臺北高等行政法院判決
94年度訴字第02285號原 告 拓興營造有限公司代 表 人 甲○○（董事）訴訟代理人 潘正芬 律師
陳修君 律師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 許虞哲（局長）訴訟代理人 乙○○上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國94年5 月23日台財訴字第09400097280 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告民國（下同）91年度經債權人聲請法院拍賣其所有坐落台北市○○區○○段3 小段684 等地號土地及地上房屋，以最低拍賣價新台幣（下同）89,990,000元成交（土地43,170,000元，房屋46,820,000元（含稅）），經被告向法院聲明分配，因拍賣價金不足清償債權人優先債權而未獲分配，被告所屬臺北縣分局乃核定房屋部分補徵營業稅額2,229,524 元。原告不服，申請復查，經被告以93年11 月23日北區國稅法1 字第0930033005號復查決定，駁回其申請，原告仍不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告主張系爭執行案之房屋之拍定價偏高，且房屋拍定金額實際已含營業稅，該營業稅款有優先受償權，被告未獲分配，乃法院執行不當，此不利益不應歸原告負擔，是否可採？㈠原告主張：
⒈依加值型及非加值型之營業稅法第57條，營業稅較普通
債權有優先清償權利：依據本件爭議發生時有效之加值型及非加值型之營業稅法第57條規定，納稅義務人欠繳本法規定之稅款、滯報金、怠報金、滯納金、利息及合併、轉讓、解散或廢止時依法應徵而尚未開徵或在納稅期限屆滿前應納之稅款，均應較普通債權優先受償。換言之，營業稅具有優先清償之權利，營業稅應於其他優先債權至少是居於同等地位受償，無不能獲得分配可能。今被告主張因拍賣金額不足清償，而未獲分配，則應屬法院執行不當問題，豈可讓原告負擔此一不利益。
⒉本件執行價額本已包含營業稅在內，但法院卻將該金額分
配於其他債權顯有不當，不可由原告負擔該不利益：依本執行案之標的物金額已含營業稅，此依被告復查決定書事實部分所載可知，則顯見係因加值型及非加值型之營業稅法第57條明定其優先受償權利，故先加以列明。法院於取得拍賣價金後，對於各項債務亦不得隨意分配，該營業稅既然自始已排除於債務人可得金額之外，自不得將該金額分配於其他債權人。故債務人對於價金之分配無法介入，完全委由法院為之，法院分配錯誤時，自應由法院承擔該錯誤，豈能以其非義務人而由原告承擔法院之錯誤，原訴願決定實難為事理之平。
㈡被告主張：
⒈原告91年度經債權人聲請法院拍賣不動產，以最低拍賣價
89,990,000元成交（土地43,170,000元，房屋46,820,000元），經被告向法院聲明分配，因拍賣價金不足清償債權人優先債權而未獲分配，被告所屬臺北縣分局乃核定房屋部分補徵營業稅額2,229,524 元。原告不服，主張以土地房屋共同為抵押品，並未區分各自價值，依營業稅法施行細則第21條規定方式計算土地銷售額73,386,845元，房屋銷售額16,603,155元，應納營業稅額790,626 元等由，申經被告復查決定以，依臺灣臺北地方法院87年度執字第8662號民事執行事件不動產附表已分別載明房屋及土地最低拍賣價格，拍賣標的物房屋最低拍賣價格為46,820,000元，依相關規定，原核定補徵營業稅額2,229,524 元並無不合為由，駁回其復查之申請，經核並無不妥。茲原告仍不服，提起訴願，仍遭決定駁回。
⒉經查本件應納營業稅2,229,524 元，被告雖已向法院提出
作為參與分配之金額，惟因拍賣金額不足清償，致該筆稅款未獲分配，況法院執行拍賣原告所有之房地，法院拍得價款用於清償原告之債務，類同原告取得價款再用於清償債務無異，法院無代為繳納營業稅之義務，原告為出售房產之納稅義務人，故未獲分配之營業稅款自應向原告補徵，從而原處分就查得之資料予以補徵營業稅額，並無不當，原告所訴核不足採。
⒊依稅捐稽徵法第6條 及臺灣地區土地房屋強制執行聯繫辦
法第8 條規定：「稅捐稽徵機關於接到法院分配金額後，如所得不足抵繳稅費款時，其不足抵繳部分，應以法院之分配表為準，依法向納稅義務人催繳。」本件原告系爭房地經拍定後，其拍定價額分配時除優先分配執行費及土地增值稅外，尚不足清償第一順位抵押權人遠東國際商業銀行股份有限公司之債權，而稅捐之徵收僅土地增值稅優先於一切債權及抵押權，其他各項稅捐僅優先於普通債權，其受償之順序仍在抵押權之後，因此系爭營業稅額2,229,
524 元縱參加分配，亦未能獲得法院分配。是以，原告上開主張法院拍賣標的物，有義務代為課徵營業稅，法院應先從拍定或成交價格中扣除營業稅乙節，容有誤解，尚難可採。
理 由
一、按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型及非加值型之營業稅」「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物…有左列之情形之一者，視為銷售貨物…4、營業人委託他人代銷貨物者。」「營業人以土地及其定著物合併銷售時，除銷售價格按土地與定著物分別載明者外，依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例，計算定著物部分之銷售額。」、「法院拍賣或變賣貨物前，應通知主管稽徵機關。
主管稽徵機關如認該貨物屬應課徵營業稅者，應依法向法院聲明參與分配」、「主管稽徵機關於聲明參與分配時，應以法院拍定或成交價額依規定稅率計算應納營業稅額，作為參與分配之金額。」分別為加值型及非加值型營業稅法第1 條、第3 條第1 項、第3 項第4 款及同法施行細則第21條及第
47 條 第3 、4 項所明定。次按「主管稽徵機關應以公文書面向法院聲明參與分配，並向法院陳明係以法院拍定或成交價額依第4 點之計算公式計算之應納營業稅額，為參與分配之金額。」為法院及海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點第6 點所規定。又「三、至未獲分配之營業稅款，應由稽徵機關另行填發『營業稅隨課違章（406）核 定稅額繳款書』向被拍賣或變賣貨物之原所有人補徵之，如有滯欠未繳納者，應依欠稅程序處理；如已徵起者，對買受人屬依營業稅法第4 章第1 節計算稅額之營業人，應通知其就所徵起之稅額專案申報扣抵銷項稅額。」亦經財政部85年10月30日台財稅第000000000 號函釋有案。上開函釋，係財政部基於職權所為釋示，未逾越法律規定，自可適用。
二、本件原告91年度經債權人聲請法院拍賣其所有坐落台北市○○區○○段3 小段684 等地號土地及地上房屋，以最低拍賣價89,990,000元成交（土地43,170,000元，房屋46,820,000元（含稅）），經被告向法院聲明分配，因拍賣價金不足清償債權人優先債權而未獲分配，被告所屬臺北縣分局乃核定房屋部分補徵營業稅額2,229,524 元。原告不服，循序申請復查，提起訴願，均遭決定駁回，復起訴主張系爭執行案之房屋之拍定價偏高，且房屋拍定金額實際已含營業稅，該營業稅款有優先受償權，被告未獲分配，乃法院執行不當，此不利益不應歸原告負擔，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。
三、查元告所有坐落台北市○○區○○段3 小段684 等地號土地及地上房屋，經台灣台北地方法院87年度執字第8662號強制執行，經鑑價後由執行法院核定最低拍賣價格，以最低拍賣價89,990,000元成交 (土地43,170,000元、房屋46,820,000元，係分別標價，合併拍賣)， 經轄區稅捐稽徵機關就應納營業稅額2,229,524 元 (計算式：46,820,000元X5%)聲明參與分配，因拍賣金額不足清償及有土地增值稅，第一順位抵押權優先受償關係，致該筆營業稅款未獲分配 (此有上開強制執行分配表附原處分卷第13頁可稽)， 原告既為拍賣出售房屋之納稅義務人，未經分配之營業稅款自應向原告補徵，被告乃發單向自補繳營業稅2,229,524 元，揆諸首揭規定及說明，自無不合。又原告主張係法院分配不當，致上開營業稅款未獲未配乙節，惟查系爭房地經拍定後，其拍定價額分配時，應優先分配執行費，土地增值稅以及第1 順位抵押權，本間系爭營業稅款未獲分配，經核並無不合，且原告對於上開分配表未曾提出異議或申請更正，其空言指摘執行法院分配不當，洵不足採。另系爭房地拍賣，係經鑑價後由執行法院核定最低拍賣價格，且係分別標價，合併拍賣，公平合理，原告主張房屋拍定價偏高，致被補繳營業稅額過多云云，亦無可採。
四、綜上說明，本件被告隊員告發單補徵營業稅2,229,524 元，，核無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第
3 項前段，判決如主文。中 華 民 國 95 年 5 月 9 日
第 一 庭 審 判 長 法 官 王立杰
法 官 黃清光法 官 黃本仁上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 5 月 10 日
書記官 黃倩鈺