臺北高等行政法院判決
94年度訴字第00575號原 告 甲○○訴訟代理人 張元龍(會計師)
丙○○被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和(局長)訴訟代理人 乙○○上列當事人間因所得稅法事件，原告不服財政部中華民國93年12月29日台財訴字第9300606250號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於88年度至92年度為歐得亞企業股份有限公司(以下簡稱歐得亞公司)之負責人，亦即所得稅法第89條所稱之扣繳義務人，案經被告查獲該公司於民國88年至92 年間給付德國Peter Bartels公司 (以下簡稱Peter公司)勞務報酬88年度為新台幣 (下同)3,875,400 元，89年度為3,753,500 元，90年度為4,059,600元，91年度為4,144,500元，92年度為2,080,100元合計17, 913,100元。未依同法第88條規定按給付額扣繳 20%稅款，被告乃依所得稅法第114條第1款前段規定，核定原告補繳應扣未扣稅款88年度775,080元，89年度750,700元，90年度811,920元，91年度828,900元，92年度416,020元，合計3,582,620元，並責令原告補申報扣繳憑單，原告雖已依限繳納稅款暨補報扣繳憑單，惟因未依法扣繳稅款，被告遂依同法條款前段規定，按各年度應扣未扣之稅額處1倍之罰鍰，88年度775,080元，89年度750,700元，90年度811, 920元，91年度828,900元，92年度416,020元，合計3,582,620元。原告不服，申請復查，結果未獲變更。原告猶表不服，遂向本部提起訴願。經訴願決定駁回，原告猶未甘服，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
1.原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。
2.訴訟費用由被告負擔。㈡被告聲明：
1.駁回原告之訴。
2.訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之主張：
甲、原告主張：㈠補繳應扣繳稅款部分：
⑴本件歐得亞公司為機車服飾、用品貿易商，87年間由於原配
合廠商DIFI公司，轉向韓國採購，致歐洲客源、市場喪失殆
盡，而負責人 (即原告)又因健康因素無法經常到歐洲出差，遂於88年度起與Peter公司合作，由該公司負責開發歐洲客戶推銷貨物事宜，依契約約定佣金每年美金14萬元 (嗣改為每年美金12萬元)，營業額超過1年美金1千萬元，Peter公司則可取得歐洲營業額1.5%的佣金，是佣金之多寡取決於Peter公司開發歐洲銷售額之多寡，顯示Peter公司係以在歐洲提供開發客戶推銷貨物之勞務而取得報酬，應屬在我國境外提供勞務之報酬。
⑵分析本件歐得亞公司與Peter公司簽訂契約之內容，其中第1
項 (關照歐洲的銷售)，第2項 (與歐洲現有客戶作更密切的聯繫)，第3項 (取得歐洲的新客戶)均係為強化增進對既有客戶及新客戶之銷售，屬開發客戶推銷貨物勞務，應無疑義。第4項 (分析此類別的商品並建議動向，以完成並圓滿達到客戶自有服裝品牌及服裝線)及第5項 (針對客戶特殊產品作完整目標的發展)，條文描述極為抽象，實質上係指Peter公司應傳達客戶對產品需求之資訊，以確認產品能符合客戶需求這件事，一般居間仲介者或代理商為促成交易增加銷售額，本來就是要將從客戶處所獲悉客戶對產品需求之資訊傳達給合作廠商，所以這件事本來就是開發客戶推銷貨物工作的一環，而非諮詢顧問業務。另第6項 (對客戶通路員工作產品相關的訓練活動)及第7項 (對行銷活動、產品目錄遞送及銷售討論作支援)，亦是一般居間仲介者或代理商為促成交易增加銷售額所必須從事之活動或客服事宜。故綜觀歐得亞公司與Peter公司簽訂契約，Peter公司所必須提供之勞務，均屬開發客戶推銷貨物工作之一環，另由該契約約定活動之目標均以強化增進擴展銷售為其目標，亦足以證明該事實。被告不應因長期在假帳真查環境下，看慣了營利事業為應付查帳所提示僅有約定報酬計算方式之外銷佣金合約，而忽略真實社會中開發客戶推銷貨物契約 (外銷佣金合約)所應具備或通常具備之內容。
⑶所得稅法第8條第3款所稱提供勞務之報酬，並不以居間為限
。故本件重點應在系爭給付是否為提供勞務之報酬，並非全然為系爭給付是否為居間報酬的問題。換言之，縱然被告認為雙方簽訂契約內容有一部分非屬居間報酬性質，但如果每一部分均屬提供勞務報酬性質，且勞務提供地均在我國境外，依所得稅第8條第3款前段規定反面解釋，亦應認定非屬我國來源所得。
⑷又一合作契約如涉及提供專業知識、特殊技術、秘密方法等
，必然會在契約中約定合作人須盡「保密」及「獨家使用」之義務，或僅能於特定期間、地區、甚至於特定人才可使用，提供人仍保有此項秘方、專門技術等智慧財產權之主權等等，但本案Peter公司與歐得亞公司之合作契約均無上揭約定，顯示Peter公司與歐得亞公司之合作契約只是單純在我國境外提供勞務之契約，而未涉及權利或秘密方法等之授與或使用。換言之，歐得亞公司取得Peter公司在我國境外提供勞務所獲之成果者，只有「訂單」而已，財政部訴願決定稱「由國外公司向中華民國境內提供其因勞務所獲之成果，並供原告之公司使用」，不知其所指為何物？被告應講清楚說明白，以符合行政程序法第5條明確性原則規定之要求。
⑸營利事業所得稅查核準則第92條第5款第3目第3小目規定：
「佣金支出...... 五、佣金支出之原始憑證如下:......㈢支付國外佣金以下列對象為受款人者，不予認定.....3、直接向出口廠商進貨之國外其他廠商，但代理商或代銷商不在此限。」而被告92年11月28日財北國稅士林綜所二字第0920203537號函說明三稱：「德國 Peter Bartels公司長期在歐洲搜集市場資訊、分析此類別的商品，從事調查市場、開發未來具有利潤產品資訊回饋歐得亞公司並建議動向，成為歐得亞公司在歐洲市場的代理窗口(證四)。」除被告忽略Peter公司係為歐得亞公司開發歐洲客戶，轉知客戶需求資訊，本為開發客戶推銷貨物工作所必須，以及從事市場調查一事並非事實外，若如被告所稱 Peter公司成為歐得亞公司在歐洲市場的「代理窗口」，依上揭營利事業所得稅查核準則規定不就是外銷佣金嗎?而依財政部65年8月30日台財稅第3581
7號函釋規定：「國內營利事業支付給國外營利事業之外銷佣金，如其代我國營利事業推銷貨物之勞務係在我國境外提供，其佣金收入非屬我國來源所得，應不發生扣繳所得稅問題。」，故本件原告應無須辦理扣繳。
⑹被告復查決定書所述Peter公司報價係依據評估所需投入的
人力、辦公場所、汽車費、差旅費等金額所訂定等語，應係源自原告提示之Peter Bartel於1999年1月26日來函所述其大概成本細目。惟查，該Peter Bartels來函提及預估成本之目的，在於支持其報價的合理性，以爭取締約之機會，而實際上任何勞務契約，其勞務提供者在報價時難道都不會綜合評估其所需投入的成本費用嗎? 勞務提供者當然會評估，只是不一定會將其成本資料告訴對方，但如果告訴對方，並不代表對方是在分攤或承擔勞務提供者的成本費用，更不代表對方是直接在使用勞務提供者之辦公場所或汽車等設備，因此被告以Peter公司之報價係綜合其營業狀況後評估其規模、營業場所大小，依據對營業收入所需投入的人力、辦公場所、汽車費、差旅費等金額所訂定為由，認定非屬所得稅法第8條第3款規定之勞務報酬，而應屬同條第11款規定之其他收益，不但於法無據，且有不當聯結之違法。
⑺本件歐得亞公司並未委託Peter公司從事市場調查或產品設
計工作，而係開發歐洲客戶，增加既有客戶及新客戶之銷售，Peter公司將其從客戶處獲悉客戶對產品需求的資訊轉知歐得亞公司，或有在產品設計上給予若干建議，以確認產品符合客戶之需求，惟這些只是其促成交易及增加交易額的方法和手段。被告復查決定書所述其交易流程為「由歐洲客戶對產品需求與提出新型款式要求給予Peter公司，其將歐洲客戶需求資訊轉知歐得亞公司，該公司由Peter公司所獲得客戶需求資訊開發設計產品再交大陸工廠打樣製造，若需修改則以此流程重複。」足以證明被告所謂產品資訊回饋及設計專業建議只是開發客戶推銷貨物工作的一環，並非以提供產品資訊及設計專業建議為目的而取得歐得亞公司定額之給付，被告以此否准適用所得稅法第8條第3款勞務報酬規定，與事實不符又不合情。
⑻本案歐得亞公司與Peter公司合作，歐得亞公司並無向Peter
公司租賃辦公場所，也沒有使用Peter公司之汽車或其他設備，更無委託Peter公司從事行政管理，或雇用Peter公司之人員，明顯與財政部90年11月9日台財稅第0000000000 號函釋之事實不同，被告援引該函釋認定本件歐得亞公司給付Peter公司各年度之報酬應屬所得稅法第8條第11款規定在我境內取得之其他收益，其結論當然錯誤。
⑼綜上論述，系爭歐得亞公司於88年至92年間給付Peter公司
之報酬，係 Peter公司於歐洲提供開發客戶推銷貨物勞務之報酬，依所得稅法第8條第3款前段規定反面解釋，其勞務提供地不在我國境內，非屬我國來源所得，故 Peter公司依所得稅法第3條第3項規定，無須課徵我國營利事業所得稅，扣繳義務人(即原告)於給付時自無須依同法第88條第1項第2款規定扣繳稅款。被告認定系爭報酬為同法第 8條第11款在我國境內取得之其他收益，與事實及法令規範均有未合，顯有違誤，訴願決定、復查決定及原處分應予撤銷。
㈡罰鍰部分⑴本件被告責令原告補繳應扣未扣稅款之處分顯有違誤，應予撤銷，已如前述，罰鍰處分自應一併撤銷。
⑵退萬步言，按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為
，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。」為司法院大法官會議釋字第 275號所解釋，故應受行政罰之行為非出於故意或過失者，不罰。本案Peter公司在德國為歐得亞公司從事開發歐洲客戶推銷貨物事宜，其外觀上足以讓一般人都確信其為提供勞務之性質，就連對所得稅法具有高度知識之被告，在復查決定書中都稱歐得亞公司給付Peter公司「勞務報酬」，且被告亦曾於91年8月23日檢查歐得亞公司90及91年度扣繳情形，當時亦未認定給付Peter公司之報酬為其他收益應辦理扣繳，是以，如何期待原告能夠認定其性質非屬勞務報酬，既為期待不可能，原告認定系爭給付為非在我國境內提供勞務之報酬，而未辦理扣繳，並無過失責任，依上揭司法院大法官會議解釋應不予處罰，亦應撤銷罰鍰處分。
乙、被告主張：㈠本稅部分⑴本件原告為歐得亞公司之負責人，亦即所得稅法第89條所稱
之扣繳義務人，該公司88年至92年間給付Peter公司勞務報酬88年度3,875,400元，89年度3,753,500元，90年度4,059,600元，91年度4,144,500元，92年度2,080,100元合計17,913,100元，未依同法第88條及92條之規定於給付時扣取稅款並申報扣繳憑單，案經被告查獲，依法責令原告限期補報並補繳各年度應扣未扣之稅款88年度775,080元，89年度750,700元，90年度811,920元，91年度828,900元，92年度416,020元，合計3, 582,620元。
⑵經查由原告負責之歐得亞公司提示之資料顯示，其給付Pete
r公司之報酬非按照介紹合約成就後而給付且未訂立正式合約，系爭金額非由銷售額中的比例收取收益，而是按月定額給付；原告既堅稱系爭給付費用為外銷佣金，多年來公司帳上卻以「開發費用」記帳，營利事業所得稅結算申報則以「研究費用」申報，均不以「佣金支出」列報，由其公司各年度帳載資料及會計師簽證查核報告均列於研究發展費用項下，顯示各年度各該筆報酬顯與外銷佣金無涉，有其草約、書信及帳載資料等相關資料附卷可稽。再查Peter公司評估收取之營業收益是綜合其營業狀況後評估其規模、營業場所大小，依據對營業收入所需投入的人力、辦公場所、汽車費、差旅費等金額所訂定，原估計1年收取美金145,000元，後經其雙方協議變更為1年美金12萬元，分期支付每月美金1萬元。由Peter公司長期在歐洲搜集市場資訊、分析此類別的商品，從事調查市場、開發未來具有利潤之產品的資訊回饋給歐得亞公司。其交易流程為由歐洲客戶對產品需求與提出新型款式要求給予Peter公司，其將歐洲客戶需求資訊轉知歐得亞公司，該公司由Peter公司所獲客戶需求資訊開發設計產品再交大陸工廠打樣製造，若需修改時則以此流程重複Peter公司在交易流程中提供其對設計專業建議及資訊以取得歐得亞公司定額之給付，揆諸前揭函釋規定，歐得亞公司給付Peter公司各年度之報酬應屬所得稅法第8條第11款規定在中華民國境內取得之其他收益，應於各該年度給付時扣取稅款，並無疑義。從而被告依前揭法令規定，限期責令原告補報並補繳應扣未扣之稅款88年度77 5,080元，89年度750,700元，90年度811,920元，91年度828,900元，92年度416,020元，合計3,582,620元，尚無不合。
⑶原告主張系爭給付款項，係屬佣金性質等情，經查佣金乃居
間之報酬，按民法第568條第1項規定，居間人，以契約因其報告或媒介而成立者為限，得請求報酬。本件依原告所提出之雙方簽訂契約條文以觀，該德國 Peter公司須提供之勞務包括：1.與歐洲現有客戶作更密切的聯繫。2.取得歐洲的新客戶。3.分析此類別之商品並建議動向。4.針對客戶特殊產品完整目標的拓展。5.對客戶通路員工工作產品相關的訓練活動。6.對行銷活動、產品目錄遞送及銷售討論作支援。核其權利義務關係，原告依該契約行為所給付之報酬，並非就因其居間契約成立給予酬勞者，此觀其雙方契約內容即明。則原告之歐得亞公司給付系爭款項，顯非僅單純因居間銷售之法律行為關係，自與居間要件不合，即難謂為具屬銷售佣金性質。
⑷原告復稱系爭給付費用為佣金之勞務報酬，因勞務提供地在
中華民國境外，非屬中華民國來源所得云云。惟查中華民國來源所得，所得稅法第 8條設有第10款規定，列舉各種所得之課徵範圍及認定標準，其中第11款「在中華民國境內取得之其他收益」，乃指不屬於前10款各種所得，而在中華民國境內有所取得者而言，即以取得來源地是否在境內為準，以概括前10款各種所得以外之所得。本件原告為歐得亞公司負責人，該公司係在中華民國境內經營之營利事業，與國外營利事業有業務往來，於88至92年間給付該國外Peter公司系爭款項。對取得該款項之Peter公司而言，其係取得中華民國來源所得，至為顯然。而財政部65 年8月30日臺財稅第35817號函釋略以：「在我國境外提供勞務之外銷佣金免稅」「國內營利事業支付國外營利事業之外銷佣金，如其代我國營利事業推銷貨物之勞務係在我國境外提供，其佣金收入非屬我國來源所得，應不發生扣繳所得稅問題。」之規定要件事實，於本件Peter公司並非單純代原告在我國境外推銷貨物之前述說明情節尚非等同，要難援為適用此函釋。又所得稅法第8條第3款規定「在中華民國境內提供勞務之報酬，為中華民國來源所得。」原告固主張其反面解釋為「在中華民國境外提供勞務之報酬，非為中華民國來源所得。」，惟查所謂「中華民國來源所得」係指取自中華民國之所得，「在中華民國勞務之報酬」，應係指勞務提供之行為地及結果地 (含使用地)均在國外者而言。本件既係由國外公司向中華民國境內提供其因勞務所獲之成果，並供原告之公司使用，自應就其由中華民國所取得之收益課稅。本件原告之公司依其契約而給付系爭款項予外國公司者，自屬所得稅法第8條第11款規定在中華民國境內取得之收益，依同法第88條及第89條規定，原告即對之負有扣繳義務，此乃法理之所然。
原告辯稱系爭給付款項係提供勞務「居間」之報酬，而居間之提供地在中華民國境外，不應課徵所得稅即無扣繳義務云云，洵非可採。復查及訴願決定予以維持，並無違誤。
㈡罰鍰部分：
⑴本件原告為歐得亞公司之負責人，亦即所得稅法第89條所稱
之扣繳義務人，該公司於 88年至92年間給付Peter公司勞務報酬88年度3,875,400元，89年度3,753,500元，90年度4,059,600元，91年度4,144,500元，92年度2,080,100元合計17,913,100 元。未依同法第88條及92條之規定於給付時扣取稅款並申報扣繳憑單，案經被告查獲，原核定遂責令原告限期補報並補繳各年度應扣未扣之稅款 88年度775,080元，89年度 750,700元，90年度811,920元，91年度828,900元，92年度416,020元，合計3,582,620元。原告雖於期限內繳納稅款及補報扣繳憑單，惟因未依法扣繳稅款，核有同法條款前段所定該當處罰之情節，被告原處分乃按各年度應扣未扣之稅款，處以1倍罰鍰為88年度775,080元，89年度750,700元，90年度811,920元，91年度828,900元，92年度416,020元，合計3,582,620元。(計算式：88年度至92年度：775,080×1＋750,700×1＋811,920×1＋828,900×1＋416, 020×1=3,582,620)⑵歐得亞公司於88年至92年間給付Peter公司勞務報酬88年度
3,875,400元，89年度3,753,500元，90年度4,059,600元，91年度4,144,500元，92年度2,080,100元合計17,913,100元，其自應於給付Peter公司各該年度之報酬時扣取稅款，已如前述。又該公司已給付上開各年度之款項，此亦為其所不爭，從而被告原核定依前揭法令規定，限期責令原告補報並補繳各年度應扣未扣之稅款88年度775,080元，89年度750,700 元，90年度811,920元，91年度828,900元，92年度416,020 元，合計3,582,620元。並應依所得稅法第92條第1項辦理扣繳稅款之報繳程序，並無違誤。至於其各度應扣未扣之稅款違章事證明確，原處分依所得稅法第114條第1款前段規定，按各年度應扣未扣之稅額處1倍罰鍰，為775,080元，89年度750,70 0元，90年度811,920元，91年度828,900元，92年度416,020元，合計3,582,620元，揆諸首揭規定，復查及訴願決定予以維持，亦無違誤。
㈢據上論述，本件原處分、訴願決定均無違誤，為此請求判決如被告答辯之聲明。
理 由
一、按「營利事業之總機構在中華民國境外，而有中華民國來源所得者，應就其中華民國境內之營利事業所得，依本法規定課徵營利事業所得稅。」、「本法稱中華民國來源所得，係指左列各類所得：一、…十一、在中華民國境內取得之其他收益。」、「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之：一、…二、機關、團體、事業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技、競賽或機會中獎之獎金或給與、退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸、非屬保險給付之養老金、執行業務者之報酬，及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得。」、「前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如左︰一、…二、薪資、利息、租金、佣金、權利金、執行業務報酬、競技、競賽或機會中獎獎金或給與，及在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體之責應扣繳單位主管、事業負責人及執行業務者；納稅義務人為取得所得者。」、「非中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，有第88條規定各類所得時，扣繳義務人應於代扣稅款之日起10日內，將所扣稅款向國庫繳清，並開具扣繳憑單，向該管稽徵機關申報核驗。」及「扣繳義務人如有左列情事之一者，分別依各該款規定處罰：一、扣繳義務人未依第88條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處1倍之罰鍰；其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處3倍之罰鍰。」，分別為行為時所得稅法第3條第3項、第8條第11款、第88條第1項第2款前段、第89條第1項第2款、第92條第1項前段及第114條第1款所明定。
二、本件係原告於88年度至92年度為歐得亞公司之負責人，亦即所得稅法第89條所稱之扣繳義務人，該公司於88年至92年間給付Peter公司勞務報酬88年度為3,875,400元，89年度為3,753,500元，90年度為4,059,600元，91年度為4,144,500元，92年度為2,080,100元，合計17, 913,100元，未依同法第88條規定按給付額扣繳20%稅款，被告乃依所得稅法第114條第1款前段規定，核定原告補繳應扣未扣稅款88年度775,080元，89年度750,700元，90年度811,920元，91年度828,900元，92年度416,020元，合計3,582,620元，並責令原告補申報扣繳憑單，原告雖已依限繳納稅款暨補報扣繳憑單，惟因未依法扣繳稅款，被告遂依同法條款前段規定，按各年度應扣未扣之稅額處1倍之罰鍰，88年度775,080元，89年度750,
70 0元，90年度811, 920元，91年度828,900元，92年度416,02 0元，合計3,582,620元。原告則表不服，為如事實欄所載之主張。是本件應審究者厥為系爭17,913,100元，是否屬所得稅法第8條第11款所謂「在中華民國境內取得之其他收益」。
三、本院判斷如下：㈠歐得亞公司於88年至92年間給付Peter公司勞務報酬88年度
為3,875,400元，89年度為3,753,500元，90年度為4,059,600元，91年度為4,144,500元，92年度為2,080,100元，合計17, 913,100元之事實，有合約書、88年至92年各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報書等資料在卷足憑，且為原告所不爭執，洵堪認定。
㈡所得稅法第8條規定關於「中華民國來源所得」，有11款情
形；其中前10款係列舉規定，而第11款所規定「在中華民國境內取得之其他收益」為概括規定，乃指不屬於前10款所定之所得，而在中華民國境內有所取得者而言；揆諸其立法理由，是以取得地是否在我國境內為準，以概括前10款各種所得以外之所得。
㈢按「我國境內公司與國外公司簽訂合作協議，由該國外公司
提供其設於大陸上海市軟體發展中心等服務，並依約取得我國境內公司給付之各項報酬‧‧。查新世紀資通股份有限公司及新加坡商優利投資私營有限公司所簽訂合作協議之給付內容，包括辦公場地租賃、設備使用費、行政管理費、軟體研發人員薪資等，與所得稅法第8條第3款前段，有關提供勞務之報酬之性質尚有不符。‧‧。本案新世紀資通股份有限公司依約給付之費用，核屬新加坡商優利投資私營有限公司之中華民國來源所得，應由新世紀資通股份有限公司於給付時，依所得稅法相關規定扣繳所得稅。」，為財政部90年11月9日台財稅字第0900456683號函之見解，該函釋乃係主管機關就所屬機關因執行所得稅法第8條之規定發生疑義，以主管機關之地位為符合法規原意之釋示，與上開法律規定之立法意旨相符，本院自得予以援用。查依卷附原告所提出之雙方簽訂契約條文以觀，該Peter公司須提供之勞務包括：
⑴與歐洲現有客戶作更密切的聯繫，主要針對有自己銷售管道的公司。⑵取得歐洲的新客戶，主要是在這個領域的公司及分支。⑶分析此類別之商品並建議動向，以完成並圓滿達到客戶自有服裝品牌及服裝線。⑷針對客戶特殊產品完整目標的發展，其基礎建立於第四點。⑸對客戶通路員工工作產品相關的訓練活動。⑹對行銷活動、產品目錄遞送及銷售討論作支援等語。另揆諸歐得亞公司提示之資料顯示，其給付Peter公司之報酬，並非按照介紹合約成就後而給付且未訂立正式合約，系爭金額非由銷售額中的比例收取收益，而是按月定額給付；如屬外銷佣金，何以公司帳上卻以「開發費用」記帳，營利事業所得稅結算申報則以「研究費用」申報，均不以「佣金支出」列報？再者，Peter公司評估收取之營業收益是綜合其營業狀況後評估其規模、營業場所大小，依據對營業收入所需投入的人力、辦公場所、汽車費、差旅費等金額所訂定，原估計1年收取美金145,000元，後經其雙方協議變更為1年美金12萬元，分期支付每月美金1萬元。由Peter公司長期在歐洲搜集市場資訊、分析此類別的商品，從事調查市場、開發未來具有利潤之產品的資訊回饋給歐得亞公司。其交易流程為由歐洲客戶對產品需求與提出新型款式要求給予Peter公司，其將歐洲客戶需求資訊轉知歐得亞公司，該公司由Peter公司所獲客戶需求資訊開發設計產品再交大陸工廠打樣製造，若需修改時則以此流程重複Peter公司在交易流程中提供其對設計專業建議及資訊以取得歐得亞公司定額之給付；足認原告依該契約行為所給付之報酬，並非就因其居間契約成立給予酬勞者；揆諸上開財政部函釋意旨，即屬「在中華民國境內取得之其他收益」，是以原告主張本件係屬「進口佣金」，並非在中華民國境內取得收益乙節，容有誤解，自不足採。從而被告限期責令原告補報並補繳應扣未扣之稅款88年度775,080元，89年度750,700元，90年度811,920元，91年度828,900元，92年度416,020元，合計3,582,620元，依法自無不合。
㈣按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特
別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。‧‧。」為司法院釋字第 275號解釋意旨。查原告既於88年度至92年度為歐得亞公司之負責人，亦即所得稅法第89條所稱之扣繳義務人，該公司於88年至92年間給付Peter公司勞務報酬合計17,913,100元，即負有應依所得稅法第88條規定之扣繳率扣取稅款之義務；原告對於上開扣繳義務而未予以扣繳，自應有應注意能注意而不注意之過失，且亦不因不知法律規定而免罰；是原告主張本件其既無故意，又無過失，應予以免罰，尚難可採。
四、綜上所述，原處分依法並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤；原告徒執前詞，聲請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
五、本件事證已明，兩造其餘主張或答辯，已與本院判決結果無涉，爰毋庸一一論列，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 12 月 22 日
第七庭審判長法 官 劉 介 中
法 官 李 玉 卿法 官 黃 秋 鴻上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 94 年 12 月 22 日
書記官 王琍瑩