臺北高等行政法院判決
95年度訴字第01879號原 告 甲○○訴訟代理人 陸正義 律師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 許虞哲（局長）住同上訴訟代理人 乙○○上列當事人間因證券交易稅事件，原告不服財政部中華民國95年4月7日台財訴字第09500108240號 （案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣財政部台灣省北區國稅局經人檢舉，查獲原告於民國（下同）89年7 月13日向吳登山、林讚輝、陳怡璟、梁劉玲貞、曾建中、陳林秀卿、趙榮章及賴浩雄計8 人購買威久股份有限公司（以下簡稱威久公司）股票分別為 165,648股（原處分誤植為165,580股）、58,261股、27,746股、23,700股、225,148股、49,508股、55,477股及 110,867股，實際交易總金額分別為新臺幣（下同）8,000,000元（原處分誤植為7,966,233元）、2,800,000元、1,330,000元（原處分誤植為1,329,520元）、1,137,600元、11,210,928元、2,465,159元、2,751,662元及5,520,416元。核原告為證券交易稅條例第
4 條規定之代徵人，應代徵證券交易稅分別為24,000元（原處分誤植為23,988元）、8,400元、3,990元（原處分誤植為3,988元）、3,412元、33,632元、7,395元、8,254元及16,561元，惟原告未予代徵，乃通報被告機關審理違章屬實，經被告機關依法補徵稅額分別為23,988元、8,400元、3,988元、3,412元、33,632元、7,395元、8,254元及 16,561元外，並分別按稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表及其使用須知第5 條規定，處15倍之罰鍰，分別為359,800 元、42,000元、7,97 6元、6,824 元、504,400 元、36,975元、41,270元及82,800元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告機關以原告為證券交易稅條例第4 條規定之代徵人，應代徵證券交易稅而未予代徵，遂補徵稅額共計105,630元，並罰鍰共計1,082,045元，是否適法？㈠原告主張之理由：
⒈查訴外人品科企業股份有限公司（下稱品科公司）計畫
購買威久公司之股權，惟當時品科公司尚未完成公司設立登記，為便宜股權移轉之行使，品科公司乃委任原告為受託人，以信託方式先行將系爭股權移轉於原告名下，俟品科公司完成設立登記之際，原告始行將系爭股權移轉予該公司，係借名登記。蓋原告與吳登山、林讚輝、陳怡璟、梁劉玲貞、曾建中、陳林秀卿、趙榮章及賴浩雄間就系爭股權並無交易之合意，且並無任何書面資料足證雙方客觀上有買賣行為存在，而上述措施僅係為解決訴外人品科公司當時不具移轉權利主體資格之便宜措施，是以原告認為與吳登山等人間並無實際交易情事，亦無代繳證券交易稅之義務。況買賣契約書上所列當事人，並非原告，而係訴外人吳登山，故代徵人並非原告。
⒉按「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法
則，自為行政訴訟所適用。」「又行政官署對於人民有所處罰，須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」改制前行政法院61年判字第70號及39年判字第2 號分別著有明文。
經查，本件被告機關核定威久公司交易成交價格每股47.926 至49.79元究何依據。雖股東間曾為經營權之爭執，以和解方式給付較高退股金以息爭端，但與實際股價顯不相當。原處分以推測臆斷比附方式核定價格，實有不憑證據之違法，依前揭判例自有未合。況且威久公司
88、89年度每股淨值僅十餘元。原核定為近50元，顯背常情，不符經驗法則。
㈡被告主張之理由：
⒈本稅部分
⑴按「證券交易稅向出賣有價證券人按每次交易成交價
格依左列稅率課徵之：一、公司發行之股票及表明股票權利之證書或憑證徵千分之三。」、「證券交易稅向出賣有價證券人課徵，由代徵人於每次買賣交割之當日，按前條規定稅率代徵，並於代徵之次日，填具繳款書向國庫繳納之。」及「前條所稱之證券交易稅代徵人如左：…三、有價證券如係持有人直接出讓予受讓人者，其代徵人為受讓證券人。」分別為行為時證券交易稅條例第2條第1款、第3條第1項及第4條第3款所明定。
⑵本件係財政部臺灣省北區國稅局查獲原告於89年間向
吳登山、林讚輝、陳怡璟、梁劉玲貞、曾建中、陳林秀卿、趙榮章及賴浩雄等8 人購買威久公司股票分別為165,648股、58,261股、27,746股、23,700股、225,148股、49,508股、55,477股及110,867 股，實際交易總金額分別為8,000,000元、2,800,000元、1,330,000元、1,137,600元、11,210,928元、2,465,159元、2,751,662元及5,520,416元，應代徵證券交易稅分別為24,000元、8,400元、3,990元、3,412元、33,632元、7,395元、8,254元及16,561元，原告未予代徵，遂通報被告核課其證券交易稅。
⑶原告主張品科公司計畫購買威久公司股權，惟當時品
科公司尚未完成設立登記，為便宜股權移轉之行使，品科公司乃委任原告為受託人，以信託方式先行將系爭股權移轉於原告名下，俟品科公司完成設立登記之際原告始將股權移轉予該公司，蓋原告與吳登山等8人無實際交易情事云云；又威久公司88年度、89年度每股淨值僅十餘元，被告以近50元價格核算證券交易額，與實際股票價值顯不相當等情。本件經查原告於89年7 月13日向吳登山、林讚輝、陳怡璟、梁劉玲貞、曾建中、陳林秀卿、趙榮章及賴浩雄等8 人購買威久公司股票分別為165,648股、58,261股、27,746 股、23,700股、225,148股、49,508股、55,477股及110,867股，此有原處分卷附契約書、說明書及向經濟部中部辦公室調印威久公司88、89年度股東名簿等相關資料可稽，且為原告所不爭之事實；又基於稅捐稽徵之目的，證券交易稅條例第9條第1項明定將證券交易稅委由代徵人代徵，亦即以立法課予代徵人按每次「交易成交價格」代徵證券交易稅之行為義務，原告主張被告以每股47.92元至49.79元（實際交易價格）不等價格核定證券交易稅，與實際股票價值顯不相當等情，顯係誤解。從而本件原告與吳登山、林讚輝、陳怡璟、梁劉玲貞、曾建中、陳林秀卿、趙榮章及賴浩雄等8 人於89年度既有股票交易行為之發生，自應依首揭規定按千分之三稅率課徵證券交易稅，而原告未依規定代徵，確有漏代徵稅款之事實，被告依法按實際交易價金據以核定應代徵證券交易稅分別為23,988元（正確應為24,000元，基於不利益變更禁止原則，仍予維持）、8,40 0元、3,988元（正確應為3,990元，基於不利益變更禁止原則，仍予維持）、 3,412元、33,632元、7,395元、8,254元及16,561元，揆諸前開規定，尚無違誤。
⒉罰鍰部分
⑴「代徵人不履行代徵義務，或代徵稅額有短徵、漏徵
情形者，除責令其賠繳並由該管稽徵機關先行發單補徵外，處以應代徵之應納稅額10倍以上30倍以下之罰鍰。」為證券交易稅條例第9條第1項所明定。復按「代徵人為第4條第3款規定之受讓證券人者。處15倍之處罰。」及「依本表訂定之裁罰倍數所計算之罰鍰，以計至百元為止。」為稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表及其使用須知第5 條所明定。又「依證券交易稅條例第9條第1項規定應處罰鍰案件，其短徵或漏徵金額符合下列規定之一者，減輕或免予處罰： 1、代徵人代徵稅額，有短徵、漏徵情形，其應代徵未代徵之金額在新臺幣3,000元以下者，免予處罰。2、代徵人代徵稅額，有短徵、漏徵情形，其應代徵未代徵之金額在新臺幣3,000元至新臺幣6,000元者，按應代徵未代徵之應納稅額處2倍之罰鍰。3、代徵人代徵稅額，有短徵、漏徵情形，其應代徵未代徵之金額在新臺幣6,000元至新臺幣 20,000元者，按應代徵未代徵之應納稅額處5 倍之罰鍰。」為稅務違章案件減免處罰標準第9條第1款所明定。
⑵本件原告93年度既有系爭證券交易行為之發生，自應
注意使之符合稅法之強行規定，依法主動誠實申報並代徵稅負，而其未依規定代徵，其違反法律上賦予之作為義務，審其違章情節，核有該當處罰要件存在之事證。依租稅法定主義，原告自仍應受罰，從而被告以法定30倍以下之倍數予以處罰分別為359,800元、42,000元、7,976元、6,824元、504,400元、36,975元、41,270元及82,800元（計算式：正確應24,000×15倍=360,000，計至百元,與原處罰鍰359,800元之差額為 200元，基於不利益變更禁止原則，仍維持原處分；8,400×5倍=42,000；3,990× 2倍=7,980，與原處罰鍰7,976元之差額為4元，基於不利益變更禁止原則，仍維持原處分；3,412×2倍=6,824；33,632×15倍=504,400,計至百元；7,395×5倍=36,975；8,254×5倍=41,270；正確數為16,561×5倍=82,805 ，與原處罰鍰82,800元之差額為5 元，基於不利益變更禁止原則，仍維持原處分），實已考量原告之違章程度所為之適切裁罰，揆諸前開規定，原處罰鍰亦無違誤。
⒊據上論述，本件原處分、訴願決定均無違誤，為此請求判決如被告答辯之聲明。
理 由
一、本件被告代表人原為張盛和，訴訟中變更為許虞哲，業據被告新任代表人提出承受訴訟狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「證券交易稅向出賣有價證券人按每次交易成交價格依左列稅率課徵之：1、公司發行之股票及表明股票權利之證書或憑證徵千分之3。」、「證券交易稅向出賣有價證券人課徵，由代徵人於每次買賣交割之當日，按前條規定稅率代徵，並於代徵之次日，填具繳款書向國庫繳納之。」及「前條所稱之證券交易稅代徵人如左：…3、有價證券如係持有人直接出讓予受讓人者，其代徵人為受讓證券人。」分別為行為時證券交易稅條例第2條第1款、第3條第1項及第4條第3款所明定。次按「代徵人不履行代徵義務，或代徵稅額有短徵、漏徵情形者，除責令其賠繳並由該管稽徵機關先行發單補徵外，處以應代徵之應納稅額10倍以上30倍以下之罰鍰。」亦為證券交易稅條例第9條第1項所明定；又「代徵人為第4條第3款規定之受讓證券人者。處15倍之處罰。」及「依本表訂定之裁罰倍數所計算之罰鍰，以計至百元為止。」為稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表及其使用須知第5條所明定；又「依證券交易稅條例第9條第1項規定應處罰鍰案件，其短徵或漏徵金額符合下列規定之一者，減輕或免予處罰：
1、代徵人代徵稅額，有短徵、漏徵情形，其應代徵未代徵之金額在新臺幣3,000元以下者，免予處罰。2、代徵人代徵稅額，有短徵、漏徵情形，其應代徵未代徵之金額在新臺幣3,000元至新臺幣6,000元者，按應代徵未代徵之應納稅額處2倍之罰鍰。3、代徵人代徵稅額，有短徵、漏徵情形，其應代徵未代徵之金額在新臺幣6,000元至新臺幣20,000元者，按應代徵未代徵之應納稅額處5倍之罰鍰。」為稅務違章案件減免處罰標準第9條第1款所規定。
三、本件被告以原告於89年7月13日向吳登山、林讚輝、陳怡璟、梁劉玲貞、曾建中、陳林秀卿、趙榮章及賴浩雄計8人購買威久公司股票，應代徵證券交易稅分別為24,000元、8,400元、3,990元、3,412元、33,632元、7,395元、8,25 4元及16,5 61元，惟原告未予代徵，乃依法補徵稅額分別為23,988元、8,400元、3,988元、3, 412元、33,632元、7,395元、8,254元及16,561元外，並分別按稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表及其使用須知第5 條規定，處罰鍰分別為359,800 元、42,000元、7,97 6元、6,824 元、504,400 元、36, 975 元、41,270元及82,800元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回，循序起訴意旨略以：品科公司計畫購買威久公司股權，惟當時品科公司尚未完成設立登記，為便宜股權移轉之行使，品科公司乃委任原告為受託人，以信託方式先行將系爭股權移轉於原告名下，係借名登記，俟品科公司完成設立登記之際，原告始將股權移轉予該公司，原告與吳登山等8 人無實際交易情事，並無任何書面資料足證雙方客觀上有買賣行為存在，並無代繳證券交易稅之義務；另依系爭股權買賣契約書，其買受人為訴外人吳登山，並非原告，易言之，受讓證券之人，並非原告，原告即無代徵義務；又被告機關核定威久公司交易成交價格每股
47.926至49.79 元究何依據，雖股東間曾為經營權之爭執，以和解方式給付較高退股金以息爭端，但與實際股價顯不相當，原處分以推測臆斷比附方式核定價格，實有不憑證據之違法，況威久公司88、89年度每股淨值僅十餘元。原核定為近50元，顯背常情，不符經驗法則云云。
四、查原告於89年7月13日向吳登山、林讚輝、陳怡璟、梁劉玲貞、曾建中、陳林秀卿、趙榮章及賴浩雄計8人購買威久公司股票分別為165,648股、58,261股、27,746股、23,700股、2 25,148股、49,508股、55,477股及110,867股，實際交易總金額分別為8,000,000元（原處分誤植為7,966,233元）、2,800,000元、1,330,000元（原處分誤植為1, 329,520元）、1,137,600元、11,210,928元、2,465,159元、2,751,662元及5,520,416元各情，有威久公司股權買賣契約書、說明書、威久公司88、89年度股東名簿等附原處分卷可稽，自堪認定。是被告以原告係系爭證券之受讓人，為證券交易稅條例第4條第3款所定之代徵人，乃以實際交易成交價格，按規定千分之3稅率，據以核定應代徵證券交易稅分別為24, 000元、8,400元、3,9 90元、3,412元、33,632元、7,395元、8,254元及16,5 61元，並分別按稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表及其使用須知第5 條規定處罰鍰分別為359, 800元、42,000元、7,97 6元、6,824 元、504,400 元、36,97 5元、41,270元及82,800元，洵屬有據。
五、原告雖以前情據為爭執，惟查：
（一）證券交易稅向出賣有價證券人課徵，由代徵人於每次買賣交割之當日，按前條規定稅率代徵，並於代徵之次日，填具繳款書向國庫繳納之；又有價證券如係持有人直接出讓予受讓人者，其代徵人為「受讓證券人」，此觀上揭行為時證券交易稅條例第3條第1項及第4條第3款自明。原告於89年7月13日向吳登山、林讚輝、陳怡璟、梁劉玲貞、曾建中、陳林秀卿、趙榮章及賴浩雄等8人購買威久公司系爭股票，依系爭股權買賣契約書及出賣人陳怡璟出售威久公司股份交易情形調查表（附原處分卷第86至90頁）所載，吳登山於89年間僅係代表即將成立之品科公司與前揭賣方簽訂契約（契約載名吳登山買方代表人），購得威久公司股數，並彙總登記於原告名下，亦有威久公司88、89年度股東名簿附原處分卷內可稽；原告自係證券交易稅條例第4條第3款所定之「證券受讓人」，而負有代徵之義務。
原告雖主張品科公司計畫購買威久公司股權，惟當時品科公司尚未完成設立登記，為便宜股權移轉之行使，品科公司乃委任原告為受託人，以信託方式先行將系爭股權移轉於原告名下，係借名登記云云；惟系爭股票買賣當時，品科公司既尚未設立登記，不具法人人格，並無權利能力，自無法為系爭證券之買受人或受讓人；是系爭股權買賣契約書所載買方代表人吳登山一節，實係吳登山代理原告（當時品科公司尚未成立）為系爭證券之買受，並彙總登記於原告名下，原告為受讓證券之人，彰彰明甚。原告上揭主張，容非可採。
（二）證券交易稅條例第9條第1項明定將證券交易稅委由代徵人代徵，亦即以立法課予代徵人按每次「交易成交價格」代徵證券交易稅之行為義務，原告主張被告以每股47.92元至49.79元（實際交易價格）不等價格核定證券交易稅，與實際股票價值顯不相當等情，顯係誤解。本件被告機關係依據經濟部中部辦公室提供威久公司88年及89年度股東名簿及股權買賣契約及股票出賣人陳怡璟、梁劉玲貞之說明書，將上述股東所持有之股數出售情形彙整，查得曾建中、陳林秀卿、趙榮章及賴浩雄等4人之成交金額係源自89年7月13日股權買賣契約書；至吳登山、林讚輝、陳怡璟、梁劉玲貞等4人之成交金額，則係來自品科公司股東持股詳細資料表上記載未收股款金額，被告機關依上揭附原處分卷之威久公司88年及89年度股東名簿、股權買賣契約、股票出賣人陳怡璟、梁劉玲貞之說明書及品科公司股東持股詳細資料表等資料，查得系爭證券交易成交金額，並依法核定證券交易稅額，並無不合。
（三）代徵人不履行代徵義務，或代徵稅額有短徵、漏徵情形者，除責令其賠繳並由該管稽徵機關先行發單補徵外，處以應代徵之應納稅額10倍以上30倍以下之罰鍰，此為證券交易稅條例第9條第1項所明定；又代徵人為第4條第3款規定之受讓證券人者。處15倍之處罰，為稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表及其使用須知第5條所明定。本件原告93年度既有系爭證券交易行為之發生，為證券交易稅條例第4條第3款所定之「證券受讓人」，負有代徵之義務，自應依法主動誠實申報並代徵稅負，而其未依規定代徵，違反法律上賦予之作為義務，違章事實明確，原告自應受罰，從而被告機關復查決定，參照上揭稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表及其使用須知第5條及稅務違章案件減免處罰標準第9 條第1 款規定，按法定30倍以下之倍數予以處罰分別為359,800 元、42, 000 元、7,976 元、6,824 元、504,400 元、36,975元、41,270元及82,800元（計算式：正確應24,000×15倍=360,000，計至百元, 與原處罰鍰359,800 元之差額為200 元，基於不利益變更禁止原則，仍維持原處分；8,400 ×5 倍=42,000 ；3,990 ×2 倍=7,980，與原處罰鍰7,976 元之差額為4 元，基於不利益變更禁止原則，仍維持原處分；3,412 ×2 倍=6,824；33,632×15倍=504,400, 計至百元；7,395 ×5 倍=36,975 ；8,254 ×5 倍=41,270 ；正確數為16,561×5倍=82,805 ，與原處罰鍰82,800元之差額為5 元，基於不利益變更禁止原則，仍維持原處分），實已考量原告之違章程度所為之適切裁罰，揆諸首開規定，並無違誤。
六、綜上所述，原告起訴論旨，並非可採。被告復查決定以原告為證券交易稅條例第4條第3款規定之代徵人，應代徵證券交易稅而未予代徵，遂補徵稅額共計105,630元，並處以罰鍰共計1,082,045元，並無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張及攻擊防禦方法，與判決結果不生影響，無逐一論述必要，並此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 2 月 15 日
第六庭審判長法 官 林文舟
法 官 闕銘富法 官 許瑞助上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 96 年 2 月 15 日
書記官 吳芳靜