臺北高等行政法院判決
94年度訴字第00994號原 告 倚成企業有限公司代 表 人 甲○○被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 許虞哲(局長)訴訟代理人 乙○○
丁○○丙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國
94年2月25日台財訴字第09400018550號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：原告公司之清算人甲○○分別於民國（下同）92年12月12日
及93年1月2日代表原告公司，以已依法清算完結為由，向被告機關申請註銷未獲清算分配之欠稅。
案經被告所屬下級機關新莊稽徵所以92年12月18日北區國稅
新莊一字第0920025170號函，通知原告之清算人補正相關資料，惟原告之清算人並未依限提示，被告機關因此認為無從審酌原告公司是否已依法清算完結，由被告所屬下級機關新莊稽徵所於93年10月11日作成北區國稅新莊一字第0930018906號函，代表被告機關「以原告未依法清算完結」為由，否准所請。
原告不服上開否准處分，主張：「被告所屬新莊稽徵所並非
公司法授權之主管機關，其對於原告清算之事務，依法應無審究合法或是非之權限，更不得越權推翻臺灣板橋地方法院核准清算完結之合法性」等情而向財政部提起訴願，但遭訴願駁回，原告因此提起本件行政訴訟。
貳、兩造聲明：原告聲明（原告未於準備程序及言詞辯論期日到場，依其書狀所載，聲明如下）：
㈠求為判決撤銷原處分及訴願決定。
㈡被告機關應作成准予註銷原告欠稅之行政處分。
被告聲明：
求為判決駁回原告之訴。
參、兩造之爭點：原告主張之理由（原告未於準備程序及言詞辯論期日到場，依其書狀所載，主張如下）：
㈠查公司如經依法清算完結後，經向法院聲報並辦理清算終
結登記，法人人格已消滅，其未獲分配之欠稅得予註銷，財政部79年10月27日台財稅第000000000號函及財政部80年2月21日台財稅第000000000號均釋示在案。本件原告公司，業經依法辦理清算完結，聲請宣告破產亦經駁回，此有台灣板橋地方法院之函文影本及裁定影本呈附為證，是以依前開函釋，原告公司未獲分配之欠稅依法應得予註銷。乃原處分及原決定機關並不依法處理，實屬違法。
㈡法人之清算，屬於法院監督。法院得隨時為監督上必要之
檢查及處分，民法第42條有明文規定。換言之，清算事務之進行或清算效力之合法性與否均由法院認定之。稅捐機關僅係債權人而非監督機關，縱法院之清算完結核備係「備案」性質，惟若認為清算不合法亦須法院於清算完結前，具體指明何程序有何不法之處或改任清算人或命清算人重新將欠稅列入清算分配，清算人若不遵守，得處以罰鍰（司法行政部68年6月22日台 (68) 函民字第0599號函參考）。若法院並未指出其清算程序之進行，有何不法之處，而就清算完結之聲報，縱未以裁定或以通知表示准其備查，其公司之法人人格亦歸消滅（台灣高等法院67年民46號函提案）；換言之，清算人之責任亦已解除。由前揭實務見解可知，縱清算人於清算程序之進行，債權人對其合法性有質疑之時，稅捐稽徵機關對清算之合法與否實無准駁之權。被告機關以原告因逾期未提供清算公司清算辦理情形之相關資金收支流程、帳簿及憑證等資料供查核即遽認清不合法而否准註銷欠稅，既然無提供資料供核，如何認定清算不合法，何況清算是否合法，公司法係授權法院審核，並非被告機關之職權。是以原處分及原決定擅稱公司清算不合法，於法顯無據。
㈢查公司之清算，依公司法之各有關規定，係授權由所在地
之普通法院審核，故清算是否合法，該公司所在地之法院始有權限加以論斷，公司如經法院依法核准予清算完結備查，除有不合法之清事經原法院或其上級法院依法撤銷外，該已核准之清算完結自應有其合法性，任何人或任何機關（包括財政部或台灣省北區國稅局新莊稽徵所等）均無權否定其效力。本件被告機關並非公司法授權之主管機關，其對於原告公司清算之事務，依法應無審究合法或是非之權限，更不得越權推翻台灣板橋地方法核准清算完結之合法性，原處分及原決定機關僅以原告逾期未能提供相關帳證表冊等資料備查，即遽認法院之核准清算完結不合法，實與公司法之規定有所違背。
㈣查一般公司之清算，公司法規定甚為明確；普通之清算規
定於公司法第79條至第97條，而股份有限公司之清算及特別清算，則規定於公司法第322條至第356條，公司清算應如何進行，清算人之責任職務如何，公司法規定甚明，而對於清算事務之審理則明文授權由法院主管，詳見公司法第83、87、93、325、328、331、335、336、338、339、
352、354、355等條文自明，清算既有公司法之規定可資遵循，清算是否合法自應以法院之審酌及判斷為依歸，如清算人不依公司法之有關規定處理，法院亦不可能為清算完結之核備，故公司既經法院為清算完結之核備，自應有其合法性以及效力之存在，不容任何人任意予以否定，不然公司清算將永無終止之日。既然依公司法之各有關規定，係授權由所在地之普通法院審核，故清算是否合法，該公司所在地之法院始有權加以論斷，公司如經法院依法核准予清算完結備查，除有不合法之清事經原法院或其上級法院依法撤銷外，該已核准之清算完結自應有其合法性，任何機關（包括財政部及被告機關）均無權否定其效力。本件被告機關並非公司法授權之主管機關，其對於原告公司清算之事務，依法應無審究合法或是非之權限，更不得越權推翻台灣板橋地方法院核准清算完結之合法性。
㈤公司經依法解散清算終結報請法院備查後，如認其清算程
序於法不合，應由稽徵機關洽請法院依非訟事件法第23條第1項規定撤銷對該公司清算完結准予備查之裁定，令其重為清算，在重行清算完結前，其法人人格始未消滅。如未依前開說明洽請法院撤銷其清算完結准予備查之裁定，其清算程序既已終結，不能再對法人人格已告消滅之公司徵收稅款及罰鍰，財政部67年1月25日台財稅第30525號函釋有案。是以本件原告公司既經台灣板橋地方法院於90年12月17日以板院通民司更字第6號函准清算完結核備在案，則法人人格已歸於消滅，被告機關既不依法洽請法院撤銷本件清算完結准予備查，自不得任意指摘清算不合法，擅加課徵原告之稅捐，原告請求註銷欠稅於法應無不合。
被告主張之理由：
㈠按「法人至清算終結止，在清算之必要範圍內，視為存續
。」、「解散之公司，於清算範圍內，視為尚未解散。」分別為民法第40條第2項及公司法第25條所明定。次按「公司於清算完結，將表冊提請股東會承認後，依公司法第93條第1項、第331條第4項之規定，尚須向法院聲報備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成『合法清算』而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果」、「法人人格之消滅，依民法、公司法等有關規定，均以完成合法清算為前提，如尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果，法人人格即仍未消滅。」分別為司法院秘書長84年3月22日秘台廳民三字第04686號函及同年6月22日秘台廳民三字第10876號函所明釋。又查財政部79年10月27日台財稅第00000000號函釋雖規定：「... 企業有限公司如經依法清算完結後，經向法院聲報並辦理清算終結登記，法人人格已消滅，其未獲分配之欠稅得予註銷。」惟前揭函釋亦明白揭示須公司已依法清算完結後，其未獲分配之欠稅始得予註銷。
㈡茲據原告聲稱略以因倚成公司已踐行法定清算程序並申報
清算完結，且有臺灣板橋地方法院90年12月17日板院通民司更字第6號准予備查函影本為證云云，主張該公司法人人格已消滅，被告機關應依財政部79年10月27日台財稅第00000000號函釋規定註銷仍未獲分配之滯欠稅款。
㈢經查倚成公司係88年2月19日經臺灣省政府建設廳以88建
三庚字第127837號函核准解散登記，依據公司法第83條規定清算人甲○○應於就任後15日內，將其姓名、住所或居所及就任日期，向法院聲報。另依同法第87條規定，清算人應於6個月內完結清算，其不能於6個月內完結清算時，清算人得申敘理由，向法院聲請展期。然該公司卻遲至89年5月17日始向臺灣板橋地方法院聲報清算人就任，並於同年同月同日向被告所屬新莊稽徵所辦理其決算所得及清算所得之申報。依據所得稅法第75條第1項規定，營利事業應於主管機關核准其解散之日止，辦理當期決算，並於45日內，依規定格式，向該管轄稽徵機關申報其營利事業所得額及應納稅額；另依同條第2 項規定，營利事業在清算期間之清算所得，應於清算結束之日起30日內，依規定格式書表，向該管稽徵機關申報，惟查該公司相關作業程序顯與前揭之公司法及所得稅法規定不符。
㈣第查該公司係於89年5月17日向被告所屬新莊稽徵所辦理
清算申報在案，而其剩餘固定資產卻遲至89年9月3日始自行拍賣，又依其檢附之清算拍賣筆錄所示，到場人僅為清算人甲○○、股東吳秀盆及黃宗律師，後由股東吳秀盆以總計118,532元（含稅）得標，為釐清該等拍賣所得之相關資金流向，被告所屬新莊稽徵所於92年12月18日以北區國稅新莊一字第0920025170號函，請清算人提示出售資產收入價款證明，惟迄今未見提示，又查前揭拍賣收入依統一發票使用辦法第16條規定應於拍賣收款時開立統一發票，惟查該公司卻遲至90年8月29日始開立發票，顯見其清算程序不合相關法令規定。另按公司法第92條規定，清算人應於清算完結後15日內，造具結算表冊，送交各股東，請求其承認，惟查該公司所提示之臨時股東會議事錄，其開會時間為89年9月30日下午3時，係在清算所得申報之後，且該議事錄上並無出席股東簽章之紀錄，是以該議事錄委不足採，更益證該公司之清算程序未依法辦理。
㈤再查倚成公司87年度營利事業所得稅申報之流動資產項下
之銀行存款為3,886,223元，88年度銀行存款3,962,163元，惟決算年度（即89年度）之銀行存款金額已為零，若依據該公司向被告所屬新莊稽徵所呈報之88年度營利事業所得稅結算申報資料推估，該公司88年度進貨及各項費用支出款項合計數僅約為69,114元，應付款項為零；前揭系爭之銀行存款何以截至決算年度驟降為零，清算人甲○○顯應對該等銀行存款之流向提出合理解釋與說明。又倚成公司88年度資產負債表中所列之應收帳款為零，而決算年度（即89年度）之應收帳款卻增加為3,972,163元，然其88年度銷貨收入僅列報255,540元，是否另涉短漏報銷貨收入及該筆應收帳款之資金來源與去向，應一併查明；再者該公司於辦理清算申報時，列報之累積盈餘高達1,747,277元，清算時亦未辦理分配，該等累積盈餘之資金去向亦待查明；是以被告所屬新莊稽徵所於92年12月18日以北區國稅新莊一字第0920025170號函，請清算人甲○○於92年12月26日前提示清算時出售資產收入之價款證明及85年至89年度流動資產增減變動情形等相關文據憑證供核，該調查函分別於92年12月22日送達予訴願人甲○○及其代理人黃忠律師，惟原告及其代理人迄今皆未提示倚成公司有關清算之完整相關資金收支流程資料供核。故被告所屬新莊稽徵所於93年10月11日以北區國稅新莊一字第0930018906號函告該公司，清算未完結，依法應無不合。
㈥又依據首揭司法院秘書長（84）秘台廳民三字第04686號
函釋：「公司於清算完結，將表冊提請股東會承認後，依公司法規定，尚須向法院聲報備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為准予備案之處分，是否發生清算完結之效果，應視是否完成『合法清算』而定，若尚未完成合法清算程序，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。」本案，倚成公司經查未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果，自無從主張依財政部79年10月27日台財稅第000000000號函釋規定請求註銷欠稅。準此，被告所屬新莊稽徵所93年10月11日北區國稅新莊一字第0930018906號函否准所請洵無違誤。
理 由
壹、程序方面：本件原告受合法通知無正當理由而未於言詞辯論期日到場，核無民事訴訟法第386條各款所列情形，爰依行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第385條、第386條之規定，由被告聲請而為一造辯論判決。
貳、兩造爭執之要點：按原告公司積欠稅款未清償，事後公司結束營業而進行清算
，並獲地方法院核備「清算完結」，因此原告公司之清算人認為倚成公司之清算程序已完結，公司別無其他財產可供清償欠稅，代表原告向被告機關申請註銷未獲清算分配之欠稅。
被告機關則以「原告沒有提出帳證說明倚成公司財產之去向
，故無法證明倚成公司已實際清算完結」而否准原告之請求。
原告則爭以「其公司之清算人已取得法院清算完結之核備，
而法院核備之效力即代表清算已完結，被告機關無權否准原告之請求」。
是以本案之法律爭點即在於：
㈠地方法院之清算完結核備，是否發生結束整個清算程序之
實質效力﹖㈡如果核備不生「結束整個清算程序之實質效力」，則清算
之法人何時方可對其債權人主張「清算完結，債務消滅」之效力﹖
參、本院之判斷：本案涉及之爭點為已成立公法上稅捐債務何時消滅之課題，
而此一課題原則上應依循民事實體法之相關規定定之，但是基於稅捐債務之公法性格，故其在程序法上，債務是否消滅，行政機關享有第一次決定權限，故本件有關公法上債務是否消滅之事實，被告機關得以行政處分為之，爰先此敘明之。
其次須敘明者為：
㈠地方法院對清算完結之核備，僅屬「備案」性質，不具實質終結清算程序，消滅受清算法人之效力。
㈡而法人積欠之公私法債務如欲以清算程序終結而歸於消滅
，鑑於法人之責任財產為其公私法債務之總擔保，而其責任財產在清算過程中是否已全部揭露並妥適進行換價以盡法人之能力清償其積欠之債務，乃屬清算程序是否已忠實踐行之關鍵課題。
㈢而這個課題如果清算人沒有完整合理之交待，其在實體法清算程序即不可能合法終結。
本案中本院本諸以下數個客觀事實認定原告在清算程序中並
沒有完全而忠實地踐行上開「有關倚成公司責任財產之發掘、揭示及換價」活動，故被告機關否准清算完結於法有據。
㈠原告雖稱清算完結，但對已往年度所申報之銷貨收入與資
產負債表中記載之資產耗竭經過與後續處理，沒有合理之交待。例如：
⒈87年報稅時其資產負債表上所列銀行存款3,886,223元
與累積未分配盈餘2,388,394元如何變為88年報稅時之銀行存款3,962,163元與累積未分配盈餘1,847,000元，進而再變更為89年之未分配盈餘1,747,271元。
⒉而89年應收帳款3,972,123元事後如何處理﹖⒊89年9月30日原告拍賣固定資產118,532元，未說明資金流程。
㈡原告對被告機關提示帳證之要求，也無合理之回應。
至於雙方有關清算程序中之爭議，其實大部分均可補正，對
清算程序是否合法終結之爭議並無絕對之關連性。全案之真正判別重點還是在於「倚成公司責任財產之發掘、揭示及換價活動是否已被忠實及妥適地予以踐行」，亦在此附予說明之。
肆、綜上所述，本件原否准處分並無違法，訴願決定予以維持亦無違誤，原告訴請撤銷於法無據，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第218條、第98條第3項前段，民事訴訟法第385條第1項前段判決如主文。中 華 民 國 95 年 2 月 27 日
第五庭審判長 法 官 張瓊文
法 官 蕭忠仁法 官 帥嘉寶上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 2 月 27 日
書記官 蘇亞珍