臺北高等行政法院判決
95年度訴字第00140號原 告 承洋股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 劉興源律師
王歧正律師被 告 財政部基隆關稅局代 表 人 李榮達（局長）住同上訴訟代理人 賈金成
乙○○上列當事人間因進口貨物繳驗不實發票事件，原告不服財政部中華民國94年11月11日台財訴字第09400401530 號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於民國（下同）92年5 月7 日委由新中旅通運股份有限公司向被告申報自日本進口柴油巴士底盤（KC-NQR70PBL）乙批（報單第AW/D2/92/295A/0116號），原申報價格為CIF（起岸價格）JPY （日圓）1,400,000/UNIT（計5UNIT），經被告依行為時關稅法第14條（現修正為第18條）第1 項規定，按原告應申報之事項先行徵稅驗放，事後再加審查；原告因不服被告對其增估補稅及復查駁回之決定，提起訴願，案經被告機關於93年11月17日基普復一五字第0000000000重審復查決定書決定：「原復查決定及原處分均撤銷，依法另為適當之處分」。嗣據財政部關稅總局驗估處（以下稱驗估處）93年7 月15日以總驗一三字第0931001710號函復重行調查結果，原告涉有繳驗不實發票偷漏關稅之情事，價格改按
CIF JPY2,000,000/UNIT 核估，被告爰依海關緝私條例第37條第1 項第3 款規定處所漏進口稅額新臺幣（以下同）324,
231 元2 倍之罰鍰計648,462 元、依貨物稅條例第32條第10款規定處所漏貨物稅額180,080 元5 倍之罰鍰計900,400 元（計至百元止）、依加值型及非加值型營業稅法第51條規定處所漏營業稅額69,030元3 倍之罰鍰計207,000 元（計至百元止）、並依海關緝私條例第44條及貿易法第21條規定追徵所漏進口稅費計573,705 元（包括進口稅324,231 元、貨物稅180,080 元、營業稅69,030元、推廣貿易服務費364 元），原告不服，於法定期限內，申請復查。經審核結果，部分有理由，於94年7 月12日以基普復二五字第0941006116號復查決定書通知原告，除營業稅罰鍰部分原處分撤銷，改按所漏稅額2.5 倍科罰計172,500 元外，其餘復查駁回。原告不服，向財政部提起訴願，經財政部94年11月11日台財訴字第09400401530 號訴願決定駁回，原告仍不服，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
⒈原告之訴駁回。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告以五十鈴公司與動力貿易公司之交易價格作為認定原告與動力貿易公司之真正交易價格是否有違誤？被告否准原告申請閱覽相關卷宗有無理由？㈠原告主張之理由：
⒈訴願決定理由略謂：原告利用三角貿易方式透過英屬維京
群島商動力貿易公司（下稱動力貿易公司）向日本五十鈴公司（下稱五十鈴公司）進口92年KC-NQR70PBL 柴油巴士底盤，原申報價格為CIF JPY 1,400,000/UNIT，其申報之貨名、年份廠牌、型號、單價、製造商、供應商與原告以第AN/D2/92/295A/0237、AN/D2/92/295A/0253、AN/D2/92/295A/0257號報單所報運進口者完全相同。上揭報單經臺北駐日經濟文化代表處經濟組（下稱駐日代表處）93年6月25日日經組財第0000000 號函查核結果，其實際出口報關價格為CIF JPY 2,000,000/UNIT，均較原申報價格高出甚多。復經驗估處向世華商業銀行國外部及中國國際商業銀行板橋分行調取動力貿易公司自91年1 月1 日至93年12月31日期間在該等銀行國際金融業務分行所開具之信用狀副本、到單發票、結匯證實書及T/T 電匯水單等資料查核結果，原告所進口報單第AN/92/5119/0010 （EXR52DZ）、AN/D2/92/295A/0237、AN/D2/92/295A/0253、AN/D2/92/295A/0257（KC-NQR70PBL）號 ，我駐日代表處查得實際出口報關價格，均與向上開OBU 銀行查得實際匯出金額完全吻合，有ISUZU MOTORS LIMITED所開具之SUP-F989、SUP-L903、SUP-E722號發票影本附卷可稽，足證該處查得實際價格屬實，原告進口系爭貨物涉有繳驗不實發票、虛報進口貨物價值、偷漏稅費之行為，足堪認定云云。惟查：
⑴與原告就本件進口貨物簽訂買賣契約者乃英屬維京群島
商動力貿易公司（以下簡稱動力公司），日本五十鈴自動車株式會社（以下簡稱五十鈴公司）僅為系爭貨物之製造商，故系爭貨物之交易價格應係指原告與動力公司間之交易價格，亦即原告應給付予動力公司之價格而言。且依契約自由原則，原告與動力公司就系爭貨物之交易價格達成合意，本即不受五十鈴公司與動力公司間所定交易價格之影響，至於動力公司究係以何等交易價格向五十鈴公司購得系爭進口貨物，原告既非該買賣法律關係之當事人，且該交易價格本與原告無涉，原告自無從置喙。再者，驗估處透過駐日代表處所查得之本件進口貨物五十鈴公司實際出口報關價格，縱與向世華商銀查得之動力公司就系爭貨物之實際匯出金額相吻合，至多僅能證明五十鈴公司與動力公司間就系爭貨物之交易價格為若干。然本件進口貨物之買賣雙方乃原告與動力公司，既然買賣關係之當事人並不相同，即絕無以該交易價格視為動力公司與原告間就本件進口貨物交易價格之理。易言之，驗估處依查得資料比對原告所提供經我駐聖克里斯多福大使館驗證之本件進口貨物交易文件（即原告與動力公司間之英文合約、收據等）之價格部分，本即無完全相符之可能。另五十鈴公司於本件交易當時財務狀況不良，將系爭貨物高價售予動力公司係為衝高公司之營收，改善財務報表，以期重新開拓臺灣市場，無論五十鈴公司與動力公司之交易價格係調高或降低，均與原告無涉，亦非原告所能掌控，故五十鈴公司透過動力公司售予原告公司之價格始為本件真正之進口價格。況原告向動力公司進口系爭貨物，因購買數量龐大，故所產生之折扣幾近價格之一半，被告核定之單價顯未將上開因素列入考慮。是被告以他人（前手）間之交易價格，誤為本件進口貨物之交易價格，並據此認定原告有繳驗不實發票，虛報進口貨物價值，偷漏稅費之違章行為，洵有未當。
⑵驗估處透過我駐日代表處所查得五十鈴公司之實際出口
報關價格，縱與向上開OBU 銀行所查得動力貿易公司實際匯出金額相吻合，至多僅能證明五十鈴公司與動力貿易公司間之交易價格為若干。然而，本件進口貨物之買賣雙方分別為原告與動力貿易公司，買賣關係之當事人既不相同，自無以五十鈴公司與動力貿易公司間之交易價格視為本件進口貨物交易價格之理。易言之，被告誤以他人（前手）間之交易價格，作為本件進口貨物之交易價格，並據此而謂原告有繳驗不實發票、虛報進口貨物價值、偷漏稅費之違章行為云云，洵有未當。
⒉訴願決定理由另謂：原告前向被告申請閱覽並影印驗估處
送請我駐日代表處透過查價管道所取得之資料，惟經被告以有行政程序法第46條第2 項所列第4 、5 款及行政資訊公開辦法第5 條第1 項第4 、5 款除外事由之情形，而否准原告閱覽有關資料、卷宗之申請，於法尚無不合。且原告既為本件進口貨物之買方及進口商，當擁有相關交易文件等全盤資料，仍得充分提出以為主張或維護本件實體利益，難謂原告因此受有損害云云。惟查：
⑴按「行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法
之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法」、「按具備稅法所規定之一定要件者，稅捐稽徵機關開始對之有課稅處分之機能，主張稅法所規定之法律效果者，應就該規定之要件，負舉證責任」、「另按行政罰係國家及公共團體為維持行政秩序，達成行政目的，對違反行政法義務者所科處之制裁，惟科處行政罰，仍不得違反法治國家所重視之明確性原則，固不待言。即處罰人民之法規範必須在行為時已經存在，始可對該行為發生明確之效力，且該法規範必須對於人民之不當行為已有詳細說明。另除了作為行政秩序罰之法規必須明確外，尚延伸及對於違反秩序行為之認定亦須明確，始得對違反義務者，加以處罰」，最高行政法院39年判字第2 號判例、最高行政法院75年判字第681號判決、臺中高等行政法院91年訴字第143 號判決分別著有明文，合先敘明。
⑵揆諸上開行政法院判例及判決之意旨，被告既已分別對
於原告為補稅及罰鍰之處分，理應就稅捐（課稅）及稅捐秩序罰之構成要件事實負舉證之責任，否則其所為之補稅及罰鍰處分即違反法治國原則所重視之明確性要求。經查，原告所提經我駐外單位認證之本件進口貨物交易文件為被告所不採，而被告另依據驗估處送請我駐日代表處依查價管道所取得之資料，重行核估本件進口貨物之交易價格及完稅價格，並對原告分別為補稅及罰鍰之處分。準此，被告自應就我駐日代表處依查價管道所取得之資料，負舉證之責任，並供原告閱覽以利表示意見。再者，原告為主張或維護其法律上之利益，爰向被告申請閱覽並影印我駐日代表處依查價管道所取得之資料，惟被告並未說明若允准原告閱覽並影印前述資料究竟有何侵害第三人權利之虞，甚或有何嚴重妨礙社會治安、公共安全或其他公共利益之職務正常進行之虞，即率爾以有行政程序法第46條第2 項第4 、5 款及行政資訊公開辦法第5 條第1 項第4 、5 款所列除外事由之情形，否准原告之申請。被告所為前述駁回處分，顯有不備理由之違法。
⒊訴願決定理由亦謂：本件進口貨物原始出口商為五十鈴公
司，驗估處為查明原告所申報之價格是否為真正交易價格，請我駐日代表處向該公司查證，並請其提供Original Invoice、日本海關出口申報單（輸出許可通知書）、外國送金到著の案內計畫書（Bill Of Exchange）等資料供參，惟該公司以涉及企業機密為由拒絕提供任何交易文件供參，致驗估處無法查證，被告未採信原告之主張，自無不妥云云。惟查：
⑴納稅義務人於稅捐稽徵機關核定稅額之過程中雖有協力
之義務，惟此協力義務必須有履行之可能性，否則即不得以納稅義務人未善盡協力義務為由，而令其負擔由稅捐稽徵機關片面核定稅額之不利益效果。經查，驗估處為查明原告所申報之價格是否為真正交易價格，曾透過我駐日代表處請五十鈴公司提供前述資料，惟遭該公司拒絕提供。職是，我駐日代表處乃我國政府之駐外機構，其以國家名義循外交管道尚且無法取得前述資料，反觀原告僅為一私人公司，且與五十鈴公司間就本件進口貨物並無任何契約關係，更無自該公司取得前述資料並提供予被告之立場。換言之，不得以原告未能提出前述資料（並非原告之交易資料）以供被告憑核，即謂原告未善盡納稅義務人之協力義務。
⑵我駐日代表處既無法透過正常管道向日本海關取得五十
鈴公司之出口報關資料，且五十鈴公司亦以涉及企業機密為由拒絕提供任何交易文件供參，則我駐日代表處所查得之資料，其來源之可靠性及文件內容之真實性與正確性，本屬可疑。再者，與原告就本件進口貨物簽訂買賣契約者為動力貿易公司，已如前述。至於動力貿易公司究竟係以何等交易價格向五十鈴公司購得本件進口貨物，原告既非該買賣法律關係之當事人，且該交易價格本與原告無涉，原告自無從置喙。是以，縱使五十鈴公司願意提供前述相關資料，惟此並非本件進口貨物之交易文件，驗估處實無從藉此評斷原告所申報之價格並非真正交易價格。
⒋至駐日代表處於95年1月13日以日經組財字第0950040號函
（以下簡稱駐日代表處95年1 月13日函）檢附五十鈴公司代理辯護律師森田耕司所為之回答書，說明本件供應商動力公司為原告所創設一節。經查五十鈴公司中國事業部部長川源誠於92年4 月25日以該公司名義函覆駐日代表處，表示動力公司為該公司車輛銷售之海外協力廠商，動力公司與原告間並無任何關係。且被告辯稱五十鈴公司係正式委請律師於95年1 月12日函覆駐日代表處，故該函所述內容應屬真實云云，惟律師代理當事人發函，係以當事人之陳述為基礎，尚不得僅以該函係委由律師代發，即謂該函所述內容皆為可信。再者，動力公司設立之地址為訴外人山川敬源之住家地址，五十鈴公司業於95年1 月12日函覆駐日代表處表示山川敬源為該公司現任業務主管，亦不否認動力公司設於山川敬源住家地址，故從外觀上應可合理推論動力公司係五十鈴公司所創設而非原告。此外，本件交易當時，山川敬源係擔任五十鈴公司海外營業第一部（即中國事業部）科長，負責臺灣地區車輛銷售業務，且動力公司係設址於山川敬源自宅，是其應最瞭解動力公司設立之情形。另由於動力公司並非原告所設立，故原告根本無法取得相關證明文件，況證明文件亦僅能看出動力公司人頭董監事為何人，尚無法得知該公司確係由五十鈴公司創立，依原告之理解，動力公司應係由山川敬源配合五十鈴公司設立，從而原告於本件訴訟程序進行中曾多次試圖與山川敬源聯繫，盼其能來臺出庭作證，然礙於其仍任職於五十鈴公司，立場會受公司政策影響而無法中立，直至近日聽聞山川敬源將自五十鈴公司離職，其所為證詞應可釐清動力公司究係由何人掌控、設立，是懇請 鈞院傳喚山川敬源來臺出庭作證，以釐清事實真相，維護原告權益。
⒌綜上所述，被告經驗估處送請駐日代表處依查價管道所取
得之資料，至多僅能證明五十鈴公司與動力公司間就與系爭進口貨物同款之貨物之交易價格為若干，然並無直接以該交易價格認作本件貨物交易價格之理，被告以他人（前手）間之交易價格作為本件貨物之交易價格，並據此認定原告有繳驗不實發票、虛報進口貨物價值、偷漏稅費之違章行為，認事用法顯有違誤，是復查決定及被告93年第00000000號處分均應予撤銷。
㈡被告主張之理由：
⒈按報運貨物進口而有繳驗不實發票情事，得視情節輕重，
處以所漏進口稅額2 倍至5 倍之罰鍰；有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏之稅款；納稅義務人自國外進口之應稅貨物，未依規定申報者，除補徵稅款外，按補徵貨物稅額處5 倍至15倍罰鍰；納稅義務人有其他漏稅事實者，除追繳稅款外，按所漏營業稅額處1 倍至10倍罰鍰；為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之物品，由海關統一收取最高不超過萬分之4.25之推廣貿易服務費。分別為海關緝私條例第37條第1 項、第44條、貨物稅條例第32條第10款及加值型及非加值型營業稅法第51條第7 款及貿易法第21條所明定。本案原告報運貨物進口，經被告送請驗估處查核結果，已涉有繳驗不實發票、虛報進口貨物價值、逃漏稅款之違法行為，被告依據前揭法條規定論處，於法洵無不合。
⒉訴訟理由⒈⑴、⑵稱：「與原告就本件進口貨物簽訂買賣
契約者乃動力貿易公司，五十鈴公司僅為本件進口貨物之製造商。緣此，本件進口貨物之交易價格，應係指原告與動力貿易公司間之交易價格，亦即原告應付予動力貿易公司之價格而言。換言之，本件進口貨物雖係原告透過動力貿易公司自五十鈴公司進口，惟依據契約自由原則，原告與動力貿易公司只要就本件進口貨物之交易價格達成合意，本即不受五十鈴公司與動力貿易公司間所定交易價格之影響。」、「驗估處透過我駐日代表處所查得五十鈴公司之實際出口報關價格，縱與向上開OBU 銀行所查得動力貿易公司實際匯出金額相吻合，至多僅能證明五十鈴公司與動力貿易公司間之交易價格為若干。然而，本件進口貨物之買賣雙方分別為原告與動力貿易公司，買賣關係之當事人既不相同，自無以五十鈴公司與動力貿易公司間之交易價格視為本件進口貨物交易價格之理。易言之，被告誤以他人（前手）間之交易價格，作為本件進口貨物之交易價格，並據此而謂原告有繳驗不實發票、虛報進口貨物價值、偷漏稅費之違章行為云云，洵有未當。」等節，查本案原告所提供與動力貿易公司之往來交易文件，其中「日本五十鈴2003年度發佈輸出台灣價格表」，表列本案進口貨物（2003 ISUZU KC-NQR70PBL柴油巴士底盤）價格為@JPY1,400,000 ，而動力貿易公司亦以該相同價格賣予本案原告，故其所提供該等文件即足說明五十鈴公司與動力貿易公司及本案原告間之關係有相當的關聯性，足證原告所稱「原告與動力貿易公司只要就本件進口貨物之交易價格達成合意，本即不受五十鈴公司與動力貿易公司間所定交易價格之影響」情事，顯與事實矛盾。又本案進口貨物經駐日代表處95年2 月9 日日經組財字第0950120 號函查證結果，查得出口人五十鈴公司所提供之發票上所載來貨價格為@JPY2,000,000 ，與駐日代表處93年6 月25日日經組財第0000000 號函，所查得同樣貨物之實際出口報關價格及驗估處查得同樣貨物動力貿易公司經由OBU 分行匯給日商五十鈴公司之價格均為@JPY2,000,000 相符。準此，本案申報價格僅為@JPY1,400,000 ，與查得價格相差甚鉅，為不爭之事實，顯然違反貿易常情。被告乃據以認定原告有繳驗不實發票，虛報進口貨物價格，偷漏稅費情事，並非出於臆測。況本案相關交易文件等全盤資料掌握於原告手中，對海關之調查，原告有配合提出之義務，而原告對動力貿易公司何以@CIF JPY2,000,000 向日本購買本案貨物，而卻以@CIF JPY1,400,000 賠本賣給原告，原告享不合理之優惠交易價格，卻未能盡協力義務提出合理事證說明，被告依查證資料推計，於法無違，難謂未盡舉證責任。
倘若原告行政訴訟理由⒈⑴、⑵所稱理由可採，則無異認同廠商可藉三角貿易模式於維京群島虛設公司，玩弄手法避稅，則將置守法廠商於何地？租稅正義將何以伸張？又本案非認申報所用發票為偽造、變造，而係不實，雖屬原告賣方動力貿易公司所出具，但其交易價格不實，且虛報進口貨物價值，原告持以申報繳驗，致逃漏關稅、貨物稅、營業稅、推廣貿易服務費，被告機關分別追徵所漏稅款並裁處罰鍰，尚無違法。
⒊次查動力公司應為原告公司所創設，茲就相關事證說明如下：
⑴本件經驗估處繼續提供資料請駐日代表處追查結果，駐
日代表處以95年1 月13日函檢附五十鈴公司代理辯護律師森田耕司所為之回答書，說明本件供應商動力公司為原告所創設。
⑵原告補充答辯狀所提示之五十鈴公司提供之本件交易實
際發票左上角所載收貨人，若非代表原告公司之黃鈴財（原告代表人之子），即係代表動力公司之李素蘭（黃鈴財之妻），另於93年8 月13日立法委員許榮淑國會辦公室協調會議紀錄上，協調出席者簽名欄所載原告公司代表為「李素蘭、黃鈴財」、動力公司代表為「潘代鼎」。
⑶驗估處查得原告報運進口之他案貨物5 批：報單第AN/D
2/93/295A/0075、AN/D2/93/295A/0043、AN/D2/93/295A/0023、AN/D2/93/295A/0011、AN/D2/93/295A/0008號，其申報賣方均為POWER TRADING GROUP CO.,LTD.（動力公司），而驗估處向合作金庫銀行調取匯款資料查得其信用狀之申請人及進口結匯證實書上所載之進口商均為ZEN YEN TRADING CO., LTD. （原告），然其受益人（賣方）則為ISUZU MOTORS LIMITED（五十鈴公司），匯款亦直接匯予五十鈴公司，且銀行存檔之PROFORMA INVOICE：EXZ-TWN-11、EXR-TWN-11、FW1-TWN-02及五十鈴公司提供之發票影本：SUP-F984、SUP-F986均載明Messrs（Buyer）為POWER TRADING GROUP CO.,LTD. （動力公司）及ZEN YEN TRADING CO.,LTD.（原告），足見五十鈴公司稱動力公司為原告公司所創設實屬。
⑷原告94年8 月23日訴願補充理由書第8 頁倒數第4 行載
明略以「查訴願人於復查階段所提示之『日本商五十鈴2003年度發佈輸出台灣價格表』．．．雖未經日本五十鈴代表人簽名，惟該文件於表頭列有傳真者名稱、時間及對象，即應足以證明該文件係五十鈴公司於94年4 月11日傳真予訴願人，實可採信．．．」等語，可知若動力公司非原告所創設，何以該價格表係由五十鈴公司直接傳真予原告？據此，本件進口人為原告公司，而實際真正賣方為五十鈴公司。又駐日代表處於95年2 月9 日以日經組財字第0950120 號函查報五十鈴公司提供之存檔發票載明系爭貨物價格為5,100,000 日圓，且原告據以報關之五十鈴公司提供之價格表均非五十鈴公司所製作核發，該價格表顯係偽造，足見原告據以申報之價格顯然不實，其涉有繳驗不實發票，虛報進口貨物價值，偷漏稅費之違章行為，證據確鑿，被告據以核處，應屬適法。
⒋又原告繳驗之相關文件雖經駐外單位認證，惟該認證僅能
證明其文件形式之真實性，尚不及於文件之實質內容是否屬實（該駐外單位認證亦有附記類此說明文字）。且該文件內容之價格部分，與驗估處再透過駐日代表處所查得資料及向世華商銀OBU 分行調得本件匯款紀錄、出口商開具發票比對結果，並不相符，則被告就所查得具體事證，認定事實，依法論處，洵屬妥當。另「當事人或利害關係人得向行政機關申請閱覽、抄寫、複印或攝影有關資料或卷宗。但以主張或維護其法律上利益有必要者為限。行政機關對前項之申請，除有下列情形之一者外，不得拒絕：一、行政決定前之擬稿或其他準備作業文件。二、涉及國防、軍事、外交及一般公務機密，依法規規定有保密之必要者。三、涉及個人隱私、職業秘密、營業秘密，依法規規定有保密之必要者。四、有侵害第三人權利之虞者。五、有嚴重妨礙有關社會治安、公共安全或其他公共利益之職務正常進行之虞者。」，分別為行政程序法第46條第1 項、第2 項所明定。本件原告向被告申請閱覽並影印之查得資料，係驗估處送請駐外單位透過查價管道所取得，經驗估處斟酌案情後，認有該條第2 項第4 款及第5 款除外事由之情形，因而否准原告閱覽有關資料、卷宗之申請，於法尚非不合。且原告既為系爭貨物之進口人，當擁有相關交易文件等全盤資料，得充分提出以為主張或維護本件實體利益，自難謂其權益因此受有損害。
⒌綜上所述，原告之訴為無理由，應予駁回。
理 由
一、按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2 倍至5 倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、…二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。…」、「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。…」分別為海關緝私條例第37條第1 項第2 、3 款及第44條所明定。次按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，…七、其他有漏稅事實者。」、「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處5 倍至15倍罰鍰：一、…十、國外進口之應稅貨物，未依規定申報者。」、「為拓展貿易…就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。」、「推廣貿易服務費之實際收取比率及免收項目範圍，由主管機關擬訂，報請行政院核定。」復為加值型及非加值型營業稅法第51條第
7 款、貨物稅條例第32條第10款及貿易法第21條第1 項前段所明定。
二、原告於92年5 月7 日申報自日本進口柴油巴士底盤（KC-NQR70PBL）乙 批（報單第AW/D2/92/295A/0116號），據驗估處93年7 月15日總驗一三字第0931001710號通報查核結果，認原告有繳驗不實發票，偷漏稅款之違章情事，乃依據首揭規定處所漏進口稅額2 倍之罰鍰計648,462 元、處所漏貨物稅額5 倍之罰鍰計90,400元、處所漏營業稅額3 倍之罰鍰計207,000 元、並追徵所漏進口稅費計573,705 元（包括進口稅324,231 元、貨物稅180,080 元、營業稅69,030元、推廣貿易服務費364 元）。原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟，其主張如事實欄所載。茲本件兩造所爭執者厥為：被告以五十鈴公司與動力貿易公司之交易價格作為認定原告與動力貿易公司之真正交易價格是否有違誤？被告否准原告申請閱覽相關卷宗有無理由？茲分別說明如次：
三、關於交易價格之認定部分：㈠經查系爭進口報單所載貨物係由製造商五十鈴公司先出售予
動力公司，出口人製造商五十鈴公司之出口報關價格為單價CIF2,000,000日圓，而動力公司經由世華商銀OBU 分行匯予五十鈴公司，實際匯款金額亦為單價CIF2,000,000 日 圓等情，有五十鈴公司所開立之發票、存檔發票及世華商銀OBU分行之信用狀申請書、信用狀及存檔發票暨匯款紀錄等影本附卷可稽，自堪信為真正。原告雖主張系爭進口貨物之交易價格應以本件交易當事人即原告與動力公司間之交易價格為準，被告以動力公司與五十鈴公司間之交易價格作為本件貨物之交易價格，自有違誤等語。惟按國際貿易上買賣契約之成立，以當事人就買賣標的物、價金等契約要素合意一致為必要，故當事人對凡影響買賣標的物價金之因素，如品質、規格、數量、產地、包裝方式等，於買賣契約成立之初，當知之甚詳，尤以精密工業產品，其工業化程度可能因產製地區不同而影響其品質，價格復迥異，本件動力公司既係向日本五十鈴公司購買系爭柴油貨車底盤貨物，衡情當對上開契約要素採取更高度之注意，是原告所稱動力公司與五十鈴公司間之交易價格與其無關云云，顯與國際貿易商業習慣有違，自無可採，況動力公司於購買系爭貨物後旋再轉賣予原告，依一般會計成本收入配合原則，自無以顯低於原交易價格賠本廉價售出之理，所為與營業常規及會計原理原則大相逕庭，殊難信其交易價格為實在。且國際貿易交易過程第一步即為詢價與報價，Ｐ＼Ｉ為報價文件，當事人對Ｐ＼Ｉ所列之交易條件如貨物之品質、型號、數量、單價、產地、付款條件等，皆以最有利於己之條件商議，迨雙方達成協議，交易方屬成立。一般而言，Ｐ＼Ｉ在未經買方接受前，其交易條件雖未必即為契約內容，且於開信用狀前皆可修正內容，但當事人買方如已持Ｐ＼Ｉ向開狀銀行開立信用狀，即表示已接受Ｐ＼Ｉ之交易條件，係屬契約之承諾，契約即因而成立，其內容亦告確定，賣方只須依照Ｐ＼Ｉ所定條件輸出貨物並出具商業發票（COMMERCE INVOICE），即能從開狀銀行在賣方所在地之往來銀行取得價款，故經過買方接受之Ｐ＼Ｉ，乃係進口發票之原始文件，嗣後買賣雙方如對該次交易有所爭執時，自以原始文件（即成交文件）Ｐ＼Ｉ為準。本件動力公司向日本五十鈴公司購買系爭貨物，既係經由世華商銀OBU 分行開立信用狀並予以結匯匯款，已如前述，是系爭進口貨物即日本五十鈴公司產製之柴油貨車底盤貨物原始交易價格，自應以世華商銀OBU 分行信用狀及存檔發票暨匯款紀錄等所載價格為準，殆無疑義。
㈡又營利事業大抵以牟利為前提，姑不論動力公司之創設者究
係為何，其以遠低於上開成本即原始交易價格之金額廉售予原告（原告主張本件之出賣人為動力公司），顯與常情相悖，原告所申報遠低於原始交易價格之金額是否為本件交易之實際價格，自啟人疑竇；且原告雖申報系爭進口貨物係向動力公司購買，然自本件世華商銀OBU 分行所附ISUZU MOTORSLIMITED （五十鈴公司）所開具之出口報關發票影本觀之，其Messrs（Buyer）為POWER TRADING GROUP CO.,LTD（動力公司），CONSIGN EE則明載為ZEN YEN TRADING CO., LTD（原告），依前述信用狀開立及匯款等實務作業情形，原告既係該批貨物之CONSIG NEE，其對於製造商五十鈴公司之出口報關價格為單價CIF2,000,000日圓，動力公司經由世華商銀
OBU 分行匯予五十鈴公司之實際匯款金額亦為單價CIF2,000,000 日圓等情當甚為明暸，竟申報本件交易價格為單價CIF1,400,000 日圓，其有虛報進口貨物價值之行為，至為灼然。
㈢另參以原告另件進口貨物繳驗不實發票事件（本院94年度訴
字第3671號，報單號碼：第AN/93/1703/0006 、AN/93/1703/0007 、AN/93/2004/0013 、AN/D2/93/295A/0043、AN/D2/93/295A/0075、AN/93/2658/0005 、AN/93/2848/0008 、AN/93/0523/0001 、AN/93/0523/0002 、AN/93/129 9/0003號）所據以報關之五十鈴公司提供之價格表均非五十鈴公司所製作核發，及五十鈴公司所提供該件交易實際發票左上角所載收貨人，或係代表原告公司之黃鈴財（原告代表人甲○○之子），或係代表動力公司之李素蘭（黃鈴財之配偶）等情，業經五十鈴公司委由律師出具函件陳述甚明，並提出交易實際發票等為證，其中進口報單第AN/D2/93/295A/0043、AN/D2/93/295A/0075號2 批貨物，原告雖申報係向動力公司購買，然自其結匯之合作金庫銀行信用狀申請書、信用狀、存檔發票及匯款紀錄暨五十鈴公司所提供交易存檔發票等資料觀之，信用狀之申請人及進口人均為ZEN YEN TRADING CO.,
LTD.（原告），受益人ISUZU MOTORS LIMITED（五十鈴公司）所開立之EXZ-T WN- 11及EXR-TWN-11發票上亦載明Messrs（Buyer）為POWER TRADING GROUP CO.,LTD（動力公司）及
ZEN YEN TRADING O.,LTD. （原告），依前述信用狀開立及匯款等實務作業情形，原告復係該2 批貨物之進口人兼實際匯款人等情，益徵原告於本件以動力公司為買受人向五十鈴公司購入系爭貨物之際，已然知悉系爭貨物之原始交易價格，且該貨物於購入後之市場復無於短時期內有劇烈變動致市價陡降之因素存在，其竟以遠低於原始交易價格之金額向動力公司購入，顯違國際貿易商業習慣及一般會計原理原則，況系爭進口貨物數量既與動力公司向日本五十鈴公司購買之數量相同，所言因購買數量大以致折扣幾達一半云云，殊與常理不符，其申報之交易價格自非實在，堪以認定。
四、關於被告否准原告申請閱覽相關卷宗有無理由部分：本案係根據駐日代表處93年11月24日日經組財第0000000 號函查證結果辦理，因該等資料係屬駐外單位透過查價管道所查得，由於中日無邦交，為恐影響日後查價管道之暢通，依據「行政程序法」第46條第2 項第4 、5 款規定，得予拒絕申請閱覽影印。另依據「行政資訊公開辦法」第5 條第1 項第4 、5 款規定，該「查得資料」為應予限制公開或提供之行政資訊，不予公開及閱覽影印，是被告否准原告申請閱覽相關卷宗，應屬適法。何況，於本院審理中，原告對於被告何以認定其虛報進口貨物價格之理由，業已充分了解，並為相當之主張暨攻擊防禦，是原告有無閱覽該卷宗，亦不影響其權益。
五、從而本件被告以原告所申報系爭進口貨物之交易價格不實，有虛報進口貨物價值並持以申報繳驗之事實，致逃漏關稅、貨物稅、營業稅、推廣貿易服務費等，所為追徵所漏稅款（貨物已放行）及課處罰鍰之核定（即復查決定），揆諸首揭法條規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、至原告請求調查證據即通知證人山川敬源來臺出庭作證，以釐清動力公司之創設者為五十鈴公司一節。經查本件爭點為原告所申報繳驗之發票價格是否實在，而非動力公司之創設者究係五十鈴公司抑係原告，已如上述，且營利事業之設立登記悉以相關主管單位之文件為據，本不適於亦不必以傳喚證人之方式證明，原告雖主張動力公司之創設者為五十鈴公司，惟迄未提出任何足資證明之文件以實其說，縱通知證人山川敬源來臺出庭，其陳述亦不具證據力，故本院不予傳訊證人山川敬源，併此敘明。
七、兩造其餘之主張與陳述暨證據等，因與本件判決結果不生影響，爰不予一一指駁論述審酌，附此述明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第3 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 9 月 14 日
第四庭審判長法 官 鄭忠仁
法 官 林育如法 官 陳金圍上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 9 月 14 日
書記官 陳可欣