臺北高等行政法院判決
94年度訴字第00576號原 告 聯發科技股份有限公司代 表 人 甲○○董事長）住訴訟代理人 許祺昌 會計師複代理人 蔡雅萍 會計師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 許虞哲（局長）住同上訴訟代理人 乙○○
丙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國93年12月24日台財訴字第09300410690 號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：原告民國（下同）88年度營利事業所得稅結算申報案，原申報合於獎勵規定之免稅所得（下稱免稅所得）為新台幣（下同）1,617,566,023 元，原查以免稅產品之生產設備應以主要生產設備開始作業之前1 年（86）為基期計算免稅銷貨收入，核定免稅所得1,411,322,426 元。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，遭訴願決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分（含復查決定）對於不利於原告之部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告以原告係自聯電股份有限公司分割設立之公司，否認原告屬新投資創設之公司，而改採「增資擴展」之計算公式核定原告免稅所得額，是否適法？㈠原告主張：
⒈原告於86年間設立，在法律上屬新設公司，於計算各年度
之免稅所得額時，自應以「新設公司」免稅所得之計算公式為依據，始符法制。然被告竟以原告屬分割設立之公司為由，否認原告屬於新設公司之事實，並改採「增資擴展」之公式核定原告之免稅所得額，其之認事用法顯有錯誤：
⑴按「本條例所稱科學工業，指經核准在園區內成立從事
高級技術工業產品之開發製造或研究發展之事業。...」、「科學工業得自其產品開始銷售或勞務開始提供之日起二年內，自行選定四年內之任何一會計年度之首日開始，連續免徵營利事業所得稅五年。... 」為科學工業園區設置管理條例第3 條及同法第15條所明訂。
⑵查原告於86年5月28日正式設立，此由科學工業園區管
理局87原商字第16397號函即可得知，核准函中並明白揭示：「1.貴公司係經核准新設投資創立之園區事業符合科學工業園區管理條例第3條所稱科學工業規定，得依同法第15條規定享受連續5年免徵營利事業所得稅之獎勵。」承此，原告在法律上屬新設公司要無疑義，於計算各年度之免稅所得額時，自應以「新設公司」免稅所得之計算公式為依據，始符法制。
⑶然財政部卻僅因原告係自聯電公司之IC設計部門切割成
立之公司，即認定原告與一般新設公司之情況不同，據此核定原告應適用「增資擴展」免稅所得計算公式計算免稅銷貨收入及免稅所得額，其處分顯有適用法規不當之違誤，而應予以撤銷。
⑷按憲法第19條規定：「人民有依法律納稅之義務」，即
明白揭示租稅法定主義之意旨。所謂租稅法定主義係指課稅僅於其由法律所規定之範圍內始得為之，此即課稅的合法性或法律保留，換言之，僅在與稅捐之法律效果相連結的法律所定構成要件滿足時，才可以課稅，亦即所謂課稅的構成要件合致性，或課稅要件法定主義。惟查「增資」之構成要件必定是在公司設立登記之後，再依公司法第156條第2項分次發行新股，或依同法278條第2項發行增資後之新股之行為，而原告取得前揭科學工業園區管理局免徵營利事業所得稅之核准函時，實收資本額及登記資本額均為2億元，與增資之法律構成要件全然不符，根本無從適用「增資擴展」之方式計算免稅所得額，被告以「增資擴展」之方式核定原告之免稅所得額，顯已違反租稅法定主義之精神，而不足採。
⒉聯電公司因分割所移轉予原告之系爭免稅產品，就原告而
言，實與向外購買課稅產品無異。則計算88年度之免稅所得時，亦僅需減除系爭免稅產品於88年度之實際銷售額即為已足，而非減除系爭免稅產品於86年度所產生之銷售額，始符法制：
⑴按「新創立之股份有限公司免稅部分：㈠全部產品合於
獎勵標準及類目及標準者：核定全部所得額－前三年核定虧損額－各項免計所得額－（營業外收入－營業外支出）＝免稅所得額。㈡部分產品合於獎勵標準及類目及標準者：〔核定全部所得額－前三年核定虧損額－各項免計所得額－（營業外收入－營業外支出）〕×合於獎勵免稅產品銷貨收入淨額/全部產品銷貨收入淨額＝免稅所得額。㈢部分產品合於獎勵類目及標準者，生產設備非全部受獎勵者：⒈免稅產品銷貨（業務）收入淨額〔受獎勵生產設備之生產能力（或成本金額）受獎勵生產設備與非受獎勵生產設備之生產能力（或成本金額）〕＝合於獎勵免稅產品銷貨（業務）收入金額。⒉〔全部所得額－各項免計所得額－（非營業收入－非營業損失）〕〔合於獎勵免稅產品銷貨（業務）收入金額全部產品銷貨（業務）收入淨額〕＝免稅所得額」為財政部
77.5.18台財稅第000000000號函所明釋。⑵因為營利事業生產行銷免稅產品所生之所得，並非全部
免稅，而是僅針對「受獎投條例獎勵之機器設備」所產生之所得免稅而已，如以數學公式來說明，A代表課稅產品所得（全部均屬課稅所得）、B代表免稅產品所得，而B之項下可再細分為：B1代表免稅產品所得中之課稅所得，即以「非受獎投條例獎勵之機器設備」所生產銷售之免稅產品（下稱非受獎勵免稅產品）之所得；B2才代表免稅產品所得中之免稅所得，即以「受獎投條例獎勵之機器設備」所生產銷售之免稅產品（下稱受獎勵免稅產品）之所得。因此，前揭函釋即將新設立之公司免稅所得額（即B2）應如何計算可分下列三種模式：①當營利事業所生產行銷之產品均自受獎投條例獎勵之
機器設備所生產者（所得額之組成為B2），則因為所得額皆由受獎勵免稅產品之銷售所組成，故得以全部所得額適用免稅。
②如生產行銷之產品包括課稅產品及受獎勵免稅產品時
（所得額之組成為A及B2），則因為所得額之組成中，有部分屬於生產銷售課稅產品之所得，部分屬於生產行銷受獎勵免稅產品之所得，因此，免稅所得額之計算應以免稅產品銷貨收入金額佔全部產品銷貨收入金額之比例適用免稅待遇。
③而當生產行銷之產品包括課稅產品、非受獎勵免稅產
品及受獎勵免稅產品時（所得額之組成為A、B1、B2），如僅按②之收入比例只能區分出課稅產品及免稅產品之所得額，並無法區分非受獎勵免稅產品之所得額及受獎勵免稅產品之所得額（即B1、B2）究竟為何。此時，再按受獎勵生產設備之成本金額佔受獎勵生產設備與非受獎勵生產設備之成本金額，加以調整，即可得出免稅所得額（即B2）。
⑶如前所述，原告86年自聯電公司之IC設計部門切割設立
，在法律上屬新設公司，應按行為時促進產業升級條例第8條之1第2項第1款「新投資創立」之規定，以前揭新設公司之計算方式得出88年度之免稅所得額，要甚明確。至於聯電公司86年度分割移轉免稅產品，究其實質實等同於聯電公司先以現金發起設立原告後，原告再以所持之現金向聯電公司購買系爭免稅產品。因此系爭免稅產品自始即非原告所生產，則依科學工業園區管理條例第15條之意旨，自無適用免稅待遇之餘地，易言之，原告銷售聯電公司所移轉之系爭免稅產品，實與向外購入應稅產品再行出售無異，其所得屬課稅產品所得。因此，計算免稅所得額時僅需按前揭新設立之公司免稅所得額計算公式之收入比例加以調整，即可得出正確金額。然被告僅因原告係由聯電公司分割成立，即否定原告係屬新設公司之事實，是參照行為時促進產業升級條例第8條之1第2項第2款「增資擴展事業」之規定，計算原告之免稅所得額，其適用法規顯有不當而應予以撤銷。
⒊行為時促進產業升級條例第8條之1第2項第2款「增資擴展
事業」之規定（下稱增量法），旨在將「各年度」免稅產品之銷售額區分為「增資擴展前已存在之設備所生產及銷售」及「因增資擴展所購入之設備所生產及銷售」這二部分，再分別給予應、免稅之不同待遇。而聯電公司86年並未移轉生產系爭免稅產品之設備予原告，而且該等設備於88年並未提供原告任何免稅產品之生產，依法自無增量法之適用：
⑴按「㈠增資擴展設備新增所得之計算：1.增資擴展新增
設備全部受獎勵者：⑴增資擴展後免稅產品銷貨（業務）量－增資擴展前一年度免稅產品銷貨（業務）量＝新增合於獎勵免稅產品銷貨（業務）量。... 」為財政部
77.5.18台財稅第000000000號函所明釋。⑵前揭增量法計算公式中，以「增資擴展後免稅產品銷貨
量」減去「增資擴展前一年度免稅產品銷貨量」為新增合於獎勵免稅產品銷售量，其理由如后：
①增量法計算公式之精神：由於「增資擴展前所購入之
設備」及「增資擴展後所購入之設備」均生產相同之免稅產品，但僅有以「增資擴展後購入之設備」所生產行銷之免稅產品才有免徵營利事業所得稅之適用。
而單從免稅產品並無從區分究竟是以「增資擴展前之設備」所生產亦或是以「增資擴展後之設備」所生產。因此，免稅所得計算公式遂假設「增資擴展『前』之設備」於「增資擴展『後』所提供之生產量，與該設備於「增資擴展」『前一年度』」之生產量相同，進而規定：所有設備（含增資擴展前之設備及增資擴展後之設備）於個年度生產行銷之免稅產品，減除「增資擴展前之設備『前一年度』免稅產品」即等於各年度受獎勵免稅產品之銷售量。
②舉例來說，甲公司86年成立，當時有設備1億元生產
免稅產品，每年銷售產1萬單位，因當時未申請適用免稅，故該設備屬增資擴展前之設備，而所產出之產品即屬非受獎勵之免稅產品。後甲公司於87年辦理增資並購入設備2億元，並申請適用免稅，因此，87年度所購入設備即屬增資擴展後之設備。而甲公司3億元之設備在87年度共銷售3萬單位免稅產品，但僅有增資擴展後之設備2億元所生產之免稅產品才屬受獎勵之免稅產品，此時，將87年度3萬單位之銷售量減除增資擴展前一年度銷售量1萬單位，即為受獎勵之免稅產品銷售量。由此可知，營利事業一定是在「增資擴展『前』、『後』均有生產設備」而且「均生產免稅產品」之情況下，始有增量法之適用，亦即新增合於獎勵免稅產品銷售量之計算才需減除增資擴展前一年度免稅產品銷貨量。
⑶承上所述，聯電公司86年度並未移轉生產系爭免稅產品
之設備予原告，亦即該等設備並未於88年度提供原告任何免稅產品之生產，自不符合「增量法」關於「增資增資擴展『前』之設備，於增資擴展『後』之個年度，仍繼續提供其於增資擴展前一年度已有之免稅產品銷售量」之基本假設，而斷無增量法之適用，其理自明。
⑷惟財政部卻稱：「... 又本案如聯電公司未辦理分割，
而仍由聯電公司進行投資購置全新機器設備申請適用免稅者，則該次免稅之範圍，依法應以該次增資擴展所創造出之新增所得為限，並未擴及於增資擴展前舊營業規模所產生之所得。... 」云云，顯係假設聯電公司若未分割，則將於增資擴展後，同時以「增資擴展前之設備」及「增資擴展後之設備」生產免稅產品，故推論需以「增量法」使「增資擴展前之設備」之生產量不適用免稅待遇，然實質上，財政部假設之「增資擴展前之設備」（即生產系爭免稅產品之設備）係留在聯電公司，是該等設備於88年度之生產量，係於聯電公司適用「應」稅待遇，而未由原告申報為免稅銷售額，足見原告申報免稅之範圍，已如財政部要求，並未擴及其所假設之「增資擴展前舊營業規模所產生之所得」，依法自無須再減除該等設備於86年之銷售量，要無疑義。
⑸再者，財政部又稱：「... 經查訴願人係於86年5月自
聯華電子股份有限公司之IC設計部門切割成立，所有人員及產品一併移交並繼續運作，與一般新設IC設計公司須經數年之研究發展成果及擴展營收有別，據此原核定按增資擴展免稅所得計算公式予以減除完成年度（86年）之前一年度銷貨量計算免稅銷貨收入及免稅所得額並無不合...」云云，其認事用法顯有重大違誤，原告謹分述如後：
①被告指摘原告「與一般IC設計公司不同」，後隨即得
出原告應採「增量法」之結論，實令原告感到不解，蓋因五年免稅之適用要件乃在於「新設或增資」、「購置新設備」及「生產免稅產品」等條件，至於是否「經研發數年後始開始生產」則非所問，足見被告做成系爭處分實欠缺法理依據，而未足採。
②在增量法下，因為增資擴展前之生產設備及增資擴展
後之生產設備每年均會產出相同之免稅產品，因此增資擴展之生產設備購置「前」、「後」免稅產品銷售量之差額，即為新增合於獎勵免稅產品銷貨量。惟查原告所有非受獎勵之免稅產品均為86年度分割時自聯電公司移轉而來，並已於86年度銷售6,475,000單位，被告以增量法之方式，在免稅期間內，將每一年度免稅產品銷貨量不斷重複減除「86年度移轉之免稅產品銷售數」，不僅違背增量法之精神更使原告免稅所得額嚴重低估，顯見被告所採用之計算公式完全錯誤，並不足採。舉例來說，某營利事業90年度分割時自他公司移轉1000單位A產品，並已於90年度銷售完畢，後該公司於91年度購置機器設備生產A產品並申請適用免稅獎勵，免稅期間為91年度至95年度，各年度A產品之銷售量均為5000單位。因為該公司91年度至95年度之免稅產品均為受獎勵設備所生產，故全部屬受獎勵之免稅產品銷售量，承此，各年度合獎勵免稅之免稅產品銷售量即為5000單位。倘若以被告之見解，則該公司91年度至95年度之合於獎勵之免稅產品銷售量均需將90年度自他公司移轉並銷售之非受獎勵之免稅產品1000單位減除，則形成「90年度移轉之免稅產品銷售數」需每年不斷重複減除之現象，顯不足採。
⑹原告在86年度出售之產品係由外部購入而非自行生產，
此由原告在86年度並無任何生產設備即可得證，因此，原告86年度購入之產品其租稅效果，僅不得享受免稅待遇，萬萬不得將其視為原告購入設備所生產的產品，而作為免稅公式增量法的基期數量予以減除：
①按財政部77.5.18台財稅第000000000號函所揭示增量
法計算公式中，以「增資擴展後免稅產品銷貨量」減去「增資擴展前一年度免稅產品銷貨量」 (基期數量)為新增合於獎勵免稅產品銷售量，其理由係「增資擴展前所購入之生產設備」及「增資擴展後所購入之生產設備」均生產相同之免稅產品，但僅有以「增資擴展後購入之生產設備」所生產行銷之免稅產品才有免徵營利事業所得稅之適用，因此，所有生產設備（含增資擴展前之設備）於當年度生產之免稅產品，減除「增資擴展前之設備『前一年度』生產的免稅產品」即等於增資擴展後各年度受獎勵免稅產品之銷售量。
②依前述公式可知，本案被告核定88年度免稅產品之銷
售量須減除「聯電公司分割時移入之免稅產品於原告86年度所產生之銷售量」，並據以調減原告免稅所得額1,411,322,426元，原告實感冤屈，因原告在86年度並無任何生產設備，生產設備係87 年度所購入（公司帳列機器設備），此詳原告87及86年度之資產負債表及86年度固定資產明細表可知，準此，原告86年度既無生產設備，何來增資擴展前之設備所生產的免稅產品可供減除。
③承上所述，原告86年度之產品係由外部購得，再予以
出售，因此，被告應僅得要求原告86年度之產品銷貨收入不得享受免稅待遇，而不得將86年度之外購產品視為每期計算免稅收入的基期數量不斷重複予以減除，始符法意。
⒋原告於行政訴訟補充理由狀說明原告於計算免稅所得係參
照獎勵投資條例第6條免稅所得計算公式第1點「新投資創立五年免稅」中第2項「部分產品合於獎勵類目及標準者」之計算公式，計算如后：
免稅所得額＝[全部所得額－各項免計所得額－（非營業收入－非營業損失）]×[合於獎勵免稅產品銷貨（業務）收入淨額÷全部產品（業務）收入淨額][2,121,398,063 －0－0]×[4,310,664,123÷5,653,364,029]＝1,617,566,023，此為免稅所得額。
非營業收入＝123,820,985，小於營業收入及非營業收入總額（5,653,364,029＋123,820,985）10%，故不予計算。
合於獎勵免稅產品銷貨金額計算如下：5,653,329,998×100﹪×（1－23.75﹪）＝4,310,664,123。
⒌綜上所述，原處分及訴願決定實有諸多違誤，請判決如起訴之聲明，以維原告權益。
㈡被告主張：
⒈按「合於前條規定之重要科技事業及重要投資事業，於其
股東開始繳納股票價款之當日起2年內得經其股東會同意選擇適用免徵營利事業所得稅或前條股東投資抵減之規定，擇定後不得變更。前項選擇適用免徵營利事業所得稅者，依下列規定辦理︰一、屬新投資創立之事業，自其產品開始銷售之日或開始提供勞務之日起，連續5年內免徵營利事業所得稅。二、屬增資擴展之事業，自新增設備開始作業或開始提供勞務之日起，連續5年內就其新增所得，免徵營利事業所得稅。但以增資擴建獨立生產或服務單位或擴充主要生產或服務設備為限。第2項免徵營利事業所得稅，得由該事業在其產品開始銷售之日或勞務開始提供之日起，2年內自行選定延遲開始免稅之期間；其延遲期間最長不得超過4年，延遲後免稅期間之始日，應為一會計年度之首日。」為行為時促進產業升級條例第8條之1所明定。
⒉原告原申報免稅所得1,617,566,023元，原查以原告係屬
增資擴展事業，遂以主要生產設備開始作業之前1年（86年）為基期計算免稅銷貨收入，另加計（88）園商字第027804號函核准受獎勵生產機器設備之88年度使用比例（1個月），調整免稅生產機器設備比率為94.13%，核定免稅所得1,411,322,426元。
⒊查原告係於86年5月自聯電公司之IC設計部門分割成立，
上開分割行為，係將聯電公司得獨立營運之一部或全部之營業讓與原告，作為原告發行新股予原告或原告股東對價之行為；聯電公司於分割前業已生產該項免稅產品，分割後原告既承受聯電公司之營業，僅屬組織調整之範圍，縱然分割後原告所取具目的事業主管機關所核發之證明文件，核准適用5年免徵營利事業所得在案，但其性質仍屬聯電公司營業之延伸。又本案如聯電公司未辦理分割，仍由聯電公司進行投資購置全新機器設備申請適用免稅者，則該次免稅之範圍，依法應以該次增資擴展所創造出之新增所得為限，並未擴及於增資擴展前就營業規模所產生之所得。是本案縱原告係按新投資創立取得相關公司登記及科學工業園區之相關核准證明，但依實質課稅原則，核定原告按「增資擴展」方式減除聯電公司於分割前之86年度既有免稅所得部分，並就新增投資所得計算免稅所得，並無不合，請予維持。
⒋被告於計算原告免稅所得時係按「增資擴展」之計算方式
予以減除增資擴展完成年度之銷貨量，以求得正確之免稅產品銷貨收入，計算如后：
唯讀光碟機晶片組88年銷售量79,672,700－86年銷售量6,475,000＝73,197,700。
88年增量73,197,700×88年平均單價69.04＝5,053,569,208（符合投資計劃之產品銷貨收入淨額）；MEFG產品88年銷售量1,423,900－86年銷售量0＝1,423,900。
88年增量1,423,900×88年平均單價89.85＝127,935,511（符合投資計劃之產品銷貨收入淨額）；
DVD PLAYER產品88銷貨量130,000－86年銷售量0＝130,000。
88年增量130,000×88年平均單價189.73＝24,665,220（符合投資計劃之產品銷貨收入淨額）；5,053,569,208×94.13 ﹪×（1－24.03﹪）＋127,935,511×94. 03﹪×（1-14.51﹪）＋24,665,220×94.13﹪×（1-17.23﹪）＝3,736,004,637（免稅銷貨收入）故免稅所得即為：[2,135,628,891－0－0]×3,736,004,637 ÷5,653,364, 029＝1,411,322,426⒌依行為時科學工業園區設置管理條例第15條第1項及第2項
第1款之免稅規定，旨在獎勵科學工業投資而提供該科學工業之「新增投資所得」免稅之獎勵，惟該條例第15條第1項及第2項分別規範新投資創立及增資擴展之適用情形，但就其免稅所得之計算而言，係在確實計算出新投資創立與增資擴展所創造之新增投資所得，二者之免稅範圍並無差別。查原告係86年5月28日由聯電IC部門分割成立，惟該次增資投資計畫完成開始作業日期卻為86 年7月29日，又查該次投資計畫開始作業之設備均為「非屬增加產量生產設備」，且當年度即有「唯讀光碟機品」、「MEPG解壓縮品」及「DVD-PLAYER」等免稅產品銷貨量，其產品研發、產製週期有違常情，原告實質上承受被分割公司之營業，繼續生產（提供）該項免稅產品（勞務），顯屬被分割公司營業之延伸，准此，應以主要生產設備開始作業日之87年度之前一年度（86年）為基準年，核算88年度因以經核准之主要增加產量生產設備所生產之免稅產品，方符合免稅所得之計算。另參酌企業併購法第1條規定：「為利企業以併購進行組織調整，發揮企業經營效率，特制訂本法。」，其立法目的係為利企業以併購進行組織調整，排除現行公司法及證券交易法等各種法律對於企業併購之障礙所制定之法律。在障礙排除的過程中，「租稅的中立性」是一個重要觀念。按「租稅中立」並非「租稅優惠」，所謂「租稅中立」係指不以租稅手段干預經濟行為，及不論有無分割，所負擔之租稅都應相同，方符合立法意旨。
⒍鑑此，原告係自聯華電子股份有限公司之IC部門分割成立
，屬繼續承受被分割公司之業務，其性質仍屬被分割公司營業之延伸，依實質課稅原則及前揭企業併購法立法旨意，雖形式上屬「新投資創立」之投資計畫，其88年度分割後之免稅所得計算，應按「增資擴展」公式，減除被分割公司於分割前之既有營業部分，並就其新增投資所得計算免稅所得額，較為公允。
綜上論述，原告之訴為無理由，請准如答辯之聲明判決。
理 由
一、按「合於前條規定之重要科技事業及重要投資事業，於其股東開始繳納、股票價款之當日起二年內得經其股東會同意選擇適用免徵營利事業所得稅或前條股東投資抵減之規定，擇定後不得變更。」、「前項選擇適用免徵營利事業所得稅者，依下列規定辦理︰屬新投資創立之事業，自其產品開始銷售之日或開始提供勞務之日起，連續五年內免徵營利事業所得稅。屬增資擴展之事業，自新增設備開始作業或開始提供勞務之日起，連續五年內就其新增所得，免徵營利事業所得稅。但以增資擴建獨立生產或服務單位或擴充主要生產或服務設備為限。」及「第二項免徵營利事業所得稅，得由該事業在其產品開始銷售之日或勞務開始提供之日起，二年內自行選定延遲開始免稅之期間；其延遲期間最長不得超過四年，延遲後免稅期間之始日，應為一會計年度之首日。」為行為時促進產業升級條例第8 條之1 所明定。
二、查本件原告88年度營利事業所得稅結算申報案，原申報合於獎勵規定之免稅所得為1,617,566,023 元，惟經被告原查以免稅產品之生產設備，應以主要生產設備開始作業之前1 年
（86）為基期計算免稅銷貨收入，核定免稅所得1,411,322,426 元。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，遭訴願決定駁回，遂向本院提起行政訴訟之事實，有被告88年度營利事業所得稅事件復查案件審查報告書、科學園區管理局87年7 月8 日園商字第16397 號函、原告88年度合於獎勵類目及標準免稅所得計算說明、原告公司86年4月24日籌備處函、原告86年12月31日及87年12月31日資產負債表、復查申請書及訴願書等各附原處分卷足稽，堪認為真實。兩造主要爭執在：被告以原告係自聯華電子股份有限公司（下稱聯電公司）分割設立之公司，否認原告屬新投資創立之公司，而改採「增資擴展」之計算公式核定原告免稅所得額，是否適法？對此，㈠原告主張依照獎勵投資條例第6條免稅所得計算公式第1 點「新投資創立五年免稅」中第2項「部分產品合於獎勵類目及標準者」之計算公式，本件應適用之計算公式為：免稅所得額＝[ 全部所得額－各項免計所得額－（非營業收入－非營業損失）] ×[ 合於獎勵免稅產品銷貨（業務）收入淨額÷全部產品（業務）收入淨額]等語。㈡被告則主張主張依照獎勵投資條例第6 條免稅所得計算公式第2 點「增資擴展4 年免稅」中第2 項⑷「．．．
生產設備非全部受獎勵者」，本件應適用之計算公式為：新增免稅所得額＝[ 全部所得額－各項免計所得額－（非營業收入－非營業損失）] ×[ 新增合於獎勵免稅產品銷貨（業務）收入金額÷全部產品（業務）收入淨額] 等語置辯。
三、經查：㈠本件原告88年度營利事業所得稅結算申報，原申報合於獎勵
規定之免稅所得為1,617,566,023 元，惟經被告初查以免稅產品之生產設備，應以主要生產設備開始作業之前1 年（86年）為基期計算免稅銷貨收入，核定合於獎勵規定之免稅所得僅為1,411,322,426 元，原告不服主張被告核定所適用之計算公式為「增資擴展」類型之公式，惟原告屬「新投資創立」類型之新公司，非屬增資擴展類型，應適用新投資創立類型之計算公式。是本件應審究者厥為原告究為「增資擴展」或「新投資創立」之公司？㈡按「本條例第8 條第1 項所稱創立，指於本條例施行後，依
法完成公司設立登記；所稱擴充，指於本條例施行後，依法完成增資變更登記。」促進產業升級條例施行細則第14條定已有定義明文。又參考改制前行政法院86年度判字第2004號判決對於所謂「增資擴展」亦有定義之說明：「．．．所稱增資擴展，係指增加資本擴展設備並依公司法規定辦妥增資手續者，其擴展供生產或提供勞務設備之價值超過其增加資本額者，並應以投資計畫先送請事業主管機關及財政部核准。．．．」據上，可知促進產業升級條例所謂「新投資創立」之公司，自係指依公司法成立新公司，並依法完成公司設立登記者而言。至於「增資擴展」則係指已依公司法完成設立登記之公司，依公司法辦妥增資手續，經主管機關核准，依法完成增資變更登記者而言。亦即何謂「新投資創立」或「增資擴展」之公司，法令已有相當明文之規定，足為參據。
㈢查本件原告於86年5 月28日依公司法之規定向經濟部申請設
立登記，且其投資創立之股款包含現金170,000,000 元，並非純為生產設備等「類似增資擴展」非現金轉投資之公司，有原告設立登記事項卡及經濟部公司執照影本附卷足稽，參酌上揭新投資創立與增資擴展之區分說明，足見原告公司屬「新投資創立」之公司無疑。被告主張原告為增資擴展公司，容有未合。
㈣雖被告稱原告部分員工係從聯電公司移撥，可見原告之技術來
自聯電公司，屬聯電公司分割出來之子公司，並非新投資創立之公司等云。惟查公司是否屬新投資創立，應依前揭法律規定決定，不能僅憑原告公司人員部分來自他公司即認定非屬新投資創立公司。況當時公司法無相關法令並公司分割或子公司之規定，且原告之公司設立登記並非登記為聯電公司之分公司，有上開原告公司登記事項卡足考，更且原告86公司設立當時之資產負債表，並無生產設備，顯見原告成立之初並無自聯電或其他公司移轉生產設備之情事，亦有該資產負債表影本附卷可查，難謂原告係聯電公司之分割公司或子公司，而承受被分割公司之業務，被告所辯難以憑採。被告雖復稱原告成立之初，其技術大多來自聯電公司，與一般新投資創立公司之技術有待開發者不同等云。惟按促進產業升級條例獎勵投資之免稅優惠適用對象，僅對公司係屬「新投資創立」或「增資擴展」為規定，並未對「技術」（KNOW-HOW）部 分為規定，被告將之擴大解釋至「技術轉移」亦屬增資擴展之一種，容有誤解法令情形，除經函令或修法明定外，乃增加法令所無之限制，亦有未合。故而被告主張原告係自聯電公司之IC部門分割成立，屬繼續承受被分割公司之業務，其性質仍屬被分割公司營業之延伸，依實質課稅原則及前揭企業併購法立法旨意，雖形式上屬「新投資創立」之投資計畫，其88年度分割後之免稅所得計算，應按「增資擴展」公式，減除被分割公司於分割前之既有營業部分，並就其新增投資所得計算免稅所得額等云，即屬無足憑採。
四、綜上，原告所訴其係新投資創立之公司，免稅額之計算公式應依照獎勵投資條例第6 條免稅所得計算公式第1 點「新投資創立五年免稅」中第2 項「部分產品合於獎勵類目及標準者」之計算公式，而不採增資擴展之計算公式，為有理由，被告原處分未慮及原告係新投資創立之類型，將之誤為增資擴展之類型，以致適用增資擴展之計算公式，依前揭規定與說明，容有違誤，訴願決定對此缺失未予糾正仍予維持，亦有未合，原告訴請撤銷，為有理由，均應予以撤銷，發回被告機關另為適法之處分，以維法制。
五、兩造其餘攻擊及防禦方法，因事證已明，且心證已形成，無核與本件判決結果無涉，不再一一論述。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 7 月 27 日
第六庭審判長法 官 黃 清 光
法 官 許 瑞 助法 官 陳 鴻 斌上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 7 月 27 日
書記官 蔡 逸 萱