臺北高等行政法院判決
95年度訴字第00180號原 告 甲○○被 告 財政部代 表 人 乙○○（部長）訴訟代理人 戊○○
丁○○丙○○上列當事人間因限制出境事件，原告不服行政院中華民國94年11月10日院臺訴字第0940092221號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告（原名許勝居，86年2月12日申准改名）係健航工程有限公司（下稱健航公司）負責人及清算人，該公司滯欠81年營業稅罰鍰計新臺幣（下同）13,791,246元，經臺北縣政府稅捐稽徵處（下稱臺北縣稅捐處），依限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法（下稱限制出境實施辦法）第2條第1項規定，報由被告以82年11月11日台財稅字第820539532號函請內政部警政署入出境管理局（下稱境管局）限制原告出境，境管局據以82年11月15日（82）境愛字第39403號書函禁止原告出國。嗣原告以健航公司業經依法解散，並經臺灣板橋地方法院（下稱板橋地院）92年5月9日板院通民司更字第6號函准清算完結備查，法人人格已消滅，且所滯欠稅捐已逾徵收期間云云，申請解除出境限制。經被告以94年4月12 日台財稅字第0940083585號函復原告略以，本案據該部臺灣省北區國稅局查復，原告為健航公司負責人，逾期未提供清算公司相關資金收支流程、帳冊及憑證等資料供查核，尚難認完成合法清算，且滯欠之稅捐，目前仍繫屬行政執行署板橋行政執行處執行中，欠稅款並未逾法定徵收期間，核與限制出境實施辦法第5條第4款、第5款規定不符，尚不得解除其出境限制等語。原告不服，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉請求被告應作成解除原告限制出境之決定。
⒊訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造爭點：㈠原告擔任負責人之健航公司，向法院聲報清算完結，經法
院准予備查，法院之准予備查，是否即為依法清算完結？㈡該公司之清算程序，是否依法清算完結？該公司所滯欠稅
捐，是否已逾徵收期間？被告否准原告解除限制出境之申請，是否有據？
四、兩造陳述：㈠原告經合法通知未到庭，依其起訴狀所載：
⒈欠稅之公司組織已依法解散清算，並無賸餘財產可資抵
繳欠稅及罰鍰者，稅捐稽徵機關應即依其限制出境程序報請財政部函請內政部入出境管理局解除其出境限制，此為限制出境實施辦法第5條第5款所明定。本件健航公司因經營不善，經臨時股東會決議解散，並奉台灣省政府建設廳82年9月23日82建三乙字第457833號函核准解散登記在案。又經板橋地方法院91年5月28日板院通民秋司字第132號核准清算人就任備查在案。清算人就任後依公司法第88條、第327條通知及催報債權人報明債權。清算人整理本公司之債權債務，經查，健航公司之負債大於資產，清算人即依公司法第89條規定向板橋地院聲請宣告破產，該法院以債權人僅有1人，無宣告破產之必要為由，將本件聲請宣告破產案予以駁回，此有板橋地方法院91年度破字第27號裁定影本呈附為證。清算人已將健航公司剩餘之財產全部分配，分配繳交於欠稅機關，並經板橋法院於92年5月9日以板院通民司更字第6號函准清算完結備查在案。故健航公司既已依公司法解散並清算完結，原告為該公司負責人，自有限制出境實施辦法第5條第5款規定之適用，原處分及原決定於法顯有未合。
⒉依據財政部79年10月27日台財稅第000000000號函釋略
以，有限公司如經依法清算完結後，法人人格已消滅，其未獲分配之欠稅得予註銷，依限制出境實施辦法第5條第5款規定准予解除負責人出境限制等語。又依據財政部91年11月14日台財稅字第0910457266號函釋略以，有限公司及股份有限公司依公司法規定辦理清算，經清算人依規定向法院聲報清算完結並經法院准予備案後，如經稽徵機關查明後該公司已無可供移送執行之財產者，得免限制清算人出境，各稽徵機關先前如有於公司向法院聲報清算完結備案後，始辦理限制出境，而該公司查無財產者，應即函報本部解除清算人之出境限制等語。是以依上列各法令規定公司如經法院清算完結准予備案後，稽徵機關查明該公司已無可供移送執行之財產者，即得免限制清算人出境或應即函報財政部解除清算人之出境限制，本件健航公司既已有板橋地院於92年5月9日板院通民司更字第6號函准清算完結備案，原告據予請求依上開法令規定解除限制出境，乃原處分及原決定不依法令行事，實有不適用法規之違法。
⒊依司法院大法官會議釋字第345號解釋，依限制出境實
施辦法第5條規定，有該條所定6款情形之一時，應即解除限制出境。本件健航公司既已依法清算完結，有板橋地院92年5月9日板院通民司更字第6號函文為證，則應已符合限制出境實施辦法第5條第5款之規定，依司法院大法官會議解釋，自應依法解除原告之出境限制，原處分及原決定與前開司法院大法官會議釋字第345號解釋似有未合。
⒋公司之清算，依公司法之各有關規定，係授權由所在地
之普通法院審核，故清算是否合法，該公司所在地之法院始有權限加以論斷，公司如經法院依法核准予清算完結備查，除有不合法之情事經原法院或其上級法院依法撤銷外，該已核准之清算完結自應有其合法性，任何人或任何機關（包括財政部或行政院）均無權否定其效力。本件原處分（財政部）或原決定（行政院）之機關並非公司法授權之主管機關，其對於健航工程有限公司清算之事務，依法應無審究合法或是非之權限，更不得越權推翻台灣板橋地方法核准清算完結之合法性，原處分及原決定機關僅以原告逾期未能題供相關帳證表冊等資料備查，即遽認法院之核准清算完結不合法，實與公司法之規定有所違背。
⒌營利事業因欠稅而由稽徵機關函請入出境管理局限制負
責人出境，如營利事業已依法解散清算，且無賸餘財產可資抵繳欠稅，稽徵機關即應依照程序函請解除出境限制（改制前行政法院84年度判字第828號判決參照），另又因營利事業負責人因欠稅而被限制出境，經已依法辦理解散清算且無賸餘財產為由，申請解除出境限制，財稅機關如對其清算程序有所疑慮者，應先查明，不宜逕予否准解除出境限制（行政院台84年訴字第21572號再訴願決定）。本件健航公司已依法解散清算，並經板橋地院依法核准清算完結備查在案，原判決竟引用司法院秘書長84年3月22日秘台廳民三字第04686號函以法院所為清算完結備查，僅屬備案性質，認法院所為准予備案之處分並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成合法清算而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結備之備查，仍不生清算完結之效果，完成否認法院清算完結之法律效力，殊不知法院所為清算完結之核備，乃是公司法所明定係依法授權法律之效果，而司法院秘書長之函文僅是一種行政命令並無法律之效力，原處分及原決定似有適用法令不當之違誤。且本件原處分及原決定僅以財政部台灣省北區國稅局三重稽徵所93年9月13日以北區國稅三重一字第0930020403號函請該公司93年9月29日前提供79年及80年度營利事業所得稅結算申報相關報表暨79年開始至清算完結前出售資產之買賣契約及有關清算資金收支流程、帳冊、憑證等資料供查核，原告逾期未能提供，難認健航公司已合法清算完結云云，惟因資產負債表上之資產淨值並不存在，倘確有該資產淨值存在，則原處分機關儘可予以查扣並處分而抵償欠稅，此根本不存在之資產，僅係帳面上虛有其表，毫無財產價值，又將如何提供清算或清償欠稅？資料帳冊無法提供又將如何判定查證是否事實，僅以疑慮又隱瞞財產之情事，即論斷清算完結不合法，自與前開類似案例不符，誠難令人心服。⒍本件原告請求解除限制出境之依據為限制出境實施辦法
第5條第5款、司法院大法官會議釋字第345號解釋後段、被告79年10月27日台財稅第000000000號釋令及80年2月21日台財稅第000000000號釋令，並參照行政院台84訴字第21572號再訴願決定以及行政院84年度判字第828號判決，以及被告91年11月14日台財稅字第0910457266號令等，依此均應依法解除原告之出境限制，本件原處分及原決定顯非適法云云。
㈡被告主張：
⒈健航公司於82年9月10日選任原告為清算人，且於82年9
月23日向經濟部申請解散登記，惟遲至91年5月22日始向板橋地方法院聲報清算人就任，並於91年10月8日同時辦理決清算申報，核與所得稅法第75條第1項、第2項及公司法第83條第1項規定不符。又原告於92年4月16日變賣剩餘財產予許正義（清算人父親亦為股東之一）前，即先行於91年10月8日辦理清算所得申報。
⒉北區國稅局三重稽徵所於93年9月13日以北區國稅三重
一字第0930020403號函請原告於93年9月29日前，提供79及80年度營利事業所得稅結算申報相關報表暨79年開始至清算完結前出售資產之買賣契約及有關清算資金收支流程、帳冊、憑證等資料供查核，並說明相關科目變動情形。惟原告僅於93年9月17日補充說明累積盈虧之變動係「存貨跌價損失」1,450,000 元，「資本現金」900,000元，「銀行存款」199,986 元，「機器設備折舊損失」1,008,926元，「生財器具折舊損失」109,474元、及「呆帳損失」1,335,398元等虧損共計5,003,154元，並提示變賣剩餘財產所開立之發票。然迄今仍未提示相關帳證、表報及資金收支流程等供核，致無法查證其91年度決清算申報資料與80年度之結算申報資料是否相互連貫，亦無從查證其決清算之前二年度是否有漏未列入清算財產依規定提供分配之情事，既欠缺實質清算資料佐證已踐行合法清算程序，自難認定原告已合法清算完結。
⒊原告於92年5月9日報經板橋地院清算完結備案前，被告
即於82年11月11日以台財稅第000000000號函請境管局限制原告出境，且於查明該公司清算過程顯有瑕疵後，始否准原告以健航公司已解散清算為由申請解除出境限制，核與被告91年11月14日台財稅字第0910457266 號函釋示，並無不合。另所舉改制前行政法院84年度判字第828號判決及行政院台84訴字第21572號再訴願決定與本件之案情各異，尚難執為應解除原告出境限制之論據。
⒋原告固已向板橋地院聲報清算完結並經該院以92年5 月
9日板院通民司更字第6號函准予備查，然該函之性質僅在通知聲請人有關聲報「清算完結」乙事，准予「備查」而已，並未對聲請人聲報之事項為實質之審查，亦即原告清算內容是否合法，是否已生法定清算效力之實體事項，法院並未進行實質審核，依司法院秘書長84 年3月22日秘台廳民三字第04686號函釋及最高行政法院89年度判字第1094號判決意旨，公司若未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍難謂已生清算完結之效力，是以原告訴稱清算完結既經聲報法院准予備查，即已生清算完結之效力云云，係屬誤解法令，洵無足採。原告未依所得稅法第75條第1項、第2項規定辦理決清算申報，復未提示相關帳證、表報及資金收支流程等供核，實難認定已合法清算完結，其法人人格仍未消滅，被告否准原告解除出境限制，並無不合等語。
理 由
一、原告起訴時，被告之代表人為林全，嗣變更為呂桔誠，再變更為乙○○，並由呂桔誠、乙○○聲明承受訴訟，有其提出之聲明承受訴訟狀、委任狀等附卷可稽，核無不合，應予准許，合先敘明。
二、本件原告受合法通知，無正當理由未於言詞辯論期日到場，核無民事訴訟法第386條各款所列情形，爰依行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第385條第1項前段之規定，由被告聲請而為一造辯論判決。
三、按稅捐之徵收期間為5年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。但於徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行，或已依強制執行法規定聲明參與分配，或已依破產法規定申報債權尚未結案者，不在此限；納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。但其已提供相當擔保者，應解除其限制。其實施辦法，由行政院定之；滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定，稅捐稽徵法第23條第1項、第24條第3項及第49條前段各定有明文。次按在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新臺幣50萬元以上，營利事業在新臺幣1百萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境；依本辦法限制出境者，有左列情形之一時，稅捐稽徵機關或海關應即依其限制出境程序，報請財政部或該管法院函請內政部入出境管理局解除其出境限制：一、已繳清依本辦法限制出境時全部欠稅及罰鍰者。二、經向稅捐稽徵機關或海關依法提供欠稅及罰鍰之相當擔保者。三、經行政救濟及處罰程序終結，確定之欠稅及罰鍰合計金額未滿第2條第1項所定之標準者。四、依本辦法限制出境時之全部欠稅及罰鍰，已逾法定徵收期間者。五、欠稅之公司組織已依法解散清算，且無賸餘財產可資抵繳欠稅及罰鍰者。六、欠稅人就其所欠稅款已依破產法規定之和解或破產程序分配完結者，限制出境實施辦法第2條第1項及第5條各定有明文。
又按法律有公法上金錢給付義務移送法院強制執行之規定者，自本法修正條文施行之日起，不適用之。本法修正施行前之行政執行事件，未經執行或尚未執行終結者，自本法修正條文施行之日起，依本法之規定執行之；其為公法上金錢給付義務移送法院強制執行之事件，移送該管行政執行處繼續執行之；本法修正施行前之公法上金錢給付義務強制執行事件，於本法修正施行後尚未移送法院強制執行者，由主管機關移送該管行政執行處依本法規定執行之；其已移送法院強制執行尚未終結者，繫屬之法院應維持已實施之執行程序原狀，並將有關卷宗送由該管行政執行處依本法規定繼續執行之，行政執行法第42條第1 項及第2 項及同法施行細則第42條亦各定有明文。
四、本件原告係健航公司之負責人及清算人，該公司滯欠81年營業稅罰鍰計13,791,246元，經臺北縣稅捐處依限制出境實施辦法第2 條第1 項規定，報由被告以82年11月11日台財稅字第820539532 號函請境管局限制原告出境，境管局據以82年
11 月15 日（82）境愛字第39403 號書函禁止原告出國。嗣原告以健航公司業經依法解散，並經板橋地院92年5 月9 日板院通民司更字第6 號函准清算完結備查，法人人格已消滅，且所滯欠稅捐已逾徵收期間云云，申請解除出境限制。經被告以94年4 月12日台財稅字第0940083585號函復原告略以，本案據該部臺灣省北區國稅局查復，原告為健航公司負責人，逾期未提供清算公司相關資金收支流程、帳冊及憑證等資料供查核，尚難認完成合法清算，且滯欠之稅捐，目前仍繫屬行政執行署板橋行政執行處執行中，欠稅款並未逾法定徵收期間，核與限制出境實施辦法第5 條第4 款、第5 款規定不符，尚不得解除其出境限制等語。原告不服，提起訴願，亦遭駁回等情，為兩造所不爭，且有上開各該函文、原處分及訴願決定書等件影本附原處分及訴願機關卷可稽。
五、按法人人格之消滅，依民法、公司法等有關規定，均以完成合法清算為前提，如尚未完成合法清算，縱經法院准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。清算人向法院聲報清算完結，僅為備案性質，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，仍應視是否完成合法清算而定，此為司法實務確定之見解。是以得依限制出境實施辦法第5 條第5 款之規定，准予解除負責人出境限制者，係以完成合法清算為前提，如尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果，自不得准予解除負責人限制出境限制，此有最高行政法院92年度判字第1223號及第1611號判決要旨可資參照。
六、本件原告主張，健航公司既已向法院聲報清算完結，經板橋地院92年5 月9 日板院通民司更字第6 號函准予清算完結備查在案，而公司之清算，依公司法之各有關規定，係授權由所在地之普通法院審核，故清算是否合法，該公司所在地之法院始有權限加以論斷，除有不合法之情事經原法院或其上級法院依法撤銷外，該已核准之清算完結自應有其合法性云云，惟其主張健航公司已合法清算完結，為被告所否認。經查，北區國稅局三重稽徵所於93年9 月13日以北區國稅三重一字第0930020403號函請原告於93年9 月29日前，提供79及
80 年 度營利事業所得稅結算申報相關報表暨79年開始至清算完結前出售資產之買賣契約及有關清算資金收支流程、帳冊、憑證等資料供查核，並說明相關科目變動情形；惟原告僅於93年9 月17日提出申請書，補充說明累積盈虧之變動係「存貨跌價損失」1,450,000 元，「資本現金」900,000 元，「銀行存款」199,986 元，「機器設備折舊損失」1,008,926 元，「生財器具折舊損失」109,474 元、及「呆帳損失」1,335,398 元等虧損共計5,003,154 元，並提示變賣剩餘財產所開立之發票等情，有北區國稅局三重稽徵所函、原告提出之申請書、發票等件影本附原處分卷可稽；然而，原告迄今仍未提示相關帳證、表報及資金收支流程等供核，致無法查證其91年度決清算申報資料與80年度之結算申報資料是否相互連貫，亦無從查證其決清算之前二年度是否有漏未列入清算財產依規定提供分配之情事等情，業據被告陳明其情，為原告所不否認；由此以觀，原告既欠缺實質清算資料佐證已踐行合法清算程序，揆諸前揭規定及判旨，自難認原告負責清算之健航公司已依法清算完結。
七、原告又主張本件健航公司之系爭稅款已逾徵收期間云云，其主張亦為被告所否認。經查，健航公司所滯欠81年營業稅罰鍰計13,791,246元，該營業稅罰鍰繳款書於82年7月12日合法送達，該公司未依限繳納亦未提起行政救濟而告確定，核已符合限制出境實施辦法第2 條第1 項所定營利事業欠繳已確定罰鍰1百萬元以上之限制出境標準，經於83年2 月15日移送板橋地院強制執行，目前仍以90年度營稅執特專字第37651 號滯納營業稅法執行事件繫屬行政執行署板橋行政執行處等情，有欠稅資料附原處分卷、欠稅資料附原處分卷、欠稅明細資料查詢影本附訴願機關卷及行政執行署板橋行政執行處92年4 月30日板執甲90年稅執字第00037651號函影本附本案卷可稽，足見健航公司所欠稅捐及罰鍰，於徵收期間屆滿前，業已移送強制執行，依稅捐稽徵法第23條第1 項但書規定，本件滯欠稅款並未逾法定徵收期間，原告申請解除限制出境，核與限制出境實施辦法第5 條第4 款、第5 款規定不符，被告否准解除原告出境之限制，觀之前揭規定及說明，於法並無不合。原告主張上情，並非可採。
八、從而，被告以健航公司尚未完成合法清算，且原告申請解除出境限制事由與限制出境實施辦法第5 條各款規定不符為由，否准原告解除限制出境之申請，於法並無違誤。訴願決定遞予維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，並請求判命被告應作成解除限制出境之決定，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第3項前段、第218條，民事訴訟法第385條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 9 月 14 日
第五庭審判長法 官 張瓊文
法 官 王碧芳法 官 蕭忠仁上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 9 月 14 日
書記官 蕭純純