臺北高等行政法院判決
95年度訴字第02153號原 告 甲○○訴訟代理人 宋志鴻 會計師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 許虞哲（局長）住同上訴訟代理人 乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年5月5日台財訴字第09500066840號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣本件被告以原告民國（下同）91年度綜合所得稅結算申報，涉嫌漏報其配偶李茂財利息所得計新臺幣（下同）2,369,600元，違反行為時所得稅法第71條第1項規定，乃併課原告當年度綜合所得稅，核定綜合所得總額為3,912,635元、淨額為2,775,298元、應補稅額為444,932元，並依所得稅法第110條第1項規定，按所漏稅額382,884元處以0.5倍之罰鍰計191,400元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之主張：㈠原告主張之理由：
⒈依64年臺上字第2916號判例：「債權人代位債務人起訴，
求為財產上之給付，因債務人財產為總債權人之共同擔保，故訴求所得應直接屬於債務人，即代位起訴之債權人不得以之僅供清償一己之債權，如須滿足自己之債權應另經強制執行程序始可，債權人雖亦有代位受領第三債務人清償之權限，但係指應向債務人給付而由債權人代位受領而言，非指債權人直接請求第三債務人對自己清償而言，故債權人代位債務人起訴請求給付者，須聲明被告（第三債務人）應向債務人為給付之旨，並就代位受領為適當之表明，始與代位權行使效果之法理相符。」⒉89年12月29日之和解書係由東源建設股份有限公司（下稱
東源公司）及張中一等三人所訂立，有權收取利息收入者為東源公司，故利息收入應屬和解當事人東源公司所有，非屬原告配偶之利息收入；原告配偶所收取之利息，係用以抵償其債權。
⒊原告配偶所取得28,369,600元（和解款26,000,000元+利
息2,369,600元），另返還6,000,000元予東源公司，並開立由安泰商業銀行為發票人之支票予東源公司（92年8月28日和解書）。原告之配偶共計獲償之金額為22,369,600元（28,369,600元-6,000,000元），與原先應取回之其他債利23,000,000元，仍為損失（89年7 月18日協議書第3條之內容）。
㈡被告主張之理由：
⒈按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計
算之︰第1類︰營利所得︰‧‧‧。第4類︰利息所得︰凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得︰‧‧‧。」、「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。但短期票券利息所得之扣繳稅款及營利事業獲配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額，不得減除。」為行為時所得稅法第14條第1項第4類及第71條第1項所明定。⒉本件原告辦理91年度綜合所得稅結算申報，短漏報其配偶
李茂財取自張中一所給付之利息所得2,369,600元，案經被告查得，乃依法予以併計核定原告91年度綜合所得總額為3,912,635元，淨額為2,775,298元，補徵稅額444,932元。
⒊東源公司與張中一、張中玲、張中芳等3人間民事訴訟案
，於89年12月29日由臺灣臺北地方法院判決（89年度重訴字第1675號）張中一等3人應賠償違約金予東源公司，嗣經該公司與張中一等3人同意就上述訴訟「返還合建保證金及請求損害賠償事件」於同年月日立具和解書，該和解書第2條第1項載明張中一等3人同意返還東源公司合建保證金、補貼款、仲介費及利息損失等計26,000,000元，雙方同時解除合建契約。第2項則明定前項張中一等3人應返還及賠償東源公司之金額，張中一等3人同意由原告之配偶李茂財代位清償，渠等3人並同意提供土地設定最高限額36,000,000元之抵押權予李茂財，以擔保其代位清償東源公司對張中一等3人之債權，並於第3條訂定張中一等3人同意自和解書簽訂之翌日起依年利率8.5﹪之利息支付原告配偶李茂財。並於和解書簽訂8個月內返還之。嗣張中一於91年1月25日自其內湖區農會帳戶轉帳28,405,680元【本金26,000,000＋利息2,369,600（26,000,000×8.5﹪＋26,000,000×8.5﹪×26/360）計至百元＋設定費36,080元】至原告配偶李茂財帳戶，有臺灣臺北地方法院判決書、和解書及張中一存摺等相關資料影本可稽。又東源公司與張中一於89年12月29日訂定之和解書明確載明和解金額為合建保證金、補貼款、仲介費及利息損失等計26,000,000元，並約定另支付利息予原告配偶李茂財，且張中一於91年1月25日所匯金額亦包括上述和解金額26,000,000元及利息2,369,600元。足證原告配偶該年度因代位清償款項而已取得系爭利息所得之事證已臻明確，被告依據上開課稅事實，對之課以應負擔之稅負，即屬適法。
⒋原告配偶、趙惟漢、陳財增、李茂盛等人與東源公司89年
7月18日之協議書及92年8月28日訂定和解書，皆係渠等間另一債權債務關係，且亦未見載有原告配偶代位清償所取得之利息用以抵償渠等間債權債務之情事，顯與本件系爭利息所得無涉。
⒌按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法
規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰」為行為時所得稅法第110條第1項所明定。次按「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」復為稅捐稽徵法第49條所明定。
⒍原告91年度漏報其配偶李茂財取自張中一等3人給付之利
息所得計2,369,600元，已如前述；原告之配偶當年度既有系爭所得，依法應主動誠實申報並繳納稅負，惟原告並未依行為時所得稅法第71條規定辦理申報或依稅捐稽徵法第48條之1規定自動補辦申報補繳稅款，審其違章情節，核有該當處罰要件存在之事證，尚難僅以主觀自認無漏報是項所得而得排除自行結算申報義務之適用。原告既未履行上開注意義務致生漏稅之違章，自仍應受罰。被告原處分據之處以系爭罰鍰，自屬有據；又審其違章情節，尚無稅務違章案件減免處罰標準免罰規定之適用，被告原處分亦從低就漏稅額382,884元處以0.5倍罰鍰191,400元【計算式：382,884×0.5＝191,400，計至百元】，實已考量原告之違章程度所為之適切裁罰，揆諸前開規定，尚無不合。
理 由
一、本件訴訟繫屬中被告代表人張盛和，改為許虞哲擔任，茲據新任代表人具狀承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第1類：‧‧‧。第4類：利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得︰‧‧‧。」、「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」及「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。‧‧‧。」分別為行為時所得稅法第14條第1項第3類、第15 條第1項及第71條第1 項所明定。次按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」亦為同法第110 條第1 項所明定。
三、本件訴外人東源公司向張中一、張中玲、張中芳等3 人請求給付違約金等事件，經臺灣臺北地方法院89年12月29日89年度重訴字第1675號民事判決東源公司勝訴後，雙方於89 年12月29日簽定和解書，該和解書載明張中一等3 人同意返還東源公司合建保證金、補貼款、仲介費及利息損失等計26,000,000元正，且同意由原告之配偶李茂財代位清償，並載明張中一等3 人自本協議書簽定翌日起依年利率8.5%之利息支付李茂財，嗣張中一於91年1 月25日自其內湖區農會帳戶轉帳28,405,680元予李茂財，其金額包括：本金26,000,000元、利息2,369,600 元（計算式：26,000,000元*8.5﹪＋26,000,000元*8.5﹪*26/360=2,369,600 元，計息期間：89年12月30日至91年1 月24日）、設定費36,080元之事實，有上開判決書、和解書及活期儲蓄存款存摺影本在原處分卷可證，復為原告所不爭執。查民法第269 條第1 項規定利益第三人契約即：「以契約訂定向第三人為給付者，要約人得請求債務人向第三人為給付，其第三人對於債務人，亦有直接請求給付之權。」上開和解書既約定張中一等3 人自本協議書簽定翌日起依年利率8.5%之利息支付李茂財，具有利益第三人契約性質，依據上開民法第269 條第1 項規定，李茂財取得直接對張中一等3 人請求給付自該和解書簽定翌日起依年利率8.5%之利息之權利，張中一確實亦依約於91年間給付李茂財利息2,369,600 元，此2,369,600 元為李茂財行使其利息請求權之所得，被告核定為利息所得，應予併計原告91年度綜合所得總額，而核定原告綜合所得總額為3,912, 635元、淨額為2,775,298 元、應補稅額為444,932 元，並依所得稅法第110 條第1 項規定，按所漏稅額382,884元處以0.5 倍之罰鍰計191,400 元（計至百元止），揆諸首揭規定，即無不合。原告主張該利息所得係源於89年12月29日和解書，為東源公司及張中一等3 人兩造所訂立，故系爭利息收入應屬和解當事人東源公司所有，原告之配偶僅是代收，並抵償原告配偶之債權，非屬其利息收入云云，係誤解法律，自無足採。至原告向被告提出附於原處分卷之89年7月18日趙惟漢、陳財增、李茂盛、李茂財等人簽訂之協議書及92年8 月28日李茂財與東源公司訂定之和解書，皆係渠等間另一債權債務關係，與李茂財取得上開2,369,600 元為利息所得之判斷無關，應予敘明。
四、從而，原處分核定原告配偶李茂財有利息所得2,369,600 元，應予併計原告91年度綜合所得總額，而核定原告綜合所得總額為3,912, 635元、淨額為2,775,298 元、應補稅額為444,932 元，並依所得稅法第110 條第1 項規定，按所漏稅額382,884 元處以0.5 倍之罰鍰計191,400 元，並無違法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 1 月 31 日
第三庭審判長法 官 姜素娥
法 官 陳國成 法 官 吳東都上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 96 年 1 月 31 日
書記官 張能旭