臺北高等行政法院判決
95年度訴字第001361號原 告 明周建設股份有限公司代 表 人 甲○○（董事長）訴訟代理人 高瑞錚律師（兼送達代收人）
陳在源律師張梅音律師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 許虞哲（局長）訴訟代理人 乙○○上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國95年2 月24日台財訴字第09400638760號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告所有坐落臺北市○○區○○段5小段240、240之1地號（應有部分各161/10000）、同小段245地號（應有部分107/6600）土地及其上臺北市○○區○○段5 小段1644建號（門牌號碼：臺北市○○路○ 段○○號1 樓）、同小段1647建號（門牌號碼：臺北市○○街○○號）建物，前於民國（下同）93年5 月18日經臺灣臺北地方法院（下稱臺北地方法院）民事執行處拍賣，拍定金額如下：⑴臺北市○○區○○路2 段38號1 樓建物為新臺幣（下同）6,400,000 元、臺北市○○區○○街○○號建物為5,600,000 元，共計12,000,000元；⑵臺北市○○區○○段5 小段240 地號土地（應有部分161/10000）為960,000元、臺北市○○區○○段5 小段 240之1 地號土地（應有部分161/10000）為160,000元、臺北市○○區○○段○ ○段○○○ ○號土地（應有部分107/6600）為1,908,000 元，共計3,028,000 元。被告乃以建物拍定總金額12,000,000元為計算基礎依「法院及海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點」第4 點所定公式，核定其銷售額為11,428,571元，應納營業稅額571,429 元。原告不服，申請復查，經被告以94年10月18日財北國稅法字第0940206628號復查決定書（下稱原處分）駁回所請，原告猶有未服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明：
１、訴願決定及原處分均撤銷。
２、訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：
１、駁回原告之訴。
２、訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）原告主張之理由：
１、按「法院及海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點」係財政部以75年4 月1 日台財稅字第7522284 號函訂定發布，依行政程序法第159 條第1 項、第2 項第2 款之規定，乃上級稅務行政機關，根據其行政組織權力及業務指揮監督權所發布之行政規則，與經法律明文授權制定之法規命令有別，並不直接對外發生效力。依司法院釋字第367 號解釋「憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法、租稅減免、納稅期間等項目而負繳納義務或享受減免繳納之優惠，舉凡應以法律明定之租稅項目，自不得以命令作不同之規定，否則即屬違反租稅法律主義，業經本院釋字第217 號及第210 號著有解釋。有關人民自由權利之限制應以法律定之且不得逾越必要之程度，憲法第23條定有明文。但法律之內容不能鉅細靡遺，立法機關自得授權行政機關發布命令為補充規定。如法律之授權涉及限制人民自由權利者，其授權之目的、範圍及內容符合具體明確之條件時，亦為憲法之所許。…」，故就人民之納稅義務言，除課稅主體、稅目、稅率、納稅方法、租稅減免、納稅期間等6 項屬絕對法律保留事項外，其他有關人民自由權利之限制，仍應符合法律相對保留原則之授權明確性；亦即法律保留原則固要求特定領域之國家事務應保留由立法者以法律規定之，但亦容許行政機關在法律在目的、內容、範圍均具體明確之授權下，訂定命令對個別事務加以規範。然按法院及海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點第
1 點「一、為加強法院及海關拍賣或變賣貨物，課徵營業稅之聯繫與處理，特訂定本要點。」之規定觀之，足見該要點僅係行政機關為內部行政便宜計，所頒布之行政規則，欠缺授權訂定之法律依據，並不對外直接發生效力。
２、次按法院及海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點第 4點，係為簡化稽徵程序，以行政規則對一般社會生活事實關係進行類型化處理，所為計算營業稅課徵之規定。其既屬簡化規定之推計課稅，當然應符司法院釋字第218 號解釋意旨，亦即雖容有稅捐機關推計課稅之合理性，但仍應力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得相當，以維租稅公平原則。然被告就本件系爭建物、基地，徒執上開作業要點遽依建物部分之拍定價格核課營業稅，不但悖離通常交易之經驗法則，亦非實質課稅原則所許：
（1）按司法院釋字第218 號解釋「人民有依法律納稅之義務，憲法第19條定有明文。國家依法課徵所得稅時，納稅義務人應自行申報，並提示各種證明所得額之帳簿、文據，以便稽徵機關查核。凡未自行申報或提示證明文件者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。此項推計核定方法，與憲法首開規定之本旨並不牴觸。惟依此項推計核定方法估計所得額時，應力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得相當，以維租稅公平原則。…」明確揭櫫推計課稅之標準，應貼近實際課稅事實之基本認定原則，而加值型與非加值型營業稅法關於銷售額之計算，於某些客體交易難於確認其交易價格時，實務上仍將尋求一定之方法認定其數額，例如合建分屋時關於房屋銷售額之計算（財政部75年3月1日台財稅字第7550122 號函釋）；又例如土地及定著物合併銷售，而未就房屋與土地分別計價者（加值型與非加值型營業稅法施行細則第21條）皆然。以本件營業稅課徵對象之房地產交易，目前實務做法，縱買賣雙方就房屋與土地分別訂定出售合約，分別計價，依財政部82年1 月8 日台財稅第000000000 號函：「…如房屋售價偏低，土地售價偏高者，（仍）應依加值型與非加值型營業稅法第17條，第43條第2 項及同法施行細則第25條有關規定，核定其銷售額，並補徵之。」解釋，無論買賣雙方係明確約定分別價格，抑或以推計應有銷售額為課稅稅基，均有依加值型與非加值型營業稅法第17條「營業人以較時價顯著偏低之價格銷售貨物或勞務而無正當理由者，主管稽徵機關得依時價認定其銷售額。」及同法施行細則第25條「本法稱時價，係指當地同時期銷售該項貨物或勞務之市場價格。」對個案偏離時價之調整規定之適用，上例無疑為實質課稅與租稅公平原則之最佳體現。
（2）經查法院及海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點第
4 點「拍賣或變賣之貨物，其屬應繳納營業稅者，應依左列公式計算營業稅額：應納營業稅額＝拍定或成交價額／（1+徵收率5%）×徵收率5%」規定，既由類型化觀點規範一定種類案件（拍賣或變賣貨物）依一定原則推計其銷售額，自應依循前開司法院釋字第218 號解釋所明「力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得相當」之意旨。又司法院釋字第217 號解釋「…至於課稅原因事實之有無及有關證據之證明力如何，乃屬事實認定問題，不屬於租稅法律主義之範圍。…對於稽徵機關本身就課稅原因事實之認定方法所為之指示，既非不許當事人提出反證，法院於審判案件時，仍應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，判斷事實之真偽，並不受其拘束，…」亦闡述事實認定方法，應以經驗法則為基礎，俾接近真實，並容許當事人提出反證推翻，要不得僅以令函限制事實認定之證據方法。針對本件核稅處分說明如下：
①加值型與非加值型營業稅法第3 條規定：「將貨物之所
有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。」，強制執行法85年10月9 日新增之第70條第6 項修正理由則敘明：「依學者通說及實務上見解，強制執行法上之拍賣，為買賣之一種，並以債務人為出賣人。債務人自不得同時又為買受人。惟仍間有不同意見。爰增設第6 項，明定『債務人不得應買』，以杜爭議。」本件原屬原告所有之建物、基地，經法院拍賣後，係以債務人為出賣人，應就所拍賣之貨物價值對原告課徵營業稅。質言之，法院拍賣既被視為債務人與應買人間之買賣關係，由該擬制之買賣關係所生銷售貨物價格，以及由是所生之營業稅課稅稅基，自須符合生活交易常情，方符法理。
②本件經法院拍賣之建物、基地原為原告所有，依原告過
去同一基地上各建號建物之交易習慣，出售房屋土地時，係採房屋、土地分別計價及分開發票方式，且歷來售價均以土地69%、建物31%之比例拆開計算（例如臺北市○○路○段○○號、40號等6處房屋買賣），基地、建物約為7比3，而原告就建物部分之銷售額依法繳納營業稅，被告亦均按之核計向安無異。今系爭建物基地遭法院拍賣，原告對該擬制銷售行為所應負之納稅義務，並無遁避，惟就被告所課應納稅額之稅基認定，與真正交易情況及一般經驗法則大相逕庭誠難信服。承前所述，稽徵機關於推計稅額時，應本於職權力求與實際情況相當，以維實質課稅原則，本件遽引海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點第4 點以為稅額之計算，全然未慮及該作業要點僅係一便宜措施之行政規則，非但缺乏明確授權，稅額計算又有悖於客觀合理之情，以致所認定之稅基嚴重背離交易常情。是依前揭加值型與非加值型營業稅法第17 條、第43條第2項及同法施行細則第25條等規定意旨，實難推卻法律賦予稽徵機關就個案偏離時價時之調整義務，茲本件確已發生重大明顯偏離情事，依憲法所保障之租稅公平原則，納稅義務人亦當有充分理由期待稅捐機關依法行政、實質課稅，不致因本件標的涉及建物、基地兩相異客體而生之相歧租稅減免效果，失其向來就銷售價格所應為之時價調整認定，且與實際交易情況及相同標的之課稅基準差距過大（土地與建物之價值比例，實際交易情況為7：3，本件課稅認定為2：8），致違反平等原則。
③再觀加值型與非加值型營業稅法施行細則第21條規定：
「營業人以土地及其定著物合併銷售時，除銷售價格按土地與定著物分別載明者外，依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例，計算定著物部分之銷售額。」係針對土地及其定著物合併銷售時營業稅額計算所為規定，而按一般債權人、債務人、及應買人於法院拍賣房屋土地時，均以二者總價是否合理為其衡量標準，縱該拍賣價格係按土地與定著物分別標價，應買人亦非依土地與定著物二者標價分別應買土地、建物，而係建物（定著物）搭配基地合併買賣，觀諸臺北地方法院93 年5月26日北院錦93執庚字第13232 號不動產權利移轉證書所載「…由買受人許月品（100 分之1）、 高泰山（100 分之99）得標買受…」等語，可證本件確屬合併拍賣、合併銷售，乃原復查決定理由三「…本件雖為合併拍賣，惟查案關5 宗不動產（3 宗土地、2 宗房屋）係分別標價，故本件為加值型與非加值型營業稅法施行細則第21條之除外規定，即係屬銷售價格按土地與定著物分別載明者，無依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例，計算定著物（房屋）部分之銷售額規定之適用。…」限縮上開施行細則之規定，而罔顧本件稅額核定之不合理，自難謂洽。系爭標的適用加值型與非加值型營業稅法施行細則第21條計算結果，與原告前所陳之實際交易情形 7：3 較為近似，而不若被告所核課2 ：8 之懸殊差異。
綜上，於被告所核定系爭營業稅額之計算滋生疑義下，加值型與非加值型營業稅法施行細則第21條不失為一顧全租稅法定與實質課稅之公平解決途徑，然原處分拘泥於內部便宜措施之行政規則於前，復怠於法律所賦予客觀、合理之推計課稅及調整時價規定之義務於後，無視本件稅額稅基之重大偏離，而率予認定，應予撤銷。
④末查，執行法院核定房地拍賣價值時，房屋、土地既須
合併應買，不論債權人、債務人（按即原告）或應買人所關切者僅限於房屋土地之總價，至房屋、土地各占總價之比例若干，既不影響執行拍賣所得金額（債權人獲償金額、債務人即原告清償金額、應買人應支付之金額），祇須總價合理，應無爭執之必要。被告以法院定拍賣底價時，原告未表示異議為由，認定原告認可該房屋、價值比例，顯然違背經驗法則，殊難服人。
（二）被告主張之理由：
１、按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」、「營業稅之納稅義務人如左：一、銷售貨物或勞務之營業人。」、「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。」、「營業人銷售貨物或勞務，除本章第2 節另有規定外，均應就銷售額，分別按第7 條或第10條規定計算其銷項稅額，尾數不滿通用貨幣1 元者，按4 捨5 入計算。
」、「第14條所定之銷售額，為營業人銷售貨物或勞務所收取之全部代價，包括營業人在貨物或勞務之價額外收取之一切費用。」、「營業人以土地及其定著物合併銷售時，除銷售價格按土地與定著物分別載明者外，依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例，計算定著物部分之銷售額。」、「法院拍賣或變賣貨物前，應通知主管稽徵機關。主管稽徵機關如認該貨物屬應課徵營業稅者，應依法向法院聲明參與分配。」、「主管稽徵機關於聲明參與分配時，應以法院拍定或成交價額依規定稅率計算應納營業稅額，作為參與分配之金額。」為加值型與非加值型營業稅法第1 條、第2 條第1 款、第 3條第1 項、第14條第1 項、第16條第1 項前段及同法施行細則第21條、第47條第3 項、第4 項所明定。次按「拍賣或變賣之貨物，其屬應繳納營業稅者，應依下列公式計算營業稅額：應納營業稅額＝拍定或成交價額÷（1 ＋徵收率5%）×徵收率5%。」、「主管稽徵機關應以公文書面向法院聲明參與分配，並向法院陳明係以法院拍定或成交價額依第4 點之計算公式計算之應納營業稅額，為參與分配之金額。」為法院及海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點第4 點及第6 點所規定。又「未獲分配之營業稅款，應由稽徵機關另行填發『營業稅隨課違章（406 ）核定稅額繳款書』向被拍賣或變賣貨物之原所有人補徵之，如有滯欠未繳納者，應依欠稅程序處理。」為財政部85年10月
30 日 台財稅第000000000 號函所明釋。
２、本件原核依臺北地方法院93年5 月26日北院錦91執庚字第13232 號不動產權利移轉證書、臺北地方法院民事執行處94年8月22日北院錦91執庚字第13232號函之拍定金額12,000,000元，按「法院及海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點」第4點規定核定原告應納營業稅571,429元（計算式：12,000,000元÷1.05×5%＝571,429 元）。本件雖為合併拍賣，惟查案關5 宗不動產（3宗土地、2宗房屋）係分別標價，是被告核定以許品月等2 人依拍賣得標買受案關建物所支付之價金（即北院錦91執庚字第13232 號不動產權利移轉證書所載房屋之拍定金額12,000,000元）換算銷售額（12,000,000 元÷1.05＝11,428,571 元）課徵營業稅，洵屬有據。又加值型與非加值型營業稅法施行細則第21條明訂就土地與定著物未分別載明者，始由稽徵機關依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例，計算定著物（房屋）部分之銷售額，是原告訴稱原處分限縮加值型與非加值型營業稅法施行細則之規定云云，顯係誤解法令，核不足採，被告就系爭拍賣房屋向原告課徵營業稅571,429 元，揆諸首揭法條及財政部函釋規定並無違誤。
３、再者財政部訂頒之「法院及海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點」（最新修正發布函令為88年6 月17日台財稅第000000000 號函），業經編列於財政部法令彙編中，而「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。」為稅捐稽徵法第1條之1所明訂，故本件自有上開作業要點之適用，被告依加值型與非加值型營業稅法施行細則第21條規定，以法院拍賣建物部分之總價核定原告拍賣貨物之營業稅於法有據。
４、又依加值型與非加值型營業稅法第17條規定：「營業人以較時價顯著偏低之價格銷售貨物或勞務而無正當理由者，主管稽徵機關得依時價認定其銷售額。」本件既經被告審酌法院拍賣建物部分之標價後，並無較「時價顯著偏低」之情形，依前述規定自無調整之必要。
５、按「當事人或利害關係人，對於執行法院強制執行之命令，或對於執行法官、書記官、執達員實施強制執行之方法，強制執行時應遵守之程序，或其他侵害利益之情事，得於強制執行程序終結前，為聲請或聲明異議。」、「拍賣不動產，執行法院應命鑑定人就該不動產估定價格，經核定後，為拍賣最低價額。」為強制執行法第12條及第80條所明定，本件原告於法院拍賣時並未就標價提出異議，是被告依法院拍賣標售價核算其銷售房屋之營業稅自無不合。
６、原告主張其餘房屋買賣均依土地、建物比例分別為7比3方式核算建物營業稅，本件依法院拍賣價金土地、建物比例則為2比8。原告所稱其餘房屋買賣應屬土地及建物未分別標價者，惟本件銷售價格既按土地與定著物分別載明，無需依比例換算銷售額之必要已如前述。另本件系爭房屋為14層樓建物之一層，法院拍賣標價明列土地權利僅占10,000分之161，依比例推算，各該樓層土地總價值應分別為9,937,888元（= 160,000÷107/6600）、59,627,329元（= 960,000÷107/6600 ），則土地、房屋實際比例應分別為6比4及9比1，並非原告所主張土地、建物為2比8之比例。
理 由
一、本件被告代表人於訴訟進行中由張盛和變更為凌忠嫄，茲據被告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、原告起訴主張：本件經法院拍賣之建物、土地原為原告所有，而依原告過去同一基地上各建號建物之交易習慣，出售房屋土地時，係採房屋、土地分別計價為之，且歷來售價均以土地69%、建物31%之比例拆開計算，本件原處分遽引海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點第4 點以為稅額之計算，全然未慮及該要點僅係行政規則（內部便宜措施），缺乏明確授權，稅額計算亦有悖於客觀合理之情，以致所認定之稅基嚴重背離交易常情，原處分拘泥於「法院及海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點」之內部便宜措施之行政規則於前，復怠於法律所賦予客觀、合理之推計課稅及調整時價規定之義務於後，無視本件稅額稅基之重大偏離，而率予認定，應予撤銷。況法院及海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點第4 點，係為簡化稽徵程序，以行政規則對一般社會生活事實關係進行類型化處理，所為計算營業稅課徵之規定。
其既屬簡化規定之推計課稅，當然應符司法院釋字第218 號解釋意旨，亦即雖容有稅捐機關推計課稅之合理性，但仍應力求客觀、合理，並使之與納稅義務人實際所得相當，以維租稅公平原則，是被告就本件系爭建物，徒執上開作業要點遽依建物部分之拍定價格核課營業稅，不但悖離通常交易之經驗法則，亦非實質課稅原則所許，為此，依行政訴訟法第4條第1項規定，提起本件訴訟，求為判決如訴之聲明所示云云。
三、被告則以：本件雖為合併拍賣，惟查案關5宗不動產（3宗土地、2宗房屋）係分別標價，是被告依核定以許品月等2人依拍賣標買系爭建物所支付之價金換算銷售額（12,000,000元÷1.05＝11,428,571元），進而，原處分依法院及海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點之規定，核定應納額為571,
429 元，並無違誤。至於財政部訂頒之「法院及海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點」，業經編列於財政部法令彙編中，則依稅捐稽徵法第1 條之1 所訂「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。」，故本件自有上開作業要點之適用，又本件既經被告審酌法院拍賣建物部分之標價後，並無較「時價顯著偏低」之情形，依加值型與非加值型營業稅法第17條規定自無調整之必要等語，資為抗辯。
四、經查，本件如事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，且經本院依職權調閱臺北地方法院91年度執字第13232 號拍賣抵押物強制執行案卷查明屬實，且有營業稅隨課違章（ 406）核定稅額繳款書、審查結果增減金額變更比較表等件附原處分卷可稽，堪信為真實。至於兩造爭執系爭建物依拍定價格核課營業稅有無違誤部分，本院判斷如下：
（一）按「建築物及其基地同屬於債務人所有者，得併予查封、拍賣。」、「拍賣不動產，執行法院得因債權人或債務人之聲請或依職權，以投標之方法行之。」、「（第1 項）投標人應以書件密封，投入執行法院所設之標匭。（第 2項）前項書件，應載明左列事項：一、投標人之姓名、年齡及住址。二、願買之不動產。三、願出之價額。」為強制執行法第75條第3 項、第85條、第87條所明定。又「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」、「營業人銷售貨物或勞務，除本章第二節另有規定外，均應就銷售額，分別按第7 條或第10條規定計算其銷項稅額，尾數不滿通用貨幣1 元者，按4 捨5 入計算。」、「第14 條 所定之銷售額，為營業人銷售貨物或勞務所收取之全部代價，包括營業人在貨物或勞務之價額外收取之一切費用。」、「營業人以土地及其定著物合併銷售時，除銷售價格按土地與定著物分別載明者外，依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例，計算定著物部分之銷售額。」及「法院拍賣或變賣貨物前，應通知主管稽徵機關。主管稽徵機關如認該貨物屬應課徵營業稅者，應依法向法院聲明參與分配。主管稽徵機關於聲明參與分配時，應以法院拍定或成交價額依規定稅率計算應納營業稅額，作為參與分配之金額。」為加值型及非加值型營業稅法第
1 條、第14條、第16條及同法施行細則第21條、第47條第
3 、4 項所明定。據此，民事強制執行事件有關不動產拍賣之拍定價格（即買賣雙方合意之價金），即屬加值型及非加值型營業稅法第14條所稱之銷售額（含稅）甚明。又稅捐之課徵係以人民在私經濟活動結果為標的，是稅法上有關稅捐債務的判定，自應尊重人民在私法上權利義務歸屬之形成自由，被告尚無擅自調整計算之權。又營業人以土地及其定著物合併銷售時，稅捐稽徵機關得依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例，計算定著物部分之銷售額者，依上開規定，以銷售價格未按土地與定著物分別載明者為限亦不待言。
（二）經查，本件原告所有系爭建物及土地雖為合併拍賣，惟銷售價格則按土地與定著物分別載明一節，有93年5 月18日拍賣不動產筆錄、高泰山、許月品投標書及臺北地方法院分院不動產權利移轉證書等件附臺北地方法院91年度執字第13232 號拍賣抵押物強制執行案卷足憑，從而，原處分依前揭規定，按系爭建物之拍定價額（含稅銷售額）依規定稅率計算應納營業稅額，於法並無不合。況查，本件系爭建物拍賣價格之訂定，業經財團法人中華民國企業技術鑑定委員會鑑定，而該委員會有關價格鑑定係參酌系爭建物、土地之鄰近市場交易狀況、交通、環境、發展潛力等情為之，原告就該委員會91年12月11日鑑定報告書鑑定之建物價格，並無爭執一事，則有財團法人中華民國企業技術鑑定委員會91年12月11日鑑定報告書、92年1 月7 日詢問價格調查筆錄附臺北地方法院91年度執字第13232 號拍賣抵押物強制執行案卷可參，是執行法院所訂之拍賣價格及拍定價格與市場交易價格相當一節，即足認定，從而，原告主張被告依系爭建物之拍定（成交）價額依規定稅率計算應納營業稅額，背離交易常情，違反實質課稅原則，被告應依加值型與非加值型營業稅法施行細則第21條規定調整系爭建物時價云云，自無可採。
五、又本件被告係依加值型及非加值型營業稅法第1 條、第14條、第16條及同法施行細則第21條、第47條第3 、4 項規定課徵及核定系爭建物銷售額，至於「法院及海關拍賣或變賣貨物課徵營業稅作業要點」第4 點規定並非於法律規定外，另行訂定銷售額之認定方式，而係揭示已未稅銷售額之換算方式，其所定方式核與加值型及非加值型營業稅法第10條規定相符，縱無上開作業要點第4 點規定，本件系爭建物應依拍定價額認定銷售額之結果並無不同，是原告主張原處分不得依上開作業要點第4 點認定系爭建物銷售額云云，應屬誤會。
六、綜上所述，本件原處分認事用法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，經核與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 12 月 6 日
第一庭審判長法 官 王立杰
法 官 劉錫賢法 官 周玫芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 12 月 6 日
書記官 何閣梅