臺北高等行政法院判決
95年度訴字第02014號原 告 甲○○被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 許虞哲（局長）住同上訴訟代理人 乙○○上列當事人間因營業稅事件，原告提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：㈠緣原告於民國（下同）85年4 月9 日申請設立朝發飲食店，
於85年間涉嫌漏開統一發票漏報銷售額計新台幣（下同）7,901,811 元，案經台北市稅捐稽徵處查獲後，核定原告應補徵營業稅395,091 元，並按所漏稅額處5 倍罰鍰計1,975,40
0 元（計至百元止），限繳日期均為88年4 月10日。㈡原告未於限繳日期內繳納，亦未提出行政救濟，被告乃於88
年7 月10日，將上開罰鍰以00000000號移送書、將上開本稅及滯納金59,263元，計454,354 元，以00000000號移送書移送台灣台北地方法院財務執行處執行。案經台灣台北地方法院分別以88年度財執特專子字第2494、2495號案件執行結果全未受償，乃於89年9 月18日發給債權憑證。
㈢嗣營業稅業務撥由國稅局處理，被告所屬大安分局於93年1
月8 日以財北國稅大安服字第0930201226號函，以移送案號00000000000 執行案件移送書將上開罰鍰、以移送案號00000000000 號行政執行案件移送書將本稅391,097 元（已納3,
997 元）及上開滯納金59,263元，移送法務部行政執行署嘉義行政執行處執行，原告不服於95年12月4 日向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
1.確認被告核定之85年度營業稅、罰鍰及滯納金之債權（即被告移送案號00000000000 號及00000000000 號移送書所示之相關本稅、罰鍰及滯納金）法律關係不存在。
2.被告移送案號00000000000 號及00000000000 號移送書均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：㈠原告主張之理由：
1.原告於83年4 月間遺失身分證，發覺後已於83年5 月17日登報作廢，有登報廣告影印可證。惟報失之身分證被不法之徒冒用，於85年4 月9 日申請設立朝發飲食店之營利事業登記。
2.原告於84年6 月7 日辦理請領國民身分證，由該請領申請書可證冒用者申請營業事業設立登記之筆跡與原告並不相符。
3.原告遭受無妄之災，幾經陳情，仍被依欠稅移送行政執行。當初補繳本稅及罰鍰通知書原告雖有收到，但原先是放在派出所，原告後來才去領，也因此有所疏忽。
4.原告自從85年開始就被限制出境，經詢問被告承辦人員後，其答覆為應由法務部行政執行署台北行政執行處（下稱行政執行處）核發執行憑證，始得解除；惟因欠稅100 萬元以上，故不得核發執行憑證，解除限制出境。
㈡被告主張之理由：
1.按行為時營業稅法第1 條：「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」同法第32條第1 項前段：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」同法第35條第1 項：「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以2 月為1 期，於次期開始15日內填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他相關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」同法第51條第3 款：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 至10倍罰鍰，並得停止其營業：三、短報或漏報銷售額者。」稅捐稽徵法第35條第1 項第1 款：「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：一、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。」
2.原告提出之確認訴訟，依行政訴訟法第6 條第3 項規定：「確認公法上法律關係成立或不成立之訴訟，於原告得提起撤銷訴訟者，不得提起之」。原告對於被告所核定補徵本稅395,091 元及罰鍰1,975,400 元，經其本人蓋章簽收，合法送達後未提起行政救濟，故本案係屬確定案件，原告未依復查程序提起撤銷訴訟，而逕提確認訴訟，為程序不符，合先陳明。
3.經查本件係根據85年度信用卡交易請款資料查核輔導清冊查核，朝發飲食店於85年間涉嫌漏開統一發票並漏報銷售額，案經被告查獲，核定短漏報銷售額7,901,811 元，除發單補徵稅額395,091 元外，並按所漏稅額處5 倍罰鍰1,975,400 元且予限制出境，此有85年度信用卡交易請款資料查核輔導清冊等資料附案可稽。原告對限制出境不服，提起訴願，業經財政部以89年9 月20日台財稅訴第0000000000號訴願決定書駁回在案。
4.原告訴稱因身份證於83年4 月間遺失，83年5 月17日登報作廢，惟已報失之身分證被不明歹徒冒用，於85年4 月向臺北市政府申請朝發飲食店營業登記，冒用者申請營利事業設立登記之筆跡與證件不相符…云云。
5.第查原告85年4 月9 日營利事業設立登記申請書所載，原告確為朝發飲食店負責人，是以核定朝發飲食店滯欠營業稅及其滯納金與罰鍰計2,437,172 元，並依行為時限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第2 條第1 項規定：「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新臺幣50萬元以上者，營利事業在100 萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境」限制原告出入境。
6.至於原告所訴稱其因身分證遺失被冒用申請營業登記部分，原告未依公司法第9 條第3 項規定：「公司之設立或其他登記事項有偽造、變造文書，經裁判確定後，由檢察機關通知中央主管機關撤銷或廢止其登記」；及依商業登記法第29條第1 項規定：「商業有下列情事之一者，主管機關依職權或據利害關係人申請，撤銷其登記或部分登記事項：一、登記事項有虛偽不實情事，經法院判決確定者。……」向法院提起刑事訴訟。於原告未提起刑事訴訟經法院判決確定前，補徵其稅額及處罰鍰並限制原告出境，揆諸首揭規定，並無違誤。
7.本件本稅395,091 元及罰鍰1,975,400 元都已經行政救濟而告確定。現在只有滯納金還未爭執過。
8.本件已逾徵收期限，如果行政執行處已經核發債權憑證，就可以註銷。如果還在執行中，就不能註銷。
理 由
一、本件訴訟程序進行中，被告之代表人已由張盛和變更為許虞哲，有行政院95年8 月23日院授人力字第0950023637號令在卷可證，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、原告起訴主張：原告因遺失身分證，遭人冒用於85年4 月9日申請設立朝發飲食店之營利事業登記，乃經被告認定滯欠營業稅、罰鍰及滯納金，並移送行政執行，惟原告實屬遭受無妄之災，為此訴請如聲明所示。
三、被告則以：原告對於被告移送行政執行之營業稅及罰鍰，均未依法提起行政救濟，業已確定，不得再事爭執，至滯納金部分係依法徵收，亦無違誤等語置辯，請求駁回原告之訴。
四、關於確認之訴部分：㈠關於確認本稅及罰鍰債權不存在部分：
1.按行政訴訟法第4 條第1 項規定：「人民因中央或地方機關之違法行政處分，認為損害其權利或法律上之利益，經依訴願法提起訴願而不服其決定，或提起訴願逾三個月不為決定，或延長訴願決定期間逾二個月不為決定者，得向高等行政法院提起撤銷訴訟。」第6 條第3 項規定：「確認公法上法律關係成立或不成立之訴訟，於原告得提起撤銷訴訟者，不得提起之。」撤銷訴訟之訴訟類型之目的在於廢棄行政處分之效力，故凡原告起訴事實有關爭執須排除行政處分之效力始能獲致解決者，均應提起撤銷訴訟，而使此一訴訟類型具有排他性；而基於訴訟經濟之考量，上開行政訴訟法第6 條第3 項之規定，即在貫徹撤銷訴訟此一制度功能，以避免行政救濟資源之浪費，易言之，行政處分之受處分人如於收受行政處分之送達後之法定期間內未依法提起行政救濟，或未於訴願決定送達後之法定期間內提起行政訴訟，此際行政處分即發生形式上之存續力（即不可爭力），受處分人提起撤銷訴訟固非合法，訴請確認該已不可爭之行政處分所形成之法律關係同樣亦非合法。
2.又按稅捐稽徵法第35條第1 項第1 款規定：「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：一、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。」是納稅義務人如對於課稅或罰鍰之處分如有不服，應循序提起復查、訴願，如均未獲救濟，始得向行政法規提起撤銷訴訟救濟，不得逕向行政法院提起確認訴訟。
3.查本件移送書上所載之應納稅額及罰鍰，係台北市稅捐稽徵處於88年3 月間所補徵及裁處，其繳款書及處分書，業經該處所屬大安分處以88年3 月4 日以北市稽大安創字第88090448200 號函檢送原告住所，並經原告於88年3 月15日收受，此有上開函、核定稅額繳款書、違章案件罰鍰繳款書、台北市稅捐稽徵處大安分處88年度營處字第880267號處分書、傳真查詢國內各類掛號郵件查單及戶籍謄本等在原處分卷可按，且為兩造所不爭，原告未於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查，依前揭之說明，上開課稅處分及罰鍰處分即發生形式上存續力（不可爭力），原告無論提起撤銷訴訟或確認訴訟，均於法不合，應予駁回；至於實體上有無理由，原告是否確係遭人冒名經營朝發飲食店，本院尚無從逕予審究，附此說明。
4.末予說明者，按稅捐稽徵法第23條第1項規定：「稅捐之徵收期間為5 年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。但於徵收期間屆滿前，已移送執行，或已依強制執行法規定聲明參與分配，或已依破產法規定申報債權尚未結案者，不在此限。」本件系爭稅額及罰鍰既經被告於88年7 月10日移送台灣台北地方法院強制執行，自無上開依法不得再行徵收之情事。至96年3 月21日總統公布之稅捐稽徵法第23條固增訂第
4 、5 項規定以：「稅捐之徵收，於徵收期間屆滿前已移送執行者，自徵收期間屆滿之翌日起，5 年內未經執行者，不再執行，其於5年期間屆滿前已開始執行，仍得繼續執行；但自五5 年期間屆滿之日起已逾5 年尚未執行終結者，不得再執行。」「本法中華民國96年3 月5 日修正前已移送執行尚未終結之案件，自修正之日起逾5 年尚未執行終結者，不再執行。」姑不論其生效施行日期為96年3月23日，在本判決宣示後，縱依上開2 項條文之規定，本件既屬在96年3 月5 日修正前已移送執行尚未終結之案件，依法尚得再執行5 年，被告對於原告之系爭稅款及罰鍰債權自不因此而不存在，原告此部分之訴仍非有理由，應予駁回。
㈡關於確認滯納金債權不存在部分：
1.按營業稅法第50條第1 項規定：「納稅義務人，逾期繳納稅款或滯報金、怠報金者，應自繳納期限屆滿之次日起，每逾2 日按滯納之金額加徵百分之一滯納金；逾30日仍未繳納者，除移送法院強制執行外，並得停止其營業。」查依現行稽徵實務，未就加徵之滯納金另以行政處分送達於納稅義務人，故在移送強制執行前，納稅義務人並無提出行政救濟之機會，是以納稅義務人以提起確認訴訟之方式以謀救濟，應有其權利保護之必要，合先指明。
2.查本件系爭稅款之繳納期限至88年4 月10日屆滿，而原告迄未繳納系爭稅款，此為兩造所不爭，則被告自繳納期限屆滿之次日即88年4 月11日起，每逾2 日按滯納之金額加徵百分之一滯納金，徵收30日，共計59,263元（395,091x1% x30/2＝59,263元），於法並無違誤，原告訴請確認關此部分之債權不存在，尚無所據，應予駁回。
五、關於撤銷訴訟部分：㈠按依前引行政訴訟法第4 條第1 項之規定，撤銷訴訟之程序
標的係行政處分，如行政機關之書函不具行政處分之性質者，自不得訴請法院撤銷之。而所謂行政處分，依行政程序法第92條第1 項及訴願法第3 條第1 項之規定皆規定以：係指行政機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而對外直接發生法律效果之單方行政行為，因此如係行政機關間書函往來，而未對人民直接發生法律效果之書函，人民均尚不得逕提起撤銷訴訟。
㈡查本件姑不論原告提起撤銷訴訟，未經訴願程序，原告所訴
請撤銷之程序標的係被告依行政執行法第13條規定所檢附之移送書，依前揭之說明，其性質自與行政處分不同，原告訴請撤銷，自不合法，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為一部不合法，一部無理由，爰依行政訴訟法第98條第3 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 3 月 22 日
第五庭審判長法 官 張 瓊 文
法 官 蕭 忠 仁法 官 王 碧 芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 96 年 3 月 22 日
書記官 徐 子 嵐