臺北高等行政法院判決
95年度訴字第02421號原 告 歡鎂國際股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 邱雅文 律師複 代理人 林雅君 律師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 凌忠嫄(局長)訴訟代理人 乙○○上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國95年5 月18日台財訴字第09500192340 號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：被告據財政部臺北市國稅局（下稱台北市國稅局）通報資料，查獲原告於90年12月間無進貨事實，取具虛設行號櫌默股份有限公司（下稱櫌默公司）開立之統一發票，銷售額合計新臺幣（下同）47,227,000元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，致虛報進項稅額2,361,350 元，經審理違章成立，除核定補徵營業稅額2,361,350 元外，並按所漏稅額2,361,350 元處以8 倍之罰鍰18,890,800元。原告申經復查結果，罰鍰部分獲准變更為按所漏稅額處以7 倍罰鍰計16,529,400元，原告不服，提起訴願亦經決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：原告與櫌默公司有無實際交易之進貨事實？㈠原告主張之理由：
⒈被告所稱之「虛設行號」，僅有台北市國稅局之通報資
料，並無任何刑事起訴書或是判決書可以證明確有虛設行號情事，且櫌默公司乃經濟部核准設立登記，稅捐稽徵機關准予購買發票，擁有行政資源之主管機關均認櫌默公司為一合法正常營運之公司，遑論無行政資源之原告如何能得知擾默公司為虛設行號，原處分僅以「台北市國稅局通報資料」即認定原告無實際進貨，需補納營業稅及罰鍰，顯不適法。
⒉稅務調查之宗旨在求取公正對等之租稅負擔，惟課稅或
退稅之事實，稽徵機關應負闡明事實之舉證責任，且對於納稅義務人有利及不利之證據，均應一併調查、審酌，由不得恣意妄斷臆測。被告空言主張擾默公司為虛設行號，迄今未提出任何證據以證其詞，況擾默公司究竟何時經被告機關判定為虛設行號，被告判定之基準為何，法源依據為何，均未見被告機關提出相關資料。又依行政程序法第36條、第39條及第40條等規定，被告既身為國稅主管機關，對於違章證據之查證，應採主動積極的實地調查方式進行。且查帳人員在擔任稅務調查工作前，均已受嚴格的專業訓練，其訓練範圍包括有關稅務法規、各種法學證據法則及會計學等專業知識，被告已有上述等專業技能，理應正確合法巨細靡遺小心翼翼的蒐集有關原告稅務資料，而非單憑直覺，在未經任何調查之情況下，即臆測櫌默公司為虛設行號。
⒊第查，「廠商交易對象雖經法院刑事判決，認定為虛設
行號，廠商所收受作為進項憑證的統一發票，其交易對象是否已繳納營業稅，稽徵機關仍應查明，否則不能輕率認定廠商有使用虛設行號發票、虛報進項稅額的行為…」為行政法院85年判字第1310號判決所揭示，而85年度判字第1670號判決理由亦謂：「稅捐稽徵機關對於納稅義務人申報以進項稅額扣抵銷項稅額時，應就其申報之進項稅額查明有無虛報之事實始得據以核定其漏稅額，予以追繳課罰，又以虛設行號或以不實之統一發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額者，固得認有虛報情事，但若確有進貨之事實，而又不知其取得之統一發票係虛設行號所提供，自與虛報之情形有別，不得據行認定其有漏稅事實。」依前揭二則判決意旨，被告詳查原告與擾默公司乃以是否有進貨事實。⑴資金部份：原告與櫌默公司購買貨物後，均開立指定受款人為櫌默公司之支票，並經該公司提示付款，所有支票均有兌現，有付款明細可稽，足證原告確有支付貨款。⑵貨物部份：原告與櫌默公司訂購貨物後，該公司即將該貨物隨貨附發票送至原告位於台北縣汐止市○○路○○○號7樓歡鎂公司所在地，足證原告與櫌默公司確實有實際進貨。
⒋末查：大法官釋字第337 號解釋揭示：「營業稅法第51
條第5 款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍至20倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰。…」意旨，行政機關對於是否有逃漏稅捐之情事，依法即負有查核之義務。經查，原告與櫌默公司交易當時，事先已詳查櫌默公司之公司執照及營利事業登記證，並請該公司提供稅捐機關所核發之無欠稅證明，且該公司所賣出之貨物與其實際營業項目亦相符，並支付貨款予櫌默公司，被告對原告所提示之付款明細從未查證，或發函至原告往來銀行調閱相關付款資料，即擅自認定原告無實際進貨，並核定原告應繳納營業稅本稅及7 倍罰鍰，總計18,890,750元，原處分書及訴願書，實屬不當。
㈡被告主張之理由：
⒈按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：購
進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」為行為時營業稅法第19條第1 項第1 款所明定。又「取得虛設行號發票申報扣抵之案件：1.無進貨事實者：以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報進項之營業人…應依營業稅法第51條第5 款規定補稅並處罰。」亦為財政部83年7 月9 日台財稅第000000000 號函所明釋。
⒉經查，原告於首揭期間無進貨事實，取具虛設行號櫌
默公司開立之統一發票8 紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，而虛報進項稅額2,361,350 元，有臺北市國稅局刑事案件移送書及專案申請調檔統一發票查核清單可稽。又查，櫌默公司90年度並無進出口資料，而於90年6 月至12月間取得吉元昌配管五金有限公司（該公司90年6 月至12月取得進項統一發票計126 紙金額759,002 元，卻開立銷項統一發票48紙金額計189,611,466 元，且未申報上開銷統一發票資料）進項統一發票金額68,225,080元；另取得珍屋有限公司（涉嫌虛設行號業經法務部調查局北部地區機動工作組於92年2 月25日移送偵辦刑責在案）不實進項統一發票金額122,121,468 元，異常金額占其總進項比率高達99.89%，並持以申報扣抵其虛開統一發票之銷售額191,912,917 元，有臺北市國稅局稽核報告、刑事案件移送書等資料可稽，足證櫌默公司進項來源均為不實，原告自無可能向該公司進貨，被告於94年11月23日通知原告提示支付價款資金來源、實際收付貨款之具體事證及確有進貨事實之佐證資料供核，惟迄未提示，原告所訴確有進貨事實，核無足採。原處分以原告違反前揭稅法規定，核定補徵營業稅額2,361,350元，並無不合。
⒊又按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款
外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業…五、虛報進項稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第5 款所明定。本件違章事證明確已如前述，依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定應按所漏稅額2,361,350 元處7 倍罰鍰16,529,400元（計至百元止），被告復查決定原處罰鍰18,890,800元予以追減2,361,400 元並無違誤。
理 由
一、本件原告起訴時，被告之代表人為許虞哲，嗣於訴訟中變更為凌忠嫄，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，經核無不合，應予准許。
二、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。…進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：
一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：…五、虛報進項稅額者。」行為時營業稅法第15條第1、3項、第19條第1項第1 款、第33條第1 款及第51條第5 款分別定有明文。又「本法第51條第5 款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額，無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」亦為同法施行細則第52條第1 項所明定。
三、本件被告據台北市國稅局通報資料，以查獲原告於90年12月間無進貨事實，取具虛設行號櫌默公司開立之統一發票，銷售額合計47,227,000元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，致虛報進項稅額2,361,350 元，經審理違章成立，除核定補徵營業稅額2,361,350 元外，並按所漏稅額處以8 倍之罰鍰18,890,800元。原告申請復查結果，因財政部93年3 月29日修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，有關虛報進項稅額而無進貨事實者，改按所漏稅額處7 倍罰鍰，罰鍰部分獲准變更為按所漏稅額處以7 倍罰鍰計16,529,400元，並駁回原告其餘復查之事實，為兩造所不爭，並有專案申請調檔統一發票清單、台北市國稅局刑事案件移送書、優默公司涉嫌虛設行號相關資料分析表、被告核定稅額繳款書、罰鍰處分書及復查決定書附原處分卷可稽，堪信為真實。
四、原告起訴主張：被告所稱櫌默公司為虛設行號，僅有台北市國稅局通資料，並無任何刑事起訴書及判決書可證，且該公司係經核准設立登記及稅捐機關准予購買發票，原告如何能得知其為虛設行號；且原告確有向優默公司進貨，經該公司將貨送至原告公司所在地後，原告亦開立指定受款人為櫌默公司之支票均已兌現，亦有付款明細表可證，被告未予查證，逕依上開通報資料，即認定原告無實際進貨，需補納營業稅及罰鍰，顯不適法等語。故本件厥應審究者，係原告與櫌默公司有無實際交易之進貨事實？
五、經查：㈠按行政訴訟法第136條準用，民事訴訟法第277條前段規定
，當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。有關課稅處分之要件事實，基於依法行政原則，為權利發生事實者，如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，依上開規定，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任，惟進項稅額則因在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，故有關進項稅額存在之事實，不論從證據掌控或利益歸屬之觀點言之，均應由主張扣抵之納稅義務人負擔證明責任，合先敘明。
㈡查原告之負責人甲○○、副總經理林真真及會計陳美玉等
人，因該公司自89年間起，以「假出口、真退稅」方式，向稅捐機關詐取出口退稅，且與軍華、巨歷、皇資等公司互開不實發票，並填載不實會計憑證，幫助營業人逃漏稅捐及逃漏本身稅捐，而違反稅捐稽徵法等罪嫌，業經台灣板橋地方法院檢察署檢察官偵查終結而提起公訴在案；復參諸原告之會計陳美玉於檢察官偵查中，亦坦承：伊擔任歡鎂公司之會計，負責出納、銀行往來、廠商及公司內部請款、進、銷貨等工作，事實上都沒有實際的買賣行為，甲○○、林真真先行考慮當月份製造假買賣金額，由林真真製作出貨單，再由伊依林真真拿給伊與其他廠商進銷貨之發票，輸入電腦建檔，作為逃漏營業稅、營利事業所得稅及美化帳務報表，以向銀行辦理融資之目的等情，此有上開檢察官93年度偵字第1802、10272 號、94年度偵字第8082號起訴書附本院卷可稽，則原告是否有實際營業行為或為虛進虛銷之虛設行號，已有疑義？㈢而原告主張有向櫌默公司訂購貨物，且已完成交貨並簽發
指定受款人為櫌默公司之支票均已兌現等情，僅提示其自行製作之付款明細表為憑，並未提出該明細表所載之支票、或支票存款帳戶交易往來明細以證明其實質內容為真正，復經核對該明細表所載各紙支票金額、合計付款總額與上開各紙發票之銷售金額及合計銷售金額均不相同，原告亦未提出實際收付款之資金流程及上開進貨之訂購單（或買賣契約）、簽收單或進、銷、存之等相關資料以供勾稽查核，均無從證明原告所稱有實際進貨及其進貨對象為優默公司等情屬實。
㈣又經被告調取櫌默公司90年間之進銷項交易資料查核結果
，該公司於90年9-10月及年11-12 月申報鉅額銷項額，與其申報進項金額相當，然依財政部財稅資料中心調閱櫌默公司統一發票查核清單及進出口報單資料，該公司於90年度並無進出口資料，卻取得進項發票36紙，金額合計190,606,286 元，且其進貨對象僅6 家，其中珍屋及實碩公司為虛設行號、瑞騰公司係擅自歇業他遷不明，而該公司於90年6 月至12月間所取得吉元昌配管五金有限公司之進項統一發票金額68,225,080元，經台北市國稅局調閱申報書及財稅中心進銷清單，發現吉元昌公司90年6 月至12月取得進項統一發票計126 紙金額759,002 元，卻開立銷項統一發票48紙金額計189,611,466 元，且未申報上開銷項發票資料，進銷情形顯有異常，亦經被告查辦該公司涉有虛開發票幫助他人逃漏稅捐，而移送檢察官偵查中，經核櫌默公司90年度異常進項金額佔全年進項金額比例高達99.9% ；而該公司90年度銷貨金額合計189,694,703 元，且其銷貨對象18家，其中14家為虛設行號或部分虛進虛銷者、另申請停業及經通報撤銷登者各有1 家，異常銷項金額亦佔全年銷項金額比例亦高達93.1% ，此有上揭優默公司涉嫌虛設行號相關資料分析表附原處分卷暨該公司90年度進銷項交易對象彙加明細表、被告刑事案件移送書附本院卷可稽（見本院卷第38頁至第43頁），故依前開事證，足認優默公司為虛進虛銷循環開立發票互抵之實質虛設行號，原告即無可能與該公司有實際交易之行為。此外，原告復未能提出其他具體證據，證明其有實際進貨及進貨對象為優默公司之事實，揆諸前揭舉證責任分配原則，本件事實不明所生之不利益，自應歸屬於負舉證責任之原告負擔。
六、綜上所述，被告以原告無進貨事實，卻持虛設行號優默公司開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，致虛報進項稅額，所為上開補稅及罰鍰處分，於法均無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 2 月 7 日
第二庭審判長法 官 徐瑞晃
法 官 陳金圍法 官 蕭惠芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 96 年 2 月 7 日
書記官 李淑貞