臺北高等行政法院判決
94年度訴字第03627號原 告 騰皇企業有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 黃忠 律師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 許虞哲（局長）訴訟代理人 乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國
94 年9月19日台財訴字第09400413030 號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：原告公司因結束營業辦理清算程序，事後於民國（下同）94
年4 月15日基於下述理由向被告機關申請註銷未獲分配之欠稅款。
㈠原告已依法辦理清算完結，聲報清算完結亦經台灣板橋地
方法院94年3 月29日板院通民勇94年度司字第92號函復准予備查，是其法人人格已消滅。
㈡而依財政部79年10月27日台財稅第000000000號函及80年2
月21日台財稅第000000000 號函釋意旨，得申請註銷未獲分配之欠稅款。
被告機關所屬下級機關臺北縣分局代表被告機關，踐行下述行政程序後否准原告之請求：
㈠該分局於94年4 月21日北區國稅北縣一字第0941017829號
函，要求原告提供清算前後相關會議記錄、財務報表、83、84年度應收帳款及應付票據催討文件、85年度至87年度資產負債表等明細資料協助查核。
㈡原告清算人則提供清算期間所為之會議紀錄與結算表冊，
被告所屬下級機關臺北縣分局之承辦人員因此認為，原告仍然無法就前項疑點提出證據資料。
㈢該分局因此代表被告機關於94年5 月25日作成北區國稅北
縣一字第0940000966號函，以「原告尚未完成合法清算」為由，否准原告之申請。
原告不服上開否准處分，而向財政部提起訴願，但遭訴願駁回，原告因此提起本件行政訴訟。
貳、兩造聲明：原告聲明（原告未於言詞辯論期日到場，依其準備程序中之陳述及書狀所載，聲明如下）：
求為判決㈠撤銷原處分、復查決定及訴願決定。㈡被告應註銷原告之欠稅。
被告聲明：
求為判決駁回原告之訴。
參、兩造之爭點：原告主張之理由（原告未於言詞辯論期日到場，依其準備程序中之陳述及書狀所載，主張如下）：
㈠查公司如經依法清算完結後，經向法院聲請並辦理清算終
結登記，法人人格已消滅，其未獲分配之欠稅得予註銷，財政部79年10月27日台財稅第000000000 號函及80年2 月21日台財稅第000000000 號均釋示在案。本件原告業經依法辦理清算完結，聲請宣告破產亦經駁回，此有台灣板橋地方法院之函文影本及裁定影本呈附為證，是以依前開函釋，原告未獲分配之欠稅依法應得予註銷，被告機關及訴願機關並未依法處理，實屬違法。
㈡查公司之清算，依公司法之各項有關規定，係授權由所在
地之普通法院審核，故清算是否合法，該公司所在地之法院始有權限加以論斷，公司如經法院依法核准予清算完結備查，除有不合法之情事，經原法院或其上級法院依法撤銷外，該已核准之清算完結自應有其合法性，任何人或任何機關（包括財政部或台灣省北區國稅局台北縣分局等）均無權否定其效力。本件被告機關並非公司法授權之主管機關，其對於原告清算之事務，依法應無審究合法或是非之權限，更不得越權推翻台灣板橋地方法院核准清算完結之合法性，原處分及訴願決定似與公司法之規定有所違背。
㈢查一般公司之清算，公司法規定甚為明確普通之清算規定
於公司法第79條至第97條，而股份有限公司之清算及特別清算，則規定於同法第322 條至第356 條，公司清算應如何進行、清算人之責任職務如何，公司法規定甚明，而對於清算事務之審理則明文授權由法院主管，詳見公司法第
83、87、93、325 、328 、331 、335 、336 、338 、33
9 、352 、354 、355 條等條文自明。清算既有公司法之規定可資遵循，清算是否合法自應以法院之審酌及判斷為依歸，如清算人不依公司法之有關規定處理，法院亦不可能為清算完結之核備，故公司既經法院為清算完結之核備，自應有其合法性以及效力之存在，不容任何人任意予以否定，不然公司清算將永無終止之日。
㈣公司經依法解散清算終結報請法院備查後，如認其清算程
序於法不合，應由稽徵機關洽請法院依非訟事件法第23條第1 項規定撤銷對該公司清算完結准予備查之裁定，令其重為清算，在重行清算完結前，其法人人格始未消滅。如未依前開說明洽請法院撤銷其清算完結准予備查之裁定，其清算程序既已終結，不能再對法人人格已告消滅之公司補徵稅款及罰鍰，財政部67年1 月25日台財稅第30525 號函釋有案。是以本件原告既經台北板橋地方法院於94年3月29日以板院通民勇94年度司字第92號函准清算完結核備在案，則法人人格已歸於消滅，被告機關既不依法洽請法院撤銷本件清算完結准予備查，自不得任意指摘清算不合法，擅加課徵原告之稅捐，原告請求依法註銷欠稅，於法應無不合。
㈤另查原處分及被告答辯書狀內均以原告未能提供相關資金
收支流程、帳冊憑證及催討證明等資料供查核，遽予認定原告公司之清算不合法。惟因原告所滯欠之83、84年度營利事業所得稅，公司於86年間即已依法解散，公司之帳冊憑證資料早已不知去向，原告原係委託記帳士林佩琪代為記帳報稅服務，詎該記帳士林佩琪未經原告同意，即擅自將原告之83、84、85年度之有關憑證會計資料交予李文鑫所主持之文昇企業管理顧問有限公司處理，案經檢調單位查獲該李文鑫為非法集團，經板橋地方法院檢察署檢察官提起公訴後，即棄職潛逃國外，原告所委託記帳士林佩琪提交之會計憑證資料亦均不知下落，此因人禍而無法取回，並非原告能提示而不提示。
㈥又查各項會計憑證，除應永久保存或有關未結會計事項外
，應於年度決算程序辦理終了後，至少保存5 年。又各項會計帳簿及財務報表，應於年度決算程序辦理終了後，至少保存10年。此為商業會計法第38條第1 、2 項、稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第26、27條所明定。財政部67年5 月23日台財稅第33336 號函對於納稅收據之保存，亦僅規定以保存7 年為妥。本件原告因公司已依法清算完結，申請依據財政部有關法令註銷欠稅，惟被告竟百般刁難，明知原告83、84、85年度之會計憑證帳簿等有關資料，均已逾相關法令規定之保管期限，乃強人所難，硬要原告提示相關帳證供核始可，實於法有違。
㈦關於上列諸事實，原告業已95年1 月19日具狀向被告機關
陳情在案，此有該陳情書副本呈附為證。故被告以原告未能提供相關資金收支流程以及帳冊會計憑證等會計資料，即遽認原告之清算不合法，顯無理由，為此懇請鈞院依法鑒核，賜准為如訴之聲明而為判決，以符法制為甚。
被告主張之理由：
㈠本案所涉相關法令及函釋：
⒈所得稅法第75條第1項及第2項前段：
營利事業遇有解散、廢止、合併或轉讓情事時，應於截至解散、廢止、合併或轉讓之日止，辦理當期決算，於45日內，依規定格式，向該管稽徵機關申報其營利事業所得額及應納稅額，並於提出申報前自行繳納之。營利事業在清算期間之清算所得，應於清算結束之日起30日內，依規定格式書表向該管稽徵機關申報，並於申報前依照當年度所適用之營利事業所得稅稅率自行計算繳納。
⒉公司法有關清算之規定：
⑴第25條：
解散之公司，於清算範圍內，視為尚未解散。
⑵第84條第1項：
清算人之職務如左：一了結現務。二收取債權，清償債務。三分派盈餘或虧損。四分派賸餘財產。
⑶第87條第1項：
清算人就任後，應即檢查公司財產情形，造具資產負債表及財產目錄，送交各股東查閱。
⑷第92條：
清算人應於清算完結後15日內，造具結算表冊，送交各股東，請求其承認，如股東不於1 個月內提出異議，即視為承認；但清算人有不法行為時，不在此限。
⑸第93條第1項：
清算人應於清算完結，經送股東承認後15日內，向法院聲報。
⑹第113條：
公司變更章程、合併、解散及清算，準用無限公司有關之規定。
⒊司法院秘書長84年3 月22日秘台廳民三字第04686 號函：
公司於清算完結，將表冊提請股東會承認後，依公司法第93條第1項、第331條第4項之規定，尚須向法院聲報備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成「合法清算」而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。
⒋司法院秘書長84年6 月22日秘台廳民三字第10876 號函釋：
法人人格之消滅，依民法、公司法等有關規定，均以完成合法清算為前提，如尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果，法人人格即仍未消滅。
⒌最高行政法院89年度判字第1094號判決意旨：
我國公司清算採實質清算主義，必須實施清算依法完成，實質上將公司全部清算完竣，始生清算之效力，否則不能認為清算完結。依然在清算存續中，公司之人格仍屬存在。
⒍財政部68年7月31日台財稅第35267號函釋：
清算人如有不法行為，明知公司尚有違章漏稅情事，為逃避納稅義務，於造具表冊時故為虛偽之記載，或違背公司法第88條或第327 條規定之清算程序，怠於通知稽徵機關申報債權，則縱已辦理清算完結手續，將表冊送經股東或股東會承認，並向法院聲報備查，依同法第92條但書及第331條第3項但書規定，清算人之責任並未解除，自亦不生清算完結之效果，其公司法人人格仍視為存續。
⒎財政部80年3月27日台財稅第000000000號函釋：
若有清算所得而未依法辦理申報及繳稅，逕向法院聲報清算完結備查，清算人即有公司法第92條但書及第331條第3 項但書規定之不法行為．．．清算人之責任並未解除，自亦不生清算完結之效果，公司法人人格仍視為存續。
㈡經查原告滯欠83及84年度營利事業所得稅及罰鍰合計1,96
7,487元。原告前經臺灣省政府建設廳於87年6月26日以87建三戊字第187008號函核准解散登記，旋於87年8月3日辦理87年度營利事業所得稅決、清算申報，惟至93年10月8日始選任甲○○為清算人（然依其催報債權之報紙公告所刊載，其清算人承諾就任並開始執行清算職務之日為93年10月6日），並於93年11月4日向臺灣板橋地方法院聲報清算人就任，經該院以93年11月16日板院通民勇93年度司383字第52797號函准予清算人就任備查，復向臺灣板橋地方法院聲請宣告破產，經該院以94年1月13日94年度破字第4號裁定駁回聲請。清算人嗣於94年2 月24日向臺灣板橋地方法院聲報清算完結，經該院以94年3月29日板院通民勇94年度司字第92號函復准予備查，原告乃於94年4月15日向被告所屬臺北縣分局申請註銷欠稅。惟查原告早於87年6月26日即經臺灣省政府建設廳核准解散並於87年8月3日同時辦理決、清算申報，詎時隔6年多，迄93年10月8日原告始選任甲○○為清算人，但依其催報債權之報紙公告內容所載，其清算人承諾就任並開始執行清算職務之日竟為93年10月6 日，顯見原告之清算程序諸多矛盾，且未經清算結束即向被告所屬臺北縣分局辦理清算申報，與所得稅法第75條第2項亦有未合。
㈢次查清算人就任後，縱使實際進行清算程序，但並未於清
算完結後15日內，造具結算表冊，送交各股東請求承認，即逕向法院聲報清算完結，核與公司法第113 條準用同法第92條及第93條第1 項規定之清算程序未合，揆諸首揭法令，難謂原告已完成合法清算，自不生清算完結之效果。㈣復查原告於87年8 月3 日辦理決清算申報，其87年度決算
申報之資產負債表中列報：「現金」2,535,173 元、「累積盈虧」負2,278,218 元、「本期損益」負186,609 元；惟查前一年度（86年度）資產負債表列報：「現金」10,996,506元、「預收貨款」6,300,000 元、「累積盈虧」負58,047元，比較兩年度之資產負債表，「累積盈虧」科目項下列報鉅額虧損2,220,171 元，卻未列報任何「應付項款」，亦無償還債務及相關之資金流向明細以供審酌，因此，該項累積盈虧應非虧損，僅為87年度資產負債表上調整平衡借貸方之金額。另臺灣板橋地方法院94年1 月13日
94 年度破字第4號駁回原告破產宣告聲請之民事裁定中記載，原告聲請破產時之資產為205,173 元，與87年度營利事業所得稅清決算申報資產（現金）2,535,173 元，亦顯然不符。案經被告所屬臺北縣分局以94年4 月21日北區國稅北縣一字第0941017829號函請清算人甲○○提供上述相關資金流向明細資料、帳簿憑證及催討證明文件協助查核，惟清算人僅提供清決算申報表冊，仍無法就前揭疑點提出具體事證釐清。
㈤第查原告固已向臺灣板橋地方法院申報清算完結，經臺灣
板橋地方法院以94年3 月29日板院通民勇94年度司字第92號函准予備查，然核該函之性質，僅在通知聲請人有關聲報「清算完結」乙事，准予「備查」而已，並未對聲請人聲報之事項為實質之審查，亦即原告清算內容是否有效，是否已生法定清算效力之實體事項，法院並未進行實質審核，依首揭司法院秘書長84年3 月22日秘台廳民三字第04
686 號、84年6 月22日秘台廳民三字第10876 號函釋及最高行政法院89年度判字第1094號判決意旨，公司若未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍難謂已生清算完結之效力，是以原告訴稱清算完結既經聲報法院准予備查，即已生清算完結之效力云云，係屬誤解法令，核不足採。本件清算人甲○○既未依上述公司法等規定確實踐行清算程序、履行清算人職務，復未提供原告公司相關資金收支流程、帳冊憑證及催討證明等資料供查核，自難謂該公司已依法清算完結，縱其已向法院報備清算完結，仍未生法定清算完結之效力。從而被告引據首揭規定否准原告註銷欠稅之申請，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告仍執前詞訴請撤銷，顯無理由。
理 由
壹、程序方面：本件原告受合法通知無正當理由而未於言詞辯論期日到場，核無民事訴訟法第386條各款所列情形，爰依行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第385條、第386條之規定，由被告聲請而為一造辯論判決。
貳、兩造爭執之要點：按原告公司積欠稅款未清償，事後公司結束營業而進行清算
，並獲地方法院核備「清算完結」，因此原告公司之清算人認為該公司之清算程序已完結，公司別無其他財產可供清償欠稅，代表原告向被告機關申請註銷未獲清算分配之欠稅。
被告機關則以「原告公司沒有提出帳證說明財產去向，故無法證明其已實際清算完結」而否准原告之請求。
原告則爭以「其公司之清算人已取得法院清算完結之核備，
而法院核備之效力即代表清算已完結，被告機關無權否准原告之請求」。
是以本案之法律爭點即在於：
㈠地方法院之清算完結核備，是否發生結束整個清算程序之
實質效力﹖㈡如果核備不生「結束整個清算程序之實質效力」，則清算
之法人何時方可對其債權人主張「清算完結，債務消滅」之效力﹖
參、本院之判斷：本案涉及之爭點為已成立公法上稅捐債務何時消滅之課題，
而此一課題原則上應類推民事實體法之相關規定定之，但是基於稅捐債務之公法性格，故其在程序法上，債務是否消滅，行政機關享有第一次決定權限，故本件有關公法上債務是否消滅之事實，被告機關得以行政處分為之，爰先此敘明之。
其次須敘明者為：
㈠地方法院對清算完結之核備，僅屬「備案」性質，不具實質終結清算程序，消滅受清算法人之效力。
㈡而法人積欠之公私法債務如欲以清算程序終結而歸於消滅
，鑑於法人之責任財產為其公私法債務之總擔保，而其責任財產在清算過程中是否已全部揭露並妥適進行換價，以盡法人之能力清償其積欠之債務，乃屬清算程序是否已忠實踐行之關鍵課題。
㈢而這個課題如果清算人沒有完整合理之交代，其在實體法清算程序即不可能合法終結。
本案中本院本諸以下數個客觀事實，認定原告在清算程序中
並沒有完全而忠實地踐行上開「有關原告公司責任財產之發掘、揭示及換價」活動，故被告機關否准註銷欠稅於法有據。
㈠原告雖稱清算完結，但有以下不合理之處：
⒈其87年度決算申報之資產負債表中列報：「現金」2,53
5,173元、「累積盈虧」負2,278,218元、「本期損益」負186,609 元；惟前一年度（86年度）資產負債表列報：「現金」10,996,506元、「預收貨款」6,300,000 元、「累積盈虧」負58,047元，比較兩年度之資產負債表，「累積盈虧」科目項下列報鉅額虧損2,220,171 元，卻未列報任何「應付項款」，亦無償還債務及相關之資金流向明細以供審酌，因此，該項累積盈虧應非虧損，僅為87年度資產負債表上調整平衡借貸方之金額。⒉另臺灣板橋地方法院94年1 月13日94年度破字第4 號駁
回原告破產宣告聲請之民事裁定中記載，原告聲請破產時之資產為205,173 元，與87年度營利事業所得稅清決算申報資產（現金）2,535,173 元，亦顯然不符。
㈡何況原告對被告機關提示帳證之要求，也無合理之回應。
⒈按被告所屬臺北縣分局曾於94年4 月21日以北區國稅北
縣一字第0941017829號函請原告公司之清算人甲○○提供上述相關資金流向明細資料、帳簿憑證及催討證明文件協助查核。
⒉但原告公司清算人甲○○僅提供清決算申報表冊，仍無法就前揭疑點提出具體事證釐清。
肆、綜上所述，本件原否准處分並無違法，訴願決定予以維持亦無違誤，原告訴請撤銷於法無據，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第218條、第98條第3項前段，民事訴訟法第385條第1項前段判決如主文。中 華 民 國 95 年 7 月 20 日
第五庭審判長 法 官 張瓊文
法 官 蕭忠仁法 官 帥嘉寶上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 7 月 20 日
書記官 蘇亞珍