傳票暨憑證共2本供核，經被告所屬新竹市分局通知原告於94年10月12日前補充說明及提示下列相關資料⑴產品別之存貨明細帳。⑵商品進銷存明細表編製依據。⑶進、銷貨價金收付資金流程供核，原告僅補證進貨日報表及銷貨明細日報表供核，被告經就上開資料查核結果如下：⑴其進貨簿及銷貨簿與進貨明細日報表、銷貨明細日報表及商品進銷存明細表之品名不同，且數量、單位以"批"表示，另進貨帳帳載各進貨成本差異頗大自65元至1, 830,000元不等，原告逕歸一類，有欠允當。⑵部分進貨發票未載明數量與單價，顯無法與商品進銷存明細表勾稽。⑶原告迄今仍未提示①存貨帳②銷貨發票③產品別之存貨明細帳④相關進貨與銷貨合約書⑤進、銷貨價金收付資金流程供核，致成本無法勾稽查核，被告乃依同業利潤標準毛利率核算營業成本107,566,486元，減除營業費用533,573 元，重行核算營業淨利23,078,372元，較依同業利潤標準淨利率8﹪核算為高，是原告所訴核不足採，原核定並無違誤，惟基於行政救濟不得為更不利於原告之決定，原核定請予維持。
理 由
一、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」為所得稅法第83條第1 項及同法施行細則第81條第1項所明定。次按「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第81條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」「進貨、銷貨、存貨帳簿及進貨、銷貨憑證，未載明貨物名稱、數量，其能補正並提供進、銷、存明細表，經查核相符後，應予查帳認定。」為行為時營利事業所得稅查核準則第6條第1項及第57條所規定。末按「依照公司法成立之公司，變更公司名稱及其他法定登記事項，其登記事項雖有變更，但其為權利義務之主體（法人）並未變更，故其所享權利與應負義務，並不因法人登記事項之變更有所更易，亦即公司變更名稱前，與公司變更名稱後，其為權利義務之主體（公司）自應前後繼續，不能中斷。」為財政部49年6月23日台財稅發第04815號令所明釋。上開令釋，係財政部基於職權所為釋示，未逾越法律規定，自可適用。
二、本件原告90年度營利事業所得稅結算申報，原以變更登記前菩提心實業有限公司名義，列報營業收入淨額131,178, 642元，營業成本130,018,353元，營業費用及損失總額962,045元，非營業收入總額447元，全年所得額198,691元。經被告以原告未提示帳簿憑證及有關文據供核，遂依同業利潤標準（行業標準代號5211-16，淨利率8%）核算營業淨利10,494,291元，加計非營業收入總額461元，核定全年所得額10,494,752元，應補稅額2, 574,015元。原告不服，循序申請復查，提起訴願，均遭決定駁回，復起訴主張其已依被告通知補提憑證資料，應已足供查核勾稽，被告按同業利潤標準核定補稅，顯有違誤，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。
三、原告經營一般廣告服務、景觀室內設計及事務性機器設備、資訊軟體、電子材料、建材、礦石零售等業務，90年度營利事業所得稅結算，以變更名稱登記前之菩提心實業有限公司名義，列報營業收入淨額131,178,642元，營業成本130,018,353 元，營業費用及損失總額962,045元，非營業收入總額447元，全年所得額198,691元（見原處分卷13頁申報書），經被告通知變更名稱後之原告於92年9月22日提示帳簿文據供核，原告逾期未提示，被告遂依申報行業代號5211-16之同業利潤標準淨利率8％核算營業淨利10,494,291元，加計非營業收入總額461元，核定全年所得額為10,494,752元，應補稅額2,574,015元（見原處分卷39頁核定通知書），揆諸首揭規定及說明，自無不合。
四、至於原告訴稱：提起行政訴訟後，已補提憑證資料，應已足供查核勾稽，請核實認定云云。惟被告補充答辯稱：原告僅提示日記簿、現金簿、總分類帳、進貨簿、銷貨簿及薪資印領清冊各1本與傳票、憑證共2本供核，經被告所屬新竹市分局通知補提產品別之存貨明細帳、商品進銷存明細表編製依據及進銷貨價金收付資金流程供核，惟原告僅補提進貨日報表及銷貨明細日報表供核，經被告就上開資料重為查核結果為：⒈原告進貨簿、銷貨簿與進貨明細報表、銷貨明細日報表及商品進銷存明細表之品名不同，數量、單位以「批」表示，另進貨帳載各進貨成本差異頗大，自65元至1,830,000元不等，卻逕歸一類，有欠允當。⒉部分進貨發票未載明數量與單價，顯無法與商品進銷存明細表勾稽。⒊原告始終仍未提示存貨帳、銷貨發票、產品別之存貨明細帳、相關進貨及銷貨合約及進、銷貨價金收付資金流程供核，致成本無法查核勾稽，依同業利潤標準毛利率核算營業成本107,566,486元，減除營業費用533,573元，重行核算營業淨利23,078,3
72元，因較依同業利潤標準淨利率8％核算為高，依行政救濟不得為更不利於原告之原則，原核定仍請維持等語，查原告既未協力提示完整健全之憑證資料供被告核實認定，所已提示之上開部分資料，被告已詳核並具體說明其成本無法勾稽理由，原告所訴，洵不足採。
五、綜上說明，本件被告就原告90年度營利事業所得稅之核定處分，認事用法，俱無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩告其餘主張及攻擊防禦方法，與判決結果不生影響，無逐一論述必要，併此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 1 月 11 日
第 一 庭 審 判 長 法 官 王立杰
法 官 胡方新法 官 黃本仁上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 1 月 11 日
書 記 官 姚國華