臺北高等行政法院判決
94年度訴字第03557號原 告 甲○○○訴訟代理人 陳滄河 會計師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 凌忠嫄（局長）住同上訴訟代理人 乙○○上列當事人間因遺產稅事件，原告不服財政部中華民國94年9月1
4 日案號：第00000000號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告之母李曾烏粽於90年8月7日死亡，原告依限申報遺產稅，經被告機關初查核定遺產總額新臺幣（下同）108,243,888元，應納稅額35,420,246 元。原告不服，申經復查結果，獲追減遺產總額31,700元，變更遺產總額為108,212,188元，原告仍不服，就遺產總額中股權價值核課項目，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分不利於原告部份撤銷，另為適法之處分。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告機關核定遺產總額中系爭股權價值為17,9
09,387元，是否適法？㈠原告主張之理由：
⒈查被繼承人李曾烏粽於90年8月7日死亡，原告申報遺產
稅，其中遺產和榮實業股份有限公司（以下簡稱和榮公司）股份300,000 股，被告原核定遺產價值新台幣（下同）17,909,387元，惟原處分將核課所得稅基礎之虛增未分配盈餘（並未實體價值）及尚未實現之土地增值，調整增加和榮公司之資產價值，卻又未准予依勞動基準法計算應估列之退休金負債，其淨值估算顯偏離遺產及贈與稅法所謂「時價」之立法精神，有失公平合理，顯有違實質課稅原則及租稅公平原則。
⒉被告依所得稅核定之虛增未分配盈餘調整增加作為計算
實際遺產資產淨值時價，違反實質課稅原則及遺產及贈與稅法第10條遺產價值之計算以「時價」為準之立法精神。
⑴依鈞院90年度訴字第7065號判決（附件3、理由3指出：『三、按遺產及贈與稅法施行細則第29條第1 項：
「未上市或上櫃之股份有限公司股票，除前條第2 項規定情形外，應以繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定之。」惟關於繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定，被告依財政部65年7月9日台財稅第34
594 號函釋：「…公司行號於被繼承人死亡時或贈與人為贈與行為時，如未編製資產負債表，但於申報時或稽徵機關核定遺產稅或贈與稅時，已編有資產負債表者，得以該公司行號結算之資產淨額，加計前後兩期淨額之差額，按經過日數佔兩結算期間總日數之比例，核算其股票價值。」又依70年12月30日台財稅第40833號函、72年5月12日台財稅第33328號函釋：「核算遺產及贈與稅法施行細則第29條第1 項所謂之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定為準。」「其於計算公司之資產淨值時，對於公司資產中房屋及土地及估價，…土地則以實際成本為準，但如因物價上漲等因素，有重行估定其價值之必要時，…土地則依平均地權條例所規定之公告現值調整其帳面價值。」惟按經濟部86年9 月23日商字第86217699號函釋稱：「…公司盈餘係指依商業會計法及一般公認會計原則處理會計事務所累積之盈餘而言。是以，有關盈餘分配以股東會承認分派議案之盈餘數額為依據，尚非以稅捐單位核定之盈餘數額為準。」同部82年7月13日商字第8512020號函釋稱：「…商業會計法第64條所規定之盈餘，係指依商業會計法第58條及一般公認會計原則所計算之財務所得歷年累積未分配部分而言，此與課稅所得無涉。…」是依上開經濟部之解釋，所謂未分配盈餘，係指公司實際「可供分配之盈餘」保留於公司而尚未分配之金額，被告所核定之課稅所得並非公司之實際所得，股東並無法因被告核定增加所得而增發股息或紅利，是以財政部上開解釋之未分配盈餘作為資產淨值之基礎，實無法表彰公司之實際價值，被告依上開解釋所核定之未分配盈及法定公積，較公司實際之未分配盈餘及法定公積為多，無法真正分配予股東或填補公司虧損，以投資分析之角度，投資人自不可能以被告核定之未分配盈餘及法定公積來評估公司價值。況司法院釋字第
536 號解釋亦稱未上市或上櫃公司之股票價值之估算方法涉及人民之租稅負擔，仍應由法律規定或依法律授權於施行細則訂定，不得由財政部以稅務令函來規定估算方法，從而，被告依該解釋核定系爭交易股票之價值，自屬不當』。
⑵又被告以依所得稅核定之未分配盈餘作為遺產稅之課
稅基礎，顯然「一過二罰」有重覆處罰之情形，查按所得稅法調整增加之所得（未分配盈餘），大都因憑證未符合所得稅法規定或超過規定限額所致，於核定所得稅時因未符合規定，已調整增加所得，而核定增加所得稅，已予適當處罰，如今在核課遺產稅時，同一事項又要再度被處罰，增課遺產稅，顯然為「一過二罰」有重覆處罰之情形，按「不得重覆處罰，乃現代民主法治國家之基本原則」，司法院大法官釋字第
503 號解釋已明文揭示，請鈞院撤銷這種不合法重覆處罰。
⑶從前揭判決，已明文指出以財政部上開解釋之以稽徵
機關核定未分配盈之虛擬價值作為資產淨值之基礎，並非「真實的資產淨值」，實無法表彰公司之實際淨值，故被告以虛增不存在之價值，作為「時價」且作為課稅基礎，顯與遺產及贈與稅法第10條立法精神相違背，被告對虛增之未分配盈餘為不存在之遺產課遺產稅，顯然違反實質課稅基本原則。同時被告之「一過二罰」顯重覆處罰更違反現代民主法治國家之基本原則。
⒊被告將土地未實現之可能利益列入資產淨值，違反租稅公平客觀原則。
查被告將和榮公司帳上之土地以土地「公告現值」調整增加資產淨值，惟依鈞院90年度訴字第4715號判決（附件4）指出：「土地「公告現值」之目的，是作為課徵土地增值稅之基礎及政府徵收土地之價格依據，其目的尚非用以評估土地之交易現值……」，故被告以公告現值作為評估土地之現值，並作為遺產稅計算之基礎，顯與前揭判決之意旨相違背。正如財政部第00000000號訴願決定書理由四、所述「查退休金準備係由公司按年自己付薪資總額之一定限度內提撥，並列為提撥年度費用，該公司於被繼承人死亡時尚未提撥之退休金準備，係尚未實現之費用，核與本件資產淨值之計算無涉，自無得自該公司資產淨值中減除之理。」，同理，和榮公司土地增值為未實現之可能利益，同屬未實現性質，被告卻將列入資產淨值之計算，被告之處分顯偏頗有失公正客觀。
⒋被告於計算和榮公司資產淨值之時價時，調整增加未實
現之土地增值，卻未准予扣除依勞動基準法應負擔員工退休準備金，其計算有失租稅公平原則。
⑴依司法院大法官釋字第218號解釋指出，「惟依此項
推計核定方法估計所得額時，應力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得相當，以維租稅公平原則…」，租稅課徵應求客觀、合理，力求租稅公平原則，原處分將帳上尚未實現之土地增值調整增加遺產資產淨值，但相對依勞動基準法帳上尚未估列之退休準備金負債，卻未准減除，顯然明顯違反前揭大法官解釋，有失租稅公平原則。
⑵且依鈞院90年度訴字第7065號判決（附件3 ）理由四亦指出：『四、次查勞動基準法第55條第1 項規定：
「勞工退休金之給與標準如左：一、按其工作年資，每滿一年給與兩個基數。但超過十五年之工作年資，每滿一年給與一個基數，最高總數以四十五個基數為限。未滿半年者以半年計；滿半年者以一年計。二、依第五十四條第一項第二款規定，強制退休之勞工，其心神喪失或身體殘廢係因執行職務所致者，依前款規定加給百分之二十。」此乃國家為保障勞工權益，所強制規定之最低退休金給與標準，凡適用勞動基準法之公司，無論是否訂有退休辦法，對於合於退休條件之勞工退休時，均處按上開規定所訂之給與標準，給付退休金，是為法定之強制給付義務。惟公司除結束營業外，不會全體員工同時退休或資遣，因此公司給付員工之退休金或資遣金，並非同時發生，故勞動基準法第56條規定，公司應按月依行政院核定之提撥率提撥勞工退休準備金，存入專戶，作為將來支付勞工退休之準備金，並非全額提撥，亦因此勞工退休準備金並無法滿足公司全數之應計退休金債務。被告以原告僅承認建成公司實際提撥退休準備金，而否認該公司應計退休金負債之存在，未於計算公司資產淨值時將應計退休金負債納入評估，自有未洽，被告於計算建成公司之資產淨值時應依勞動基準法第55條第1項規定計算該公司退休金債務若干，予以扣除，始符實情』。
⑶依前揭大法官解釋及鈞院判決，依勞動基準法帳上尚
未估列之退休準備金負債自應准予扣除，始符合實際負債，其扣除後之資產淨值方接近時價，茲檢附退休準備金計算表如附件2 ，請撤銷原處分，准予扣除未估列之應計退休準備金負債，俾使和榮公司之淨值更符實情，才符合租稅客觀、合理之租稅公平原則。
⒌綜上所述，被告計算遺產中和榮公司之資產淨值，有失
客觀、合理與法不合，請鈞院撤銷原處分，由被告機關重為審酌作適當之處分，以符合租稅公平原則及實質課稅原則。
㈡被告主張之理由：
⒈按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺
有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」「遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時……之時價為準。」「未上市或上櫃之股份有限公司股票，除前條第2 項規定情形外，應以繼承開始日……該公司之資產淨值估定之。」「營利事業定有職工退休辦法者，得報經該管稽徵機關核准，每年度提列職工退休金準備；其數額以不超過當年度已付薪資總額之4%為限。但營利事業設置職工退休基金，與該營利事業完全分離，其保管、運用及分配等符合財政部之規定者，報經該管稽徵機關核准，每年度得在不超過當年度已付薪資總額之8%限度內，提撥職工退休金，並以費用列支。適用勞動基準法之營利事業，報經該管稽徵機關核准，每年度得在不超過當年度已付薪資總額15%限度內，提撥勞工退休準備金，並以費用列支。」分別為遺產及贈與稅法第1條第1項、第10條第1 項前段、同法施行細則第29條第1項及所得稅法第33條第1項、第2項所明定。次按「遺產及贈與稅法第10條第1項規定：『遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準。』為執行上開條文所定時價之必要……又同細則第29條第1 項：『未上市或上櫃之股份有限公司股票，除前條第2 項規定情形外，應以繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定之』……乃在闡明遺產及贈與稅法施行細則第29條規定，符合遺產及贈與稅法第10條第1 項之立法意旨，與憲法第19條所定租稅法律主義及第15條所保障人民財產權，尚無牴觸。」為司法院大法官議決釋字第536 號所解釋。又「營利事業之會計事項，應參照商業會計法及財務會計準則公報等據實記載，產生其財務報表。」「資產增值準備除彌補虧損或轉作資本外，不得派作其他用途。」「固定資產、遞耗資產及無形資產，得依法令規定辦理資產重估價。自用土地得按公告現值調整之。」「依前條辦理重估或調整之資產而發生之增值，應列為資本公積項下之資產重估增值準備，並得依法轉作資本，不作收益處理，減值部分應先沖減資產重估增值準備……自用土地經依公告現值調整後而發生之增值，經減除估計之土地增值稅準備及其他法令規定應減除之準備後，列為資本公積項下之資產重估增值準備。」分別為行為時營利事業所得稅查核準則第2條第2項前段、營利事業資產重估價辦法第39條第1項、商業會計法第51條及第52條所規定。再按「核算遺產及贈與稅法施行細則第29條第1項所謂之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準。」「被繼承人遺產中有未公開上市之公司股票者……以繼承開始日該公司之資產淨值估定之……對於公司資產中……土地之估價……依平均地權條例所規定之公告現值調整其帳面價值。」為財政部70年12月30日台財稅第40833號函及72年5月12日台財稅第33328號函所明釋。
⒉遺產及贈與稅法第10條第1項及同法施行細則第29條第1
項關於遺產價值之估價，係以繼承事實發生時所遺財產之客觀經濟價值為基準，核與該遺產原始取得成本無涉，如以公司帳載會計資料為據，基於會計處理方法皆採成本法，其所計算之資產淨值依其帳載結果皆係按原始取得成本計算而得，自無法呈現遺產及贈與稅法第10條第1 項所稱「時價」之真意，又各公司會計制度是否翔實、完備及入帳基礎是否一致，會對同一資產產生不同之估價結果，如以公司帳載會計資料為據，亦有違課稅公平原則，故遺產及贈與稅法施行細則第29條第1 項所稱「資產淨值」，自不得以會計處理定義解釋。另公司帳列盈虧，一般僅就當期帳面資產、負債及損益科目為彙計，對於淨值科目中之累積未分配盈餘或虧損科目，並未加計稽徵機關歷年核定之累積未分配盈餘，故以帳載盈虧為財產價值計算標準，往往因人為因素虛列費用及低估收入等情，在未經稽徵機關調帳查核依法調整前，其真實性尚有疑慮，是以財政部70年12月30日台財稅第40833 號函釋規定，以業經稽徵機關核定之客觀基準做為公司未分配盈餘核算方法，與上開稅法規定意旨相符，原告主張核不足採。
⒊公司土地資產僅需土地公告現值減除預估土地增值稅之
餘額高於帳面價值時，即可依首揭規定辦理資產重估，而非待土地實際移轉時才做帳上調整。查和榮公司係未上市或上櫃公司，依該公司提示本年12月31日資產負債表及所有土地資料明細表，土地資產（臺北縣中和市○○段28張小段等7筆）帳面價值10,751,286 元，和榮公司並未辦理資產重估價，亦未提列增值稅準備，據臺北縣政府稅捐稽徵處中和分處函復，該土地於被繼承人死亡日之公告土地現值114,487,717 元，預估土地增值稅26,220,741元，該土地於被繼承人死亡日公告土地現值與帳面價值差額103,736,431 元，減除預估土地增值稅之餘額77,515,690元，此差額為「依法重估之土地增值調整數」，非原告所指「土地未實現之可能利益」，被告將此金額計入資本公積調整項目核算和榮公司資產淨值119,395,914 元，並按被繼承人投資比例核定遺產價值17,909,387元，依首揭規定並無不合，請予維持。
⒋司法院大法官會議釋字第503 號解釋意旨，係納稅義務
人違反作為義務之行為，又同時構成漏稅行為者，如從其一重處罰已足達成行政目的者，稽徵機關即不得再就其他行為併予處罰，俾符合憲法保障人民權利之宗旨。
本件被告調整和榮公司土地增值部分之資產淨值並無不合已如前述，至原告所指和榮公司未估列之退休金費用，依首揭規定，應由該公司於未來年度按年自已付薪資總額之一定限度內提撥，並列為提撥年度費用，該退休金費用於被繼承人死亡時既尚未實現，自與原核定和榮公司資產淨值無涉，故被告將前揭和榮公司土地增值部分計入資本公積調整項目及未准自和榮公司資產淨值中扣除原告主張之退休金費用，係依首揭法令規定所為，而非基於原告違反作為義務所作處罰，被告自無違反上開大法官會議解釋意旨之情形，原告主張核不足採。
⒌綜上論述，被告機關及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。
理 由
一、本件被告代表人原為許虞哲，訴訟中變更為凌忠嫄，業據被告新任代表人提出承受訴訟狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」「遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時……之時價為準。」、「未上市或上櫃之股份有限公司股票，除前條第2項規定情形外，應以繼承開始日……該公司之資產淨值估定之。」、「營利事業定有職工退休辦法者，得報經該管稽徵機關核准，每年度提列職工退休金準備；其數額以不超過當年度已付薪資總額之4%為限。但營利事業設置職工退休基金，與該營利事業完全分離，其保管、運用及分配等符合財政部之規定者，報經該管稽徵機關核准，每年度得在不超過當年度已付薪資總額之8%限度內，提撥職工退休金，並以費用列支。適用勞動基準法之營利事業，報經該管稽徵機關核准，每年度得在不超過當年度已付薪資總額15%限度內，提撥勞工退休準備金，並以費用列支。」分別為遺產及贈與稅法第1條第1項、第10條第1項前段、同法施行細則第29條第1項及所得稅法第33條第1項、第2項所明定。
三、次按「營利事業之會計事項，應參照商業會計法及財務會計準則公報等據實記載，產生其財務報表。」、「資產增值準備除彌補虧損或轉作資本外，不得派作其他用途。」、「固定資產、遞耗資產及無形資產，得依法令規定辦理資產重估價。自用土地得按公告現值調整之。」、「依前條辦理重估或調整之資產而發生之增值，應列為資本公積項下之資產重估增值準備，並得依法轉作資本，不作收益處理，減值部分應先沖減資產重估增值準備……自用土地經依公告現值調整後而發生之增值，經減除估計之土地增值稅準備及其他法令規定應減除之準備後，列為資本公積項下之資產重估增值準備。」分別為行為時營利事業所得稅查核準則第2條第2項前段、營利事業資產重估價辦法第39條第1項、商業會計法第51條及第52條所規定。又財政部70年12月30日台財稅第40833號函釋：「核算遺產及贈與稅法施行細則第29條第1項所謂之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準。」財政部72年5月12日台財稅第33328號函釋：「被繼承人遺產中有未公開上市之公司股票者……以繼承開始日該公司之資產淨值估定之……對於公司資產中……土地之估價……依平均地權條例所規定之公告現值調整其帳面價值。」
四、本件原告之母李曾烏粽於90年8月7日死亡，原告依限申報遺產稅，經被告機關初查核定遺產總額108,243, 888元，應納稅額35,420,246元。原告不服，申經復查結果，獲追減遺產總額31,700元，變更遺產總額為108,212,188元，原告仍不服，就遺產總額中股權價值核課項目，提起訴願遭決定駁回，循序起訴意旨略以：原處分將核課所得稅基礎之虛增未分配盈餘（並無實體價值）及尚未實現之土地增值，調整增加和榮公司之資產價值，卻又未准予依勞動基準法計算應估列之退休金負債，其淨值估算顯偏離遺產及贈與稅法第10條遺產價值之計算以「時價」為準之立法精神，有失公平合理，顯有違實質課稅原則及租稅公平原則云云。
五、復按「遺產及贈與稅法第10條第1項規定：『遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準。』為執行上開條文所定時價之必要……又同細則第29條第1項：『未上市或上櫃之股份有限公司股票，除前條第2項規定情形外，應以繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定之』……乃在闡明遺產及贈與稅法施行細則第29條規定，符合遺產及贈與稅法第10條第1項之立法意旨，與憲法第19條所定租稅法律主義及第15條所保障人民財產權，尚無牴觸。」為司法院釋字第536號解釋在案。又「所謂之資產淨值，財政部70年11月30日台財稅第4083 3 號函釋，應以經稽徵機關核定者為準；該未公開上市公司當年度營利事業所得稅結算申報，自行將研究發展費用列入遞延項目，經稽徵機關核定，即應依該核定確定遞延項目製作之資產負債表計算該公司資產淨值…。」（改制前行政法院85年9月份庭長法官聯席會議決議參照）又核算該項資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準。如其資產淨值，因繼承開始日，公司當年度營利事業所得稅尚未經核定致無法確定時，可就公司已核定累積未分配盈餘數額，加計當年度申報之本期損益額，調整計算其淨值，以憑核算該項股票之價值，此經財政部70年12月30日台財稅字第40833號及71年6月19日台財稅第34573號函釋有案。該函釋係就繼承開始時公司當年度營利事業所得稅尚未經核定致無法確定時，稽徵機關核算未公開上市公司股票價值之方法，與遺產及贈與稅法施行細則第29條第1項之規定並不相違背。」（改制前行政法院80年度判字第2034號判決要旨參照）；又稅務會計與財務會計之計算依據與基礎原即有異，有關租稅之課徵，自應以租稅法之有關規定為準據。查遺產及贈與稅法第10條第1項及同法施行細則第29條第1項關於遺產價值之估價，係以繼承事實發生時所遺財產之客觀經濟價值為基準，核與該遺產原始取得成本無涉，如以公司帳載會計資料為據，基於會計處理方法皆採成本法，其所計算之資產淨值依其帳載結果皆係按原始取得成本計算而得，自無法呈現遺產及贈與稅法第10條第1項所稱「時價」之真意；又各公司會計制度是否翔實、完備及入帳基礎是否一致，會對同一資產產生不同之估價結果，如以公司帳載會計資料為據，亦有違課稅公平原則，故遺產及贈與稅法施行細則第29條第1項所稱「資產淨值」，自不得以會計處理定義解釋。另公司帳列盈虧，一般僅就當期帳面資產、負債及損益科目為彙計，對於淨值科目中之累積未分配盈餘或虧損科目，並未加計稽徵機關歷年核定之累積未分配盈餘，故以帳載盈虧為財產價值計算標準，往往因人為因素虛列費用及低估收入等情，在未經稽徵機關調帳查核依法調整前，其真實性尚有疑慮，是以財政部70年12月30日台財稅第40833號函釋規定，以業經稽徵機關核定之客觀基準做為公司未分配盈餘核算方法，與上開稅法規定意旨相符，原告主張，容非可採。
六、次查公司土地資產僅需土地公告現值減除預估土地增值稅之餘額高於帳面價值時，即可依首揭規定辦理資產重估，而非待土地實際移轉時才做帳上調整。和榮公司係未上市或上櫃公司，依該公司提示之資產負債表及所有土地資料明細表，土地資產（臺北縣中和市○○段28張小段等7筆）帳面價值10,751,286元，和榮公司並未辦理資產重估價，亦未提列增值稅準備，據臺北縣政府稅捐稽徵處中和分處91年6 月10日查復，該土地於被繼承人死亡日之公告土地現值114,487,71
7 元，預估土地增值稅26,220,741元，該土地於被繼承人死亡日公告土地現值與帳面價值差額103,736,431 元，減除預估土地增值稅之餘額77,515,690元，有臺北縣政府稅捐稽徵處中和分處91年6 月10日北稅中2 字第0910025837號函、土地資料明細表等附原處分卷可稽；此差額為「依法重估之土地增值調整數」，非原告所指「土地未實現之可能利益」，被告將此金額計入資本公積調整項目核算和榮公司資產淨值119,395,91 4元，並按被繼承人投資比例核定遺產價值17,909, 387 元，揆諸首揭規定，尚無不合。
七、末查關於和榮公司未估列之退休金費用，依首揭規定，應由該公司於未來年度按年自已付薪資總額之一定限度內提撥，並列為提撥年度費用，該退休金費用於被繼承人死亡時既尚未實現，自與原核定和榮公司資產淨值無涉，原告主張該尚未估列之退休金費用，應自和榮公司資產淨值中扣除云云，即非可採。至司法院釋字第503號解釋意旨，係納稅義務人違反作為義務之行為，又同時構成漏稅行為者，如從其一重處罰已足達成行政目的者，稽徵機關即不得再就其他行為併予處罰，俾符合憲法保障人民權利之宗旨；被告調整和榮公司土地增值部分之資產淨值，並無不合，已如前述，故被告將前揭和榮公司土地增值部分計入資本公積調整項目及未准自和榮公司資產淨值中扣除原告主張之退休金費用，係依首揭法令規定所為，而非基於原告違反作為義務所作處罰，自與上揭司法院釋字第503號解釋意旨無涉，原告主張，容非可採。
八、綜上所述，原告起訴論旨，並非可採。被告機關將前揭和榮公司土地增值部分計入資本公積調整項目，及未准自和榮公司資產淨值中扣除原告主張之退休金費用，並據以核定遺產總額中系爭股權價值為17,9 09,387元，並無違誤，復查及訴願決定遞予維持，亦無不合；原告仍執前詞，請求撤銷，為無理由，應予駁回。
九、兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 10 月 5 日
第六庭審判長法 官 黃清光
法 官 陳鴻斌法 官 許瑞助上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 10 月 5 日
書記官 吳芳靜