臺北高等行政法院判決
94年度訴字第02266號原 告 甲○○被 告 財政部代 表 人 乙○○（部長）訴訟代理人 戊○○
丙○○丁○○上列當事人間因限制出境事件，原告不服行政院中華民國94年7月7日院臺訴字第0940086897號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣訴外人辛登富係大弘造紙有限公司（下稱大弘公司）之負責人，因該公司滯欠84年度營利事業所得稅（含滯納金、滯納利息），前經被告所屬高雄市國稅局依「限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法」第2條第1項規定，報由被告於民國（下同）89年4月13日以台財稅字第0890023486號函請內政部警政署入出境管理局限制負責人辛登富出境。嗣據被告所屬高雄市國稅局函報大弘公司業於86年6月6日經核准解散登記，負責人辛登富亦於86年11月4日死亡，乃以94年1月11日台財稅字第0940080225號函請內政部警政署入出境管理局註銷辛登富之出境限制。另據被告所屬高雄市國稅局函報大弘公司欠繳84年度營利事業所得稅（含滯納金、滯納利息）及罰鍰合計新台幣（下同）6,388,556元，已達限制欠稅營利事業負責人出境之標準，爰以94年1月11日台財稅字第0940080226號函請內政部警政署入出境管理局限制大弘公司全體股東即原告、謝恒祥、陳杜美珠及謝張眛出境。原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨如次：
甲、原告方面：原告未於言詞辯論期日到場，據其提出書狀及準備程序所陳，聲明、陳述如下：
一、聲明：求為判決訴願決定及原處分均撤銷，訴訟費用由被告負擔。
二、陳述：
１、按「稅捐之徵收期間為5年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。但於徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行，或已依強制執行法規定聲明參與分配，或已依破產法規定申報債權尚未結案者，不在此限。應徵之稅捐，有第10條、第25條、第26條或第27條規定情事者，前項徵收期間，自各該變更繳納期間屆滿之翌日起算。依第39條暫緩移送法院強制執行或其他法律規定停止稅捐之執行者，第1項徵收期間之計算，應扣除暫緩執行或停止執行之期間。」、「經依復查、訴願或行政訴訟程序終結決定或判決，應補繳稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後10日內，填發補繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人繳納；並自該項補繳稅款原應繳納期間屆滿之次日起，至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅額，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之1年期定期存款利率，按日加計利息，一併徵收。」稅捐稽徵法第23條及第38條第3項定有明文。
２、次按「稅捐稽徵法第23條第1項前段規定『稅捐之徵收期間為5年，自繳納期間屆滿之翌日起算』，第3項復規定『依第39條暫緩移送法院強制執行或其他法律規定停止稅捐之執行者，第1項徵收期間之計算，應扣除暫緩執行或停止執行之期間』，納稅義務人呂ＸＸ先生經核定82年應納營業稅2,471,825元，繳納期限為82年9月10日，納稅義務人不服，依法申請復查，經復查決定，並按復查決定應納稅額繳納半數，依法提起訴願及行政訴訟，於84年6月16日經行政法院判決確定，貴處依稅捐稽徵法第38條第3項規定填發補繳稅款繳納通知書，繳納期限為85年11月20日，上開稅捐其徵收期間之計算，依稅捐稽徵法第23條第1項前段規定，係自原繳納期間屆滿之翌日即82年9月11日起算5年，惟納稅義務人依稅捐稽徵法第35條規定申請復查，及依復查決定應納稅額繳納半數，依法提起訴願及行政訴訟，依稅捐稽徵法第39條第1項及第2項規定應暫緩移送執行，該暫緩移送執行之期間，依首開稅捐稽徵法第23條第3項規定應予扣除。而有關上開暫緩執行扣除之期間，究應計算至行政法院判決確定日即84年6月16日，抑或行政法院判決確定後，稽徵機關填發補繳稅款繳納通知書所訂限繳日即85年11月20日止乙節，依稅捐稽徵法第20條及第39條第1項規定，應納稅捐於繳納期間屆滿30日後仍未繳納者方得移送強制執行，則繳納期間屆滿30日之前（含第30日）均不得移送強制執行，亦即繳納期間屆滿30日前（含第30日）均暫緩移送執行，因此上開暫緩執行扣除之期間，宜計算至稽徵機關填發補繳稅款繳納通知書所訂繳納期限，即85年11月20日屆滿後30日。」財政部91年3月25日台財稅字第0910451870號函釋在案。
３、大弘公司滯欠84年度營利事業所得稅及罰款原繳納期限為88年4月25日，經提起復查由被告所屬高雄市國稅局於88年8月17日作成財高國稅法字第88039023號復查決定後，因該公司經經濟部86年6月6日建工字第06047400號函核准解散豋記在案，即已進入清算程序，稽徵機關即應按稅捐稽徵法第38條第3項規定於84年度營利事業所得稅接獲復查決定後10日內填發補繳稅款繳款書送達原告，惟原告從未接獲上開高雄市國稅局原繳納期限為88年4月25日之繳款公文書，亦未於復查決定後10日內接獲復查決定書及繳款書，故被告並未依稅捐稽徵法第18條及第19條規定合法送達稅捐文書，本件徵收期間自無從按被告91年3月25日台財稅字第910451870號函釋扣除行政救濟之暫緩執行期間，本件滯欠84年度營利事業所得稅及罰款案即已逾徵收期間，限制出境處分於法有違。又被告所屬高雄市國稅局就84年度營利事業所得稅及罰鍰為何遲至88年4月25日始核定填發稅單，且復查決定後之稅單，為何遲至93年6月底始寄發，未見訴願決定機關有任何說明，不無徵收期間計算錯誤及行政怠惰之嫌。
４、按「本法所稱公司負責人：在無限公司、兩合公司為執行業務或代表公司之股東；在有限公司、股份有限公司為董事。」、「依公司法第108條規定，有限公司應至少置董事1人執行業務並代表公司。董事有數人時，得以章程特定1人為董事長，對外代表公司。另同法第101條規定，董事長或董事姓名為有限公司章程應載事項，故董事長死亡時應即依法修正章程變更登記。三、如公司未依前項規定辦理時，可依公司法第8條規定，限制董事出境。」公司法第8條及財政部86年3月26日台財稅第000000000號函釋在案。據原告所知，大弘公司似無選任清算人，該公司董事為辛登富及謝張眛，依上開規定，董事長辛登富既已死亡，被告即應以其餘董事為限制出境對象，而非對原告限制出境。然訴願決定僅以上開函釋因公司法已修正而不再適用為由，作為駁回依據，全未斟酌原告於86年6月就任清算人之行為時該函釋仍屬有效，有違信賴保護原則。又原告於85年3月持有大弘公司出資額成為股東（此有經濟部公司登記事項卡資料可證），原告並未參與該公司84年度之經營，且原告在93年才接獲稅單，被告卻仍對原告限制出境，有違平等原則及比例原則。
５、大弘公司滯欠84年度營利事業所得稅及罰款案，因稽徵機關未合法送達繳款書致逾5年徵收期間，被告限制出境處分之理由已不存在，被告亦未審酌限制出境對象之適法性，逕自對原告處分，於法有違。再者，被告援引83年2月17日台財稅第000000000號函釋主張其所屬高雄市國稅局苓雅稽徵處俟行政救濟終結後始核發罰鍰繳款書云云，惟依罰鍰繳款書所載，其係再次填發，受處分人已加列原告，且被告原稱大弘公司84年度營利事業所得稅原核定補繳稅額繳款書及罰鍰繳款期限皆為88年4月25日，罰鍰徵收期間之起算點與本稅相同，且該函釋係針對罰鍰案件提起行政救濟所規定，亦係被告內部作業規定，不宜適用於本案，故本件罰鍰應與本稅同時註銷。
乙、被告方面：
一、聲明：求為判決駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。
二、陳述：
１、按「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。」「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」稅捐稽徵法第24條第3項前段及第49條前段分別定有明文。次按「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新台幣50萬元以上，營利事業在新台幣100萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第2條第1項亦定有明文。又按「公司之經理人或清算人，．．在執行職務範圍內，亦為公司負責人。」、「解散之公司除因合併、分割或破產而解散者外，應行清算。」、「公司之清算，以全體股東為清算人。但本法或章程另有規定或經股東決議，另選清算人者，不在此限。」、「公司變更章程、合併、解散及清算，準用無限公司有關規定。」公司法第8條第2項、第24條、第79條及第113條亦分別定有明文。
２、按「清算事務，依據公司法第79條規定，除有該條但書規定情事外，應以全體股東為清算人；而清算人依公司法第8條第2項規定，在執行職務範圍內，亦為公司負責人。．．，自可適用『限制欠稅人或欠稅營利事業負責人實施辦法』第2條之規定，限制其清算人出境。」、「主旨：罰鍰案件經提起行政救濟者，宜俟行政救濟終結後，再依稅捐稽徵法第38條規定核發罰鍰繳款書。．．。說明：二、罰鍰處分在行政救濟程序終結前，免依稅捐稽徵法第39條規定予以強制執行，且罰鍰並無加徵滯納金及利息之規定，故提起行政救濟之罰鍰案件，應否於復查決定或行政救濟程序終結後，再填發繳款書暨其限繳日期如何訂定乙節，宜依主旨規定辦理。」、「稅捐稽徵法第23條第1項前段規定『稅捐之徵收期間為5年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。』，第3項規定『依第39條暫緩移送法院強制執行或其他法律規定停止稅捐之執行者，第1項徵收期間之計算，應扣除暫緩移送或停止執行之期間。』．．經復查決定後，納稅義務人未繳納應納稅額半數或提供相當擔保，而繼續提起行政救濟，其徵收期間依前開所述，應自貴處核定其應補徵營業稅之繳納期間屆滿之翌日（即83年4月21日）起算，惟納稅義務人依稅捐稽徵法第35條規定申請復查而依同法第39條第1項暫緩執行期間，則計算徵收期間時，應予扣除。」被告74年8月19日台財稅第20693號、83年2月17日台財稅第000000000號及89年11月9日台財稅字第0890068965號函釋在案。
３、按「稅捐之徵收期間為5年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。但於徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行，．．，不在此限。．．依第39條暫緩移送法院強制執行或其他法律規定停止稅捐之執行者，第1項徵收期間之計算，應扣除暫緩執行或停止執行之期間。」、「納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿30日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行。但納稅義務人已依第35條規定申請復查者，暫緩移送法院強制執行。前項暫緩執行之案件，除有左列情形之一者外，稽徵機關應移送法院強制執行：一、納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數，並依法提起訴願者。．．」、「依本法或稅法規定應處罰鍰者，．．。但在行政救濟程序終結前，免依本法第39條規定予以強制執行。」稅捐稽徵法第23條、第39條及第50條之2分別定有明文。次按「法定代理人，代表人或管理人有2人以上者，送達得僅向其中之1人為之。」亦為行政程序法第69條第3項所明定。
４、大弘公司滯欠84年度營利事業所得稅（含滯納金及滯納利息）暨罰鍰合計6,388,556元，稅款逾期未繳納且已告確定，由於滯欠金額達上開限制出境金額標準，乃限制公司負責人辛登富出境，嗣因該公司於86年經核准解散登記後，負責人辛登富又於86年死亡，被告所屬高雄市國稅局為瞭解該公司有無聲報清算人就任或清算完結備案，經函詢台灣高雄地方法院回復表示未受理大弘公司聲報清算事宜。是該公司並未依規定選任清算人，即無公司法第79條但書規定情事，遂依被告74年8月19日台財稅第20693號函釋規定，以全體股東為清算人，改限制該公司全體股東陳杜美珠、謝恒祥、謝張眛及原告等人出境，揆諸上開規定，並無違誤。
５、有關大弘公司84年度營利事業所得稅，係法務部調查局台北縣調查站於85年查獲該公司於84年度以他人之銷售發票交付予其交易對象，通報被告所屬高雄市稅捐稽徵處核算後之漏開發票銷售額併計為該年度營業收入，因函請該公司提示相關帳證未獲提示，遂按所得稅法第83條第1項規定，依被告頒定之同業利潤標準核定全年所得額，補繳營利事業所得稅並裁處罰鍰。從87年接獲通報至88年核定本稅、裁罰暨填發補繳稅額繳納通知書，皆依正常程序審理，並無怠惰情事。
６、大弘公司滯欠84年度營利事業所得稅（含滯納金及滯納利息）暨罰鍰合計6,388,556元，原核定應補繳稅額繳納期限為88年4月25日，該公司於88年5月21日（此日期為該公司遞送復查申請書日期）由清算人之一謝張眛為代表人申請復查（原告稱該公司未接獲原核定稅額繳款書云云，顯不足採），並由被告所屬高雄市國稅局於88年8月17日作成復查決定（復查決定書於88年8月19日函達），嗣因該公司不服復查決定，於88年9月9日提起訴願，被告於91年10月29日訴願決定駁回（訴願決定書於91年11月1日送達），依訴願法第90條訴願決定書送達之次日起2個月內向高等行政法院提起行政訴訟之規定，因該公司未再提起行政訴訟，全案即於92年1月2日（1月1日為放假之紀念日，以次日代之）確定。被告所屬高雄市國稅局苓雅稽徵所俟行政救濟終結後，於93年6月25日將本稅及罰鍰繳納通知書合法函達原告，所訂限繳日期皆為93年7月25日，並於93年10月15日移送法務部行政執行署高雄行政執行處執行。
７、有關復查後應補繳稅額繳納通知書，雖因故未能按稅捐稽徵法第38條第3項有關繳納稅額繳款書應於復查決定後10內規定填發（即於開始繳納稅捐日期前函送清算人），惟因上開規定係為訓示規定，並未影響該公司提起行政救濟之權利。且有關本稅徵收期間之計算，該公司於88年9月9日就復查決定提起訴願，未繳納應納稅額半數，亦未提供相當擔保，因復查決定繳款書未合法送達，致未移送強制執行。依據被告89年11月9日台財稅第0000000000號函釋規定，本稅因未符合稅捐稽徵法第39條有關暫緩移送強制執行之規定，本稅部分之徵收期間依上開規定為自該公司84年度營利事業所得稅原核定繳納稅捐期限88年4月25日之翌日4月26日起算5年，扣除稅捐稽徵法第23條規定應扣除暫緩執行之復查期間88年5月21日至88年8月17日計88日、稅捐稽徵法第38條規定填發補繳稅款繳納通知書之職務期間10日、稅捐稽徵法第39條規定之滯納期間30日及所得稅法第98條規定之繳納期間10日，可扣除日數計有138日（88＋10＋30＋10），徵收期間屆期為93年9月10日。被告所屬高雄市國稅局苓雅稽徵所至93年10月15日移送強制執行，已逾越徵收期間，業於95年3月30日註銷該公司滯欠之84年度營利事業所得稅本稅3,003,783元，並於同日依稅捐稽徵法第40條規定，以財高國稅苓服字第0950005146號函法務部行政執行署高雄行政執行處撤回本稅執行案件，嗣後將另案函報被告更正原處分。亦即，其後被告所屬高雄市國稅局以因限制出境時大弘公司84年度營利事業所得稅3,512,556元，已逾徵收期間，並依規定註銷為由，以95年4月13日財高國稅苓服字第0950005535號函被告以95年4月17日台財稅字第0950083420號函轉內政部警政署入出境管理局更正被告94年1月11日台財稅字第0940080226號函報限制出境金額6,388,556元為2,876,000元。
８、按「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。」稅捐稽徵法第1條之1定有明文。所謂解釋函令，係指上級行政機關基於行政組織權限及業務上指揮監督權所發布之命令。有關罰鍰2,876,000元部分，其徵收期間之計算，依稅捐稽徵法第50條之2規定，於行政程序終結前，免依同法第39條規定移送強制執行，且依被告83年2月17日台財稅第000000000號函釋：「罰鍰案件經提起行政救濟者，宜俟行政救濟終結後，再依稅捐稽徵法第38條規定核發罰鍰繳款書。惟行政救濟終結前，受處分人申請核發者，依其申請辦理。．．」準此，大弘公司於84年度營利事業所得稅罰鍰案行政救濟終結前，並未申請核發罰鍰繳款書，被告所屬高雄市國稅局苓雅稽徵所俟該公司84年度營利事業所得稅罰鍰行政救濟終結後，始核發繳款書予原告，自無不合，並無原告主張逾越徵收期間之情事。亦即，罰鍰部分於行政救濟程序終結前，免依稅捐稽徵法第39條規定予以強制執行，自無被告89年11月9日台財稅第0000000000號函釋之適用，其應扣除之徵收期間，為申請復查起之行政救濟期間，自88年5月21日提起復查至92年1月2日訴願確定期間，係踐行行政救濟程序，被告所屬高雄市國稅局苓雅稽徵所俟行政救濟終結後始核發罰鍰繳款書，於93年6月25日與本稅補繳稅額繳款書合法函達原告（即大弘公司之清算人），所訂限繳日期為93年7月25日，並於93年10月15日移送法務部行政執行署高雄行政執行處執行，並無逾越徵收期間（亦即，本件罰鍰徵收期間之計算，以行政救濟終結後核發之繳款書繳納期限93年7月25日之翌日起算5年，其徵收期間應至98年7月25日屆滿，被告所屬高雄市國稅局苓雅稽徵所於93年10月15日移送強制執行，並無逾越徵收期間），且罰鍰滯欠金額2,876,000元已達限制營利事業負責人出境標準，仍應繼續限制原告出境。
９、參照被告92年11月26日台財稅第000000000號函釋：「本部各級權責機關在民國92年10月31日前發布之稅捐稽徵法釋示函令，凡未編入92年版稅捐稽徵法令彙編者，自民國92年12月31日起，非經本部重行核定，不再援引適用。」之規定，有關原告所提被告86年3月26日台財稅第000000000號函釋規定，係因公司法修訂而不再適用，因情事變遷而停止適用者，不生信賴保護問題。至原告稱其未參與84年度經營云云，以公司為法人組織，所欠稅款雖應由公司負責繳納，惟稅捐稽徵機關為保全稅捐，依規定仍得報請限制公司之負責人出境，原告既為大弘公司之清算人，於執行職務範圍內，亦為該公司之負責人，被告依法限制其出境，訴願決定遞予維持，均無違誤。
理 由
一、被告代表人原為林全，95年1月25日變更為乙○○，茲由其具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。又原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所列情形，因依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
二、按「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。但其已提供相當擔保者，應解除其限制。其實施辦法，由行政院定之。」、「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」稅捐稽徵法第24條第3項及第49條前段分別定有明文。次按「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新台幣50萬元以上，營利事業在新台幣100萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」亦為限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第2條第1項所規定。另按「公司之經理人或清算人，．．
在執行職務範圍內，亦為公司負責人。」、「解散之公司除因合併、分割或破產而解散者外，應行清算。」、「公司之清算，以全體股東為清算人。但本法或章程另有規定或經股東決議，另選清算人者，不在此限。」、「公司變更章程、合併、解散及清算，準用無限公司有關規定。」公司法第8條第2項、第24條、第79條及第113條復分別定有明文。又按「清算事務，依據公司法第79條規定，除有該條但書規定情事外，應以全體股東為清算人；而清算人依公司法第8條第2項規定，在執行職務範圍內，亦為公司負責人。．．，自可適用『限制欠稅人或欠稅營利事業負責人實施辦法』第2條之規定，限制其清算人出境。」亦經被告74年8月19日台財稅第20693號函釋在案。上開限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法及財政部函釋，核與相關稅法規定並無違背，自得適用。
三、本件訴外人辛登富係大弘公司之負責人，因該公司滯欠84年度營利事業所得稅（含滯納金、滯納利息），前經被告所屬高雄市國稅局依「限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法」第2條第1項規定，報由被告於89年4月13日以台財稅字第0890023486號函請內政部警政署入出境管理局限制負責人辛登富出境。嗣據被告所屬高雄市國稅局函報大弘公司業於86年6月6日經核准解散登記，負責人辛登富亦於86年11月4日死亡，乃以94年1月11日台財稅字第0940080225號函請內政部警政署入出境管理局註銷辛登富之出境限制。另據被告所屬高雄市國稅局函報大弘公司欠繳84年度營利事業所得稅（含滯納金、滯納利息）及罰鍰合計6,388,556元，已達限制欠稅營利事業負責人出境之標準，爰以94年1月11日台財稅字第0940080226號函請內政部警政署入出境管理局限制大弘公司全體股東即原告、謝恒祥、陳杜美珠及謝張眛出境。原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟，並以事實欄所示各節據為爭議。惟查：
１、被告原以大弘公司欠繳84年度營利事業所得稅（含滯納金、滯納利息）及罰鍰合計6,388,556元，已達限制欠稅營利事業負責人出境之標準，且該公司業於86年6月6日經核准解散登記，負責人辛登富亦於86年11月4日死亡，乃以94年1月11日台財稅字第0940080226號函請內政部警政署入出境管理局限制大弘公司全體股東即原告、謝恒祥、陳杜美珠及謝張眛出境。然大弘公司滯欠之84年度營利事業所得稅3,512,556元（含滯納金、滯納利息），因已逾徵收期間，依規定註銷，案經被告所屬高雄市國稅局以95年3月30日財高國稅苓服字第0950005146號函法務部行政執行署高雄行政執行處撤回執行，並經被告所屬高雄市國稅局以95年4月13日財高國稅苓服字第0950005535號函報被告以95年4月17日台財稅字第0950083420號函轉內政部警政署入出境管理局更正被告94年1月11日台財稅字第0940080226號函報限制出境金額6,388,556元為2,876,000元（即大弘公司滯欠罰鍰部分）在案。查更正後之限制出境金額2,876,000元，仍達限制欠稅營利事業負責人出境之標準，故本件應續予審究者，為大弘公司所滯欠2,876,000元罰鍰是否已逾徵收期間？依法原告是否為限制出境之對象？
２、按「稅捐之徵收期間為5年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。但於徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行，．．，不在此限。．．依第39條暫緩移送法院強制執行或其他法律規定停止稅捐之執行者，第1項徵收期間之計算，應扣除暫緩執行或停止執行之期間。」、「依本法或稅法規定應處罰鍰者，．．。但在行政救濟程序終結前，免依本法第39條規定予以強制執行。」為稅捐稽徵法第23條及第50條之2所規定。次按，被告83年2月17日台財稅字第000000000號函釋示：「主旨：罰鍰案件經提起行政救濟者，宜俟行政救濟終結後，再依稅捐稽徵法第38條規定核發罰鍰繳款書。惟行政救濟終結前，受處分人申請先行核發者，依其申請辦理。至罰鍰繳款書如與本稅同時填發者，宜訂定與本稅一致之限繳日期。說明：．．
二、罰鍰處分在行政救濟程序終結前，免依稅捐稽徵法第39條規定予以強制執行，且罰鍰並無加徵滯納金及利息之規定，故提起行政救濟之罰鍰案件，應否於復查決定或行政救濟程序終結後，再填發繳款書暨其限繳日期如何訂定乙節，宜依主旨規定辦理。」，經核與相關稅法規定並無違背，自得適用。查大弘公司於84年度營利事業所得稅罰鍰案行政救濟終結前，並未申請核發罰鍰繳款書，因此，被告所屬高雄市國稅局苓雅稽徵所俟大弘公司84年度營利事業所得稅罰鍰案行政救濟終結後（亦即，財政部91年10月29日台財訴字第0911356566號訴願決定書於91年11月1日送達大弘公司後，因該公司未於2個月內提起行政訴訟，全案已告確定），方始核發罰鍰繳款書，並於93年6月25日送達大弘公司之負責人即原告（詳見後述），依法洵無不合。且有關罰鍰，於行政救濟程序終結前，依據稅捐稽徵法第23條第3項及第50條之2但書規定，免依同法第39條規定予以強制執行，故本件罰鍰徵收期間之計算，應以行政救濟終結後所核發繳款書之繳納期限93年7月25日之翌日起算5年，是其徵收期間應至98年7月25日屆滿。查被告所屬高雄市國稅局係於93年10月15日以000000000000號移送書並檢附催繳回執聯，移請法務部行政執行署高雄行政執行處執行，準此，本件系爭罰鍰應仍未逾徵收期間。
３、上開罰鍰滯欠金額2,876,000元，既未逾徵收期間，且已達限制營利事業負責人出境標準，自應限制大弘公司之負責人出境。查大弘公司業於86年6月6日經核准解散登記，其原來之負責人辛登富亦已於86年11月4日死亡，此為兩造不爭之事實，並有公司基本資料查詢表、辛登富個人除戶資料查詢清單影本在卷為憑，此外亦查無大弘公司章程另有規定或經股東決議另選清算人者，而該公司有股東即原告、謝恒祥、陳杜美珠、謝張眛等4人（見原處分卷附大弘公司變更登記事項卡影本），依公司法第8條第2項、第24條、第79條及第113條規定暨被告74年8月19日台財稅第20693號函釋意旨，原告自屬大弘公司之負責人，則被告以其為上開稅捐稽徵法及限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法之限制出境對象，於法自無不合。原告所引被告86年3月26日台財稅第000000000號函釋，因未編入92年版稅捐稽徵法令彙編，依被告92年11月26日台財稅第000000000號函，自不再援引適用，核無原告所指信賴保護之問題。至原告主張其未參與大弘公司84年度之經營，被告卻仍對其限制出境，有違平等原則及比例原則乙節，無乃對於稅捐之滯欠繳納義務與稅捐之保全有所混淆誤解，所訴並無可採。
四、綜上所述，被告以94年1月11日台財稅字第0940080226號函請內政部警政署入出境管理局限制原告出境，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段、第218條、民事訴訟法第385條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 5 月 11 日
第六庭審判長法 官 黃清光
法 官 陳鴻斌法 官 曹瑞卿上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 5 月 11 日
書記官 方偉皓