臺北高等行政法院判決
94年度訴字第02927號原 告 春源鋼鐵工業股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 楊淑卿（會計師）
乙○○被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 許虞哲（局長）住同上訴訟代理人 丙○○兼送達代收
丁○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國94年7月11日台財訴字第09400196250號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：㈠原告民國（下同）87年度營利事業所得稅結算申報，原列報
適用投資抵減辦法之研究與發展支出計新台幣（下同）67,570,752元、抵減稅額10,135,613元，被告初查以原告所列報：（1 ）專業研究人員薪資：其中研究開發部、汐止二重廠、汐鋼台中廠、軋延廠、鋼構廠、自動倉儲廠等6 部門，主要係從事合作、投資案之開發及採購等業務，該等部門薪資計29,618,786元；另鋼板汐止廠－陳文國、陳廷昌、廖君山、高春海，直銷高雄廠－劉建宏、林仁和、吳政憲及楊坤山等人，未參與研究計畫或非從事研發工作，渠等人之薪資計4,401,181 元；（2 ）生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用：汐鋼台中廠、軋延廠、自動倉儲廠等3 部門，主要係從事合作、投資案之開發及採購等業務，與研究發展規定不符，該等部門列報費用計1,572,929 元；（3 ）專供研究發展單位研究用儀器設備或工具性及專業性應用軟體之購置成本2,092,406 元，係為研發部之廣告費、文具印刷費及運費等支出；（4 ）其他經中央目的事業主管機關及本部專案認定屬研究與發展之支出計751,405 元未檢具相關證明文件，核與公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法（下稱投資抵減辦法）第2 條規定不符，否准認列，核定研究與發展支出為29,134,045元、抵減稅額為4,370,107 元。
㈡原告不服，對（1）專業研究人員薪資計16,733,173 元（鋼
板汐止廠-廖君山、高春海等2 人，直銷高雄廠-劉建宏、林仁和、吳政憲及楊坤山等4 人，軋延廠，鋼構廠及自動倉儲廠等部門）； （2）生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用計1,308,824元（軋延廠及自動倉儲廠等2部門），合計18,041,977元部分，申請復查，經被告於94年3月3日以財北國稅法字第0940233533號復查決定書（下稱原處分）駁回，原告仍不服，提起訴願，遭駁回後，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
1.訴願決定及原處分均撤銷。
2.訴訟費用由被告負擔。㈡被告聲明求為判決：
1.駁回原告之訴。
2.訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告認系爭如附表所示人員薪資及費用非屬行為時促進產業升級條例第6 條第1 項第3 款所稱「投資於研究與發展之支出」，於法是否有據？㈠原告主張之理由：
1.按「為促進產業升級需要，公司得在下列用途項下支出金額百分之五至百分之二十限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後4 年度內抵減之：一、……三、投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出。……」、「前項投資抵減，其每1 年度得抵減總額，以不超過該公司當年度應納營利事業所得稅額百分之五十為限。但最後年度抵減金額，不在此限。」為促進產業升級條例第6 條第1 項及第2 項所明定。次按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用：一、研究發展單位專業研究人員之薪資。二、生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。三、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。……」、「公司投資於第2 條所稱研究與發展之支出，在同一課稅年度內支出總金額達新台幣二百萬元者或達營業收入淨額百分之二以上者，得按百分之十五抵減當年度應納營利事業所得額；支出總金額達新台幣二百萬元且超過該年度營業收入淨額百分之三，其超過部分得按百分之二十抵減當年度應納營利事業所得稅額，當年度應納營利事業所得稅額不足抵減者，得在以後4 年度應納營利事業所得稅額中抵減之。」為公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法第2 條及第5 條所規定。末按「一、公司依88年12月31日修正前促進產業升級條例第6 條第1 項第3 款及公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法（以下稱抵減辦法）規定，適用投資抵減之支出內容、認列原則及應檢附之文件，如附表。」、「一、研究與發展支出係指公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之費用。二、公司從事研究與發展需研提具體研究計畫，稅捐稽徵機關於查核時，應就公司檢附之證明文件，核實認定是否屬研究與發展之範圍，尚不以有無研發成果為認定之依據。」為財政部89年4 月21日台財稅第00000 00000 號函發布「公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法審查要點」（以下簡稱審查要點）第1 點、第3 點及附表認定原則第1 點及第2 點所明訂。
2.訴願決定駁回理由，無非以原告之研究發展單位隸屬於工廠，及限縮原告各研究發展部門作業項目之功能，率設「新產品」標準，又未依行政程序法「行政機關應依職權調查證據」之規定為行政處分，所為決定違法至明，應予撤銷。
⑴以原告研發部門「隸屬於各工廠」為由否准抵減，違反
財政部89年4 月21日台財稅第0000000000號函明文。原告研究發展部門雖隸屬各工廠，惟均獨立於生產單位（製造課）之外（此有證物1 至證物6 各研究發展單位組織圖可資證明），符合審查要點壹、一「研究發展單位係指專門從事研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程之單位而言，其名稱、組織層級及數量不限…」定義，況原告汐止鋼板廠及直銷高雄廠均係於該工廠下設全職之「研發課」，業經被告認屬符合規定而核定准予扣抵。足證，被告及財政部以原告研發部門均「隸屬工廠」為由駁回所請，於法不合。
⑵以原告「軋延廠、鋼構廠及自動倉儲廠等部門所列報之
研究發展作業項目，或為改善、改良原設備，或整合流程、建立系統，或應客戶需要改進產品，或引進新技術等，核其工作性質、內容皆與研究發展投資抵減之意旨不符」為由否准，違反前揭財政部函釋明文，依原告研發事實，應依法准予抵減，始為適法依審查要點壹、「
四、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程活動包含：（一）提高原有機器設備效能。（二）製造或自行設計生產機器設備。（三）改善儀器之性能。（四）改善現有產品的生產程序或系統。（五）設計新產品的生產程序或系統。（六）發展新原料或組件。（七）提高能源使用效率及廢熱之再使用。（八）公害防治或處理技術之設計。」明確揭櫫提高原有機器設備效能、改善現有產品的生產程序或系統等皆屬改善生產技術活動，訴願決定理由既肯稱原告「或為改善、改良原設備」（訴願決定書第11頁第14行明文），即認此作業項目可提高原機器設備效能，而符合研究發展投資抵減意旨，應依法行政，准予抵減，何理不准！又原告藉由電腦規劃整合生產作業程序，被告及訴願機關均僅侷限於資訊系統，殊不知原告建置此生產作業程序已改善原有生產程序，保持製程順暢，完全符合上開要點之「改善現有產品的生產程序或系統」定義。
⑶被告未備證據駁回，違反舉證分配原則：
原告鋼板汐止廠及直銷高雄廠廖君山、高春海、吳政憲及楊坤山等4 人皆係研發課之全職專業研究人員及研發主管，所從事者為改進生產技術之工作，有證物1 至證物3 可資證明。
3.謹就原告各廠研發事實及證據析陳如次：⑴鋼板汐止廠部分：
①鋼板汐止廠87年度計有E1600 剪床簡易式扶料裝置增
設案及E2013 剪床積料台改滾輪式改善案等7 個「改進生產技術專案」，高春海及廖君山均屬該研發課編制內專任全職人員。高春海為E1600 剪床簡易扶料裝置增設案及LCR 四矯平機第2 號積料台車動力改油壓式改善案之主辦人，除負責該二改善專案之執行及督導外，並職司工程估價、安裝及試車等工作。至廖君山，除職司加工製程外，亦負責E845A 剪床積料台改輥輪式改善案、E645A 剪床積料台改輥輸式改善案及二噸翻轉機製作案之安裝及試車工作，乃毫無疑問地，該二員屬全職專業研究人員。
②按前項說明高春海及廖君山確係從事「改進生產技術
」、「改進製程」之研究發展單位專業研究人員，而其活動中之「工程估價」是針對改善工程中「自行設計之生產機器設備」於設計完成後，進行設備製造及其他改善費用之預估，以提供主管或其他相關單位參考，以利專案後續工作之進行，（例如，經效益評估後，廠務課提出請購，貿資部進行採購……等。）係基於有效控制研發專案相關較精密或特殊設備品質等因素，其「工程估價」所涉及專業知識與技術，屬研發人員之專業之一部分，非一般採購之其他行政人員所能勝任處理。至「加工製程」是針對「提高原有機器設備效能」進行生產機器設備改善／設計後之「加工製造」，並非一般已經量產產品之加工製造。原處分及訴願決定認高春海及廖君山僅單純執行行政等工作，係屬重大錯誤！③不論工程估價或加工製程，均係完成各個「改進生產
技術專案」研發流程不可分割之重要一環，因此原告就專業研發人員，做最有效率配置之考量，由高、廖二人負責工程估價及加工製程工作，乃理所當然，豈有為符合被告恣意限縮解釋「專業研究人員」之定義（認專業研究人員若從事研發專案所需技術之工程估價、物料請購，即不屬專業研究人員），而將應具備專業研發技能之技術改善工程估價、物料請購等工作，交由不具備專業技術之人員執行，而徒增不必要之成本及麻煩之理？此益證該專業研究人員負責工程估價等乃研發專案所必需。
④最重要者，依抵減辦法審查要點附表所釋「但研發單
位之其他行政、助理、市場調查、統計及管制人員及其主管，則非屬專門從事研究發展工作全職人員之範圍。」高春海及廖君山既非屬該等一般行政人員，被告又已核定該研發課所從事屬「改進生產技術專業」之研究發展，即無否准抵減之理。
⑵直銷事業部高雄廠研發課部分：
①吳政憲及楊坤山部分：
按「四、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程活動包含：（一）提高原有機器設備效能。（二）製造或自行設計生產機器設備。（三）改善儀器之性能。……」為首揭審查要點附表所明釋。吳政憲為RD07-001設備皮帶、滾輪油污擦拭器研發案及RD09-001剪床磁力機構滾輪組防止刮傷板料研發專案之協辦人員。另楊坤山除為RD09-001剪床磁力機構滾輪組防止刮傷板料研發專案之主辦人員外，並協辦其他研發專案，負責設備組裝、試車驗收等，若無此工作，改進生產技術及製程之活動將無法完成，乃各該工作為研發專案完整流程內容所不可或缺，符合財政部頒審查要點「改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程活動」之定義範圍內活動，豈可謂非屬研發範圍？又審查要點有關「專業研究人員」之認定原則，「專業研究人員係指配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，包括研究發展單位之主管及該單位內直接參與研發專案進行之各階主管在內。但研究發展單位之其他行政、助理、市場調查、統計及管制等人員及其主管，則非屬專業研究人員之範圍」。本件吳政憲及楊坤山係實際從事研發工作之一份子，而非研究單位之其他行政、助理、市場調查、統計及管制人員，至臻明確。
②劉建宏及林仁和部分，原告已不爭執。
⑶軋延廠研發課部分：
①軋延廠本年度從事者為「改善生產技術及改善製程活動」，符合「研究發展支出」定義。
軋延廠本年度計有（1 ）R-RGC-01鋼帶軋延及退火製程品質改善；（2 ）R-ACD-02耐熱合金鋼之鋼捲套筒開發；（3 ）R-ANN-03三退火爐測溫校驗管路及有關爐安全維護等設備改善（原告於本件已不爭執）；（
4 ）R-IVR-04網罩材料（INVAR ）製造技術開發；（
5 ）R-SPB-05SP一分條機針對捲尺料毛邊去除裝置開發等5 個改善專案，各該專案顯屬改善生產技術及改善製程活動，此有相關研發記錄及報告（部份影本，請詳證物4 ，若鈞院需要，可全冊呈核）足資證明。
②軋延廠4個專案屬「改善生產技術及改善製程活動」
，被告對屬相同性質之鋼板汐止廠及直銷事業部高雄廠既肯認其符合「研究發展支出」定義，基於相同事務應相同對待之一致性及平等原則，豈有不認之理。
專案編號R-RGC-01為鋼帶軋延及退火製程中，針對黏著、鑿痕、顫紋、厚度不均及邊薄問題等製程品質進行改善，不但無涉及採購事宜，亦非一般採購行政事務，確屬改進生產技術之範圍。專案編號R-ACD-02為薄料於退火製程時易發生堆疊材料內摺問題，造成損失，所進行之製程品質改善，經設計、修改、試作新鋼捲套筒，並實際試驗後，效果良好，品質獲得改善，減少了不良品之損失，本即屬改進生產技術之範圍。專案編號R-IVR-04為參與中科院IN VAR合金材料製造技術開發之科專計劃，亦屬研究改進生產技術之範圍。專案編號R-SPB-05為薄料毛邊之品質改善，經製程改善以降低客戶抱怨之問題，故屬改進生產技術之範圍。綜上，本事業部本年度4 個專案，顯屬改善、生產技術及改善製程活動之法定研究發展範圍，訴願決定既已肯認「或為改善、改良原設備」，即認此作業項目可提高原設備效能，符合審查要點研究發展投資抵減意旨，應依法行政准予扣抵，所為駁回，顯非適法。殊不知改善原設備，即為超乎既有技術水準，益證本事業部研究發展支出適用投資抵減範圍；另對於鋼板汐止廠、直銷事業部高雄廠相同性質之活動既肯認而准予抵減，對軋延廠系爭研發費用4,708,571元，被告否准抵減所得稅，於法不合。
⑷營建事業部鋼構廠研發組部分：
①原告係為改善現有產品之生產程序及系統，故積極應
用CAD、CAM、MIS系統，以電腦系統建立各廠產品之設計規範，並整合工廠之生產作業程序，以簡化、改善原有生產程序、減少人工重複作業。由於研發工作本非一蹴可幾，並具前後延續性，乃本年度繼續秉持鋼結構廠生產管理資訊化之目標，延續STEEL/CAD 導入及推廣計劃，以CAD系統與CAM系統串聯，及MIS 系統之規劃建立為主要任務。主要功能、目的在強化CAD系統與CAM系統（NC鑽孔機、NC切割機、型板機及定規機）之串聯，進而依CAD系統產出為基本資料，藉以整合「工廠之生產作業流程」，提高生產效率，降低不必要的勞務浪費進而降低生產成本。本生產系統之改善專案，自85年間積極導入採用後已產生具體成果，對客戶頻繁設計變更之處理，已透過電腦技術迅速應變，具體落實工廠製程順暢，故此系爭專案絕非被告所謂「本部門主要從事採購」，亦非復查決定所稱「產出加工生產之報表」或訴願所稱「建立工程管理資訊系統」而已。
②該改善活動係透過CAD/CAM/MIS 系統，以電腦系統建
置各廠現有產品之設計規範，並整合工廠之生產作業程序，屬整體製程之改善，非僅建立系統、產生報表，完全符合審查要點「四、改善生產技術、改善提供勞務技術及改善製程活動包括：（一）……（四）改善現有產品的生產程序或系統。……」之認定原則，此有鋼構廠生產場地配置圖、MIS 系統架構規劃及關聯圖、工程數量統計系統基本規劃、三D Model 估算作業系統建立原則、構件管制系統導入計劃、構件管制系統製程回饋輸入操作手冊、材料預算管制系統導入計劃、及CNC 切割機作業系統更新計劃等附研發報告可稽。本案被告對該專案有所質疑認非屬研發範圍，以「該部門主要從事採購」及「建立工程管理資訊系統」為由，予以否准，參諸財政部89年4 月21日函釋第2 點「稅捐稽徵機關於核定其抵減稅額時，如對公司申報之支出內容或相關事項有疑義時，可洽各中央目的事業主管機關就公司所提研究計畫及報告或研究計畫及紀錄認定是否屬研究與發展之範圍，或就改進計畫及報告或改進計畫及紀錄認定是否屬改進生產技術或改進提供勞務技術之範圍，或……，作為稅捐稽徵機關查核之依據。」規定，被告未諳原告行業特性，對申報內容質疑，卻未洽主管機關究明，即遽否准，顯屬率斷，訴願機關率以「建立系統」為由，未本諸職權調查原告所陳理由、證物、即據駁回，更屬違法。甚者，若因原告為順利推行該改善專案，採購了若干電腦及軟體（此部分並未申報投資抵減），即認定該部門主要從事採購，又透過CAD/CAM/MIS 系統，率斷目的「為產出加工生產之報表……」忽視該專案整合工廠生產作業程序、改善整體製程、降低生產成本等重大功能，證據取捨顯然避重就輕，未注意有利於原告之證據，違反行政程序法第36條明文。
⑸自動倉儲事業部自動倉儲廠研發課部分：
①原告為求產品多樣化，針對市場上物流中心業及倉庫
存取量較大之行業，可用面積普遍不足，需求解決空間問題，乃積極研發「後推式料架開發案」，按本部門本年度只有「後推式料架開發案」一個新產品開發專案，並無從事採購業務：
A.原告耗時半年積極投入研發過程，包括「各式棧板／滑軌優缺點比較、料架設計、滑軌設計、棧板設計、樣品試作、試用、改善、開發案總檢討」等，有研發報告足資佐證，復查及訴願決定以原告未提出系爭「新產品」之具體研究計劃及記錄為由否准，容有未合。
B.於抵減辦法及審查要點對何謂「新產品」並無具體定義情形下，復查理由竟率設標準，以「所從事者為超乎既有技術水準之研創、開展，並有助於產業升級者，始足當之」，試問被告有何法據？被告擅自擴權至此，豈非欺民太甚？況「研究發展費用投資抵減，不以對產品有重大修改或開發他人所無之產品為要件」有行政院86訴字第28160 號再訴願決定足供參照，益證原處分之違法無理。
C.訴願決定理由「或為改善、改良原設備，或整合流程、建立系統，或應客戶需要改進產品，或引進新技術等，其工作性質、內容皆與抵減辦法第2條規定研究發展支出之範疇不符，所為研究報告縱係改良、改進情形及對引進新技術之紀錄，亦與研發新產品有間，尚不得據此即逕謂為係研究與發展支出」乙節，更屬違背法令：
原告研發報告足證原告係因應市場需求，並非應特定客戶需要，而投入人力物力從事研發新產品，不容被告及訴願機關以主觀擅斷之標準加以否定；退萬步言，縱與被告主觀設定之新產品之標準有間，但被告及訴願機關既不否認該研發報告「有改良、改進性形及引進新技術之紀錄」，亦應本諸職權改按「符合改進生產技術」之研發項目加以核認始為適法。
4.針對被告95年7 月24日財北國稅法字第0950070137號函答辯理由再整理原告各廠研究發展支出訴訟理由及證據如下：
┌────┬──────────┬─────────┐│部 門 別│ 被 告 答 辯 理 由 │ 原 告 主 張 │├────┼──────────┼─────────┤│鋼板汐止│依原告所提示之相關研│1.高春海及廖君山二││廠 │究報告，高春海及廖君│ 人屬研發課內編製││ │山承辦作業項目為加工│ 全職專業研究人員││ │製程、安裝試車、工程│ ，見證物7 ，研發││ │估價等工作，其二人所│ 期間在職證明書，││ │擔任之工作非研究發展│ 並從事「改進生產││ │核心部分，並無高度之│ 技術」活動，符合││ │「前瞻性」、「風險性│ 「專案研究人員」││ │」與「開創性」之性質│ 定義，其87年參與││ │，非屬研究發展獎勵範│ 研發專案詳證物8 ││ │圍。原告主張高春海為│ 。 ││ │E1600剪床簡易扶料置 │⑴高春海： ││ │增設案及LCR四矯平機 │ 為汐止廠研發課││ │第2號積料台車動力改 │ 研發組副組長；││ │油壓式改善案之主辦人│ 87年度主要工作││ │，惟並未提示具體研究│ 為各項研發案件││ │計畫及紀錄，缺乏積極│ 之設計、審圖、││ │證據以實其說，應無可│ 提報…等工作，││ │採。 │ 包含案件使用零││ │ │ 件尋找、費用預││ │ │ 估、測試、效果││ │ │ 追蹤…等，為研││ │ │ 發案件是否成立││ │ │ 之關鍵。 ││ │ │ ⑵廖君山： ││ │ │ 為汐止廠研發工││ │ │ 務組組長；87年││ │ │ 度主要工作為 ││ │ │ 各項研發案件之││ │ │ 執行，包含案件││ │ │ 加工製程、安裝││ │ │ 、測試…等以確││ │ │ 保研發案件之順││ │ │ 利進行，對案件││ │ │ 之成敗負相當之││ │ │ 責任。 ││ │ │2.被告以高春海及廖││ │ │ 君山二人所擔任之││ │ │ 工作非研究發展核││ │ │ 心部分，並無高度││ │ │ 之「前瞻性」、「││ │ │ 風險性」與「開創││ │ │ 性」之性質，非屬││ │ │ 研究發展獎勵範圍││ │ │ ，顯有違誤，蓋公││ │ │ 司研究與發展及人││ │ │ 才培訓支出適用投││ │ │ 資抵減辦法及公司││ │ │ 研究與發展及人才││ │ │ 培訓支出適用投資││ │ │ 抵減辦法審查要點││ │ │ 並無此規定。本廠││ │ │ 研究發展各作業項││ │ │ 目環環相扣，須相││ │ │ 互結合連接完成始││ │ │ 能達成改進生產技││ │ │ 術、改進提供勞務││ │ │ 技術及改善製程之││ │ │ 目的，各環節同等││ │ │ 重要，並不強調哪││ │ │ 一項工作為研究發││ │ │ 展核心。 ││ │ │3.具體研究計劃及記││ │ │ 錄，請詳證物1 。│├────┼──────────┼─────────┤│直銷高雄│依原告所提示之相關研│1.直銷高雄廠之組織││廠 │究報告，楊坤山承辦作│ 架構圖詳證物9 。││ │業項目為設備現場組裝│ 被告既肯認該廠之││ │及試車，所擔任之工作│ 研發課，符合「研││ │非研究發展核心部分，│ 究發展單位」定義││ │並無高度之「前瞻性」│ ，且該廠本年度之││ │、「風險性」、「開創│ 5 個研究專案（詳││ │性」之性質，非屬研究│ 證物2 、3 ）： ││ │發展獎勵範圍。原告主│ S4001殘料捲取機 ││ │張劉建宏為研發課主管│ 構改善案；設備皮││ │，當然規劃督導所有專│ 帶滾輪油污擦拭研││ │案，林仁和、吳政憲，│ 發案；剪床磁力機││ │職司機電控制改善，該│ 構滾輪組防止割傷││ │工作乃機器設備改善研│ 板料研發專案； ││ │發過程中不可或缺之一│ S4001刀撥料滾輪 ││ │部分，楊坤山為專案主│ 研發案；HR2矯平 ││ │辦人員，惟並未提示具│ 機能力異常分析改││ │體研究計畫及紀錄，缺│ 善專案，屬附件三││ │乏積極證據以實其說，│ 項目壹、四所示「││ │應無可採，且林仁和、│ 改善生產技術、改││ │吳政憲，職司機電控制│ 善提供勞務技術及││ │改善，其二人所任之工│ 改善製程活動」範││ │作非研究發展核心部份│ 圍。 ││ │，並無高度之「前瞻性│2.吳政憲及楊坤山等││ │」、「風險性」與「開│ 兩人屬高雄廠研發││ │創性」之特質，非屬研│ 課內編製全職專業││ │究發展獎勵範圍。 │ 研究人員，見證物││ │ │ 10，研發期間在職││ │ │ 證明書，其87年度││ │ │ 與專案詳證物11。││ │ │ ⑴吳政憲： ││ │ │ 為高雄廠研發課││ │ │ 人員；87年度專││ │ │ 責機電整合之設││ │ │ 計、製作、測試││ │ │ 、改善、控制…││ │ │ 等，為研發必要││ │ │ 性之工作，與一││ │ │ 般行政人員機電││ │ │ 任務有別。 ││ │ │ ⑵楊坤山： ││ │ │ 除為主辦人員 ││ │ │ 外，並負責設 ││ │ │ 備組裝、試車 ││ │ │ 驗收等，若無 ││ │ │ 此工作，改進 ││ │ │ 生產技術及製 ││ │ │ 程之活動將無 ││ │ │ 法完成。 ││ │ │ 故以上2人負責 ││ │ │ 之工作為研發專││ │ │ 案完整流程內容││ │ │ 所不可或缺，符││ │ │ 合財政部頒審查││ │ │ 要點「改進生產││ │ │ 技術、改進提供││ │ │ 勞務技術及改善││ │ │ 製程活動」之定││ │ │ 義範圍內活動，││ │ │ 被告稱謂非屬研││ │ │ 發範圍，顯非適││ │ │ 法。 ││ │ │3.被告以楊坤山及吳││ │ │ 政憲2人所擔任之 ││ │ │ 工作非研究發展核││ │ │ 心部分，並無高度││ │ │ 之「前瞻性」、「││ │ │ 風險性」與「開創││ │ │ 性」之性質，非屬││ │ │ 研究發展獎勵範圍││ │ │ ，顯有違誤；本廠││ │ │ 研究發展工作各作││ │ │ 業項目環環相扣，││ │ │ 須相互結合連接完││ │ │ 成以達成改進生產││ │ │ 技術、改進提供勞││ │ │ 務技術及改善製程││ │ │ 之目的，並不強調││ │ │ 何項工作為研究發││ │ │ 展核心，且公司研││ │ │ 究與發展及人才培││ │ │ 訓支出適用投資抵││ │ │ 減辦法及公司研究││ │ │ 與發展及人才培訓││ │ │ 支出適用投資抵減││ │ │ 辦法審查要點並無││ │ │ 此規定。 ││ │ │4.以上人員參與之具││ │ │ 體研究計劃及記錄││ │ │ ，請詳證物2、3。││ │ │ 劉建宏及林仁和部││ │ │ 份，原告撤回訴訟││ │ │ 。 │├────┼──────────┼─────────┤│軋延廠 │1.R-RGC-01鋼帶軋延及│1.R-RGC-01鋼帶軋延││ │ 退火製程品質改善案│ 及退火製程品質改││ │ 係請請中鋼派員協助│ 善案，為研發軋延││ │ 異常處置對策，非自│ 表面技術減少黏著││ │ 行研發，非屬研究發│ 、鑿痕及解決厚度││ │ 展獎勵範圍。 │ 不均、邊薄以及因││ │2.R-ACD-02耐熱合金剛│ 軋延技術不足產生││ │ 之鋼捲套筒開發案係│ 顫紋之問題。因軋││ │ 提出使用上需求，向│ 延廠研發過程遇到││ │ 高力熱處理公司購入│ 瓶頸，透過中鋼指││ │ 符合需求之設備，非│ 導改善而完成，僅││ │ 屬研究發展獎勵範圍│ 為研發之過程必要││ │ 。 │ 之技術支援，不影││ │3.R-ANN-03退火爐測溫│ 響研發本質。 ││ │ 校驗管路及有關爐安│ 符合壹四「改進生││ │ 全維護等設備改善案│ 產技術、改進提供││ │ 係由EBNER公司派員 │ 勞務技術及改善製││ │ 指導退火改善工程，│ 程活動包含：…」││ │ 並提出請購說明，非│ （一）提高原有機││ │ 屬研究發展獎勵範圍│ 器設備效能。 ││ │ 。 │2.R-SCD-02耐熱合金││ │4.R-IVR-04網罩材料（│ 鋼之鋼捲套筒開發││ │ INVAR）製造技術開 │ 案，系為解決材料││ │ 發及先期技術授權簽│ 熱處理時產生堆疊││ │ 約案係承接中科院技│ 內摺現象，在製程││ │ 術，非屬研究發展獎│ 上增加耐熱合金鋼││ │ 勵範圍。 │ 之鋼捲套筒，改善││ │5.R-SPB-051分條機針 │ 成果對薄料鋼捲軋││ │ 對捲尺料毛邊去除裝│ 延、退火、分條作││ │ 置開發係提出使用上│ 業之品質提升有很││ │ 需求，委外名翔公司│ 大助益。 ││ │ 製作符合需求之設備│ 符合壹四「改進生││ │ ，非屬研究發展獎勵│ 產技術、改進提供││ │ 範圍。 │ 勞務技術及改善製││ │ │ 程活動包含：…」││ │ │ （四）改善現有產││ │ │ 品的生產程序或系││ │ │ 統。 ││ │ │3.R-ANN-03退火爐測││ │ │ 溫校驗管路及有關││ │ │ 爐安全維護等設備││ │ │ 改善案，原告不再││ │ │ 爭訟。 ││ │ │4.R-IVR-04網罩材料││ │ │ （INVAR）製造技 ││ │ │ 術開發及先期技術││ │ │ 授權簽約案，此為││ │ │ 軋延廠為研發新產││ │ │ 品而與中科院材發││ │ │ 中心合作以取得網││ │ │ 罩材料（INVAR） ││ │ │ 製造技術，雖然後││ │ │ 來因為評估網罩材││ │ │ 料（INVAR）因CRT││ │ │ 產業外移被LCD螢 ││ │ │ 幕取代而放棄本案││ │ │ 之研發，然已投入││ │ │ 研發成本。 ││ │ │ 符合壹四「改進生││ │ │ 產技術、改進提供││ │ │ 勞務技術及改善製││ │ │ 程活動包含：…」││ │ │ （六）發展新原料││ │ │ 或組件。」之研發││ │ │ 費用。 ││ │ │5.R-SPB-05分條機針││ │ │ 對捲尺料毛邊去除││ │ │ 裝置開發案，主要││ │ │ 為研究開發分條加││ │ │ 工技術，由軋延廠││ │ │ 設計改善機器零件││ │ │ 組裝測試，因軋延││ │ │ 廠本身無加工製程││ │ │ 設備，故委外名翔││ │ │ 公司製作加工零件││ │ │ ，非被告認定只是││ │ │ 向名翔公司購買設││ │ │ 備。 ││ │ │ 符合壹四「改進生││ │ │ 產技術、改進提供││ │ │ 勞務技術及改善製││ │ │ 程活動包含：…」││ │ │ （二）製造或自行││ │ │ 設計生產機器設備││ │ │ 。」之研發費用。│├────┼──────────┼─────────┤│鋼構廠 │係延續85年度鋼結構 │1.被告以「從事採購││ │CAD、CAM、MIS系統整 │ 」為由否准，參諸││ │合案，其目的係能達管│ 原告所提證物5 之││ │理資訊化之目標，非屬│ 研發事實，顯係認││ │研究發展獎勵範圍。案│ 事未明，致核定不││ │情相同86年度之研究發│ 適用法規。 ││ │展支出適用投資抵減稅│2.原告為使研發成本││ │額部分，其行政訴訟經│ 就近落實於工廠，││ │最高行政法院93年度判│ 故將研發課設於工││ │字第1420判決駁回在案│ 廠內，為全職研發││ │，併此說明。 │ 單位，依附件三項││ │ │ 目壹、一所示：專││ │ │ 門從事研發之單位││ │ │ ，其名稱、組織層││ │ │ 級及數量不限，故││ │ │ 設於工廠並不影響││ │ │ 其為專責研發單位││ │ │ 之屬性。 ││ │ │3.本研發專案依證物││ │ │ 5 所示，係利用電││ │ │ 腦科技建置現有產││ │ │ 品之設計規劃，並││ │ │ 整合各廠之生產作││ │ │ 業程序，以「簡化││ │ │ 及改善原有生產程││ │ │ 序」，減少人工重││ │ │ 複，降低生產成本││ │ │ ，符合附件三項目││ │ │ 壹四「改進生產技││ │ │ 術及改善製程」之││ │ │ 「研究發展支出」││ │ │ 定義。 ││ │ │4.該研發項目並非被││ │ │ 告所稱「採購」，││ │ │ 亦非單純如訴願理││ │ │ 由所稱「建立系統││ │ │ 」，而係整體製程││ │ │ 之改善，被告及財││ │ │ 政部認事用法均有││ │ │ 違誤。 ││ │ │5.既屬「改善製程活││ │ │ 動」自然非屬「研││ │ │ 發新產品」，而與││ │ │ 「新產品」不同，││ │ │ 財政部以原告之記││ │ │ 錄「與研發新產品││ │ │ 有間」及「未提示││ │ │ 新產品」之報告為││ │ │ 由駁回，顯非適法││ │ │ 。 │├────┼──────────┼─────────┤│自動倉儲│研究開發報告書，其研│1.依原告所提證物6 ││廠 │發項目為後推式料架開│ 所示，並無採購情││ │發係為減少倉庫搬運通│ 事，被告認屬「採││ │道太多，造成空間浪費│ 購」顯違認事未明││ │，且係屬原告自用之固│ ，致有不適用法規││ │定資產，均非屬抵減辦│ 情事。 ││ │法第2條規定之研究與 │2.原告係針對物流中││ │發展新產品之支出。 │ 心及倉庫存取量較││ │ │ 大之「行業」，為││ │ │ 減少其倉庫空間浪││ │ │ 費積極研發「後推││ │ │ 式料架開發案」，││ │ │ 符合抵減辦法第2 ││ │ │ 條「研究新產品」││ │ │ 定義，非訴願駁回││ │ │ 理由之應「特定客││ │ │ 戶」需要，而係應││ │ │ 市場需求，研發新││ │ │ 產品。被告稱「自││ │ │ 用之固定資產」，││ │ │ 並非事實，顯係誤││ │ │ 解。 ││ │ │3.被告原查認屬「採││ │ │ 購」已屬不察，複││ │ │ 查決定及訴願決定││ │ │ ，對錯誤核定不思││ │ │ 改過，卻以「未能││ │ │ 提出申請專利…」││ │ │ 並率設「新產品」││ │ │ 標準，其駁回，更││ │ │ 顯違法。 ││ │ │ │└────┴──────────┴─────────┘
5.鋼板汐止廠部分，原告請求的是高春山及廖春海全年的薪資部分。直銷高雄廠部分，劉建宏與林仁和之部分，原告不再爭執。關於被告認定沒有提出具體研究計畫的部分，每1 個專案報告都會有1 個結論。見證物1 （本院卷第72頁以下）的專案報告、證物2 （本院卷第86頁以下）的研究開發報告書，就是具體的書面資料。軋延廠關於R-ANN-03的部分也不爭執。軋延廠R-RGC-01部分，需要中鋼公司協助，是因為在研發過程中遇到瓶頸，非公司人力所能及，不得已請中鋼公司指導，當然也要付費。並不是由中鋼公司來幫原告作。原告不是只購買專利權，也有技術上的運用。是運用到生產製程上面。鋼圈套筒需要專門的工廠來製作，所以購買也是1 種研發。當初研究4R-IVR-04 網罩是因為想要多角化經營，可是後來液晶螢幕出現後，就慢慢被取代了。原告認為符合附件三審查要點的第6 點「專為研究發展而購買的專利權…」，因為這些是前置作業。砂紙模具設計及磨輥設計，主要是針對品質方面的改善，純粹是原告自己設計，但因為沒有加工廠，需要加工。名翔公司是生產設計的原件。被告的證物10是從原告網站上擷取而來的，那是錯誤的，85年原告預定要研發，但是沒有做，所以85年的研發報告中沒有這一項。實際上是87年做的。因為是從86年開始作，一直到87年。針對軋延廠、鋼購廠及自動倉儲廠，被告原查時是認為這些廠都是在作採購的工作，但是在訴訟中被告卻陸續提出原查時沒有質疑的事項，但這些事項並不符合審查要點的規定。
㈡被告主張之理由：
1.按「為促進產業升級需要，公司得在下列用途項下支出金額5%至20% 限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後4 年度內抵減之：1 、…3、投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出。」為行為時促進產業升級條例第6 條第1 項第3 款所明定。次按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專業研究人員之薪資。二、生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。三、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。…」及「公司投資於第2 條所稱研究與發展之支出，在同一課稅年度內支出總金額達新臺幣200 萬元者或達營業收入淨額2%以上者，得按15% 抵減當年度應納營利事業所得稅額；支出總金額達新臺幣200 萬元且超過該年度營業收入淨額3%，其超過部分得按20% 抵減當年度應納營利事業所得稅額，當年度應納營利事業所得稅額不足抵減者，得在以後4 年度應納營利事業所得稅額中抵減之。
」復分別為公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法第2 條及第5 條所規定。又「壹、研究與發展支出認定原則…（三）研究新產品事實之認定：1. …2. 研究新產品因故未向我國經濟部智慧財產局或外國類似之政府機構申請專利或其他智慧財產權，或其研究計劃因故無法完成者，應說明研究發展過程及其具體成果或研究發展過程及放棄繼續研究之具體原因，並提供相關詳細證明資料以供查核。…研究發展單位專業研究人員之薪資認定原則（一）研究發展單位係指專門從事研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程之單位而言，其名稱、組織層級及數量不限，查核時應就公司申報所檢附之證明文件，查明是否屬研究與發展之範圍，作為認定之依據。（二）專業研究人員係指配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，包括研究發展單位之主管及該單位內直接參與研發專案進行之各階主管在內。但研究發展單位之其他行政、助理、市場調查、統計及管制等人員及其主管，則非屬專業研究人員之範圍。…」復為財政部89年4 月21日台財稅第0000000000號函頒「公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法審查要點（下稱審查要點）」所明定。
2.原告係經營鋼板、鋼帶、鋼片製造業，87年營利事業所得稅結算申報，原列報適用投資抵減辦法之研究與發展支出計67,570,752元（含專業研究人員薪資38,056,330元、生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用1,683,002 元、專供研究發展單位研究用儀器設備或工具性及專業性應用軟體之購置成本2,092,406 元、其他經中央目的事業主管機關及財政部專案認定屬研究與發展之支出25,739,014元）、抵減稅額10,135,613元。被告初查以原告所列報：
（1）專業研究人員薪資：其中研究開發部、汐止二重廠、汐鋼台中廠、軋延廠、鋼構廠、自動倉儲廠等6 部門，主要係從事合作、投資案之開發及採購等業務，該等部門薪資計29,618,786元；另鋼板汐止廠－陳文國、陳廷昌、廖君山、高春海，直銷高雄廠－劉建宏、林仁和、吳政憲及楊坤山等人，未參與研究計畫或非從事研發工作，渠等人之薪資計4,401,181 元；（2 ）生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用：汐鋼台中廠、軋延廠、自動倉儲廠等3 部門，主要係從事合作、投資案之開發及採購等業務，與研究發展規定不符，該等部門列報費用計1,572,92
9 元；（3 ）專供研究發展單位研究用儀器設備或工具性及專業性應用軟體之購置成本2,092,406 元，係為研發部之廣告費、文具印刷費及運費等支出；（4 ）其他經中央目的事業主管機關及財政部專案認定屬研究與發展支出計751,405 元未檢具相關證明文件，核與投資抵減辦法第2條規定不符，否准認列，核定研究與發展支出為29,134,045元、抵減稅額為4,370,107 元。原告對（1 ）專業研究人員薪資計16,733,173元【鋼板汐止廠－廖君山、高春海等2 人，直銷高雄廠－劉建宏、林仁和、吳政憲及楊坤山等4 人，軋延廠、鋼構廠及自動倉儲廠等部門】；（2 ）生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用計1,308,82
4 元【軋延廠及自動倉儲廠等2 部門】，合計18,041,977元不服，主張（1 ）鋼板汐止廠部門，廖君山及高春海均屬該研發課編制內專任全職人員。高春海為Ｅ1600剪床簡易扶料裝置增設案及LCR 四矯平機第2 號積料台車動力改油壓式改善案之主辦人，除負責該2 改善專案之執行及督導外，並職司工程估價、安裝及試車等工作，非單純執行工程估價工作，該兩員之薪資合計1,362,997 元，請予認列。（2 ）直銷事業部高雄廠研發課部分，本年度計有S4
001 殘料捲取機構改善案等5 個專案。劉建宏為研發課主管應屬專業研究人員，其薪資813,293 元，請准予追認。
林仁和、吳政憲於各專案中職司機電控制改善，該工作乃機器設備改善研發過程中不可或缺之一部分，其中吳政憲並為RD07-001設備皮帶、滾輪油污擦拭器研發案及RD09-001剪床磁力機構滾輪組防止刮傷板料研發專案之協辦人員。另楊坤山除為RD09-001剪床磁力機構滾輪組防止刮傷板料研發專案之主辦人員外，並協辦其他研發專案，負責設備組裝、試車驗收等，故林仁和、吳政憲及楊坤山等3 人係實際從事研發工作之一分子，非研究單位之其他行政、助理、市場調查、統計及管制人員，其薪資計1,595,463元請准予追認。（3 ）特殊鋼帶事業部軋延廠研發課部分，軋延廠本年度計有R-RGC-01鋼帶軋延及退火製程品質改善、R-AC D-02 耐熱合金剛之鋼捲套筒開發、R-ANN-03退火爐測溫校驗管路及有關爐安全維護等設備改善、R-IVR-04網罩材料（INVAR ）製造技術開發及先期技術授權簽約、R-SPB-05S P 一分條機針對捲尺料毛邊去除裝置開發等
5 個改善活動，各該專業屬改善生產技術及改善製程活動，系爭研發費用4,708,571 元，請予追認。（4 ）營建事業部鋼構廠研發組部分，為改善現有產品之生產程序及系統，於85年間積極導入CAD 、CAM 、MIS 系統，試圖以電腦系統建立現有各廠產品之設計規範，並整合工廠之生產作業程序，以簡化、改善原有生產程序、減少人工重複作業。由於研發工作本非一蹴可幾，並具前後延續性，乃本年度繼續秉持綱結構廠管理資訊化之目標，延續STEEL/CA
D 導入及推廣計劃，以CAD 系統與CAM 系統串聯，及MIS系統之規劃建立為主要任務，為改善現有產品的生產程序或系統，本部分專業研究人員薪資6,615,053 元，請准予認列。（5 ）自動倉儲事業部自動倉儲廠研發課部分，列報專業研究人員薪資2,69 8,215元及生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用248,405 元，本專案新開發之「後推式料架」性質上為新產品，屬對物品之形狀構造或裝置之創作，乃前所未有之全新產品。原告耗時半年多積極投入研發過程，包括「各式棧板\ 滑軌優缺點比較、料架設計、滑軌設計、棧板設計、樣品試作、試用、改善、開發案總檢討」等，有研發報告足資佐證，系爭研發費用計2,946,620 元，請准予認列。被告復查決定以，（1 ）鋼板汐止廠部門，廖君山負責加工製程、高春海負責工程估價，核非屬研究發展薪資支出之範圍，（2 ）直銷事業部高雄廠部分，劉建宏、林仁和、吳政憲3 人並未參與研究計劃，另楊坤山主要從事設備現場組裝及試車，非屬研發範圍。（3 ）特殊鋼帶事業部軋延廠部分，該部門主要從事採購，顯非為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程之支出，否准抵減。（4 ）營建事業本部鋼構廠，係延續85年度鋼結構CAD 、MIS 系統整合案，其目的乃產出加工生產之報表，以整合該廠作業流程，建立工程管理資訊系統，自非抵減辦法第2 條規定之範疇。
（5 ）自動倉儲事業部自動倉儲廠，係參照遠東紡織股份有限公司實際使用狀況而製作，又太陽幕結構開發，係向太陽幕台灣分公司引進保固膜倉庫生產技術，均非屬抵減辦法第2 條規定之研究與發展新產品之支出。原告主張，應無可採，遂維持原核定。
3.原告主張略以：（1）鋼板汐止廠部分：87年度計有E1600剪床簡易式扶料裝置增設案及E2013 剪床積料台改滾輪式改善案等7 個「改進生產技術專案」，廖君山及高春海均屬該研發課編制內專任全職人員。高春海為E1600 剪床簡易扶料裝置增設案及LCR 四矯平機第2 號積料台車動力改油壓式改善案之主辦人，除負責該2 改善專案之執行及督導外，並職司工程估價、安裝及試車等工作，至廖君山，除職司加工製程外，亦負責E845A 剪床積料台改輥輪式改善案、E645A 剪床積料台改輥輪式改善案及2 噸翻轉機製作之安裝及試車工作，該二員工作所涉及專業知識與技術，絕非一般採購之其他行政人員屬能勝任，且加工製程是針對提高原有機器設備效能進行生產機器設備改善、設計後之加工製造，亦非一般已量產產品之加工製造，該兩員非被告所認定單純執行行政工作。（2 ）直銷事業部高雄廠研發課部分：被告已認列該研發課研發支出1,316,045元，而直銷事業部高雄廠研發課本年度計有S4001 殘料捲取機構改善案等5 個專案。劉建宏為研發課主管，被告認其未參與研究計劃，實屬認事未明。林仁和、吳政憲於各專案中職司機電控制改善，該工作乃機器設備改善研發過程中不可或缺之一部分，其中吳政憲並為RD07-001設備皮帶、滾輪油污擦拭器研發案及RD09-001剪床磁力機構滾輪組防止刮傷板料研發專案之協辦人員。另楊坤山除為RD09-001剪床磁力機構滾輪組防止刮傷板料研發專案之主辦人員外，並協辦其他研發專案，負責設備組裝、試車驗收等，林仁和、吳政憲及楊坤山等3 人係實際從事研發工作之一分子，非研究單位之其他行政、助理、市場調查、統計及管制人員。（3 ）特殊鋼帶事業部軋延廠研發課部分：
軋延廠本年度所從事者為「改善生產技術及改善製程活動」，符合「研究發展支出」定義。軋延廠本年度計有R-RGC-01鋼帶軋延及退火製程品質改善、R-ACD-02耐熱合金剛之鋼捲套筒開發、R-ANN-03退火爐測溫校驗管路及有關爐安全維護等設備改善、R-IVR-04網罩材料（INVAR ）製造技術開發及先期技術授權簽約、R-SPB-05SP一分條機針對捲尺料毛邊去除裝置開發等5 個改善活動，各該專業屬改善生產技術及改善製程活動，有關研發紀錄及報告，足資證明，被告對於鋼板汐止廠、直銷事業部高雄廠相同性質之活動既肯認研究發展抵減範圍，對於軋延廠研發費用則否准抵減，於法不合。（4 ）營建事業部鋼構廠研發組部分：係為改善現有產品之生產程序及系統，故積極應用CA
D 、CAM 、MIS 系統，以電腦系統建立各廠產品之設計規範，並整合工廠之生產作業程序，以簡化、改善原有生產程序、減少人工重複作業。由於研發工作本非一蹴可幾，並具前後延續性，乃本年度繼續秉持綱結構廠管理資訊化之目標，延續STEEL/CAD 導入及推廣計劃，以CAD 系統與
CAM 系統串聯，及MIS 系統之規劃建立為主要任務，主要功能、目的在強化CAD 系統與CAM 系統（NC鑽孔機、NC切割機、型板機及定規機）之串聯，進而依CAD 系統產出為基本資料，藉以整合工廠之生產作業流程，提高生產效率，降低不必要的勞務浪費進而降低生產成本。本生產系統之改善專案，自85年間積極導入採用後已產生具體成果，對客戶頻繁設計變更之處理，已透過電腦技術迅速應變，保持製程順暢，故此系爭專案絕非被告所謂「本部門主要從事採購」，非「產出加工生產之報表」，確為改善製程之一部分。（5 ）自動倉儲事業部自動倉儲廠研發課部分：為求產品多樣化，針對物流中心業及倉庫存取量較大之行業，可用面積普遍不足，需求解決空間問題，乃積極研發「後推式料架開發案」，按本部門本年度只有「後推式料架開發案」一個新產品開發專案，並無從事採購業務，原告耗時半年積極投入研發過程，包括「各式棧板/ 滑軌優缺點比較、料架設計、滑軌設計、棧板設計、樣品試作、試用、改善、開發案總檢討」等，有研發報告足資佐證，按研究發展支出中之新產品或新技術事實之認定，不以申請專利或其他智慧財產權為要件，被告以「未能提出申請專利或其他智慧財產權之相關證明文件」為由駁回，顯非適法云云。
4.按促進產業升級條例之立法目的，係促進產業升級，健全經濟發展，為該條例第1 條所明定，因此從事相關產業升級之研究與發展支出，必須在既有技術產品外，確實用於開發新產品，及對生產技術或提供勞務技術有所改進，且超乎生產單位原有功能，進而有助於企業發展，方屬獎勵之範疇，若僅改善，改良原設備，或整合流程、或建立系統、或應客戶需求改進產品，或引進新技術等，則非產業升級之研究發展工作，否則將與該條例之立法目的相違背。次依研究發展單位專業研究人員之薪資認定原則（一）研究發展單位係指專門從事研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程之單位而言，其名稱、組織層級及數量不限，查核時應就申報所檢附之證明文件，查明是否屬研究與發展之範圍，作為認定之依據。（二）專業研究人員係指配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，包括研究發展單位之主管及該單位內直接參與研發專案進行之各階主管在內。但研究發展單位之其他行政、助理、市場調查、統計及管制等人員及其主管，則非屬專業研究人員之範圍。查本件有關：（1 ）鋼板汐止廠部門，依抵減辦法第2 條規定，研究發展單位專業研究人員之薪資為研究發展支出，但不包括工程估價、發包、驗收及物料採購人員在內，廖君山負責加工製程、高春海負責工程估價，核非屬研究發展薪資支出之範圍，（
2 ）直銷事業部高雄廠部分，劉建宏、林仁和、吳政憲3人並未參與研究計劃，另楊坤山主要從事設備現場組裝及試車，非屬研發範圍，該4 人薪資計2,408,756 元，否准抵減。（3 ）特殊鋼帶事業部軋延廠部分，原告列報專業研究人員薪資3,648,152 元及生產單位改進生產技術或提供勞務之費用1,060,419 元，合計4,708,571 元，核該部門主要從事採購，顯非為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程之支出，應否准抵減。（4 ）營建事業本部鋼構廠，係延續85年度鋼結構CAD 、CAM 、
MIS 系統整合案，依研究開發報告書所載，其作業項目為推廣計畫擬定、STEEL/CAD 作業規劃、操作手冊編訂、第二階段系統採購、工程實作及系統改善暨教育訓練，其目的乃產出加工生產之報表，以整合該廠作業流程，建立工程管理資訊系統，自非抵減辦法第2 條規定之範疇。（5）自動倉儲事業部自動倉儲廠，依研究開發報告書，其研發項目為後推式料架開發（係為減少倉庫搬運通道太多，造成空間浪費，並參照遠東紡織股份有限公司實際使用狀況而製作，以達成使用最小空間而有最大儲存位置之目的）及太陽幕結構開發（係為避免單一產品市場過度競爭而造成虧損，而向太陽幕台灣分公司引進保固膜倉庫生產技術），均非屬抵減辦法第2 條規定之研究與發展新產品之支出。又原告訴稱：「為求產品多樣化，避免營運風險，並適應物流中心及倉庫存取量較大之客戶，可用面積普遍不足，需求解決空間問題，乃研發後推式料架開發案，該產品對原告而言，屬全新產品，為使研發工作順利，儘速導入落實實施，乃原告徵得遠東紡織公司之同意前往參觀，此乃研發工作之必需前置動作，藉以充分蒐集現場實務資訊，未料被告即據此判認該專案非屬研發新產品，顯有違誤」等語；惟查，原告並未提出系爭屬研發「新產品」之具體研究計畫及紀錄，其據稱為研究新產品，亦未能提出向我國經濟部或外國類似之政府機構申請專利或其他智慧財產權之相關證明文件。原告雖主張其有改進生產技術專案，並有研發人員從事研發工作等語。惟查研究發展單位專業研究人員之薪資固得列為研究與發展支出，適用投資抵減，但以係研究與發展單位之支出始有適用可言；且所謂研究發展單位，雖不以組織名稱為研究發展部門為必要，然須設立於原生產部門以外，且所從事者為超乎既有技術水準之研創、開展，並有助於產業升級者，始足當之。經查系爭研發人員之薪資，原告所列報研究發展部門係隸屬於其各工廠，然渠等列報研發作業項目或為改善、改良原設備，或整合流程、建立系統，或應客戶需要改進產品，或引進新技術等，其工作性質、內容皆與抵減辦法第
2 條規定研究發展支出之範疇不符，所為研究報告縱係改良、改進情形及對引進新技術之紀錄，亦與研發新產品有間，尚不得據此即謂為研究與發展支出。況原告迄未提出任何具體研究發展新產品、新技術之計畫、紀錄與研究報告，殊難據以認定系爭研發人員究係從事何項新產品之研發，遑論所從事研發之新產品確能促進企業產能、提昇企業發展，原告主張，缺乏積極證據以實其說，應無可採。又本件原告86年度營利事業所得稅結算申報，案情相同之研究發展支出適用投資抵減稅額部分，前經最高行政法院93年度判字第1420號判決駁回確定在案，併此陳明。
5.查促產條例規定的研發費用可以享受投資抵減優惠，目的在促進產業升級，因此研發費用必須在既有技術產品外，確實用於開發新產品、及對生產技術或提供勞務技術有所改進，且超乎生產單位原有功能，而有助於企業發展，始可以研發費用申報抵稅。因此投資抵減辦法第2條第1項所稱之「研究新產品」、「改進生產技術」、「改進提供勞務技術」及「改善製程」等「研究發展」活動，必須強調其「前瞻性」、「風險性」與「開創性」之特質，才可達到符合促進產業升級條例所欲達成之經濟發展之政策目標。
6.茲就原告各廠均不符合投資抵減規定之理由表列如次：（見原告陳述4）。
7.原告汐止廠確實有進行如本院卷第71頁所示的7 項專案，此部分被告不爭執。已經記載「主辦人員﹕高春海」（見本院卷第72頁），被告仍不採納的理由為，高春海、廖君山並沒有參與這7 項專案。從原告自行製作的「開發過程紀要」來看（見本院卷第211 頁），高春海負責專案呈核、工程估價及安裝與試車，廖君山負責加工製程，僅是參與研發的邊緣工作而已，沒有觸及研究的核心，所以當成行政、輔助性人員。他們並不是參與如工程計劃、施工控制及機械繪圖等主要的工作，所以不予認列。「計畫執行主管」記載的是乙○○。而且必須真的是參與研究計畫的核心才行，不是說掛1 個組長的名義就可以。對於87年2月27日到87年3 月20日從事安裝、試車的工作，被告並不爭執，但這只是邊緣性的工作。本件是87年度，86及89年度營所稅業經大院駁回原告之訴。（89年度是94年度訴字第3381號判決）對於證1 所示7 項專案，原告附表所列高、廖2 人的薪資數額不爭執。被告是認為劉建宏、林仁和、吳政憲3 人並沒有參與研究計畫，因為開發過程紀要並沒有記載，所以不認列。
8.茲就原告95年9月8日行政訴訟補充理由狀（三）各項主張答辯理由表列如下：
┌──────┬──────────────────┐│部門別 │答辯理由 │├──────┼──────────────────┤│鋼板汐止廠 │原告主張高春海及廖君山屬研發課內編製││ │全職專業研究人員，僅為文字簡略敘述其││ │工作性質，其工作性質、內容皆與研究發││ │展投資抵減之意旨不符，亦未提示具體研││ │究計畫及紀錄，缺乏積極證據以實其說，││ │原告主張並無可採。 │├──────┼──────────────────┤│直銷高雄廠 │原告主張吳政憲、楊坤山屬研發課內編製││ │全職專業研究人員，僅為文字簡略敘述其││ │工作性質，其工作性質、內容皆與研究發││ │展投資抵減之意旨不符，亦未提示具體研││ │究計畫及紀錄，缺乏積極證據以實其說，││ │原告主張並無可採。 │├──────┼──────────────────┤│軋延廠 │查原告主張R-ANN-03退火爐測溫校驗管路││ │及有關爐安全維護等設備改善案不再爭訟││ │，查該專案係對退火爐維修保養，足資證││ │明該單位非全職研發單位，原告所訴不足││ │採據。 │├──────┼──────────────────┤│鋼構廠 │原告主張係利用電腦科技建置現有產品之││ │設計規劃，並整合各廠之生產作業程序，││ │減少人工重複，降低生產成本。查原告之││ │CAD、CAM、MIS系統整合案，其目的係達 ││ │到管理資訊化之目標，即達到內部控管之││ │目的，非屬研究發展獎勵範圍。 │├──────┼──────────────────┤│自動倉儲廠 │原告主張係針對物流中心及倉庫存取量大││ │之「行業」，為減少其倉庫空間浪費積極││ │研發「後推式料架開發案」，符合抵減辦││ │法第2條「研究新產品定義」，查原告「 ││ │後推式料架開發案」已於85年已開發，且││ │提示之後推式料架設計圖係為遠東紡織所││ │設計，非屬抵減辦法第2 條規定之研究與││ │發展新產品之支出。 │└──────┴──────────────────┘
9.證物1 的專案報告、證物2 的研究開發報告書，只是行政人員輔助性的工作而已。研發報告都只有「購買」專利權而已，並沒有將專利權再加以運用或發展。見被證4 （本院卷第235 頁），原告就只有材質的研討及尺寸的設計，就去跟廠商詢價，並沒有自行研發的動作。另外，4R-IVR-04 網罩材料部分（見被證6 ，即本院卷第25 1頁）是購買現存的研發成果，所有權非原告所有。砂紙模具設計及磨輥設計（見本院卷第255 頁）委由名翔公司製作，這部分原告沒有提供任何設計的資料。鋼構廠部分，最高行政法院93年度判字第1420號判決，是原告86年度營所稅的案件，本件是87年度。自動倉儲廠部分，被告剔除的理由為，「後推式料架開發」是為遠東紡織所設計的，不算是研發。該設計圖是86年8 月7 日就繪製好的，不能算87年的費用。
理 由
一、本件訴訟程序進行中，被告之代表人已由張盛和變更為許虞哲，此有行政院95年8 月23日院授人力字第0950023637號函在卷可按，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、原告起訴主張：系爭如附表所示專業研究人員薪資及生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用，依法應屬研究與發展支出得抵減稅額，原處分顯有違誤，為此訴請如聲明所示云云。
三、被告則以：系爭如附表所示人員薪資及費用，核非屬研究與發展範圍，被告否准認列，於法有據等語置辯，求為駁回原告之訴。
四、按行為時（88年12月31日修正前）促進產業升級條例第6 條規定：「（第1 項）為促進產業升級需要，公司得在下列用途項下支出金額5%至20% 限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後4 年度內抵減之：
一、投資於自動化設備或技術。二、投資於資源回收、防治污染設備或技術。三、投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出。四、投資於節約能源及工業用水再利用之設備或技術。（第2 項）前項投資抵減，其每一年度得抵減總額，以不超過該公司當年度應納營利事業所得稅額50% 為限。但最後年度抵減金額，不在此限。（第3 項）第一項各款投資抵減之適用範圍、施行期限及抵減率，由行政院定之，並每2 年檢討一次。（第4 項）投資抵減適用範圍，應考慮各產業實際能力水準。」
五、是本件之爭執，在於被告認系爭如附表所示人員薪資及費用非屬行為時促進產業升級條例第6條第1項第3款所稱「投資於研究與發展之支出」，於法是否有據？
六、經查：㈠按行為時（88年3月17日發布廢止）之公司研究與發展人才
培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法（下稱投資抵減辦法）第1條規定：「本辦法依促進產業升級條例第6條第3項規定訂定之。」第2條規定：「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專業研究人員之薪資。二、生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。三、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。…」核上開規定與母法並無牴觸，得予適用。
㈡又按財政部以89年4月21日台財稅第0000000000號函發布「
公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法審查要點」（下稱審查要點）」第1 點規定：「公司依88年12月31日修正前促進產業升級條例第6 條第1 項第
3 款及公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法規定，適用投資抵減之支出內容、認列原則及應檢附之文件，如附表。」附表項目壹、「研究與發展支出」規定之認定原則為：「一、研究與發展支出係指公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之費用。二、公司從事研究與發展需研提具體研究計畫，稅捐稽徵機關於查核時，應就公司檢附之證明文件，核實認定是否屬研究與發展之範圍，尚不以有無研發成果為認定依據。」核上開審查要點，雖係財政部於89年4 月21日始為發布，惟依其第1 點之說明，發布之目的本即在對於88年
12 月31 日修法前之投資抵減申報設定認列原則，而原告對於被告依此要點審查本件，亦不爭執，而核上開審查要點亦無牴觸母法及投資抵減辦法之處，亦應認得予適用，茲分別就系爭如附表所示人員薪資及費用，論述如下。
㈢關於鋼板汐止廠高春海及廖君山之薪資：
1.按審查要點附表壹、「一、研究發展單位人員專業研究人員之薪資」認定原則二、「專業研究人員係指配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，包括研究發展單位之主管及該單位內直接參與研發專業進行之各階主管在內。但研究發展單位之其他行政、助理、市場調查、統計及管制等人員及其主管，則非屬專業研究人員之範圍。」
2.原告主張高春海及廖君山2人屬研發課內編製全職專業研究人員，從事「改進生產技術」活動，並提出專案計劃明細、專案報告（本院卷第71頁以下）及高春海之在職證明書、廖君山之離職證明書（本院卷第277頁以下）為證。
3.惟查，依上開專案報告記載：⑴專案編號87-01I01：高春海從事專案呈核、工程估價、安裝及試車；廖君山從事加工製程。
⑵專案編號87-02I02：高春海從事工程估價、安裝及試車；廖君山從事加工製程。
⑶專案編號87-03I01：高春海從事工程估價、安裝及試車。
⑷專案編號87-07I02：廖君山從事加工製程、安裝及試車。
⑸專案編號87-07I03：廖君山從事加工製程、安裝及試車。
⑹專案編號87-07I05：廖君山從事加工製程。
⑺專案編號87-09I01：廖君山從事加工製程、安裝及試車。
4.核原告既主張上開7項專案旨在「改進生產技術」，則上開2人僅係從事研究發展前之專案呈核、工程估價，及執行研究發展結果所為之加工製程、安裝及試車之人員，被告認定該2人非屬專業研究人員之範圍，洵屬有據。
㈣關於直銷高雄廠吳政憲及楊坤山之薪資：
1.原告主張吳政憲及楊坤山2人屬研發課內編製全職專業研究人員，從事「改善生產技術、改善提供勞務技術及改善製程活動」，並提出專案計劃明細、專案報告（本院卷第91頁以下）及吳政憲之在職證明書、楊坤山之離職證明書（本院卷第281頁以下）為證。
2.惟查，依上開專案報告記載：⑴專案編號RD04-001：楊坤山從事設備現場組裝、現場試車。
⑵專案編號RD07-001：楊坤山從事設備現場組裝、現場試車。
⑶專案編號RD09-001：楊坤山從事方案計劃、發包製作、設備現場組裝、現場試車。
⑷專案編號RD10-001：楊坤山從事試車驗收。
⑸專案編號RD11-001：楊坤山從事設備現場組裝、現場試車。
3.核原告既主張上開5 項專案旨在「改善生產技術、改善提供勞務技術及改善製程活動」，則楊坤山僅係於專案編號RD09-001從事研究發展前之方案計劃、發包製作及執行研究發展結果所為之設備現場組裝、現場試車之人員，而上開專案報告關於吳政憲部分，更僅記載係專案編號RD07-001及RD09-001之「協辦人員」，其協辦內容不得而知，是被告認定該2 人非屬專業研究人員之範圍，自屬有據。㈤關於軋延廠研發人員之薪資及改進生產技術費用：
1.原告主張該廠研發課內編製全職專業研究人員，從事「改善生產技術、改善提供勞務技術及改善製程活動」，並提出專案計劃明細、專案報告（本院卷第116 頁以下）為證。
2.按投資抵減辦法第2條第1款規定得抵減者為「研究發展單位專業研究人員之薪資」第2 款則規定：「生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用」，而所謂研究發展單位依審查要點附表壹、「一、研究發展單位人員專業研究人員之薪資」認定原則一、係指「專門從事研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程之單位而言」因此研究發展單位是不可能同時為生產單位，亦即原告就其軋延廠下設之研發課，因下列專案，既申請抵減「研究發展單位專業研究人員之薪資」，復申請抵減「生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用」，已自相矛盾，先予指明。
3.又查，依上開專案報告記載：⑴專案編號R-RGC-01鋼帶軋延及退火製程品質改善案：案
由欄記載「為改善軋延及退火製程品質，委請中鋼技術指導」，核原告並未自行從事具研發性質之改進生產技術或提供勞務技術。
⑵專案編號R-ACD-02耐熱合金鋼之鋼捲套筒開發案：原告
所申報之費用182,500 元，依其開發過程記要及結論之記載，係向高力熱處理公司詢價、請購、分批進廠、試用及確認，並供生產作業本身所使用，核此費用自非屬得申請抵減「生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用」。
⑶R-IVR-04網罩材料（INVAR）製造技術開發及先期技術
授權案：原告所申報之費用係支付予中科院之先期技術授權金及權利金30萬元，而依案由欄記載「欲取得INVA
R 合金材料製造技術相關資料」，結論復記載以「基於網罩材料（INVAR）為 電腦監視器（CRT）之 關鍵性零件，而製造技術尚在摸索階段」，核此採購專案尚與原告所主張之「發展新原料或組件」之研發活動相去甚遠。
⑷R-SPB-05-SP1分條機除毛邊機構開發案：依結論欄記載
：「利用SP1原壓制墊板拆下1組，換裝砂紙磨具1組...費用為25,000元」「利用SP1 壓制膠輪後方處，加裝磨輥1 組.... 費 用為21,000元」，復依開發過程記要記載上開砂紙磨具及磨輥均係發包由名翔公司製作之費用，是可知上開砂紙磨具及磨輥之費用係名翔公司代工之費用，且復供生產作業本身所使用，核此費用自非屬原告所主張之「製造或自行設計生產機器設備」之研發活動本身而生。
4.由以上逐案之論述審視可知，上開4 項專案所支出之費用，僅係生產單位為生產作業之需求，而採購之技術授權或組件，不至研究發展之階段，被告否准認列為「生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用」，於法有據；而依
2.所述，該廠之研發課既僅從事此種稱不上研究發展之採購，更稱不上是「專門從事研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程之單位」，被告否准相關人員薪資之認列，復屬有據。
㈥關於鋼結構廠研發人員之薪資：
1.原告主張鋼結構廠下設之研發組屬專門從事「改善製程活動」之單位，並提出專案計劃明細、專案報告（本院卷第141頁以下）為證。
2.惟查，依上開專案報告案由記載「秉持鋼結構廠管理資訊化之目標，延續STEEL/CAD導入及推廣計畫：本年度以CAD系統與CAM系統串聯，及MIS系統之規劃建立為主要任務。
」其開發過程紀要復記載以：「MIS 系統架構規劃、工程數量統計系統規劃及程式設計（I）、3D Model 估算作業系統建立、構件管制系統規劃及程式設計（I）、 構件管制系統教育訓練（I）、 材料預算管制系統規劃及程式設計（I）、CNC切割機作業系統更新」，核原告之CAD 、CA
M 、MIS 系統整合案，其目的係達到管理資訊化之目標，即達到內部控管之目的，並非直接研究發展「改善現有產品的生產程序或系統」，是該研發組自亦不能認為係專門之研發單位，被告否准抵減薪資，於法並無不合。
3.又原告關於該研發組人員之薪資，前亦曾於86年度營利事業所得稅申報抵減，為被告所否准，案經原告提起行政救濟，迭經本院90年度訴字第4765號判決及最高行政法院93年度判字第1420號判決駁回確定在案，同此認定，附予敘明。
㈦關於自動倉儲廠研發人員之薪資及改進生產技術費用：：
1.原告主張該廠研發課內編製全職專業研究人員，從事「改善生產技術、改善提供勞務技術及改善製程活動」，並提出專案計劃明細、專案報告（本院卷第153頁以下）為證。
2.查依上開「後推式料架開發案」專案報告結論記載「1.配合客戶需求使用最小空間達成最大儲存位置之目的。2.產品更廣。3.以多樣產品組合協助客戶解決物流問題。」並附有設計圖1 紙，其上載有「客戶名稱：遠東紡織」，繪圖日期為「86.08.07」，開發過程記要關於8 復記載以：
「參觀遠東紡織實際使用狀況.... 料 架設計、滑軌設計、棧板設計.... 樣 品試作、樣品試用、樣品改善、開發案檢討、樣品測試、開發案總檢討」可見，該料架之設計及裝置，均係應客戶遠東紡織所作之產品，核因此案所生之費用應均非屬得申請抵減「生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用」，況依前揭過程記要，原告於87年度僅做了「樣品測試、開發案總檢討」，而依附件8-5 ，87年度支出之費用更僅有「補漆費用120 元」，是被告否准認列為「生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用」，於法有據。再同㈤4.所述，該廠之研發課既僅從事此種為應客戶要求而為之設計案，自稱不上是「專門從事研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程之單位」，被告否准相關人員薪資之認列，同屬有據。
3.又原告關於該研發課人員之薪資，前亦曾於86年度營利事業所得稅申報抵減，為被告所否准，案經原告提起行政救濟，迭經本院90年度訴字第4765號判決及最高行政法院93年度判字第1420號判決駁回確定在案，同此認定，附予敘明。
七、綜上所述，原告之主張，均無可採，原處分就系爭各費用予以否准，認事用法，俱無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 10 月 19 日
第五庭審判長法 官 張 瓊 文
法 官 胡 方 新法 官 王 碧 芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 10 月 19 日
書記官 徐 子 嵐