臺北高等行政法院判決
95年度訴字第02157號原 告 甲○○原名張雯瑄被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 凌忠嫄（局長）訴訟代理人 乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年
5 月2 日台財訴字第09500086990 號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：被告依據通報及查得資料，以原告86年度有取自台北縣私立宏育幼稚園（下稱宏育幼稚園）其他所得新臺幣（下同）2,948,568 元、利息及其他所得3 筆計16,158元，總計為2,964,726 元，已超過當年度規定之免稅額、標準扣除額之合計數，未依所得稅法第71條第1 項規定辦理結算申報，經審理違章成立，除核定補徵稅額566,332 元外，並依行為時所得稅法第110 條第2 項規定，按所漏稅額566,332元，就有無扣繳憑單分別處0.4 倍及1 倍之罰鍰計564,400元（計至百元止）。原告對核定取自宏育幼稚園之其他所得及罰鍰部分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦經決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。原告未於言詞辯論期日到場，僅於準備程序期日到場為聲明、陳述。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定、原處分（含復查決定）均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：⒈被告以原告為宏育幼稚園之實際經營人，並以原告有取自
該幼稚園之其他所得而歸課所得稅，是否有據？⒉本件是否逾核課期間？㈠原告主張之理由：
⒈查訴外人吳宗翰為宏育幼稚園之創辦人及董事長，84年
6 月間宏育幼稚園與原告簽訂委託經營契約書，原告自84年8 月1 日起給付宏育幼稚園各項教學設備補償費，每月23萬元（本項費用業經台灣高等法院93年度上字第
791 號民事判決認定為「租金」）原契約第8 條定明：「因乙方經營幼稚園而所發生之稅金，應由乙方繳納。
」嗣吳宗翰以幼稚園只是委託原告經營5 年並擔任園長，非經營權終局轉讓，「執行業務所得」應由其自行申報為由，乃要求改訂契約第8 條內容為：「因乙方（即原告）經營幼稚園而有盈餘時之所得稅金由甲方（即吳宗翰）負擔並繳納之。」原告要求被告調查吳宗翰84年度8至12 月宏育幼稚園之執行業務所得由吳宗翰申報即可明瞭，然被告卻逕行排除吳宗翰履行契約之法律責任，致損害原告權益及增加原告不利之負擔，原處分顯有重大明顯瑕疵。
⒉再就原告與吳宗翰簽訂之「委託經營契約書」內容第13
條：「甲方應聘任乙方（或其指定人）為園長，任期如本合約第一條所訂，期間甲方不得換聘」，第11條前段：「乙方在行政處理上，應接受甲方（董事會）之建議」及修訂後之第8 條後段：「惟乙方應於每月十日以前提供上個月開支取得之發票及合於規定之憑證（其中因甲方之因素而未能取得之合法憑證則不再此限）連同收入明細表交由甲方記帳。」等，足見不論在行政、會計、人事、管理仍由吳宗翰及幼稚園董事會所負責，宏育幼稚園並未釋出經營權，原告僅只是受聘之園長代為經營管理幼稚園而已與幼稚園之經營權及所有權無關連，訴願決定基礎所適用之法規顯有錯誤。
⒊原處分就課稅主體部分雖引用財政部87.8.19台財稅000
000000號函釋為據，惟上開函釋係針對「掛人頭之幼稚園負責人」而言，然系爭幼稚園為吳宗翰出資創辦而為負責人，僅委託原告經營，經營權及所有權並未移轉，此由㈠吳宗翰92年3 月18日之民事答辯狀㈡請求調查80年度起宏育幼稚園之執行業務所得是否皆由吳宗翰申報即可明瞭。㈢吳宗翰先後於85年12月14日以法定代理人之名義，復於90年9 月24日以獨資之名，向台灣士林地方法院（下稱士林地院）提起履行契約之訴，要求原告（85年至87年）按月給付23萬元設備費並於96年3 月委託討債集團向原告討債。均足證吳宗翰為該幼稚園之創辦人及負責人，雖委託原告代為經營幼稚園，卻為該幼稚園最大之獲利者，自79年申請立案至今，對內對外仍代表宏育幼稚園行使權利，其為納稅義務人之主體性並不變，故應為財政部75.8.1台財稅字第7562016 號所函釋，幼稚園之所得應以主辦人為歸課對象，吳宗翰並非該幼稚園「人頭負責人」，被告依法應課徵主辦人吳宗翰之所得稅，原處分適用之法令顯有錯誤。
⒋被告既依系爭幼稚園委託經營契約書認定原告為85、86
、87年度該幼稚園之實際經營者，兩造即應依契約互負履行契約義務，被告不得偏袒吳宗翰，以其有利者為有效，無利者視為「私權爭議」。復參照79年判字第1763號，裁判要旨「雖未經立案之私立幼稚園無登記主辦人，但被告機關仍得依合夥契約所定之盈餘分配比例，對當事人課徵綜合所得稅」及上開委託經營契約第8 條約定：「因乙方（即原告）經營幼稚園而有盈餘時之所得稅金由甲方（即吳宗翰）負擔並繳納之。」足證吳宗翰委託原告經營該幼稚園，原告並未取得幼稚園之所有權，故明定幼稚園之盈餘歸吳宗翰所有，且盈餘所得稅金歸吳宗翰繳納（無盈餘自不需繳納），援引上開判決，本案應屬個案情形，被告依契約委任經營關係，認定原告為上開年度之實際經營者（實為委託經營），卻未依兩造委託經營契約課徵吳宗翰幼稚園其他所得，被告原核定既未依實質課稅，更有違租稅公平原則。
⒌又依前所述可知，原告僅為宏育幼稚園之園長，而取自
該幼稚園之所得性質為薪資所得，則依所得稅法第4 條第2 項規定，原告上開薪資所得依應屬免稅，不需申報。再者，原告依契約約定盈餘所得稅歸吳宗翰申報繳納，吳宗翰於85年度至87年度竟未申報，原告自始不知情，更無故意或詐欺等其他不正當方法逃漏稅捐，當屬善意之第三者，依稅捐稽徵法第21條第1 項第1 款及被告
95 年11 月26日稅務新聞：「罰鍰案件可分為行為罰及漏稅罰，漏稅罰係以納稅義務人有逃漏稅為要件，其處罰期間依本部前開函釋規定，應視該納稅義務人有無故意以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐，分別認定為5 年或7 年；而行為罰則係對不依稅法規定為一定行為或不為一定行為之處罰，並不以行為人有逃漏稅為處罰要件，則其處罰期間，依財政部前開函釋（即74.3.20 台財稅第13298 號函）規定應一律為5 年，而無須視有無故意以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐。」本案係因被告核課錯誤，在逾申報期限後改核課幼稚園所得歸原告，且未於一定期間內通知原告辦理補申報，自不得以未申報為由以7 年為核課期間而應以5 年為核課期間，以維行政程序法對當事人權益保障之立法精神及目的。
⒍末查，原告自復查至訴願中，一再要求被告提出其核定
原告86年度有系爭其他所得之依據，被告均未說明其計算依據。嗣原告在閱卷中，自原處分卷附86年度宏育幼稚園之其他所得查審案件簡便處理表始發現，被告原查以10個月計算，與教育部頒布之幼稚園收費標準「全學年收費以9 個月計算」不合，核計86年度多算了一個月收入1,529,800 元，被告一直不回應其核課依據及內容，意圖讓原告未能踐行復查程序，而在行政訴訟時才提起，被告得以不合程序為抗辯，以得勝訴判決，原處分亦有違反行政程序法第111 條第7 款規定之重大瑕疵。
㈡被告主張之理由：
⒈本件依原告（乙方）與宏育幼稚園法定代理人吳宗翰（
甲方）所簽訂委託經營契約書，第2 條規定「：甲方原登記立案宏育幼稚園之園址，係由甲方向業主吳宗柏等租賃而來，月租2 萬元，該項租金由乙方自經營日起按月向業主繳交；」第3 條約定；「自甲方交出幼稚園經營權，乙方自84年8 月1 日起，乙方應每月給付甲方各項教學設備補償費用23萬元。」為原告所不爭。而原告於86年6 月20日及86年12月31日填報之招生狀況調查報告表內，記載主要開支為房屋租金每月25萬元，全年30
0 萬元，押金100 萬元，出租人為吳宗翰，且該招生狀況調查報告表在主辦人簽認章處有原告蓋章在案，復參諸原告與吳宗翰間之履行合約訴訟，士林地院93年6 月30日民事判決「宏育幼稚園所在之土地建物…雖於85年
6 月間經法院管制管理，並於87年8 月25日拍定，惟被告於強制管理期間仍於原址繼續經營宏育幼稚園…為被告所不爭執。」另依臺灣高等法院94年9 月6 日民事判決「…系爭契約約定：『自甲方交出幼稚園經營權，乙方自84年8 月1 日起，乙方應每月給付甲方各項教學設備費用23萬元，並應每月1 日前給付』…上訴人自承經營宏育幼稚園至房地拍定87年8 月等情，上訴人實際經營期間自84年8 月1 日起至87言8 月止。」足證該幼稚園86年度係由原告實際經營，已堪認定。
⒉故依上開證據，被告以原告為宏育幼稚園之實際經營人
，依上開查得收費資料及費用標準表，核定原告86年度取有宏育幼稚園之其他所得2,948,568 元，併計補徵原告86年度綜合所得稅額，並按所漏稅額566,332 元，就有無扣繳憑單分別處0.4 倍及1 倍之罰鍰計564,400 元（計至百元止），徵諸所得稅法第83條、第110 條第2項、執行業務所得查核辦法第第2 條第2 項、第8 條前段及財政部87年8 月19日台財稅第000000000 號函釋規定，並無不合。
⒊復查，幼稚園之收入係依各該幼稚園收費情形及實際經
營期間核算，被告所屬瑞芳稽徵所汐止服務處依宏育幼稚園於86年6 月20日及86年12月31日填報之招生狀況調查報告表內，原告所填列資料全年實際經營11個月（上學年起迄日期自86年2 月1 日至86年7 月31日為期6 個月、下學年起迄日期自86年7 月1 日至87年7 月31日為期5 個月）。原查以上、下學期各5 個月計算核算全年幼稚園收入10,530,600元，依前揭幼稚園費用標準72%核算該幼稚園全年所得為2,948,568 元，較應核定業務收入11,395,600元少核算865,000 元，惟基於行政救濟不得更不利於納稅義務人之法理，原核定業務收入10,530,600元，請予維持，原告主張按9 個月計算業務收入核不足採。另原告系爭業務收入，依改制前行政法院62年度判字第96號判例意旨，本部份爭點未踐行復查程序，於提起行政訴訟時始提出，程序自有未合併予敘明。
⒋原告另主張其係宏育幼稚園園長，園長之薪資屬免稅，
不需申報云云。查原告雖聲稱係宏育幼稚園園長，惟自84年8 月1 日起確為該幼稚園實際經營者，有上開契約書、民事起訴狀、民事訴訟言詞辯論及民事判決等資料可稽，應將該幼稚園之所得依法申報綜合所得稅。原告未辦理86年度綜合所得稅結算申報，依稅捐稽徵法第21條規定，核課期間為7 年（至94年3 月31日屆滿），被告機關核定補徵原告86年度綜合所得稅核定稅額繳款書已於93年8 月13日送達，原告辯稱無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5 年，顯係誤解法令及卸責之詞，核不足採。
理 由
一、本件原告起訴時，被告之代表人為許虞哲，嗣於訴訟中變更為凌忠嫄，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，經核無不合，應予准許。又原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所列之情事，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決，均合先敘明。
二、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰…第九類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」「納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」及「納稅義務人未依本法規定自行辦理結算申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處3倍以下之罰鍰。」所得稅法第14條第1項第9類、第71條第1項前段及第110條第2項分別定有明文。
三、本件被告依據通報及查得資料，以原告為宏育幼稚園之實際經營人，86年度有取自該幼稚園之其他所得2,948,568 元、利息及其他所得3 筆計16,158元，總計為2,964,726 元，已超過當年度規定之免稅額、標準扣除額之合計數，而未依規定辦理結算申報，經審理違章成立，除核定補徵稅額566,33
2 元外，並按所漏稅額566,332 元，就有無扣繳憑單分別處
0.4 倍及1 倍之罰鍰計564,400 元（計至百元止）之事實，有宏育幼稚園86年度招生狀況調查表、被告核定通知書及罰鍰繳款書附原處分卷可稽，堪信為真實。
四、原告對被告核定取自宏育幼稚園之其他所得及罰鍰部分不服，起訴主張：宏育幼稚園係吳宗翰創辦而為負責人，僅委託原告經營，盈餘均歸吳宗翰所有及繳納稅金，是有關上開幼稚園所得，應以吳宗翰為歸課對象，被告以原告為課稅主體，並以10個月計算全年收入，亦與教育部頒訂幼稚園收費標準所定「全學年收費以9 個月計算」不合，均有重大瑕疵；況原告之身分為幼稚園園長，依所得稅法第4 條第2 項規定應予免稅；再者，原告已依約將相關帳據交由吳宗翰報繳稅捐，實不知其未依規定申報，原告亦為善意之第三人，核課期間應為5 年，本件已逾5 年核課期間等語。故本件之爭執，在於被告以原告為宏育幼稚園之實際經營人，並以原告有取自該幼稚園之其他所得而歸課所得稅，是否有據？及本件是否逾核課期間？
五、經查：㈠按行為時所得稅法第14條第1 項第9 類規定：「個人綜合
所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：…第9 類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」第4 條第13款規定：
「左列各種所得，免納所得稅：…十三、教育、文化、公益、慈善機關或團體，符合行政院規定標準者，其本身之所得及其附屬作業組織之所得。」第11條第4 項規定：「本法稱教育、文化、公益、慈善機構或團體，係以合於民法總則公益社團及財團之組織，或依其他關係法令，經向主管機關登記或立案成立者為限。」又財政部87年8 月19日台財稅第000000000 號函釋謂：「主旨：核釋私人辦理幼稚園、托兒所、補習班之所得，其課稅主體之認定原則。說明：…二、不符合所得稅法第4 條第13款免稅規定之幼稚園、托兒所，原則上應以向目的事業主管機關申請立案登記之創辦人為所得人。私人經營之各種補習班，原則上應以向目的事業主管機關申請立案登記之設立人為所得人。三、前述幼稚園、托兒所、補習班如經主管機關核准為合夥經營並具有證明文件者，可以合夥人為所得人，分別按其分配比例歸戶課徵綜合所得稅。至未經主管機關立案、或移轉經營權及所有權經查明另有實際所得人者，應視個案情形，以實際所得人為課稅主體，按其實際經營期間課徵所得稅。四、前述幼稚園、托兒所、補習班之所得，應以其所收學雜費等減除成本及必要費用後之餘額，由所得人按其他所得依法申報課徵綜合所得稅，其所得額之核定準用『執行業務所得查核辦法』之規定辦理。…。」係財政部本於中央稅捐主管機關職權，核釋私人辦理幼稚園、托兒所、補習班之所得，其課稅主體之認定原則及所得類別，為執行所得稅法所必要而為之細節性、技術性補充釋示，符合上揭法條之規範意旨，自得予援用。
㈡查宏育幼稚園立案登記之創辦人係吳宗翰，為兩造所不爭
，並有宏育幼稚園立案證書附原處分卷可稽。惟觀諸原告與吳宗翰於84年6月30日簽訂之契約書，第2條規定：「甲方（即宏育幼稚園，法定代理人為吳宗翰）原登記立案宏育幼稚園之園址，係由甲方向業主吳宗柏等租賃而來，月租新臺幣（以下同）貳萬元，…該項租金由乙方（即原告）自經營日起按月向業主繳交…。」第3 條規定：「自甲方交出幼稚園經營權，乙方自84年8 月1 日起，乙方應每月給付甲方各項教學設備補償費用貳拾參萬元。」第4 條：「乙方開始經營前，應給付甲方保證金壹佰萬元，…」等情（見原處分卷第84頁）；且原告不否認為其親筆填寫之86年6 月20日及同年12月31日填報之招生狀況調查報告表均記載，主要開支為房屋租金每月25萬元，全年300 萬元，押租金100 萬元，出租人為吳宗翰，亦經原告於該調查表之「主辦人簽認章」蓋章確認在案（見原處分卷第11
0 、111 頁）；即原告於士林地院90年度訴字第1264號履行契約事件審理及其對吳宗翰提出之刑事告訴中，均一再主張與吳宗翰間訂立之上開委託經營契約為租賃契約關係，每月租金2 萬元等情（見原處分卷第4 頁言詞辯論筆錄、第14頁原告答辯狀、第22-26 頁刑事告訴狀）。復參諸上開民事案件經士林地院及台灣高等法院93年度上字第79
1 號民事判決結果，亦均認定宏育幼稚園所在土地建物自84年8 月1 日起迄87年8 月25日經拍定前，係由原告實際經營，且依原告與吳宗翰所簽訂上開契約書約定，原告應支付吳宗翰之租金及教學設備補償費用，係作為原告使用宏育幼稚園所在土地建物及各項教學設備、教具、器材之對價，核該契約性質應屬租賃契約等情，亦有上開民事判決可稽（見原處分卷第28- 40、55-70 頁），故依上開事證，足認原告自84年8 月1 日起取得宏育幼稚園之經營權，該幼稚園86年度賺得之利潤或盈餘，扣除每月房屋租金
2 萬元及教學補償費23萬元由吳宗翰取得後，其餘課稅所得為原告終局保有，是原告為本件86年度宏育幼稚園之實際經營人，而為本年度此部分所得之課稅主體，洵堪認定。
㈢原告雖主張：其與吳宗翰84年6 月30日尚簽訂契約書第8
條修訂條文約定：「乙方經營幼稚園有盈餘時之所得稅金由甲方負擔並繳納之。惟乙方應於每月10日以前提供上個月開支取得之發票及合於規定之憑證…連同收入明細表交由甲方記帳。…。」故所得稅金應歸吳宗翰繳納云云。惟查，上開約定條款係原告與吳宗翰雙方合意，若原告經營宏育幼稚園有盈餘時，則所得稅由吳宗翰繳納。然渠等除上開第8 條修訂條文外，其餘條文均未變更，即原告自84年8 月1 日起取得宏育幼稚園之經營權，除每月房屋租金
2 萬元及教學補償費23萬元支付予吳宗翰外，並未約定該幼稚園之利潤或盈餘歸吳宗翰所有，而吳宗翰亦未另取得宏育幼稚園之其他利潤或盈餘。換言之，該課稅所得仍為原告終局保有，原告仍為公法上之納稅義務人。上開契約書第8條 修訂條文為原告與吳宗翰雙方自行約定內部之稅捐負擔條款，為私法契約之約定，不能因此排除或變更原告為公法上納稅義務人之地位。原告上開主張，並不足為其有利之認定。至最高行政法院79年度判字第1763號判決要旨謂：「雖未經立案之私立幼稚園無登記主辦人，但被告機關仍得依合夥契約所定之盈餘分配比例，對當事人課徵綜合所得稅。」惟觀諸原告與吳宗翰間上開契約書第8條修訂條文規定：「因原告經營幼稚園而有盈餘時之所得稅金由甲方負擔並繳納之。」並未約定該幼稚園之利潤或盈餘歸吳宗翰所有，且係原告終局保有，核與上開判決要旨所指情形並不相同，無從比附援引適用，原告此部分主張，亦非可採。
㈣次按，「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納
稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。…三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者；其核課期間為7年。」及「前條第1項核課期間之起算，依左列規定：…二、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，未在規定期間內申報繳納者，自規定申報期間屆滿之翌日起算。」分別為稅捐稽徵法第21條第1項第1款、第3款及第22條第2款所明定。查原告未於規定期間辦理86年度未辦理綜合所得結算申報，吳宗翰86年度亦未就宏育幼稚園部分提供帳證供被告核定等情，為原告所不爭，故依前揭法條規定，原告既未於規定期間內申報，本件核課期間應自87年4月1日起算7年，至94年3月31日屆滿，而被告補徵原告86年度綜合所得稅之核定稅額繳款書，已於93年8 月13日合法送達原告，自未逾核課期間，原告以其不知吳宗翰未依渠等上開契約約定申報繳納稅捐，並非故意故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，應適用5 年核課期間云云，即非有據。
㈤再按，所得稅法第4 條第2 款固規定：「左列各種所得，
免納所得稅︰…二、托兒所、幼稚園、國民小學、國民中學、私立小學及私立初級中學之教職員薪資。」惟執行業務所得查核辦法第2 條第2 項規定：「私人辦理之補習班、幼稚園…不符合免稅規定者，其所得之查核準用本辦法。」第18條第2 款規定：「薪資支出：…二、執行業務者，除聯合執行業務者已於契約內訂定，其薪資得在不超過同業通常水準核實認列外，不得於其事務所列報薪資費用。」查原告為宏育幼稚園之實際經營人，且被告所屬瑞芳稽徵所調查該幼稚園招生狀況時，原告亦以「園長張雯瑄」職章蓋於上開招生狀況調查報告表等情，已如前述，可知原告係宏育幼稚園之實際經營者兼園長，依前揭規定，原告之薪資自不得於該幼稚園列報薪資費用，原告上開主張，係誤解法令，自非可採。
㈥復按，上揭執行業務所得查核辦法第2條第2項規定：「私
人辦理之補習班、幼稚園…不符合免稅規定者，其所得之查核準用本辦法。」第8 條前段規定：「執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核實認定。其未依規定提供調查者，應依所得稅法第83條及同法施行細則第13條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額。」而「綜合所得稅納稅義務人…其逾期未申報者，稽徵機關應即依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額及應納稅額，通知依限繳納；…」「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載及保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，稽徵機關得照同業一般收費及費用標準核定其所得額。前項收費及費用標準，由省（市）主管稽徵機關徵詢各該業同業公會意見訂定，並報請財政部核定後實施。」為所得稅法第79條第2 項前段及同法施行細則第13條第2項 、第3 項所明定。另「（86年度）私人辦理補習班、托兒所、幼稚園與養護、療養院（所），其創辦人、設立人或實際所得人如未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，依下列標準計算其成本及必要費用…四、私立托兒所、幼稚園：為收入之72% …。」亦經財政部87.2.19 台財稅第000000000 號函令核定在案。由上揭規定可知，關於納稅義務人因實際經營幼稚園而獲取之收入，係屬所得稅法第14條第9 類之其他所得，如該納稅義務人逾期未依規定辦理結算申報，亦未能提供證明所得額之帳簿文據供核者，稽徵機關得依查得資料及財政部核定之同業一般收費及費用標準，核定其所得額。
㈦又原告於訴訟中所主張被告按全年10個月計算其86年度收
入，與教育部規定幼稚園之收費標準為上半年5 個月、下半年4 個月不符乙節，雖未於復查及訴願階段有所爭執，惟原告自始不服被告核定其為納稅義務人，即含有對於原核定之全部其他所得額不服之意，仍應認此爭點亦為本件審理範圍，被告抗辯原告就此部爭點未踐行復查程序，不得於行政訴訟程序中再予主張云云，固不足採。惟查，被告所屬瑞芳稽徵所調查宏育幼稚園86年度招生狀況及收費情形，依原告於86年6 月20日及86年12月31日在上開招生狀況調查報告表內填列之資料所載，該幼稚園86年度全年實際經營為11個月（上學期自86年2 月1 日至86年7 月31日計6 個月、下學期自86年7 月1 日至86年12月31日計5個月），此有上開調查表附原處分卷第110 、111 頁可稽，亦為原告所不爭，故被告原查參酌台北縣政府所頒訂「台北縣86 學 年度公私立幼稚園收費應行注意事項及收費標準」第2項 各款規定：學生活動費、學習材料係每月收費，亦得全學期（5 個月）收費；點心代辦費、午餐代辦費、交通車代辦費、雜費及設備費均係係每月收費，全學期分5 個月收費等情，僅以上、下學期各5 個月計算宏育幼稚園全年收入為10,530,600元，並以原告未能提供證明其所得額之帳簿文據供核，乃依前揭幼稚園費用標準72%核算該幼稚園全年所得為2,948,568 元，揆諸前揭法條規定，洵屬有據，且原核定亦較原告填報之實際經營11個月為少，核屬有利於原告之處分，至原告所稱教育部訂定幼稚園收費標準為上半年5 個月及下半年以4 個月計算云云，依其提出原證11所示之依據為「台北縣90學年度公私立幼稚園收費應行注意事項」之規定（見本院卷第102 頁），經核該收費標準係適用於90年度之台北縣公私立幼稚園，於本件係屬86學年度之幼稚園收費標準無關，亦與原告自行填報之上課期間不符，原告執此主張被告溢算一個月之收入云云，亦無足取。
㈧末查，綜合所得稅採結算申報制，原告為納稅義務人，86
年度既有取自宏育幼稚園之前開所得，且已超過當年度規定之免稅額、標準扣除額之合計數，自應依前揭所得稅法第71條第1 規定辦理申報及繳納所得稅，要難因原告與訴外人吳宗翰間有約定應由吳宗翰代為申報繳納稅負，而免除其上開公法上之義務，原告怠於善盡注意義務，而未辦理結算申報，縱非故意，亦難謂無過失。故被告就查得其漏報取自宏育幼稚園之前開所得2,948,568 元及其餘漏報之利息、其他所得3 筆計16,158元，併計歸課補徵原告稅額566,332 元外，並依前揭所得稅法第110 條第2 項規定，按上開所漏稅額就有無扣繳憑單分別處以0.4 倍及1 倍之罰鍰計564,400 元，亦未違反「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，尚無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之違法情事，即屬合法。
六、綜上所述，原告所陳各節，均不足採。被告所為上開補稅及罰鍰處分，於法均無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第218 條、第98條第3 項前段，民事訴訟法第385 條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 5 月 9 日
第二庭審判長法 官 徐瑞晃
法 官 陳金圍法 官 蕭惠芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 96 年 5 月 9 日
書記官 李淑貞