臺北高等行政法院判決
94年度訴字第985號原 告 甲○○訴訟代理人 丙○○被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和(局長)訴訟代理人 乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國94年2月4日台財訴字第09300573480號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：原告88年度綜合所得稅結算申報，經法務部調查局臺北市調查處（以下簡稱北市調處）查獲其短漏報取自訴外人陳謙吉之利息所得新台幣（下同）6,166,429元，通報被告審理結果，合併核定原告綜合所得總額為14,318,938元、淨額為13,664,525元，除補徵所漏稅額2,466,572元外，並依所得稅法第110條第1項規定，按所漏稅額2,466,572元處以0.5倍之罰鍰計1,233,200元（計至百元止）。原告不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造爭點：被告認定原告於88年度取有系爭利息所得，所為
處分有無違誤？㈠原告主張之理由：
⒈查匯豐證券股份有限公司（以下簡稱匯豐公司）負責人陳
謙吉等人因經營證券融資事業（即俗稱之丙種墊款），自有資金不足，且未依丙種墊款慣例向客戶收取融資保證金，致丙種墊款客戶買賣股票發生虧損時，未補足之墊款日增，為尋找資金挹注，利用經營匯豐公司之便，向銀行、存款人借款，隱瞞財務鉅額虧損事實並偽造文書及帳冊，進而挪用侵占等情，業經臺灣台北地方法院（以下簡稱台北地院）91年度訴字第105號及臺灣高等法院（以下簡稱高院）93年度金上重訴地字第1號判決在案。經查台北地院91年度訴字第105號刑事判決載明略以，陳謙吉等人為避免以匯豐公司名義向銀行貸款並加以侵占之事實為會計師查核發現，乃以偽造文書、偽造帳冊之方式，故意隱瞞渠等向銀行及私人借貸之債務，致匯豐公司自83年至89年之財務報表發生不實之結果（公布之帳面資料每年均有數千萬盈餘，非鉅額借貸虧損），可知陳謙吉自83年至89年期間確有偽造帳冊等情。準此，被告僅憑偽造不實之帳冊，認定原告取有系爭利息所得，顯有違誤。
⒉次依前開台北地院刑事判決所載，訴外人陳施雙玉（陳謙
吉之妻、兼職務代理人）辯稱陳謙吉將公司資產挪為丙種墊款之用，係公司有關舉債或清償之行為，以會計術語稱為借貸平衡，公司資產並無減損等語，亦可證匯豐公司完全係以人為方式運作會計制度及會計原則。是匯豐公司帳上盈餘之來源實係私自收受存款與借貸而來之資金，即左手轉至右手之記帳方式。而原告就匯豐公司帳款支出是否均如帳冊所載達到實際支出目的，及帳冊所載原告提領之利息名目是否已由原告實質收取等諸多疑點，業已於復查及訴願程序中提出，惟被告迄未就本件核課之憑證從何而來作具體說明，參照行政法院（現改制為最高行政法院）89年度判字第602號判決「納稅義務人已就未收付實現之事實為釋明，稽徵機關即應依職權，就有無取得所得之事實予以調查。」意旨，顯然未盡舉證之責。
⒊又高院93年度金上重訴字第1號判決理由載明「陳炳林、
同案被告陳謙吉及被告陳施雙玉、郭俊麟等4人以匯豐證券公司名義，經營收受存款業務及對外向私人借款，吸收資金後，加以侵占。」等語，足見原告係侵占罪之被害人，原告不僅從未獲得陳謙吉支付之利息，尚血本無歸，全部為陳謙吉等人所侵占，何有利息所得？況陳謙吉於「錢條」上記載承諾之利息，僅係詐騙更多資金之手段，原告亦係經由法院判決始知情。且依台北地院91年度訴字第105號刑事判決附表1所示，原告貸與陳謙吉等人246,633,367元並為未清償解約者，債權本金如此龐大，匯豐公司之負債遠大於資產，實際上早已破產，如何以現金支付？參照最高法院18年上字第1318號判例「金錢債務之清償須依契約本旨交付金錢，始能發生履行之效力，．
．．」意旨，陳謙吉既未依債務本旨償還債務，則被告將錢條視為原告取有系爭利息所得之憑據，違反收付實現原則至明。是被告認事用法顯有違誤，原處分應予撤銷。
㈡被告答辯之理由：
⒈本稅部分：
①按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併
計算之：．．．第4類︰利息所得︰凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得︰1.公債包括各級政府發行之債票、庫券、證券及憑券。2.有獎儲蓄之中獎獎金，超過儲蓄額部分，視為存款利息所得。3.短期票券指1年以內到期之國庫券、可轉讓之銀行定期存單、銀行承兌匯票、商業本票及其他經財政部核准之短期債務憑證。．．．」，所得稅法第14條第1項第4類定有明文。
②本件原告88年度綜合所得稅結算申報，短漏報其取自陳
謙吉之利息所得6,166,429元，經北市調處查獲，通報被告依法補徵其當年度綜合所得稅2,466,572元。茲原告訴稱略以被告僅依匯豐公司負責人陳謙吉所記載之支付日記帳影本判定其有系爭利息所得，惟陳謙吉單方面所作之帳冊應非可置信，原告不但未曾領取系爭利息，甚至連本金亦未獲清償，系爭利息所得乃陳謙吉所虛報等語，資為爭議。
③查陳謙吉自70年間即於匯豐公司設立私人帳務部門（為
獨立於公司原有會計及出納部門之會計、出納與股務人員），而以該公司「管理部㈠」為名義，命該部職員經營證券融資業務，對外向私人借款、吸收資金並加以侵占，經北市調處查獲上開違反銀行法、證券交易法等不法情事，移由臺灣台北地方法院檢察署（以下簡稱台北地檢署）偵查並提起公訴，業經台北地院91年度訴字第105號刑事判決在案；至於向不特定之個人借款、吸收資金支付利息，其貸與人漏未合併申報綜合所得稅致涉及逃漏稅部分，則由北市調處移送被告據以歸課利息所得，合先陳明。
④經查陳謙吉以匯豐公司名義，透過該公司管理部㈠職員
，以「錢條」、「帳上存款」方式，或以「應付票據」及其他擔保方式對外向私人借款、吸收資金，並將該等款項侵占入己，挪以支應丙種墊款、利息負擔及其他負債之用；其中以「錢條」方式收受款項，係指陳謙吉等人透過匯豐公司管理部㈠職員，對不特定之多數人許以每1萬元每日3元之利息（日息萬分之3）收受款項，並開立錢條載明債權人、金額、日期及利率等，加蓋專用於錢條之匯豐公司及訴外人陳炳林（陳謙吉之兄，為匯豐公司前董事長）印章作為債權憑證。而原告88年間取自陳謙吉之利息所得6,166,429元，有台北地院91年度訴字第105號刑事判決、北市調處93年2月2日肆字第09343405480號相關納稅義務人名單、利息計算與資金往來統計表、北市調處90年10月17日郭俊麟調查筆錄及被告審查三科92年1月22日查緝案件調查報告書等相關證明文件附案可稽。是原告有系爭所得，卻未依所得稅法第71條規定將該利息所得併計辦理申報或依稅捐稽徵法第48條之1規定自動補辦申報及補繳稅款，被告依法補徵其該年度之綜合所得稅2,466,572元，並無不合。
況原告借款予陳謙吉等情，亦為其所不爭執，難謂其未收取利息。另原告主張其不但未曾領取系爭利息，甚至連本金亦未獲清償一節，經查匯豐公司發生財務問題係於90年7月間，與本件88年間源自陳謙吉等人給付之利息無涉，原告所稱核不足採。
⒉罰鍰部分：
①按「納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止，填具結
算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人已依本法規定自行辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」，分別為行為時所得稅法第71條第1項及第110條第1項所明定。次按「短漏報所得屬已填報扣免繳憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，且無第3項情形者，處所漏稅額0.2倍。短漏報所得非屬已填報扣免繳憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，且無第3項情形者，處所漏稅額0.5倍。」，復為財政部86年8月16日台財稅第000000000號函所明釋。又按「．．．
但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。．．
．」，司法院大法官會議釋字第275號解釋可資參照。
②本件原告88年度綜合所得稅結算申報，漏報其本人利息
所得計6,166,429元，經被告發單補徵稅額，並依所得稅法第110條第1項規定，按漏稅額2,466,572元處以0.5倍罰鍰1,233,200元（計至百元止）。茲原告主張其無利息所得，罰鍰處分於法不合等情，資為爭議。經查原告確有取自陳謙吉向其借款之利息所得計6,166,429元，已如前述，是原告有所得而未依規定申報，縱非故意，仍難卸免其過失漏報之責任，依前揭函釋意旨自仍應受罰，所稱核不足採。據上論述，本件原處分及所為復查決定均無違誤，原告所訴應予駁回。
理 由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰．．．第4類︰利息所得︰凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得：．．．
」、「納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止，填具結算申報書，向該管稽徵稽關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。
」，行為時所得稅法第14條第1項第4類及第71條第1項分別定有明文。又按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」，復為所得稅法第110條第1項所規定。
二、本件原告88年度綜合所得稅結算申報，被告認定其漏報取自陳謙吉之利息所得6,166,429元，而合併核定其88年度綜合所得總額為14,318,938元、淨額為13,664,525元，除補徵所漏稅額外，並按所漏稅額2,466,572元處以0.5倍之罰鍰計1,233,200元（計至百元止），無非以北市調處移送之數據資料及台北地院91年度訴字第105號刑事判決等為據，固非全然無憑。惟按刑事判決所為事實之認定，行政訴訟判決本不受其拘束，行政法院雖非不得以刑事判決認定之事實為行政訴訟判決之參考，而為相同之事實認定，然職司稅捐稽徵之被告若未依職權詳加查核北市調處移送之數據資料及上開刑事案件判決所載內容是否與事實相符，即逕為原告逃漏稅之認定，實有失主管機關之立場。第以台北地院91年度訴字第105號及高院93年度金上重訴字第1號刑事判決之附表固載有原告取有系爭利息所得之記載，有前揭判決及附表列印各1份在卷可稽，惟查被告既以原告於88年度漏報系爭利息所得，而予以補徵稅額及課處漏稅罰，自應本於執掌，就本件是否有符合首揭法條規定之情形，依職權實質審查而作成核稅之處分。然查被告僅以北市調處移送之數據資料為據，並無其他帳證資料可資查核勾稽，亦未向法院申請閱卷查明扣押證物內容是否與北市調處移送之資料相符，即遽以製作卷附之歷年收取利息明細表，為被告所不否認，是其所為原告漏報系爭利息所得之認定，自有可議，遑論其並未就原告在匯豐公司之帳戶往來情形及有無錢條暨出借款項之資金流程等項予以斟酌調查詳情為何，原告起訴指摘，非無理由。從而被告疏未依職權究明上開事項，僅因北市調處移送書所載內容業經法院刑事判決認定在案，即遽認原告取有系爭利息所得並漏未申報，未免率斷，所為補徵稅額及課處罰鍰之處分（即復查決定）殊有違誤，訴願決定未察而予以維持，亦不無疏漏，原告請求予以撤銷，即無不合，應予准許，著由被告依本院見解本於職權查明後另為適法之處分。另兩造其餘實體上之主張即無庸審酌，附此陳明。
據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 2 月 23 日
第四庭審判長 法 官 鄭忠仁
法 官 畢乃俊法 官 林育如上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 2 月 23 日
書 記 官 林惠堉