臺北高等行政法院判決
94年度訴更一字第00124號原 告 甲○○
原名為:曾東興）訴訟代理人 林玠民 律師複 代理人 黃鴻圖 律師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）訴訟代理人 庚○○
辛○○上列當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國91年8 月1日 台財訴字第0910026658號訴願決定，提起行政訴訟。原告不服前本院判決（91年度訴字第3548號），提起上訴，經最高行政法院廢棄發回，本院更為判決如下：
主 文原告之訴駁回。
第一審及發回前上訴審訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：被告依據財政部臺灣省北區國稅局通報之股東轉讓通報表，查得原告於82年9月23日及同年10月26日將其所有華升電子工業股份有限公司（下稱華升公司，於85年核准上市）股份1,250,000股，按每股新台幣（下同）13元遠低於移轉當日該公司股票每股淨值20.9元及21.87元之價格移轉予戊○○、丁○○、丙○○、己○○等4人，涉有以顯著不相當代價讓與財產以贈與論之情事，經通知原告限期提出說明並申報贈與稅，原告逾限迄未辦理申報亦未提出說明，被告初查乃依遺產及贈與稅法第5條第2款規定，以移轉日華升公司每股資產淨值20.9元及21.87元，與讓售價格每股13元之差額以贈與論，核定贈與總額為10,831,420元，應納贈與稅額2,264,747元，並處以罰鍰2,264,747元。原告未依限繳納，亦未依稅捐稽徵法第35條第1項第1款規定於法定期間內向被告申請復查，嗣被告就原告之欠稅移請法院強制執行並限制其財產移轉及限制出境，原告於88年6月28日及同年8月13日就已確定之案件以低價移轉系爭股票係用以抵償債務，實無贈與等情為由，申經被告更正結果，獲准核減贈與額2,214,420元，變更核定贈與總額為8,617,000 元，淨額為8,167,000元，應納稅額為1,561,350 元，並處以罰鍰1,561,350元，因原核本稅及所處罰鍰已於88年10月13日繳清，故退還部分溢繳稅額、罰鍰、滯納金及利息共1,536,682 元。原告於91年3 月11日再以尚有溢繳稅款3,411,014 元未獲退還，再以申請書請求退還，被告以91年
3 月29日財北國稅審二字第0910013399號函復原告，本案更正結果，退還部分溢繳稅款1,536,682 元，並無違誤等語。
原告仍表不服，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟，經本院以91年訴字第3548號判決駁回原告之訴，原告不服，向最高行政法院提起上訴，案經最高行政法院94年度判字第1096號判決將原判決廢棄，發回本院重行審理。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉請求判命被告應返還原告溢繳稅款3,411,014元。
⒊訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造爭點：被告否准原告退還稅款3,411,014元之申請，是否有據？
四、兩造陳述：㈠原告主張：
⒈原告並未移轉股票於丁○○等四人，蓋原告與渠等四人
根本不相識，原告係將系爭股票移轉於訴外人勝獅工業股份有限公司（下稱勝獅公司）作為抵債之用，並未與丁○○等四人有任何股票移轉之行為：
⑴華升公司之股份係因原告於80年11月7日因所經營之
帝興實業股份有限公司（下稱帝興公司）發生財務危機，因此將公司之資產全數出售與勝獅公司，經雙方訂有資產買賣契約書為憑。依該契約書第4條約定，帝興公司應負責協調前條所列應付帳款及應付票款之債權人…，全部接受按債權額百分之五十償還之和解方案，如此勝獅公司始願購買，且又於第8條約定原告…茲保證第3條所列之各項債務…，為甲方於80年9月30日時全部之債務別無其他任何形式之債務。甲方若有其他任何債務，均應由甲○○先生及李滿祥先生連帶負責解決，並確保甲方及乙方不受任何損失。其後經原告與勝獅公司於82年4月23日做第一次會算並簽立協議書，該協議書第4條載明丙方（即原告）積欠甲方債務新台幣（下同）18,591,218元，扣除本協議書可領回部分計3,739,963元，及扣除華升股票5,625,000元，餘額9,788,755元，丙方承諾於82年8月21日前清償。前述扣除華升股票5,625,000元即係以每股12.5元計價用45萬股華升股票以抵償債務。嗣後經第二次，第三次陸續會算，原告所交付與勝獅公司之華升股票，皆以每股12.5元計價做為抵債之用，總計125萬股。此皆經雙方會算無誤，當不容原告造假。至於被告資料顯示此等股票係移轉與丁○○、王欽國、己○○、戊○○等則係勝獅公司抵債後自行移轉，與原告無涉。
⑵綜上所述，原告係將系爭股票移轉於勝獅公司，勝獅
公司再另行移轉於丁○○等四人，原告既從未與林星龍等四人間有任何股票移轉之行為，從何而來所謂贈與行為之存在。且原告與受讓人等根本不相識，更無贈與股票之理，此乃經驗所當然。被告所認定之課稅事實，已與真實情形有嚴重之出入，其依此錯誤事實而為之課稅處分，自屬違法而應予撤銷，並應返還原告溢繳之稅款。
⒉原告移轉股票之目的係為抵債而非贈與。蓋原告因經營
帝興不善，導致將股權全數出售與勝獅公司，且勝獅公司要求原告所經營之帝興公司須將應付帳款及票款協調債權人同意減半，又要求原告對交接後所多出之債務負賠償責任（如上揭契約條文所示），其要求之嚴苛由此可見，然因鑒於當時公司已陷於經營困境乃不得不然，而於其後之會算中，因尚有多出之債務應由原告負責，惟因原告已無現金可供支付，而在勝獅公司之催逼下，無奈乃以華升公司股票抵償，原告確係迫於形勢苦無現金清償債務，而為順利完成帝興公司股權及債務之移轉並使公司盡速恢復營運，故有此委曲求全之舉，原告之損失甚鉅。又系爭華升公司之股票，於抵債當時並未上市，本無一合理之市價可言，原告用以抵債本非所願已如前述，勝獅公司則希望取得現金，不得已而無奈接受股票，則亦非其所願，是雙方皆係為求公司順利交接，了結債權債務而以股票作價相抵，此等客觀事實不容抹煞，且原告因上述抵債實已蒙受損失，斷無受損失尚應另負贈與稅責之理。
⒊股票交易價格與實際價格並無顯著不相當之情形。
⑴原告與勝獅公司於82年4月23日做第一次會算並簽立
協議書，以每股12.5元計價用45萬股華升股票以抵償債務。系爭股票交易日應為抵償協議書簽訂之日，亦即82年4月23日，而依同年月30日華升公司資產負債表所示，每股淨值預估為12.43元。
⑵被告未察及於此，並對當事人所提出之資料漏未斟酌
，逕以前後期之方式估算每期淨值，不僅於法無據，並且於事理不合。蓋於今日工商社會中，股價之變化瞬息萬變，姑且不論社會經濟政治的重大變故所生之急速漲跌，即使在日常經濟活動中，各公司股價亦處於隨時變動之情形，年中之價格可能於年末價格差距數成乃至數倍，此乃稍具商業常識者皆知之經驗法則。被告以年度資產負債表推估股價，雖減省其勞力費用，但卻因其採用之資料間隔長達1年，從而極易誤估人民股票應有之價額，實不足採。
⑶系爭股票本係用做抵債，當然並非贈與。縱使不認為
抵債而為一般買賣，亦因為本件並無顯著不相當之情形，亦非贈與。不論讓與股票之目的為抵償或交易，既然股票交易價格與實際價格並無顯著不相當之情形，即不構成遺產及贈與稅法第5 條第2 款之情形。
⒋原告抵債之對象並非丁○○等四人，原告與該四人間並無任何意思表示合致：
⑴依最高行政法院91年度判字第1819號判決、91年度判
字第1436號判決、91年度判字第2328號判決意旨，被告主張贈與之事，自應就贈與關係之存否及贈與人與受贈人間之合意與否，負舉證責任，本件自始從未見被告提出任何舉證，於此情形下即認定原告贈與而核課重稅，實與前開實務見解相違，顯然違背法令。且原告無移動財產予其戊○○等四人之意思表示存在，故與遺產及贈與稅法第5條第2款之構成要件不符。
⑵又被告自承採認原告所提出，與勝獅公司間所簽訂之
協議書，而退還溢繳稅款1,536,682元，亦即被告確認①原告將系爭股票移轉予勝獅公司，而非戊○○、丁○○、丙○○、己○○四人。②原告確實以每股
12.5元計價，移轉華升公司股票予勝獅公司抵償債務。原告以低價移轉股票予勝獅公司用以抵償債務之事實，業經被告確認。故退萬步言，縱認上開條款無前提要件即可擬制贈與之存在，基於上開已確認之事實，適用法律規定所擬制者，乃勝獅公司將股票財產移動予戊○○、丁○○、丙○○、己○○四人之變動關係，而非原告移動財產予勝獅公司之變動關係，故適用前開法律之贈與人應係勝獅公司，而非原告，被告將原告擬制為贈與人，非但與實情相違，更屬錯誤適用法律，形同錯誤認定贈與人。
⒌證人乙○○已到庭明白證述，原告以股票抵償債務係於
82年4月23日簽訂協議書後不久即已全數交付股票解決，亦即於該時點原告即將系爭股票全數移轉予勝獅公司抵債，82年9月23日及10月26日非原告將系爭股票全數移轉予勝獅公司抵債之時點，自無以此二時點之股票淨值計價課稅之理。故原告以股票抵償債務之時點為82年4月23日之後數日，以每股12.5元計價抵償，而依82年4月30日華升公司資產負債表所示，該公司股票每股淨值預估為12.43元，原告抵債之計價基準亦相當於淨值，要無課徵贈與稅之理云云。
㈡被告主張：
⒈本件原告未依限繳納亦未依稅捐稽徵法第35條第1項第1
款規定於法定期間內申請復查，即屬已確定之行政處分。原告嗣於88年6月28日及同年8月13日，主張其以低價移轉股票行為係用以抵償債務，實無贈與等情，經被告審核原告所提證物，本於職權就實體審查結果，准予退還部分溢繳稅款，原告再於91年3月11日申請退還未准予退稅之部分，被告以91年3月29日財北國稅審二字第0000000000函告，已就原告提供之有關事證詳予審酌，更正退還部分溢繳稅款1,536,682元，尚無違誤。前函係針對原告主張採認部分有積極證據之資料，部分撤銷、部分維持，並就相關處理予以通知及說明，此一書函係觀念通知，並無違誤，至未獲准退還之3,411,014 元，顯係無理由，亦無稅捐稽徵法第28條規定，法令適用錯誤或計算錯誤申請退還之情事。
⒉本件前經詳予審酌被告提供之事證，仍有部分缺乏直接
、充分資料作為更正依據，僅採認有積極證據之協議書所載扣除華升股票5,625,000元之資料，按每股12.5元計價，更正系爭股票中450,000股之交易日為抵償協議書簽訂日（82年4月23日），按該日估算之每股淨值
16.38元重新核算，餘800,000股仍維持以原核定轉讓日期（82年10月26日）認定每股淨值21.87元，經重新核算，准予註銷贈與額2,214,420元，並退還溢繳稅款1,536,682元（含本稅703,397元；罰鍰703,397元；滯納金105,510 元；利息24,387元），其餘繳納之稅款否准退還，並無不當。被告91年3月29日財北國稅審二字第0910013399號函更正內容已就實體部分進行審酌，應無違誤。
⒊依遺產及贈與稅法第5條第2款規定，舉凡涉及以顯著不
相當代價讓與財產其差額即應以贈與論，依法課徵贈與稅，不以財產讓受雙方是否具親屬關係或有無相識為限，亦不問當事人間是否有贈與意思表示之一致，又法律擬制效力，僅須具備法律規定要件，即發生法律規定之效果，並勿須探究當事人主觀意思，遺產及贈與稅法第5條即屬擬制贈與，並不以雙方關係人是否有贈與之意思表示為成立贈與之要件。原告既有於82年4月23日及82年10月26日以每股13元各出脫45萬股及80萬股華升公司股票之事實，經被告按該公司提供前期資產淨值，加計前後兩期淨值之差額，按經過日數占兩結算期間總日數之比例，計算每股淨值16.38元與21.87元比較，共有8,617,000元之差異，即符合「以顯不相當之代價移轉財產之差額」。故被告依據遺產及贈與稅法施行細則第29條第1項規定暨財政部65年7月9日台財稅第34594號函、70年12月30日台財稅第40833號函、67年7月28日台財稅第35026號函規定，核算移轉日每股淨值，應無違誤。
⒋本件受贈人係以華升公司股份轉讓通報表資料，以戊○
○等四人為受讓人，原告簽訂帝興公司資產轉讓與勝獅公司時，勝獅公司尚屬籌備階段並非法人，而戊○○係勝獅公司負責人，亦為本件股票轉讓之主要受讓人，原告主張其持有華升公司股票係抵償勝獅公司債務，公司通報資料移轉於戊○○等四人，則係勝師公司抵債後自行移轉，與原告無涉，顯係推卸之詞，自不足採。⒌另原告主張82年間移轉125萬股華升公司股票予勝獅公司，被告以丁○○等4人為受贈人，與事實不符乙事。
依遺產及贈與稅法第7條第1項前段規定，原告於82年間究竟將股票過戶予勝獅公司或丁○○等人，均無礙贈與事實之成立暨稅捐之核課，且依公司法第12條規定，原告既未將股票移轉予勝獅公司乙節向華升公司辦妥股東名簿變更登記，涉及有變更而不為變更登記之情事，甚以此不為變更登記所造成之結果為由訴請撤銷被告原處分，實嚴重損害租稅公平。
⒍被告依據財政部臺灣省北區國稅局通報之股東轉讓通報
表，以82年9月23日（每股淨值20.9元）及82年10月26日（每股淨值21.87元）各出讓股票45萬股、80萬股華升公司之每股淨值20. 9元、21.87元與原告讓受價格每股13元計算核定贈與總額為10, 831,420元，應納稅額2,264,747元，並處以罰鍰2,264,747元，於91年間以原告提示協議書，主張係於82年4月23日（每股淨值
16.38元）與82年10月26日（每股淨值21.87元）以每股
12.5元出讓股票申請更正，被告遂依相關法令規定予以改課贈與總額為8,617, 000元，應納稅額及罰鍰各為1,561,350元，退還稅額、罰鍰、滯納金及利息共1,536,682元等語。
理 由
一、按納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5 年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請；滯納金、利息…罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定；稅捐稽徵法第28條及第49條前段各定有明文。次按財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：…二、以顯著不相當之代價，讓與財產、免除或承擔債務者，其差額部分；未上市之股份有限公司股票，…應以繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定之，遺產及贈與稅法第5 條第2款及同法施行細則第29條第1 項亦定有明文。另財政部65年
7 月9 日台財稅第34594 號函略以，在年度進行中發生繼承事實或贈與行為，而遺產或贈與標的中有未公開上市公司行號股票須核估遺產或贈與價額者，…公司行號於被繼承人死亡時或贈與人為贈與行為時，如未編製資產負債表，但於申報時或稽徵機關核定遺產稅或贈與稅時，已編有資產負債表者，得以該公司行號前期結算之資產淨值，加計前後兩期淨值之差額，按經過日數占兩結算期間總日數之比例，核算其股票價值；又70年12月30日台財稅第40833 號函略以，核算遺產及贈與稅法施行細則第二十九條第一項所謂之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準；再者，67年7 月28日台財稅第35026號函略以，股票持有人，其股票以低於讓售日該公司資產淨值估定之價格出售者，其每股資產淨值與讓售股票價格間之差額，即為稽徵機關認定是否以顯著不相當代價讓與財產之主要參考資料。該等函釋，與相關法規並無不合，自得予以援用。
二、本件被告依據財政部臺灣省北區國稅局通報之股東轉讓通報表，查得原告於82年9月23日及同年10月26日將其所有華升公司股份1,250,000股，按每股13元遠低於移轉當日該公司股票每股淨值20.9元及21.87元之價格移轉予戊○○、丁○○、丙○○、己○○等4人，涉有以顯著不相當代價讓與財產以贈與論之情事，經通知原告限期提出說明並申報贈與稅，原告逾限迄未辦理申報亦未提出說明，被告初查乃依遺產及贈與稅法第5條第2款規定，以移轉日華升公司每股資產淨值20.9元及21.87元，與讓售價格每股13元之差額以贈與論，核定贈與總額為10,831,420元，應納贈與稅額2,264,747元，並處以罰鍰2,264,747元。原告未依限繳納，亦未依稅捐稽徵法第35條第1項第1款規定於法定期間內向被告申請復查，嗣被告就原告之欠稅移請法院強制執行並限制其財產移轉及限制出境，原告於88年6月28日及同年8月13日就已確定之案件以低價移轉系爭股票係用以抵償債務，實無贈與等情為由，申經被告更正結果，獲准核減贈與額2,214,420元，變更核定贈與總額為8,617,000元，淨額為8,167,000元，應納稅額為1,561,350元，並處以罰鍰1,561,350元，因原核本稅及所處罰鍰已於88年10月13日繳清，故退還部分溢繳稅額、罰鍰、滯納金及利息共1,536,682 元。原告於91年3 月11日再以尚有溢繳稅款3,411,014 元未獲退還，再以申請書請求退還，被告以91年3 月29日財北國稅審二字第0910013399號函復原告，本件更正結果，退還部分溢繳稅款1,536,682元，並無違誤等語。原告仍表不服，提起訴願，亦遭駁回等情，為兩造所不爭，且有上開各該函文、原處分及訴願決定書等件影本附被告機關卷可稽。
三、原告主張其係將系爭股票移轉於勝獅公司，勝獅公司再另行移轉於丁○○等四人，原告從未與丁○○等四人間有任何股票移轉之行為，從何而來所謂贈與行為之存在；又本件交易並無顯著不相當之情形，故亦不該當視同贈與之要件云云，惟其主張為被告所否認。被告則稱依遺產及贈與稅法第5 條第2款 規定，舉凡涉及以顯著不相當代價讓與財產其差額即應以贈與論，依法課徵贈與稅，並勿須探究當事人主觀意思，遺產及贈與稅法第5 條屬於擬制贈與，並不以雙方關係人是否有贈與之意思表示為成立贈與之要件；又原告既有於82年4 月23日及82年10月26日以每股13元各出脫45萬股及80萬股華升公司股票之事實，經被告按該公司提供前期資產淨值，加計前後兩期淨值之差額，按經過日數占兩結算期間總日數之比例，計算每股淨值16.38 元與21.87 元比較，共有8,617,000 元之差異，即符合「以顯不相當之代價移轉財產之差額」等語，資為爭議。
四、按經稅捐稽徵機關核定之案件，納稅義務人未依法申請復查者，其稅捐案件已經確定，稅捐稽徵法第34條第3 項第1 款定有明文。查本件被告初查依遺產及贈與稅法第5 條第2 款規定，以移轉日華升公司每股資產淨值20.9元及21.87 元，與讓售價格每股13元之差額以贈與論，核定贈與總額為10,831,420元，應納贈與稅額2,264,747 元，並處以罰鍰2,264,747 元，原告未依限繳納，亦未依稅捐稽徵法第35條第1 項第1 款規定於法定期間內申請復查等情，為兩造所不爭，故被告初查核定之原處分，即屬已確定之行政處分，應先敘明。嗣原告於88年6 月28日申請更正及同年8 月13日陳情，主張其以低價移轉股票行為係用以抵償債務，實無贈與等情，經被告審核原告所提證物，本於職權就實體審查結果，准核減贈與額2,214,420 元，變更核定贈與總額為8,617,000 元，淨額為8,167,000 元；應納稅額為1,561,350 元，並處以罰鍰1,561,350 元，因原核本稅及所處罰鍰已於88年10月13日繳清，故退還部分溢繳稅額、罰鍰、滯納金及利息共1,536,682 元；其計算方式，乃以前開原核定處分為基礎，再採認原告於91年間提示原告與勝獅公司於82年4 月23日簽立之協議書，主張以每股12.5元計價，用45萬股華升股票抵償其與勝獅公司間之債務等情，故被告乃依相關法令規定，按移轉日即82年4 月23日（每股淨值
16.38 元）與82年10月26日（每股淨值21.87 元）之每股淨值，及原告申請更正以每股12.5元出讓股票（按每股讓售價格，被告以13元計算，有利於原告），而改課贈與總額為8,617, 000元，應納稅額及罰鍰各為1,561, 350元，以資核定，而退還稅額、罰鍰、滯納金及利息共1,536, 682元。此觀之被告機關及本院前審卷附原告之申請書、其與勝獅公司簽立之協議書及被告之核定資料，被告前開改課及退還稅捐款項之處分，於法並無不合。惟因被告並未作成書面核定通知（本院通查原卷並無核定書附卷，被告亦無法提出），原告則主張僅接獲支票，而無核定通知（見95年4 月6 日言詞辯論筆錄），則上述重為核定結果尚無確定力，原告再於91年3 月11日申請退稅，本院仍應為實體之審酌，合先敘明。
五、原告雖主張其餘80萬股，總計125 萬股之華升股票，原告均於82年4 月23日之後數日以每股12.5元計價交付與勝獅公司用以抵債云云，惟為被告所否認，辯稱此80萬股之華升股票部分，因缺乏直接、充分資料，仍維持以原轉讓日期（82年10月26日）認定每股淨值21.87 元之核定。經查，關於45萬股之外，原告有無將其餘80萬股華升股票交付與勝獅公司抵償，原告並未提出相關之文件資料為證，而原告於本院前審（91年度訴字第3548號）審理時，曾聲請傳訊證人即勝獅公司當時之駐臺代表乙○○證稱，原告將華升等公司賣給勝獅公司，…詳細金額我記不清楚，要看協議書才知道，…第二次以華升公司股票抵債的日期，我記不得，…能證明第二次抵債的勝獅公司帳冊，管帳冊的人是黃月嬌，我目前不知道她的地址云云（見前審卷92年12月16日言詞辯論筆錄第4 、
5 頁）；依該證人之證述，亦不足以證明原告確有第二次以華升公司股票抵債之事實。由上以觀，原告主張其餘80萬股，於82年4 月23日之後數日，以每股12.5元計價交付與勝獅公司抵債云云，未能舉證以實，尚非可採。
六、至於原告主張因不相識丁○○等四人，未移轉華升公司股票於渠等四人，其移轉股票之目的非係贈與，並無以顯不相當之代價移轉財產之差額云云，其主張亦為被告所否認。經查，依據財政部臺灣省北區國稅局通報之股東轉讓通報表所示，原告於82年9 月23日及同年10月26日將其所有華升公司1,250,000 股，按每股13元遠低於移轉當日該公司股票每股淨值20.9元及21.87 元之價格移轉予戊○○、丁○○、丙○○、己○○等4 人等情，為兩造所不否認。除其中45萬股華升股票，原告曾提出與勝獅公司於82年4 月23日簽立之協議書，主張以每股12.5元計價抵償其與勝獅公司間之債務，為被告採認之外；其餘80萬股原告亦主張以每股12.5元計價交付與勝獅公司抵債云云，然並未舉證以實說，已如前述；故其餘80萬股華升公司股票部分，原告主張未移轉於丁○○等四人云云，並非可採。且按遺產及贈與稅法第5 條第2 款規定，以顯著不相代價讓與財產之情形者，不問當事人是否有贈與意思表示之一致，其差額部分均須以贈與論，依法課徵贈與稅。此乃法律擬制效力，僅須具備法律規定要件，即發生法律規定之效果，並無須探究當事人主觀之意思，故遺產及贈與稅法第5 條所規定者，係擬制之贈與，並不以雙方關係人是否有贈與之意思表示為成立贈與之要件。準此，如前所述，原告既有於82年4 月23日及82年10月26日以每股13元各移轉45萬股及80萬股華升公司股票之事實，經被告按該公司提供前期資產淨值，加計前後兩期淨值之差額，按經過日數占兩結算期間總日數之比例，計算每股淨值16.38 元與
21.87 元比較，共有8,617,000 元之差異，即符合「以顯不相當之代價移轉財產之差額」，而依遺產及贈與稅法第7 條第1 項前段規定，原告於82年間究竟將股票過戶予勝獅公司或丁○○等人之原因為何，均無礙於該等稅捐之核課。故原告主張其移轉華升股票之目的非係贈與，並無以顯不相當之代價移轉財產之差額云云，核係誤解關於擬制贈與之規範意旨所致，亦不足採。
七、從而，被告以採認有積極證據之協議書所載扣除華升股票5,625,000 元之資料，依申請每股12.5元計價（按每股讓售價格，被告以13元計算，有利於原告），更正系爭股票中450,000 股之交易日為抵償協議書簽訂日（82年4 月23日），按該日估算之每股淨值16.38 元重新核算，餘800,000 股仍維持以原核定轉讓日期（82年10月26日）認定每股淨值
21.87 元，經重新核算，准予註銷贈與額2,214,420 元，並退還溢繳稅款1, 536,682元（含本稅703,397 元；罰鍰703,397 元；滯納金105,510 元；利息24,387元），其餘繳納之稅款否准退還，於法並無違誤。訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，並請求返還溢繳稅款3,411,014 元，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第3 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 4 月 20 日
第五庭審判長法 官 張瓊文
法 官 王碧芳法 官 蕭忠仁上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 4 月 20 日
書記官 蕭純純