臺北高等行政法院判決
95年度訴字第02070號原 告 和立聯合科技股份有限公司代 表 人 甲○○被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 凌忠嫄（局長）住同上訴訟代理人 乙○○
丙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年4 月20日台財訴字第09500116510 號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告民國（下同）89年度營利事業所得稅結算申報，列報各項耗竭及攤提新臺幣（下同）16,536,026元、合於獎勵規定之免稅所得（下稱免稅所得）89,271,118元、研究與發展支出39,883,850元及可抵減稅額9,970,963元，經被告分別核定為15,136,026元、36,845,907元、30,504,751元及7,626,187元，應補稅額12,571,891元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經訴願決定：「原處分（復查決定）關於各項耗竭及攤提部分撤銷，由原處分機關另為處分。其餘訴願駁回。」，原告仍不服，提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：（原告未於言詞辯論及準備程序期日到場，聲明及陳述依其起訴狀記載）㈠原告聲明：訴願決定不利原告部分及原處分均撤銷。（原告
起訴狀僅載原決定撤銷，惟依其狀載起訴理由內容，其真意應係不服被告之復查決定及訴願決定不利原告之部分）㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之主張：㈠原告主張之理由：
⒈原告89年度營利事業所得稅結算申報依照促進產業升級條
例第6條規定申報研究與發展支出可抵減稅額計14,610,090元，經被告以原告申報之研發人員薪資支出及依所提示之研發計劃書及會議記錄，核定係屬非「專業研究人員」，而將研發抵減予以全數剔除，然被告以研發人員之職稱，判定原告研究支出非專供研發單位使用而不准抵減予以剔除，實與事實不符，因原告研發課人員職稱雖為經理、課長、副課長、副組長及管理師，惟實質功能確為專門從事研究新產品、改進生產技術之單位，且確為其所發生之必要支出，原告依規定用以申報投資抵減實無不妥。
⒉原告89年度營利事業所得稅結算申報依照科學工業園區設
置管理條例第15條計算免稅所得，申報免稅產品收入中未完工程收入計156,028,560元，經被告認定為非屬免稅範圍，予以排除。又被告查核固定資產及遞延資產明細後，以原告為製造生產為主，且部分資產係屬與產量有關聯且未經核准屬「非屬增加產量設備」，共計89,217,597元，予以併入設備比分母計算之，實不恰當。
⒊被告查核固定資產及遞延資產後，認定部分房屋建築及遞
延資產，計19,813,265元屬與產量有關聯且因未取得經核准屬「非屬增加產量設備上」之證明，予以併入設備比分母，原告經查該部分與原告之生產製造免稅產品並無重大關聯，被告將此部份資產併入設備分母比，有失公允。另被告以原告為製造生產為主，將計69,404,332元之設備，認定與產量有關聯且因未取得經核准屬「非屬增加產量設備」之證明，予以併入設備比分母，實與事實不符。
㈡被告主張之理由：
⒈原告84年度經科學工業園區管理局（下稱科管局）核准新
投資創立，選定自86年1月1日起連續5年內免徵營利事業所得稅，核准免稅產品項目為㈠研究、開發、生產、製造、銷售下列產品：１真空表面處理機。２各式產品之真空鍍膜。㈡有關前項產品之設計、規劃、組裝、測試、按裝及技術諮詢顧問。原告89年度列報營業收入淨額1,193,629,187 元、免稅產品銷貨收入淨額956,707,044元及免稅所得89,271,118元。被告依其所提示科管局核准免徵營利事業所得稅函、產品別產銷量值總表、會計師說明書、和鑫光電ITO 系統工程預定工時表、契約書、主要生產設備清單及財產目錄等資料查核，調整其免稅產品銷貨收入淨額622,943,531 元及免稅生產設備比率47.02 ﹪，核定免稅所得36,845,907元。
⒉免稅產品銷貨收入淨額：列報956,707,044元，依所提示
產品別產銷量值總表查核，其符合經核准免稅之產品收入僅有設備類收入727,826,231元及鍍膜產品收入51,145,860元合計778,972,091 元，又依會計師說明書、和鑫光電ITO 系統工程預定工時表及契約書查核，其列報免稅收入中包含未完工程收入，該筆未完工程收入156,028,560 元係原告向國外購置「連續濺射系統」出售予和鑫光電，其只耗費人工安裝及測試，且無相關估價單、交易文件及施工紀錄等證明資料供核，無法證明與經核准之免稅產品有關，被告核定免稅產品銷貨收入淨額622,943,531 元並無不合。
⒊免稅生產設備比率：① 按「經核准獎勵免稅之生產事業
，於核准免稅期間內，另行購置或租借生產設備，該項生產設備如非屬增加產量之生產設備，生產事業應取具事業主管機關證明。」為財政部64年1月13日台財稅第30768號函所明釋。本件免稅所得計算公式中免稅生產設備比率係由受獎勵生產設備之成本金額÷受獎勵生產設備與非受獎勵生產設備之成本金額計算而得，依財政部74年5 月20日台財稅第16237 號函釋，受獎勵生產設備免稅比率之計算，其成本金額，應按符合獎勵規定生產設備清單所載生產設備之成本金額作為計算標準，即計算公式之分子係指經核准與免稅產品有關之生產設備；又免稅產品於生產過程中同時使用受獎勵與非受獎勵之生產設備，應按設備比例分攤，即計算公式之分母係指所有之生產設備，包含經核准之生產設備與非經核准之生產設備（除生財器具、辦公用具及房屋與建築等與生產無關之設備，或經事業主管機關證明非屬增加產量之生產設備外），依前揭函釋，原告如於核准免稅期間內，另行購置生產設備，該項生產設備如非屬增加產量之生產設備，應取具事業主管機關證明，如未經取得該項證明之生產設備，即應計入生產設備比之分母計算免稅生產設備比率。②原告89年度列報受獎勵生產設備成本金額141,921,340 元、非受獎勵生產設備成本金額70,649,589元及免稅生產設備比率66.76 ﹪〔受獎勵生產設備成本金額141,921,340 ÷（受獎勵生產設備成本金額141,921,340 ＋非受獎勵生產設備成本金額70,649,589）〕。被告依所提示之科管局核准之生產設備清單及財產目錄等資料查核，⑴其經核准免稅之生產設備包含空調、高壓供電、低壓二次機電、氣體管路工程、冷凝管路及管架、蒸氣冷卻抽排風管工程等，被告依前揭核准設備清單與財產目錄核對，「固定資產- 房屋及建築」中南科廠房冷凝管路及管架工程、南科低壓二次機電及南科廠房臨時用電工程/200HP等及「遞延資產」中南科二樓水電空調工程、南科組裝區無塵室空調工程及鍍膜機配電工程等項設備，認屬與免稅產品有關且未經核准之生產設備。⑵研發設備中電子槍蒸鍍系統等22筆非設置於研發單位供研發使用，認屬為生產設備。原告未能提示系爭設備、廠房水電工程等管線裝置合約書、配置位置圖及經科管局核准為非屬增加產量設備之證明資料，原核定以其固定資產- 房屋及建築3,309,523 元、遞延資產16,503,742元及非設置於研發單位供研發專用之設備69,404,332元為生產設備，予以列入設備比分母計算免稅生產設備比率，核定免稅生產設備比率47.02 ﹪〔141,921,340 ÷（141,921,340 ＋70,649,589＋3,309,523 元＋16,503,742元＋69,404,332元）〕並無不合。
⒋本件係屬部分產品合於獎勵類目及標準者，生產設備非全
部受獎勵者，依財政部91年5月20日台財稅字第0910451619號函發布「彙總整理後獎勵投資條例第6條免徵營所稅計算公式」一、（三）之計算公式核算免稅所得36,845,907元（計算式詳列如下）。①合於獎勵免稅產品銷貨（業務）收入金額：
＝免稅產品銷貨（業務）收入淨額×（受獎勵生產設備之成本金額÷受獎勵生產設備與非受獎勵生產設備之成本金額）＝622,943,531×｛受獎勵生產設備成本金額141,921,340÷〔受獎勵生產設備成本金額141,921,340＋非受獎勵生產設備成本金額（原列報70,649,589＋固定資產3,309,523元＋遞延資產16,503,742元＋非研發設備69,404,332元）〕｝＝622,943,531×〔141,921,340÷（141,921,340＋159,867,186）〕＝622,943,531×（141,921,340÷301,788,526）＝622,943,531×47.02﹪＝292,908,048②免稅所得額：
＝〔全年所得額－各項免計所得額－與合於獎勵免稅產品銷貨無關之（非營業收入－非營業損失）〕×（合於獎勵免稅產品銷貨收入金額÷全部產品銷貨收入淨額）＝〔全年所得額174,315,371－證券交易所得6,084,651－與合於獎勵免稅產品銷貨無關之（非營業收入中之租金收入18,023,187－非營業損失0）〕×（292,908,048÷1,193,629,187）＝150,207,533×0.2453＝36,845,907⒌原告本年度列報研究與發展支出39,883,850元及可抵減稅
額9,970,963元，原查以其員工侯建中等30人核非屬專門從事研究發展工作之全職人員，渠等薪資合計8,899,670元否准認列，另專為研究與發展購買或使用之專用技術之當年度攤折費用列報479,429元，依合約係技術授權費，其未取得所有權否准認列，核定研究與發展支出30,504,751元及可抵減稅額7,626,187元。原告主張研發課人員職稱雖為經理、課長、副課長、副組長及管理師，係專門從事研究新產品及改進生產技術之單位云云。惟被告通知原告提示研究計畫、報告或紀錄及工作日誌等資料供核，原告並未提示系爭證明文件供核，原核定並無不合。
理 由
壹、本件訴訟繫屬中被告代表人許虞哲，改為凌忠嫄擔任，茲據新任代表人具狀承受訴訟，核無不合，應予准許。又原告經合法通知，無正當理由，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條各款所列情形，爰依被告聲請由其一造辯論而為判決。原告爭執二部分，一為免稅所得，二為研究與發展支出及可抵減稅額。
貳、免稅所得部分：
一、按「科學工業得自其產品開始銷售或勞務開始提供之日 起2年內，自行選定4年內之任何一會計年度之首日開始，連續免徵營利事業所得稅5年。」為行為時科學工業園區設置管理條例第15條第1項所明定。次按「經核准獎勵免稅之生產事業，於核准免稅期間內，另行購置或租借生產設備，該項生產設備如非屬增加產量之生產設備，生產事業應取具事業主管機關證明。」復經財政部64年1月13日台財稅第30768號函釋在案。
二、本件原告係經營金屬品表面電鍍、板金及烤漆製造業，84年度經科管局核准新投資創立，選定自86年1 月1 日起連續
5 年內免徵營利事業所得稅，核准免稅產品項目為㈠研究、開發、生產、製造、銷售下列產品：１真空表面處理機。２各式產品之真空鍍膜。㈡有關前項產品之設計、規劃、組裝、測試、按裝及技術諮詢顧問，此有科管局函文在卷可按。
其於89年度列報營業收入淨額1,193,629,187 元、合於獎勵免稅產品銷貨收入淨額956,707,044 元及免稅所得89,271,
118 元，被告以依卷附原告所提出產品別產銷量值總表查核，其符合經核准免稅之產品收入僅有設備類收入727,826,
231 元及鍍膜產品收入51,145,860元合計778,972, 091元，又依卷附會計師說明書、和鑫光電ITO 系統工程預定工時表及契約書查核，其列報免稅收入中包含未完工程收入，該筆未完工程收入156,028,560 元係原告向國外購置「連續濺射系統」出售予和鑫光電，其只耗費人工安裝及測試，且無相關估價單、交易文件及施工紀錄等證明資料供核，無法證明與經核准之免稅產品有關，被告核定免稅產品銷貨收入淨額622,943,531 元，並無不合。
三、免稅所得計算公式中免稅生產設備比率係由受獎勵生產設備之成本金額÷受獎勵生產設備與非受獎勵生產設備之成本金額計算而得，依財政部74年5 月20日台財稅第16237 號函釋，受獎勵生產設備免稅比率之計算，其成本金額，應按符合獎勵規定生產設備清單所載生產設備之成本金額作為計算標準，即計算公式之分子係指經核准與免稅產品有關之生產設備；又免稅產品於生產過程中同時使用受獎勵與非受獎勵之生產設備，應按設備比例分攤，即計算公式之分母係指所有之生產設備，包含經核准之生產設備與非經核准之生產設備（除生財器具、辦公用具及房屋與建築等與生產無關之設備，或經事業主管機關證明非屬增加產量之生產設備外），依前揭函釋，原告如於核准免稅期間內，另行購置生產設備，該項生產設備如非屬增加產量之生產設備，應取具事業主管機關證明，如未經取得該項證明之生產設備，即應計入生產設備比之分母計算免稅生產設備比率。原告89年度列報受獎勵生產設備成本金額141,921,340 元、非受獎勵生產設備成本金額70,649,589元及免稅生產設備比率66.76 ﹪〔受獎勵生產設備成本金額141,921,340 ÷（受獎勵生產設備成本金額141,921,340 ＋非受獎勵生產設備成本金額70,649,589）〕（見本院卷第99頁原告申報之計算說明書）。被告依所提示之科管局核准之生產設備清單及財產目錄等資料查核（見本院卷第67頁科管局函文），⑴其經核准免稅之生產設備包含空調、高壓供電、低壓二次機電、氣體管路工程、冷凝管路及管架、蒸氣冷卻抽排風管工程等，被告依前揭核准設備清單與財產目錄核對，「固定資產- 房屋及建築」中南科廠房冷凝管路及管架工程、南科低壓二次機電及南科廠房臨時用電工程/200HP等及「遞延資產」中南科二樓水電空調工程、南科組裝區無塵室空調工程及鍍膜機配電工程等項設備，認屬與免稅產品有關且未經核准之生產設備。⑵研發設備中電子槍蒸鍍系統等22筆非設置於研發單位供研發使用，認屬為生產設備。原告未能提示系爭設備、廠房水電工程等管線裝置合約書、配置位置圖及經科管局核准為非屬增加產量設備之證明資料。是固定資產- 房屋及建築3,309,523 元、遞延資產16,503,742元及非設置於研發單位供研發專用之設備69,404,332元為生產設備，予以列入設備比分母計算免稅生產設備比率，核定免稅生產設備比率47.02 ﹪〔141,921,340 ÷（141,921,340 ＋70,649,589＋3,309,523元＋16,503,742元＋69,404,332元）〕，核定免稅所得36,845,907元( 計算式見事實欄被告主張之理由4)，自無不合。原告未提出事證，空言固定資產及遞延資產共19,813,
265 元部分與原告之生產製造免稅產品並無重大關聯，被告將此部份資產併入設備分母比，有失公允，另69,404,332元之設備，認定與產量有關聯且因未取得經核准屬「非屬增加產量設備」之證明，予以併入設備比分母，與事實不符云云，實無足採。
叁、研究與發展支出及可抵減稅額：
一、按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資‧‧‧六、專為研究發展購買或使用之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用。」及「公司投資於第2條所稱研究與發展之支出，在同一課稅年度內支出總金額達新臺幣150萬元或達營業收入淨額2﹪以上者，得按25﹪抵減當年度應納營利事業所得稅額。」為行為時公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法（下稱投資抵減辦法）第2條第1項第1款、第6款及第5條第1項前段所明定。次按「專門從事研究發展工作之全職人員，係指配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員‧‧‧但研究發展單位之其他行政、助理、市場調查、統計及管制人員及其主管，則非屬專門從事研究發展工作全職人員之範圍。」及「購買專利權、專用技術及著作權，係指一方移轉專利權、著作權或專用技術之所有權予他方，他方支付價金之行為。」為投資抵減辦法審查要點附表項目壹、一、認定原則二及六、認定原則一所規定。
二、原告89年度營利事業所得稅結算申報，列報研究與發展支出39,883,850元及可抵減稅額9,970,963 元，被告初查以其員工侯建中等30人核非屬專門從事研究發展工作之全職人員，渠等薪資合計8,899,670 元否准認列，另專為研究與發展購買或使用之專用技術之當年度攤折費用列報479,429 元，依合約係技術授權費，其未取得所有權，亦否准認列，乃核定研究與發展支出30,504,751元及可抵減稅額7,626,187 元。
被告於復查程序中又通知原告於94年7 月25日提示研究計畫、報告或紀錄及工作日誌等資料供核，原告亦未提示，原核定研究與發展支出39,883,850元及可抵減稅額9,970,963 元，即無不合。原告空言該等人員實質功能確為專門從事研究新產品、改進生產技術之單位，且確為其所發生之必要支出云云，並無足採。
肆、從而，原處分核定原告89年營利事業所得稅免稅所得36,845,907 元，研究與發展支出30,504,751元及可抵減稅額7,626,187 元，並無違法，訴願決定予以維持，亦無不合。
原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
伍、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第218 條、民事訴訟法第385 條第1 項前段、行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 2 月 27 日
第三庭審判長法 官 姜素娥
法 官 陳國成 法 官 吳東都上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 96 年 2 月 27 日
書記官 張能旭