臺北高等行政法院判決
94年度訴字第3915號原 告 世紀貿易股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 蔡正廷律師
劉立鳳律師複代 理 人 劉樹志律師被 告 財政部基隆關稅局代 表 人 丘 欣(代理局長)訴訟代理人 戊○○
丁○○己○○上列當事人間因關稅法事件，原告不服財政部中華民國94年10月13日台財訴字第09400198120號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於91年3月25日至92年3月25日間委由訴外人南華報關行向被告報運進口NC精密攻螺紋專用機及自動穿線線切割機等共16批（報單號碼：第AN/D2/91/174A/0002、AW/91/2873/0054 、AW/91/3009/0029 、AE/91/3504/0075 、AE/91/3504/0307 、AW/91/4014/0085 、AE/91/4193/0033、AE/91/5076/0035 、AE/91/5383/0076 、AW/91/5511/026
2 、AA/ 91/6796/5005、AW/92/0594/0046 、AN/D2/92/174A/0006、AN/D2/92/174A/0008、AW/92/1253/0213 、AN/D2/92/174A/0010號，其進口日期、報關日期等詳如附表1 所示），經被告查核結果，發現原告持用不正當方法取得之經濟部工業局（以下簡稱工業局）「進口貨品適用減免繳納稅捐用途證明申請書」（以下簡稱國內無產製證明書），向被告辦理貨物免稅進口，涉有逃漏關稅及營業稅之情事，被告乃依海關緝私條例第43條、第44條暨加值行及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第51條之規定，處原告所漏關稅額
2 倍之罰鍰共新台幣（下同）3,591,610 元及所漏營業稅額10倍之罰鍰計726,100 元，並追徵所漏進口稅款共1,885,59
5 元。原告不服，申經復查結果，被告於94年3 月17日以基普復二核字第0941002338號復查決定駁回第00000000、00000000、00000000、00000000、00000000號處分之復查；94年
3 月21日以基普復二核字第0941006790號復查決定撤銷93年第00000000號處分偷漏營業稅額部分，改處所漏營業稅額1.
5 倍之罰鍰計15,500元，其餘予以維持；94年3 月21日以基普復二核字第0941006791號復查決定撤銷93年第00000000號處分所漏營業稅稅額10倍之罰鍰部分，其餘予以維持；94年
3 月24日以基普復二核字第0941007176號復查決定撤銷93年第00000000、00000000、00000000、00000000、00000000、00000000、00000000、00000000、00000000號處分偷漏營業稅額部分，改處所漏營業稅額1 倍之罰鍰，其餘仍予維持。
原告仍不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及被告93年第00000000號、93年第00
000000號、93年第00000000號、93年第00000000號、93年第00000000號、93年第00000000號處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造爭點：原告是否有持用以不正當方法取得之工業局國內
無產製證明書，向被告辦理貨物免稅進口，涉有逃漏關稅及營業稅之情事？㈠原告主張之理由：
⒈查海關緝私條例第43條所規定之「以不正當之方法請求免稅、減稅或退稅」係以故意為其構成要件。茲說明如下：
①按「凡規避檢查、偷漏關稅或逃避管制，未經向海關申
報而運輸貨物進、出國境者，海關應予查緝，海關緝私條例第1條及第3條定有明文。同條例第31條之1 規定：
『船舶、航空器、車輛或其他運輸工具所載進口貨物或轉運本國其他港口之轉運貨物，經海關查明與艙口單、載貨清單、轉運艙單或運送契約文件所載不符者，沒入其貨物。但經證明確屬誤裝者，不在此限』，係課進、出口人遵循國際貿易及航運常規程序，就貨物與艙口單、載貨清單、轉運艙單或運送契約文件，誠實記載及申報之義務，並對於能舉證證明確屬誤裝者，免受沒入貨物之處分，其責任條件未排除本院釋字第275 號解釋之適用，為增進公共利益所必要，與憲法第23條尚無牴觸。」，為司法院大法官會議釋字第495 號解釋所釋示。
亦即海關緝私條例第31條之1 係以行為人係故意者為其構成要件。同理，海關緝私條例第43條明定「以不正當之方法請求免稅、減稅或退稅者，處所漏或充退稅額二倍至五倍之罰鍰，並得沒入其貨物。」，其中所謂之「以不正當之方法請求免稅、減稅或退稅」亦係以故意為其構成要件，應無疑義。
②又「以不正當方法請求免稅、減稅或退稅者，處所漏或
沖退稅額2倍至5倍之罰鍰，並得沒入其貨物」，固為海關緝私條例第43條所規定。惟查海關緝私條例第43條所指「以不正當方法請求免稅、減稅或退稅」，係指請求免稅、減稅或退稅之人，其本身在主觀上有不正當方法之認識之情形，如其人與被利用之工具無異，自不能以之為處罰，此有行政法院（現改制為最高行政法院）72年判字第302 號判決要旨可稽。故復查決定及訴願決定認原告為系爭貨物之收貨人，且係報單之納稅義務人，如有違法即為行政罰之對象，固非無據，惟仍應需原告主觀上係以故意實施以不正當之方法請求免稅、減稅或退稅之行為之要件。
⒉本件原告自成立迄今已逾30年，專營進口機械、零件之銷
售，報關業務主要均委託南華報關行辦理，授權其在法令範圍內處理機械貨品之進口報關及代買廠商申請免徵進口稅捐事宜，相關申請手續、核准文件等均交由南華報關行全權處理，原告並未過問。本件係肇因於訴外人乙○○（即南華報關行負責人李少白之子）向原告公司偽稱於加入世界貿易組織（以下簡稱WTO ）前免稅規定有變更，可用代理商名義辦理免稅進口機器，由於原告公司非經營報關業務，且信任南華報關行理應熟悉關稅法令，乃參考前一年銷售數量及機種，先行進口如本件進口報單所示之NC精密攻螺紋專用機等共16批，並全權委託及交付裝箱單、商業發票、提貨單予南華報關行，以供南華報關行申請免稅證明及向被告辦理貨物免稅進口。迄92年4 月17日被告稽核人員至原告處作事後稽查，原告始知悉南華報關行係在未告知原告及經原告同意之情形下，擅自以原告客戶即訴外人線割國際股份有限公司（以下簡稱線割國際公司）、雷虎科技股份有限公司（以下簡稱雷虎科技公司）、旭華光學股份有限公司（以下簡稱旭華光學公司）、富偉精機股份有限公司（以下簡稱富偉精機公司）之名義提出免稅進口生產設備之申請，並擅自以上開公司之名義向工業局申請核發國內無產製證明書，原告對前揭行為均未參與，事前亦未知悉，本件實係原告獲知南華報關行有前揭不法情事後，主動向被告告發。被告固辯稱原告已成立30餘年，理應對通關業務熟稔，且既已委託報關行辦理，即不可能對報關行有關進口貨品免稅一事之申辦及核准文件為何，一無所知云云。惟查原告係專業經營進口機械、零件之銷售業務，並未辦理報關業務，對於報關業務確實不熟悉，否則何需委託南華報關行全權處理報關業務？原告既未自行處理報關業務，自不可能了解報關行之全部作業行為，況原告僅委託報關行為合法之通關業務，報關行如有任何違法行為，實不可能告知原告，原告更無知悉之可能。
前開事實有下列相關事證可資證明，茲分敘如下：
①臺灣板橋地方法院檢察署（以下簡稱板橋地檢署）檢察
官94年度偵字第546 號不起訴處分書載有證人即原告公司總經理李隆陞證稱伊只負責機器銷售，原告確實有買受線割國際公司所申請之免稅證明上之41台機器，但原告以為該免稅證明之申請人為原告，蓋原告公司員工即訴外人丙○○說南華報關行聲稱得使用代理商名義申請免稅證明等語；證人即原告公司業務經理陳志豪及顏永達均證述丙○○稱加入WTO 後，得以代理商名義進口，故渠等彙整資料後交予丙○○等語；證人丙○○於上開偵查案件中證稱伊係公司日文秘書，負責和報關行聯絡，南華報關行之乙○○聲稱加入WTO 前免稅規定有改變，得用代理商名義辦理免稅及進口機器，伊不疑有他，即傳真試算發票，並交付裝箱單、商業發票、提貨單予南華報關行，而南華報關行則交付原告進口報單，報單均寫原告名義，實不知南華報關行以其他公司名義申請免稅證明書，且南華報關行亦未曾將所申請之免稅證明交付原告等語。
②依臺灣臺北地方法院檢察署（以下簡稱臺北地檢署）94
年度偵字第4226號、95年度偵字第5783號起訴書犯罪事實欄所載，李少白、乙○○受原告委託辦理進口報關業務，為牟賺取代辦國內無產製證明書之酬勞及日後原告公司進口機器報關費用之利益，得知臺灣於加入WTO 後，海關進口稅則（以下簡稱稅則）第84章增註9 （已由總統於90年12月21日以華總一義字第9000254100號令予以刪除）規定之免稅優惠將被取消，竟向原告公司負責報關業務之丙○○佯稱加入WTO 前，免稅規定有改變，可以用代理商名義辦理免稅及進口機器，要求不知情之原告公司提供商業發票、裝箱單及提貨單等文件辦理申請國內無產製證明書，利用先前替原告公司之客戶即線割國際、雷虎科技、富偉精機及旭華光學等公司辦理申請國內無產製證明時所蓋用印文之申請書，以掃瞄申請書上印文後，再以雷射印表機列印印文之方式，於91、92年間，共同偽造上開4 家公司之大小章蓋於國內無產製證明申請書，並以該等公司名義填寫相關資料而偽造該等私文書，由李少白及乙○○持該等文書向工業局申請核發國內無產製證明，致工業局誤以為該等文字係由名義人即線割國際公司等所申請，而予以核發免稅證明，致生損害於線割國際等4 家公司及工業局核發免稅證明之正確性，並使不知情之原告公司陸續免稅進口與免稅證明相同型式之機器；另申請書上之印文經送鑑定結果認係彩色噴墨印表機列印印製而成，有法務部調查局95年7 月4 日鑑定意見書在卷可稽，再參以同案被告乙○○所供述，為免申請書填載錯誤，一般伊會要求廠商多蓋幾份空白之國內無產製證明申請書等情，足認乙○○為免申請書填載錯誤，或要求廠商多蓋空白申請書，或如本件之利用線割國際公司等先前辦理國內無產製證明書時，蓋用於申請書上之印文，以掃描存檔後再以彩色噴墨印表機列印方式，儲存客戶印文之事實，至為明確，是丙○○辯稱誤以為係以原告公司名義申請國內無產製證明書等語，堪予採信。
③丙○○於鈞院95年10月13日準備程序時證稱「我是跟報
關行聯繫窗口．．．我進來公司所有進口報關手續就都是南華報關行處理，公司之前就已經配合很長一段時間，南華報關行乙○○先生告訴我，台灣90年底即將加入
WTO ，工業局規定有些變動，可以用代理商名義辦理免稅進口報關，但是申請手續要在90年底完成．．．因為我對報關手續流程並不清楚，我們公司也是一向委託報關行處理，他叫我們趕快申請，說其他代理商都有申請。」、「他（乙○○）說把世紀公司要進口的機種、台數作成以世紀為買受人的形式發票，提供給他就可以。
申請手續細節沒有跟我提過．．．國內無產製證明書是從之前報關手續都是委託報關行處理，我們從來都不知道細節如何處理，我們只有配合提供資料，南華報關行用其他公司名義申請國內無產製證明書我們根本不知道，我給報關行是我們公司的資料，是關稅局來我們公司查訪，我們才知道南華報關行冒用客戶名義．．．線割、雷虎公司都是之前世紀的客戶，也都有委託南華報關行處理．．．我對（無產製證明書）這張文件完全沒有印象．．．工業局更正的文我們有收到，後來我們直接將工業局回函寄給乙○○，我也沒有報告營業部主管，公司裡面只有我知道這件事情，當時我看不懂工業局回函內容．．．報關行送件之前不會將所有文件再給我們過目」等語（參見鈞院95年10月13日準備程序筆錄）。
④板橋地檢署就工業局所移送原告公司負責人甲○○涉嫌
偽造私文書、行使偽造私文書、使公務員登載不實及逃漏稅捐案件，亦依據前述供、證詞，認原告公司確實誤認可以自己名義申請國內無產製證明書，始進口貨品並交由南華報關行申請及報關；甲○○不知南華報關行擅自以其他公司名義申請國內無產製證明書，不可能參與偽造文書等犯嫌，而為不起訴處分。另臺北地檢署亦再就甲○○及原告公司職員丙○○涉嫌刑事偽造文書案件，認世紀公司確實誤以為可用自己名義申請國內無產製證明，始由原告公司總經理李隆陞指示員工彙整資料後交由南華報關行申請，且工業局所核發無產製證明書並未交到甲○○或丙○○之手，自無從得知南華報關行係冒用原告公司客戶線割國際公司名義申請無產製證明書，足以證明甲○○、丙○○辯稱不知國內無產製證明之申請有問題等語屬實，丙○○辯稱誤以為係以世紀公司名義申請進口貨品國內無產製證明等語堪以採信。甲○○、丙○○既不知南華報關行擅自以其客戶線割國際、雷虎科技、旭華光學及富偉精機等公司名義申請本件進口貨品國內無產製證明，自無與同件被告李少白、乙○○有何偽造文書之犯意聯絡及行為分擔，而為不起訴處分。
據此，原告主觀上對於南華報關行實際上係以假借其他公司名義向工業局申請取得國內無產製證明書，並進而辦理免稅進口機器之不正當方法，確實毫無認識，原告公司實遭南華報關行詐騙，與被利用之工具無異，揆之首揭判決要旨，被告自不能遽為處罰。
⒊次查被告所提出之攻擊防禦方法及事證均不足以證明原告
有故意以不正當之方法請求免稅之行為，茲陳述如下：①揆諸首揭說明，可知海關緝私條例第31條之1 規定所指
之「以不正當之方法請求免稅、減稅或退稅」係以故意為其構成要件，殆無疑義，蓋甚難想像有所謂「過失」以不正當方法請求免稅之情形之可能。故原告主張復查決定及訴願決定欲認定原告為行政罰之對象，仍應符合原告主觀上係以故意實施以不正當之方法請求免稅之行為之要件。
②工業局於95年12月6日以工金字第09501045750號函復鈞
院略以，有關線割國際、雷虎科技、富偉精機、旭華光學等4 家公司申辦之「進口貨品適用減免繳納稅捐用途證明」係寄交線割國際等4 家申請公司，未寄送備份聯予原告公司；如有退件案件，亦將整份申請文件資料退回申請公司，並不會退至原告公司等語。而李少白業已於上開偵查案件中自承工業局所核發之進口貨品國內無產製證明之正本會寄到海關去，副本則由南華報關行人員去拿，放在報關行內，等到世紀公司要南華報關行為之報關時，再取用該證明云云。此為對李少白不利之陳述，茍非事實，李少白豈有自己承認之理？再查於上開偵查案件及鈞院均曾函請工業局檢附已送達所核發之進口貨品國內無產製證明於原告公司之回執，然工業局僅能檢附其電腦列印之資料，不但無法證明該局有送達原告公司之事實，更與李少白之自承相悖，自亦不足以證明無產製證明有送達於原告之事實。至於工業局所稱送達回執已逾保存期限，故無法提出一節，經查送達回執縱已逾保存期限而無法提出，於證據法則，亦不得以此為由而認定工業局確有將核發之進口貨品國內無產製證明寄達予原告公司之事實，此為明顯之道理，蓋豈有以工業局送達回執縱已逾保存期限而無法提出，於訴訟上作為對應舉證之一方即被告有利，而將不利益歸之於原告之理？是以，工業局於95年11月20日以工金字第09500934310 號函指稱有7 件國內無產製證明書係分別郵寄予線割國際公司、雷虎科技公司、富偉精機公司等3 家申請公司云云（依函附該局之電腦檔案資料，郵寄地址均為原告公司所在之新莊市○○○路○ 號3 樓之5 ），不僅與前開供證不符，且工業局於刑事案件偵查時及鈞院審理時，迄未提出郵遞至上述地址之函件已送達之證據，應非事實。
③本件被告一再以原告公司成立迄今已逾30年，故原告對
進口法令理當知之甚詳等推測之詞，認定原告主觀上係屬確定故意，顯係以推測替代其應盡之舉證責任，蓋原告對於報關業務確實不嫻熟，否則又何需委託南華報關行全權辦理報關事務？既原告從未自行處理報關業務，一向均委任南華報關行辦理報關事務，故不可能了解報關行之全部作業行為以及關稅法令之變更，實屬當然。
況原告負責人甲○○既已獲板橋地檢署檢察官處分不起訴，足見原告負責人甲○○於本件中即無故意過失之可言，依行政罰法第7條「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰；法人．．．其代表人之故意、過失推定為法人之故意、過失。」規定，更不足推定原告有故意過失。據此，被告就原告故意以不正當之方法請求免稅、減稅或退稅之行為一事未盡其舉證之責，遽將原告作為行政罰之對象，即有違誤。至被告所提出之總統府公報所載90年12月21日總統公布刪除海關進口稅則第84章增註之事實，原告並不爭執，惟總統府公報並非一般進出口商所能接觸或經常閱覽之公報，更何況若無相當之法律背景，縱使閱覽恐亦無從理解其內容，故自亦不能以總統府公報有刊載，即推論原告已知悉上開稅則之變更。綜上所陳，被告所為復查決定及原處分均有違誤，應予撤銷。
㈡被告答辯之理由：
⒈按「以不正當方法請求免稅、減稅或退稅者，處所漏或沖
退稅額2 倍至5 倍之罰鍰，並得沒入其貨物。」、「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發生已滿5 年者，不得再為追徵或處罰。」，分別為海關緝私條例第43條、第44條所規定。次按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：．．．七、其他有漏稅事實者。」，復為營業稅法第51條第1 項第7 款所明定。又關稅依稅則，由海關從價或從量徵收，行為時關稅法第3 條定有明文。再按稅則第84章增註9 明定，符合工廠管理規定之製造業及技術服務業為開發新產品、改良品質、提高生產力、節約能源、促進廢物利用或改進製造方法，經經濟部核准，輸入歸屬本章之機器設備及專供研究實驗或品質檢驗之儀器設備，在國內尚未製造者免稅。本件原告為系爭貨物之收貨人，非屬符合工廠管理規定之製造業及技術服務業，而輸入歸屬稅則第84章「核子反應器、鍋爐、機器及機械用具；及其零件」之機器設備，理應依關稅法第3 條及第4 條規定繳納進口稅及營業稅，原告卻持用以不正當方法取得之憑證，辦理免稅，涉及逃漏進口稅費，被告依前開法條論處，於法洵無不合。
⒉茲原告訴稱略謂，其自成立迄今已逾30年，處理機械貨品
之進口報關及代購買廠商申請免徵進口稅捐事宜，至於辦理申請之手續、核准文件等，均交由南華報關行全權辦理，原告並未過問，報關行如有任何違法行為，實不可能告知原告，原告更無知悉之可能，被告就原告主觀上故意以不正當之方法請求免稅、減稅或退稅之行為一事未盡其舉證之責，所為處分顯有違誤等語。經查本件16批貨品免稅之申辦均以個案委託方式，委由南華報關行向被告辦理報關手續，進口報單上業已列明免稅憑證之簽證核准文號，經被告查核該憑證，免稅放行提領在案，惟原告並未將系爭貨物交付國內無產製證明書之申請人即雷虎科技公司、線割國際公司、旭華光學公司、富偉精機公司，而逕行出售他人，更未向被告辦理補稅手續。是原告明知其非屬稅則第84章增註9 規定及工廠管理規定之製造業及技術服務業，不符第84章增註9 免稅規定，卻未據實申報繳交進口稅，並持用以不正當方法取得之憑證辦理免稅進口，構成海關緝私條例第43條所謂以不正當方法請求免稅之不法行為至明；系爭免稅憑證之核准文件縱如原告所稱係由報關人申請取得，原告持而用之，亦無法免除其應負之行政罰責。況原告自稱成立至今30餘年，專業經營進口機械、零件之銷售，理應對進出口貿易及通關業務甚為嫺熟，自應特別審慎注意，盡其誠實申報、依法納稅之義務，所稱均不足採。另原告為系爭進口報單之納稅義務人，如有違法即為行政罰之對象，所稱其並無持有以不正當方法取得之憑證辦理進口貨物免稅之行為，實係遭南華報關行詐騙，與被利用之工具無異，自不能予以處罰一節，顯為飾詞。
⒊又原告雖主張無產製證明書係寄交申請人線割國際公司、
雷虎科技公司、富偉精機公司、旭華光學公司，並未寄備份聯予原告公司，如為退件案件，亦係將整份申請文件資料退回申請公司，而非退至原告公司，其不知南華報關行以偽造雷射用印之申請書等文件申請國內無產製證明書云云。然查系爭貨品之國內無產製證明書之回件地址均為新莊市○○○路○ 號3 樓之5 （同原告公司地址），且工業局於95年11月20日以工金字第09500934310 號函檢附之電腦檔案收文者清單亦列明線割國際公司等4 家公司之郵遞地址均為新莊市○○○路○ 號3 樓之5 ，惟據經濟部中部辦公室96年1 月3 日經中三字第09630811400 號函及經濟部96年1 月10日經授商字第09601003970 號函附件所載，線割國際公司（設址：台北縣○○鄉○○路○ 巷○○○ 號1樓）、雷虎科技公司（設址：台中市○○區○路○ 號）、富偉精機公司（設址：彰化縣○○鄉○○村○○路○ 段○○○ 巷○○號）、旭華光學公司（設址：台中縣○○鄉○○村○○路○ 段○○巷○○號1 樓）從未設址於新莊市○○○路○號3樓 之5 ，且該4 家公司人員於92年4 月、5 月、6 月及93 年1月間接受被告派員訪查時，均稱未向工業局或委託原告申請國內無產製證明書，益證線割國際公司等4 家公司確未收到系爭貨物之國內無產製證明書。從而本件國內無產製證明書確係寄交原告收受，原告所稱不足採信。
⒋至原告所稱其代表人甲○○因本件所涉嫌刑事偽造文書，
除業經板橋地檢署檢察官以94年偵字第546 號為不起訴處分外，臺北地檢署檢察官亦就甲○○及原告公司職員丙○○涉嫌刑事偽造文書案件，於95年11月30日以95年偵字第5783號為不起訴處分一節。第查法院偵辦偽造文書與被告查核逃漏關稅分屬刑罰與行政罰不同領域，甲○○及丙○○涉嫌偽造文書一案雖經臺北地檢署檢察官處分不起訴，惟本件原告使用偽造並經工業局核准之「進口貨品適用減免繳納稅捐用途申請書」進口系爭貨物，擅自變更用途，逃漏關稅為事實，被告依首揭法條規定予以處分，於法並無不合。綜上所述，被告認事用法洵無不合，原告之訴顯無理由，應予駁回。
理 由
一、本件起訴時被告之代表人為李榮達，嗣於本件訴訟程序進行中變更為陳天生，再變更為丘欣，茲由其分別聲明承受訴訟，核無不合，應予准許，合先敘明。
二、按「以不正當方法請求免稅、減稅或退稅者，處所漏或沖退稅額2倍至5倍之罰鍰，並得沒入其貨物。」、「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發生已滿5 年者，不得再為追徵或處罰。」，海關緝私條例第43條、第44條分別定有明文。又按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：．．．七、其他有漏稅事實者。」，復為營業稅法第51條第1 項第7 款所規定。
三、本件原告於91年3 月25日至92年3 月25日間委由南華報關行向被告報運進口NC精密攻螺紋專用機等共16批（報單號碼：
第AN/D2/91/174A/0002等，其報單號碼、進口日期、報關日期等詳如附表1 所示），經被告查核結果，發現原告持用不正當方法取得之工業局國內無產製證明書，向被告辦理貨物免稅進口，有逃漏關稅及營業稅之行為，有進口報單、國內無產製證明書等附卷可稽。原告對其身為系爭來貨之進口人及本件貨物進口報關時所檢附之國內無產製證明書係線割國際公司等4 家公司經核准之憑證等節並不爭執，惟主張其係因南華報關行乙○○之詐術，誤以為可用原告名義申請進口貨品國內無產製證明進而辦理免稅進口機器，始進口貨品，並委由南華報關行申請前開證明及辦理貨物免稅進口，故其主觀上對於南華報關行實際上係以偽造其他公司為申請人之「進口貨品適用減免繳納稅捐用途證明申請書」之方式，向工業局申請取得進口貨品國內無產製證明，並進而辦理免稅進口機器之不正當方法，確實毫無認識，其係遭南華報關行詐騙，與被利用之工具無異，被告率予處分自有違誤等語資為主張。茲本件爭點厥為原告是否有持用以不正當方法取得之工業局國內無產製證明書，向被告辦理貨物免稅進口，涉有逃漏關稅及營業稅之情事？經查：
㈠就國際貿易實務而言，在進口貨物之前，其國際貿易交易過
程繁瑣，姑不論其貨款給付方式及信用狀押匯款等流程暨實務操作，單自契約之成立須有要約與承諾二者意思表示一致之事實始足當之方面論之，進口人於貨物進口前自有相當洽商過程，舉例言，quotation sheet （即報價單）係賣方將擬銷售商品名稱、品質、數量、單價、總價、價格條件、運輸等條件以電報（Cable ）、國際電報（Telex ）或傳真（
Fax ）方式通知買方，表示願按這些條件售予買方之意思表示，經買方同意接受貿易契約乃告成立，惟對於付款、保險、檢驗、包裝、嘜頭（標記）、索賠、仲裁、不可抗力及其他關係雙方權利義務之條件，為使日後發生貿易糾紛或解決貿易糾紛時有所憑據，買賣雙方均另訂書面貿易契約書，由雙方共同簽署互為確認。是辦理進口貨物報關時，自須提出如SALE CONTRACT （銷售契約）、INVOICE （發票）、艙單、大提單（BILL OF LADING）等件為據，乃身為國際貿易業之原告所熟諳，故如原告欲以己之名義輸入貨物，自不可能於進口報關之際尚無查悉來貨之有關事項，殆無疑義。經查本件原告身為系爭來貨之進口人，並非代理線割國際公司、雷虎科技公司、富偉精機公司、旭華光學公司等4 家公司進口系爭貨物之代理商，故苟欲輸入之貨物對進口人有資格上之限制，衡情自應優先予以審酌己是否合於法令規定，豈有不於商洽本件交易之前即先行調查清楚，依常理，斷無率爾冒然逕自洽商歷經前述國際貿易流程並已達報關之際，尚且不知是否可以代理商自己名義進口貨物之可能，且系爭來貨共16批，進口時間自91年3 月25日至92年3 月25日止，為期
1 年，前後橫跨2 個營利事業年度，原告所申報貨物之完稅價格共計高達32,018,096元，金額甚鉅，以原告長達30餘年之國際貿易專業資歷，焉有不謹慎從事之理，所稱係不知情而陸續進口系爭貨物，顯與其營業常規及國際貿易實務相悖，本無可採；且本件輸入歸屬稅則第84章增註9 規定之機器設備及專供研究實驗或品質檢驗之儀器設備，在國內尚未製造者之免稅對象僅限該章增註9 規定及工廠管理規定之製造業及技術服務業為限，當為身為貿易專業業者之原告所知悉，縱稅則第84章增註9 規定因91年1 月1 日加入WTO 而經總統於90年12月21日以華總一義字第9000254100號令刪除上開增註規定，惟財政部業在90年12月25日台財關字第0900550786號函說明欄二、明示『本案為維護廠商權益，依行政程序法揭示之信賴保護原則擬具過渡期間之權宜措施如下：㈠經濟部本（即90）年十二月三十一日前已發證之案件，仍可於證明書之效期內（二年）分批辦理進口。㈡經濟部核發之進口貨品國內無產製證明書所載效期期滿後不得辦理展延。』等字樣，財政部關稅總局並於90年12月27日以台總政稅字第90600519號函知各關稅局、驗估處及相關單位在案，原告自承專業經營代理進口機械、零件等業務達30餘年，自當對與其業務息息相關之上開刪除增註規定及過渡期間權宜措施之相關令、函甚為明暸與注意，本不容諉為不知，所稱總統府公報非一般進出口商所能接觸或經常閱覽之公報，不應推論原告已知悉上開稅則規定變更云云，俱屬事後推卸飾詞，殊無可取；況代理商名義進口免稅貨物係放寬進口人資格限制，屬鬆綁之國貿措施，以我國於91年1 月1 日加入WTO 之時空環境言，不可能僅單對該前經管制之項目放寬，加以本件進口時間為91年3 月25日起至92年3 月25日止，已在我國加入WTO 之後，身為國際貿易專業業者之原告自無對我國加入
WTO 後之進、出口貿易措施毫無知悉而致錯認誤判之理，所稱誤以為可以代理商名義進口系爭貨物云云，有違其專業認知與我國關務實況，自無足取。又原告前曾承辦線割國際公司、雷虎科技公司、富偉精機公司、旭華光學公司申請國內無產製證明書業務，自當對該4 家公司經核准免稅憑證之證明書起始日期、效期等內容知之甚詳，該4 家公司之上開申請國內無產製證明書文件資料乃原告業務保管之範疇，非僅承辦報關業務之南華報關行所輕易可取得之資料，且原告輸入系爭貨物係以線割國際公司等4 家公司經工業局核准輸入系爭貨品之國內無產製證明書文件為據，此觀原告於本件16批進口貨物均於進口報單左下方列明線割國際公司等4 家公司免稅憑證之簽證核准文號（報單號碼、進口日期、報關日期及原告代理申請國內無產製證明書之廠商暨簽證核准文號等詳如附表3 所示）即明，而向工業局申請機器、儀器設備國內無產製證明之要件及必備文件，在第九項所需文件名稱及數量一欄即需載明『1.信用狀、付款證明或其他機關開立之進口、購置證明文件。2.輸入許可證影本乙份（免輸入許可證者可免附）。3.型錄或使用說明書乙份。』，此等文件皆非僅承辦報關業務之南華報關行所能提供，況卷附之INVOICE （發票）、PACKING LIST（裝箱單）、切結書等件係原告於系爭來貨到岸後報關前始交付予南華報關行等情，非惟為原告所不爭執，並有蓋用原告及其代表人大、小官章印泥（並非雷射影印）之發票及裝箱單等原件在卷可佐，經查本件進口貨物報單清表上16批貨物中共計9 批貨物皆經原告提出蓋用原告及其代表人大、小官章（並非雷射影印）之發票及裝箱單等文據（報單號碼、進口日期、報關日期及蓋有原告及其代表人大、小章《非雷射影印》文件INVOICE 《發票》、PACKING LIST《裝箱單》或其他文件等詳如附表2所示），並經被告於處理該批貨物報關時蓋用日期戳記於上，參以承辦本件業務之證人丙○○於95年10月13日於本院行準備程序時到庭證稱「．．．我們公司的大、小章沒有留存南華報關行，也沒有留任何蓋好原告公司大小章的空白文件在南華報關行，所有文件都會帶來公司蓋。．．．」等情綦詳，有準備程序筆錄在卷可考，以系爭貨物分批進口前後計16批，時間長達1 年，歷次進口貨物之相關文件諸如提單、INVOICE （發票）、PACKING LIST（裝箱單）、切結書等件又係原告於貨物到岸後始行交付予南華報關行，足見原告於本件貨物進口之前之洽商締結契約及成立交易後之交付款項暨取得提單、發票等項皆係原告自行為之，尚與南華報關行無涉，參以有關實際買賣雙方之商業文件（包括提單、裝箱單、發票等相關文件）係原告進口系爭貨物，於來貨已抵達我國並經存放於長春貨櫃場等地點之後，提供予南華報關行報關及提領貨物之用，復為原告所不否認之事實，是原告所言本件係南華報關行自行申請線割國際公司等4 家公司國內無產製證明書並據以辦理進口系爭貨物云云，即與前開實情不符，自難採認。故本件原告於洽商進口本件貨物之初，確有知悉我國並未核准代理商以自己名義進口系爭免稅機器貨物之事實，堪以認定。再退步言，如原告所稱本件進口貨物係肇因於南華報關行負責人李少白之子乙○○向伊偽稱可以代理商名義辦理免稅進口機器云云一節屬實，按理即無需提出他人（或公司）經簽證核准之國內無產製證明書文號，然本件原告卻持他人即線割國際公司等4 家公司經簽證核准之國內無產製證明書文件進口系爭貨物，已如上述，益徵原告於進口系爭貨物之前，已然清楚我國政府並未開放代理商進口系爭免稅機器貨物，縱南華報關行有如原告所稱詐騙情事，亦屬渠等在報關業務事項上之民事糾葛，仍無免於原告基於進口人之地位，輸入未經核准免稅進口貨物事實之成立。則被告以原告為系爭貨物之收貨人，非屬符合工廠管理規定之製造業及技術服務業，而輸入歸屬稅則第84章「核子反應器、鍋爐、機器及機械用具；及其零件」之機器設備，應依關稅法第3 條及第4 條規定繳納進口稅及營業稅，即非無據。
㈡次查本件代為辦理報關通關業務者及個案委任書之受任人皆
係『南華報關行』，有進口報單及個案委任書在卷可資參照，經查系爭空白委任書原列印者係制式之委任書，其內容為「茲委任 報關行向貴局辦理第 號進、出口報單或轉運申請書所載貨物通關過程中依規定應為之各項手續，受任人對之均有為一切行為之權，並包括：簽認查驗結果、繳納稅費、提領進口貨物、捨棄、認諾、收受有關本批貨物之貴局一切通知與稅費繳納證等文件、領取本批貨物之貨樣，以及辦理出口貨物之退關、退關轉船、提領出倉等之特別委任權。」，其對象僅為財政部所屬關稅局，授權範圍亦僅係委任代為辦理該件貨物之關務業務，尚不及於交涉洽商締結契約及交付款項暨取得提單、發票等項，且本件歷次進口貨物之有關商業文件諸如INVOICE （發票）、PACKING LIST（裝箱單）、提單等件係原告於貨物到岸後始行交付予南華報關行，為原告所不否認之事實，而向工業局申請機器儀器設備國內無產製證明之必備文件如信用狀、付款證明、購置證明及系爭貨物之型錄或使用說明書等文件皆非僅承辦報關業務之南華報關行之業務執掌資料，業如前述，是南華報關行於系爭貨物進口之前，原告究係以自己名義抑代理他人進口系爭貨物及原告交易之對象暨交易標的之相關事項（如本件進口人之資格限制等），應尚無知悉之可能，堪以認定。又查線割國際公司、雷虎科技公司、富偉精機公司、旭華光學公司申請本件國內無產製證明書係由原告以己為代理人之名義為之，此觀工業局96年3 月23日以工金字第09600032460 號函所檢附之「進口貨品適用減免繳納稅捐用途證明」申請書影本4 份即知，本非南華報關行代理申請，是原告所稱系爭國內無產製證明書係由南華報關行所申請云云，自無可採。又原告雖主張系爭無產製證明書係寄交申請人線割國際公司等4 家公司，並未寄備份聯予伊，如為退件案件，亦係將整份申請文件資料退回申請公司云云。經查工業局於本院行準備程序時雖以96年3 月23日工金字第09600032460 號函稱寄送系爭國內無產製證明書之「中華民國郵政限時掛號簽收單」文件及簽收簿等件，因逾2 年存查期限已無上開相關資料文件可供查考等語，然查系爭國內無產製證明書之申請書均載明『回件地址』為『新莊市○○○路○ 號3 樓之5 』，乃原告公司之營業地址，且工業局95年11月20日工金字第09500934310 號函檢附之電腦檔案收文者清單亦列明系爭線割國際公司等4 家公司國內無產製證明書之郵遞地址亦均為「新莊市○○○路○ 號3 樓之5 」，有該函在卷可參，而線割國際公司係設址於台北縣○○鄉○○路○ 巷○○○ 號1 樓、雷虎科技公司係設址於台中市○○區○路○ 號、富偉精機公司係設址於彰化縣○○鄉○○村○○路○ 段○○○ 巷○○號、旭華光學公司係設址於台中縣○○鄉○○村○○路○ 段○○巷○○ 號1樓，均未設址於新莊市○○○路○ 號3 樓之5 ，有經濟部中部辦公室96年1 月3 日經中三字第09630811400 號函及經濟部96年1 月10日經授商字第09601003970 號函暨附件可資對照，足證該4 家公司均未向工業局亦未委託原告申請系爭國內無產製證明書，復經被告派員訪查線割國際公司等4家 公司查明屬實在卷，有談話紀錄及該4 家公司之營利事業變更登記表、董事、監察人名單等營業登記資料影本可憑，是線割國際公司等4 家公司確未收到系爭貨物之國內無產製證明書，應可確定。第以原告身為本件來貨之進口人兼收貨人，系爭貨物之國內無產製證明書係供原告於輸入本件16批貨物時資為系爭進口貨物應予免稅之憑證文據，衡情如未取得該等證明書，自無從得悉簽證核准文號，亦無於進口報單詳載之可能，而南華報關行於接受委託報關系爭貨物之前，對該等國內無產製證明書之申請既未參與（非其報關業務範圍之事項），亦無知悉本件交易標的相關事項之可能性（除非自原告洽商本件交易之始即獲告知），已如前述，是系爭國內無產製證明書自非南華報關行交付予原告，堪以確定。則工業局所稱本件國內無產製證明書均按渠等申請書之『回件地址』即『新莊市○○○路○ 號3 樓之5 』送達等語即屬可採，故原告確有收受系爭國內無產製證明書並持以行使供其報關進口系爭免稅貨物之用之事實，至堪認定，所稱係南華報關行以偽造雷射用印之申請書等文件申請國內無產製證明書一節，核與上開事實不符，殊無可取。故被告認原告持用以不正當方法取得之工業局國內無產製證明書，向其辦理系爭貨物免稅進口，涉有逃漏關稅及營業稅之情事，自非無憑。㈢又查，刑事法院之於刑事犯，行政法院之於行政罰對象，在
審理上之區別，在於前者犯罪是否成立及論罪科刑，必須由刑事法院自行判斷；而行政罰之對象受到處罰，則由行政機關為第一次事實之認定及行使裁決權，行政法院原則上僅限於事後審查該裁決之合法與否。而刑事法院甚或檢察官於審理、偵查犯罪時所認定之事實及採用之證據，固非全然不能供作行政處分為認定事實之依據，但仍以不違背論理、經驗法則及證據法則為前提。本件原告雖主張本件申請國內無產製證明書乃南華報關行以偽造雷射用印之申請書等文件所為，並經臺北地檢署以94年度偵字第4226號、95年度偵字第5783號起訴李少白、乙○○認定在案，而原告代表人甲○○及承辦系爭國內無產製證明書之丙○○涉嫌偽造文書等案件部分，則分經台北地檢署、板橋地檢署檢察官分別予以不起訴處分，原告自無持有以不正當方法取得之國內無產製證明書憑證辦理進口貨物免稅之行為可言。惟查本件國內無產製證明書係由原告以己為代理人之名義代理申請，該等國內無產製證明書均按申請書所載之『回件地址』即原告營業所在之『新莊市○○○路○ 號3 樓之5 』送達，嗣原告於收受系爭國內無產製證明書並持以行使供其進口報關系爭免稅貨物之用，業如前述，臺北地檢署94年度偵字第4226號、95年度偵字第5783號被告李少白、乙○○偽造文書等案件，徒以被告李少白、乙○○之自白及同案被告甲○○（即本件原告代表人）、丙○○（即原告受僱人，承辦系爭國內無產製證明書之申請）供稱等為憑，遽為系爭國內無產製證明書之申請係南華報關行所為之認定，而台北地檢署、板橋地檢署亦僅以李少白、乙○○在上開案件之（供稱）自白等，逕認本次以系爭國內無產製證明書進口事宜係由南華報關行所為，即與被告甲○○（即本件原告代表人）及原告公司無涉，非惟與前開所述一般國際貿易及報關通關實務暨本件國內無產製證明書之申請等文件資料內容不符，亦顯違論理、經驗法則及證據法則，本院自不受拘束，故原告所稱其代表人甲○○並無偽造文書等行為並經認定在案，殊難謂原告有持用不正當方法取得之經濟部工業局進口貨品適用減免繳納稅捐用途證明申請書，向被告辦理貨物免稅進口，涉及逃漏關稅及營業稅之行為云云，自不足據為有利之證明。
㈣依海關進口稅則第84章增註9 規定，符合工廠管理規定之製
造業及技術服務業為開發新產品、改良品質、提高生產力、節約能源、促進廢物利用或改進製造方法，經經濟部核准，輸入歸屬本章之機器設備及專供研究實驗或品質檢驗之儀器設備，在國內尚未製造者免稅。本件原告為系爭貨物之進口人兼收貨人，且係本件進口報單之納稅義務人，如有違章，即為行政罰之對象，殆無疑義。經查原告之營業項目為「進出口貿易業務（許可業務除外）。度量衡器及計量器之進出口及買賣。有關前項之經紀業。模具、線切割製造加工買賣業務。前項有關產品原料之代理進出口貿易業務。代理國內外廠商前各項有關產品之報價及投標業務。」等項，有營利事業變更登記及公司基本資料查詢等影本在卷足參，是原告非屬海關進口稅則第84章增註9 規定及工廠管理規定之製造業及技術服務業，不符第84章增註9 免稅規定得予免稅，縱輸入歸屬本章之機器設備，亦仍在不得免稅之列，當為原告所明知。故本件原告雖以線割國際公司等4 家公司經簽證核准之國內無產製證明書文件進口系爭貨物，惟係以自己名義輸入系爭貨物並據以報關提貨，並未將來貨交付予線割國際公司等4 家公司，而自行銷售予他人完畢，其既係為自己進口系爭貨物，理應依關稅法第3 條及第4 條規定繳納相關之進口稅及營業稅等，卻未據實申報繳交關稅及營業稅，此與本件國內無產製證明書之申請人是否為線割國際公司等4 家公司已然無涉，被告以原告持用以不正當方法取得之國內無產製證明書憑證辦理免稅在案，涉及逃漏進口稅費，所為已該當於海關緝私條例第43條之規定即以不正當方法請求免稅之情形而予以論處，於法要無不合，原告所稱其係不知情與實為被利用之工具云云，俱無可採。第以為確保進口稅捐核課暨貨物查驗之正確性，貨物進口人就所運貨物本即負有誠實申報名稱、品質、產地及核准文件等義務，本件原告既係專業商，當對自國外進口貨物及我國貿易法令知之甚詳，本應就其進口之貨物有無符合免稅規定予以特別審慎注意，再誠實申報，藉以防止違章情事發生，然其仍使用偽造並經工業局核准之系爭「進口貨品適用減免繳納稅捐用途申請書」進口系爭貨物，擅自變更用途，逃漏關稅，自難謂無以不正當方法請求免稅之情事。從而被告依海關緝私條例第43條、第44條之規定追徵所漏進口稅款並按所漏稅額課處罰鍰，及依據營業稅法第51條第7 款規定，追繳營業稅款暨按所漏營業稅額課處罰鍰，所為處分及復查決定（94年3 月21日基普復二核字第0941006790號復查決定撤銷93年第00000000號處分偷漏營業稅額部分，改處所漏營業稅額1.5 倍之罰鍰計15,500元，其餘予以維持；94年3 月21日基普復二核字第0941006791號復查決定撤銷93年第00000000號處分所漏營業稅稅額10倍之罰鍰部分，其餘予以維持；94年3 月24日基普復二核字第0941007176號復查決定撤銷93年第00000000、000000
00、00000000、00000000、00000000、00000000、00000000、00000000、00000000號處分偷漏營業稅額部分改處所漏營業稅額1 倍之罰鍰，其餘仍予維持，該等復查決定係較有利於原告之核定），揆諸首揭法條規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。另兩造其餘之主張及陳述等，因與本件判決結果不生影響，爰不予一一指駁論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第3 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 4 月 24 日
第七庭審判長法 官 李得灶
法 官 林玫君法 官 林育如上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 96 年 4 月 24 日
書記官 蘇亞珍