臺北高等行政法院判決
95年度簡字第00113號原 告 甲○○訴訟代理人 丙○○被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 許虞哲（局長）住同上訴訟代理人 乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年
1 月24日台財訴字第09400624320 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告民國（下同）92年度綜合所得稅結算申報，原列報列舉扣除保險費新臺幣（下同）48,000元、自用住宅購屋借款利息54,883元及財產交易損失14,900元，經被告核定其保險費為23,208元、自用住宅購屋借款利息為24,914元及財產交易所得為38,589元，綜合所得淨額為600,127 元，補徵應納稅額13,256元。原告不服，申請復查，經被告於94年10月26日以財北國稅法字第0940206194號復查決定書（下稱原處分）駁回，原告仍不服，提起訴願，遭駁回後，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
1.被告否准系爭保險費之扣除額24,000元，於法是否有據？
2.被告否准逾一屋之購屋貸款利息支出，於法是否有據？
3.被告核定之系爭財產交易所得，於法是否有據？㈠原告主張之理由：
1.關於保險費扣除額部分：被告主張保險費之繳納義務人，應為要保人。本案要保人並非納稅義務人或被保險人為由，否定被保險人丙○○部分之扣除額，惟既無法定明文規定繳納保險費非要保人不可，被告主張，即不足採。要保人並非法定當然支付保險費之人，僅於洽談保險契約之代表人而已，況所得稅法第15條規定意旨，已明文規定受扶養親屬有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳，並無受「基於收入費用配合原則」，亦應以「申報戶」內所發生者為限之拘束。再觀所稱「申報戶」之一員，僅係拘泥於戶籍上同一地址設籍之形式而已，實質上扶養親屬或繳納保險費之支出負擔，並不能由戶籍上同一地址設籍形式加以認定，因形式上設籍不同或要保人非繳稅義務人即視為非申報戶之一員而否准認列保險費，有違法理。扶養親屬之申報戶，應只問是否確實有親屬關係負擔扶養之事實存在為已足，而不問形式上，戶籍是否為申報戶內之一員。只要有按期繳納保險費之憑據，不問為要保人、被保險人或被保險人之親屬子女，均可作為列舉扣除額之依據。保險法並無明文規定要保人係唯一合法負有交付保險費義務之人，從保險法第4條及第5 條規定可知，要保人亦得為被保險人及要保人或被保險人均得為受益人，換言之，要保人、被保險人及受益人之間存有連結關係。因此，這三人之間不問何人繳納保險費，即應視為申報戶之一員。被告要求原告提示繳納保險費之證明，惟繳納保險費以現金支付者，比比皆是，被告顯然強人所難。試問，扶養親屬之免稅額，是否亦須支付資金之證明，始得列報？原告與被保險人及要保人，為父女及母女關係，彼此間資金往來無法釐清，此與夫妻得予合併或分別申報，有何差別，只在於節稅為前提要件，是以，只問要保人、被保險人及申報戶之當事人，是否為直系親屬，符合扶養親屬要件為已足。本案不論是以要保人之妻潘蔡富士代為支付，或以被保險人之夫丙○○之名義支付，均難謂「要保人為潘蔡富士，非申報戶之一員，不得為綜合所得稅作為申報扣除額之可言」。
2.關於自用住宅借款利息部分：被告主張自用住宅購屋貸款利息，以1 屋為限，依所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目第5 小目規定為由，惟其得扣除額亦為300,000 元，被告亦不否認。按所稱自用住宅，應係指住宅自用而言，不應以一處為限，請參照土地增值稅之規定，以面積大小為準，始符合公平原則。依土地稅法第34條規定：「土地所有權人出售其自用住宅用地者，都市土地面積未超過3 公畝部分或非都市土地面積未超過7 公畝部分，其土地增值稅統就該部分之土地漲價總數額按百分之十徵收之；……」可知，係以面積為準，並不以一處為限，較為符合租稅公平、公正原則。例如，豪宅一處之借款利息即可達到扣除額30萬元，但平房一處，甚至二處、三處，其借款利息均不可能達到30萬元，是以應只問是否作為自用為核課要件為已足，且應以面積為準。
3.關於財產交易所得部分：⑴被告主張財產交易所得，以所得稅法第14條第1項第7類
第1 款及同法施行細則第17條之2 第1 項規定，作為否定公契之公信力理由，有違法源效力原則。公契係地政機關統一制式之契約書，必先貼足印花向管轄地方稅捐機關提出申報，經核定（土地依公告現值、房屋依評定現值）認可後，始向地政機關申請登記。惟被告並非以出售時之評定現值核定本案財產交易所得，係違背公約優於私約原則，是以私契作為核定本案財產交易所得，要難謂洵無違誤。
⑵有關土地及房屋現行課徵稅制：
①不動產買賣課稅標準：
A.土地：以買賣時之公告現值為準。
B.建物：以買賣時之評定現值為準。②地價稅及房屋稅課稅標準：
A.土地：以當年度公告現值為準。
B.建物：以當年度之評定現值為準。③遺產稅：遺產價值之計算以被繼承人死亡時之時價為準。所稱時價：
A.土地：以公告現值或評定標準價格為準。
B.建物：以評定（現值）或標準價格為準。④贈與稅：贈與財產的價值如何計算，以贈與人贈與之時價為準，常見贈與之財產時價：
A.土地：以公告現值或評定標準價格為準。
B.建物：以評定（現值）或標準價格為準。以上為被告印製之申報遺產稅及贈與稅應檢附基本資料一覽表中所明定。為何綜合所得稅要求財產交易所得之時價不同於上開規定，被告主張財產交易所得，應以實際交易價格為準，而否定上開稅制以時價為準之規定，於法有違。實際交易價格，係雙方意思表示一致即可，容易受私人所操弄。原告向陳秀麗購入時，以實際價格207,400 元申報契稅在案，但台北市稅捐稽徵處文山分處，以時價評定現值為216,200 元，核課契稅，此亦足證不以實際交易價格為準。
㈡被告主張之理由：
1.按「按前3 條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、……。二、扣除額：納稅義務人就左列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額：（一）標準扣除額：…。（二）列舉扣除額：1.捐贈……。2.保險費：納稅義務人本人、配偶及直系親屬之人身保險、勞工保險及軍、公、教保險之保險費。但每人每年扣除數額以不超過2萬4 千元為限。5.購屋借款利息：納稅義務人購買自用住宅，向金融機構借款所支付之利息，其每一申報戶每年扣除數額以30萬元為限。但申報有儲蓄投資特別扣除額者，其申報之儲蓄投資特別扣除金額，應在上項購屋借款利息中減除；納稅義務人依上述規定扣除購屋借款利息者，以一屋為限。」、「財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。」分別為行為時所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目第2 、5 小目及第14條第1 項第7 類第1 款所明定。次按「個人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依本法第14條第1 項第7 類規定核實認定；其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。」復為所得稅法施行細則第17條之2 所明定。再按「個人出售房屋，其財產交易所得歸屬年度之認定，規定如說明。說明：（二）財產交易所得之計算，除能提出交易時之實際成交價格及原始取得實際成本，經查明屬實者，得以其差額為財產交易所得外，其未能提出者，以出售年度之房屋評定價格之百分之二十財產交易所得。」、「納稅義務人為其本人、配偶及其直系親屬要保之人身保險、勞工保險及軍公教保險所支付之保險費，得依所得稅法第17條規定申報扣除。」分別為財政部73年5 月28日臺財稅第53875 號函及63年1 月11日臺財稅第30220 號函所明釋。另查財政部93年2 月6 日台財稅0000000000號令頒定之92年度個人出售臺北市房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之財產交易所得標準，分別按當年度房屋現值之19% 計算。
2.本件被告初查以原告於辦理92年度綜合所得稅結算申報時，於一般扣除額項下選擇列舉扣除方式，共列舉捐贈600元、人身保險費48,000元、醫藥及生育費2,943 元、自用住宅購屋借款利息54,883元，計106,426 元，及申報出售坐落臺北市○○區○○路3 段207 巷16弄17號5 樓房屋之財產交易損失14,900元，嗣經被告核定保險費23,208元、自用住宅購屋借款利息24,914元及財產交易所得38,589元，並發單補徵稅額13,256元。
3.茲就保險費、購屋借款利息及財產交易所得部分，分別論述如下：
⑴關於保險費扣除額部分：
按人身保險制度具有促進社會保險救助功能，通常納稅義務人為負擔法定扶養義務者，得為藉助社會保險功能，保障其本人、配偶及受其扶養親屬於不時之需，從而租稅優惠保險費得自綜合所得總額中扣除，自以納稅義務人因存在有支付保險費義務而致其減少所得為必要條件，此乃首揭法文之本旨。次按所得稅法第15條規定「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」此即綜合所得稅制所採「申報戶」之觀念，而有關扣除額減除，基於收入費用配合原則，亦應以「申報戶」內所發生者為限。且綜合所得稅係採申報制，原告應於法定期間內按所得稅法第71條自行申報其配偶及合於所得稅法第17條規定得申報之扶養親屬，自動完成結算申報，原告訴稱該「申報戶」之觀念以設址同一戶籍為標準，顯係誤解。經查本件原告所申報之保險費，其中屬原告之父丙○○部分，該保險之要保人為潘蔡富士，此有保險費繳納證明影本附案可考，並非原告「申報戶」之一員，亦即該保險費支付人非原告，且依保險法第3 條規定要保人潘蔡富士負有交付保險費義務之人。原告非要保人，於法並無交付保險費之義務，倘其主張其為實際負擔保險費者，應提示繳納保險費之資金證明，原告既未提示相關證明文件供核，被告否准系爭保險費扣除額24,000元，徵諸首揭規定，自無不合。
⑵自用住宅購屋借款利息部分：
經查被告已予認列原告所有坐○○○區○○路○ 段○○○巷○○弄○○號5 樓房屋貸款之利息支出36,902元，依所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目第5 小目規定，購屋借款利息之扣除，以一屋為限。原告主張應以面積為主，不以一處為限，顯於法不合。
⑶財產交易所得部分：
經查買賣房屋申報繳納契稅之核課，係以房屋評定之標準價格計課，故買賣契約（公契）之移轉價格僅為課徵契稅之基礎，非買賣雙方實際成交價格，此為一般交易常情，原告亦非依公契所載之價格取得及出售系爭房屋。再查，第三人陳秀麗85年7 月27日向臺灣臺北地方法院取得系爭房屋（含土地）所有權移轉證書，拍賣價格為3,834,000 元，原告87年7 月3 日向陳秀麗買入系爭房屋僅提供不動產買賣所有權移轉契約書（公契）其購買價格為207,400 元，未提示其實際移轉契約書（私契）。另依房屋買受人劉至峰提示之買賣契約書，可證原告出售系爭房屋（含土地）之實際價格為4,200,000 元，公契所載賣出價格為192,500 元顯非實際出售價格。
按所得稅法本法及施行細則之規定，原告應提示交易時之成交價額及成本費用之證明文件，核實認定其財產交易所得，公契僅適用於申報繳納契稅之依據，並非其交易時之買賣契約及實際成交價格，己如前述，原告既未能提供買進之買賣契約書（私契）及買賣收付款之資金流程等資料，以供查核其實際取得成本，其主張無財產交易所得，自無可採。
理 由
一、本件訴訟程序進行中，被告之代表人已由張盛和變更為許虞哲，此有行政院95年8月23日院授人力字第0950023637號令在卷可按，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、本件兩造不爭以下之事實，並有如下之證據在原處分卷可稽，堪認為真實：
㈠原告於92年度綜合所得稅結算申報，申報其父潘宏喆為受扶
養人，其母潘蔡富士則未同戶申報，此有綜合所得稅結算申報書可按。
㈡該年度以潘宏喆為被保險人、以潘蔡富士為要保人之人身保
險費為79,335元，原告申報可扣除的金額24,000元，此有保險費繳納證明書可證。
㈢原告所有坐落台北市○○區○○路3段207巷16弄17號5樓房
屋貸款之利息支出36,902元，所有坐落台北縣新店市○○街○○號房屋貸款之利息支出32,881元，合計69,783元，原告申報可扣除的金額54,883元，此有房屋擔保借款繳息清單可憑。
㈣原告所有坐落台北市○○區○○路3段207巷16弄17號5樓房
屋及其坐落土地，於92年9月27日出賣予訴外人劉至峰，價金為4,200,000元，此有不動產買賣契約書可按。
三、是本件之爭執，在於：㈠被告否准系爭保險費之扣除額24,000元，於法是否有據？㈡被告否准逾一屋之購屋貸款利息支出，於法是否有據？㈢被告核定之系爭財產交易所得，於法是否有據？
四、關於保險費扣除額部分：㈠按行為時所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目第2 小目規定
：「按前3 條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：……二、扣除額：納稅義務人就左列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額：……（二）列舉扣除額：……2 、保險費：納稅義務人本人、配偶及直系親屬之人身保險、勞工保險及軍、公、教保險之保險費。但每人每年扣除數額以不超過2 萬4 千元為限。」㈡次按所得稅法第15條規定：「納稅義務人之配偶，及合於第
17 條 規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」此即綜合所得稅制所採「申報戶」之觀念，而有關扣除額減除，基於收入費用配合原則，亦應以「申報戶」內所發生者為限。
㈢查系爭丙○○之保險費，依原告提出之保險費繳納證明影本
之記載，其要保人並非原告，而係潘蔡富士，非屬原告「申報戶」之一員，原告復未提出確實之證據證明該保險費係由原告支付，是自不得自原告之所得總額中扣除之，被告否准系爭保險費之扣除額24,000元，於法有據。
五、關於購屋貸款利息支出部分：㈠按行為時所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目第5小目規定
：「按前3 條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：……二、扣除額：納稅義務人就左列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額：……（二）列舉扣除額：……5.購屋借款利息：納稅義務人購買自用住宅，向金融機構借款所支付之利息，其每一申報戶每年扣除數額以30萬元為限。但申報有儲蓄投資特別扣除額者，其申報之儲蓄投資特別扣除金額，應在上項購屋借款利息中減除；納稅義務人依上述規定扣除購屋借款利息者，以一屋為限。」㈡由以上規定可知，法律已明文規定扣除購屋借款利息者，以
一屋為限，而不問其是否尚未逾30萬元。至原告主張依土地稅法關於土地增值稅之計算，係以面積大小為準，核與本件所得稅額之扣除無涉，是被告就原告所申報之二屋購屋利息支出中，就其中較高之36,902元予以准許，就另一屋之利息支出32,881元予以否准，於法有據。
六、關於財產交易所得部分：㈠按行為時所得稅法第14條第1 項第7 類第1 款規定：「財產
或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。」㈡次按所得稅法施行細則第17條之2 規定：「個人出售房屋，
如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依本法第14條第1 項第7 類規定核實認定；其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。」又查財政部93年2 月6 日台財稅0000000000號令頒定92年度個人出售臺北市房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之財產交易所得標準，分別按當年度房屋現值之百分之十九計算，核上開規定均與所得稅法並無牴觸，得予適用。
㈢查原告對於劉至峰提示之買賣契約書，原告並不爭執其真正
，是原告出售系爭房屋（含土地）之價格為4,200,000 元，堪以認定；而原告既未能提供買進之買賣契約書（私契）或買賣收付款之資金流程等資料，以供查核其實際取得成本，是被告依前揭法令規定，核定其財產交易所得38,589元，併課其當年度綜合所得稅，於法自屬有據。
㈣至原告主張其所申報之財產交易係以買賣雙方提出不動產買
賣所有權移轉契約書（即貼印花者之公契為憑）向政府管轄地政機關申請登記、發生公證誠實之交易效力可稽，依不動產買賣所有權移轉契約書買入成本為207,400 元，賣出價格為192,500 元，應有財產交易損失14,900元云云。惟查契稅之核課，固係依據房屋評定之標準價格計課，惟所得稅法上核課財產交易所得應以交易時之成交價額減除原始取得之成本有間，仍應依有關證件實際查核認定（改制前行政法院85年判字第1810號判決可資參照）。且查，陳秀麗85年7 月27日向臺灣臺北地方法院取得系爭房屋（含土地）所有權移轉證書，拍賣價格即已高達3,834,000 元，而原告87年7 月3日向陳秀麗買入系爭房屋僅提供不動產買賣所有權移轉契約書（公契）其購買價格僅為207,400 元，顯非實際成交價，被告未查得陳秀麗出賣予原告之價格，經本院命被告提出陳秀麗87年度綜合所得稅結算申報書，經核閱後亦未見關於該筆財產交易所得之申報（因涉及第三人之稅務資料，已發還被告，未予附卷），致未能查得有利於原告之證據，是被告上開核定，自屬可以維持。
七、綜上所述，原告之主張，均無可採，原處分認事用法，均無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 11 月 29 日
第 五 庭 法 官 王 碧 芳上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 95 年 11 月 29 日
書記官 徐 子 嵐