臺北高等行政法院判決
95年度訴字第2529號原 告 甲○○○訴訟代理人 蕭明哲律師（兼送達代收人）
賴傳智律師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 陳文宗訴訟代理人 乙○○上列當事人間因菸酒稅法事件，原告不服財政部中華民國95年7月12日台財訴字第09500294350 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告於民國91年3 月間銷售前臺灣省菸酒公賣局（現行名稱為臺灣菸酒股份有限公司，下稱臺灣菸酒公司）產製之寶特瓶裝米酒400 箱（每箱24瓶，計9,600 瓶）予韋成國際有限公司（下稱「韋成公司」，原處分認定係出售予全國加油站股份有限公司，下稱「全國加油站」），售價每箱新臺幣（下同）1,270 元，總價計508,000 元，每瓶售價約為52.92 元，超過菸酒稅法施行前之專賣價格（一箱50
4 元，每瓶21元），違反菸酒稅法第21條前段規定。經內政部警政署刑事警察局（下稱刑事警察局）查獲，通報被告審理違章屬實，乃依同法條後段規定，按查明認定瓶數處每瓶
2 千元之罰鍰計19,200,000元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：㈠原告主張之理由：
⒈按菸酒稅法第21條：「本法施行前專賣之米酒，應依原專
賣價格出售。超過原專賣價格出售者，應處每瓶2 千元之罰緩。」其立法目的係為維護消費者利益，以遏阻菸酒之經銷及零售商於菸酒專賣改制前囤積米酒，再於改制後高價出售以影響市場供需秩序，並藉機賺取暴利之不法行為。換言之，如行為人無囤積事實以及低買高賣賺取暴利之行為者，自非本法所欲課處相繩之對象。
⒉查原告原為根本商行之負責人，於三重市○○路從事菸酒
批發之業務，而韋成公司為原告之供貨商，因與韋成公司間有數年業務往來關係及多年情誼，於91年間受韋成公司之委託代向謝慶選調貨，並由謝慶選直接將該批米酒以貨車送達韋成公司倉庫，待貨到韋成公司倉庫並經點收無誤後，原告遂先墊付貨款予謝慶選，事後再由原告先前積欠韋成公司之貨款中扣抵，而上開情節亦經原告於鈞院96年
3 月7 日準備程序中陳述甚詳，並聲請傳喚韋成公司負責人王阿寶女士為證。是系爭米酒確係由謝慶選出售予韋成公司，再由韋成公司售予全國加油站，則揆諸前開菸酒稅法第21條之構成要件，本件原告既無「出售」之行為，被告當不得依該條之規定處以如此高額之罰鍰。
⒊次按，類如本件科以對人民不利益之行政處分者，該處分
之作成，除應踐行正當法律程序外，更應有足以認定行為人有違反系爭行政罰之相當事證存在方可，當不得以推敲臆測之方式即驟然認定違規事實。行政程序法第43條亦規定「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理法則及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人」，即明斯旨。經查，本件被告據以認定原告有系爭違章行為之事證，依其處分書及相關卷證資料所示，無非係以原告於刑事警察局之偵訊筆錄及原告匯款予謝慶選之紀錄為據，然觀諸原告91年7 月30日於內政部警政署刑事警察局偵七隊之筆錄，原告自始即陳述伊乃係替韋成公司向謝慶選調貨，而非由原告直接將系爭米酒售予全國加油站，且遍閱該份筆錄，原告亦根本無提及有出售米酒予全國加油站等語，則被告係依筆錄中何段陳述據以認定原告有出售米酒予全國加油站之舉？實令人不解。又若被告係認定原告係將系爭米酒出售予全國加油站者，何以無全國加油站支付系爭貨款之匯款記錄或相關單據？何以系爭米酒不直接送往全國加油站，而係先送至韋成公司處？是依被告據以處分之相關卷證觀之，至多僅能證明原告有向謝慶選購買系爭米酒，而無法證明原告有「出售」之事實，故本件被告僅以推敲臆測之方式即遽認定原告有所謂違章事實，顯有上述認定事實不憑證據之違法。
⒋退步言之，縱原告有出售之情事，惟原告係以每箱1,270
元之價格向謝慶選購入上開米酒後，而原告仍係以每箱1,
270 出售，故就整體而言，原告根本無任何圖利行為，與上揭菸酒稅法第21條立法目的所欲非難之暴額利潤自不相符合。且原告自謝慶選承買後，旋即交予韋成公司，並無囤積之事實。試想，倘原告有意藉機牟取暴利，則當時米酒價格一片高漲聲中，原告何不以更高價格出售予全國加油站？因原告根本無藉機圖利之意（故意定高價出售舊裝米酒），更無圖利之事實（囤積米酒）也，故與上揭菸酒稅法第21條之立法目的所欲規範之行為人有別。是被告未考量上揭菸酒稅法第21條之立法目的及其意旨，即遽以課處原告鉅額罰緩，此處分於法自有未恰。
⒌退萬步言之，倘原告確有出售行為且符合上揭菸酒稅法第
21條之立法目的。上揭條文明文「本法施行前專賣之米酒，應依原專賣價格出售。超過原專賣價格出售者，應處每瓶2 千元之罰緩。」是據以處罰原告之出售行為而課予如此高價之罰緩。若以比例原則審查該立法，實其有立法違誤之處。蓋處以每瓶2 千元之高額罰緩，固可收避免囤積居其及影響市場供需之效，惟立於「最小侵害原則」及「狹義比例原則」之立場，如此高額之罰緩能否謂各種手段中侵害最小者？是否該手段所可能引致之損害和所欲達成之目的有嚴重失衡之情形發生？則不無有推究之餘地。經查原告並無不法所得，詎被告竟依上揭菸酒稅法第21條規定遽處每瓶2 千元之罰緩，共計19,200,000元，以原告一介小小商行之資本額實難負擔如此之天價罰緩。承上，立於「最小侵害原則」之立場，為避免市場上有囤積米酒進而影響供需秩序等情事，高額之罰緩顯非係唯一有效之手段，而應針對個案情節之差異而予以不同措施因應，提供執法者多種合乎妥適性之措施，是直接沒收所販售之米酒抑或剝奪其不法利益所得亦可收其功效。且自「狹義比例原則」之觀點審究，原告縱有違法販賣之事實，惟無不法所得，然受有之懲罰卻極鉅，縱該鉅額罰緩係屬合法之唯一措施，然手段與目的間確有極度失衡之情形，致原告財產過度之負擔，因此亦無法通過「狹義比例原則」之審查。
⒍綜上所陳，原告並無出售行為，故不該當菸酒稅法第21條
之構成要件；退步言之，原告縱有出售行為，惟無不法所得，亦與該法所欲規範之行為人有別，故不實質違反菸酒稅法第21條之立法目的；退萬步言之，縱原告之出售行為與上揭立法目的符合，惟該法對囤積米酒得利的行為，不問販售的數量、價格及犯罪情節輕重皆處以每瓶2 千元之罰緩，此已剝奪了法官之裁罰空間及違反比例原則，有違憲之虞。
㈡被告主張之理由：
⒈按「本法施行前專賣之米酒，應依原專賣價格出售。超過
原專賣價格出售者，應處每瓶新臺幣2 千元之罰鍰。」；「本法施行日期，由行政院定之」為菸酒稅法第21條及第23條第1 項所明定。次按「菸酒稅法業奉行政院90年11月29日台90財字第069671號令公布該法之施行日期自91年元月1 日起施行。」為財政部90年12月3 日台財庫第0000000000號函所明釋。
⒉查原告向謝慶選進貨（米酒）並出售予全國加油站，並由
其華南銀行三和分行帳戶匯款予謝慶選，有刑事警察局偵訊筆錄可稽，違章事證明確，至原告雖執陳詞爭議，惟並未提供有利事證以實其說，參諸行政法院36年度判字第16號判例：「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。
」之意旨，自難謂有理由。
⒊從菸酒稅法第21條之構成要件來看，該條僅規定如以超過
原專賣價格出售米酒者，即應處每瓶2 千元之罰鍰。而米酒原專賣價格為每瓶25元，原告售價則為每瓶50餘元，即已該當前揭規定之構成要件。查原告係向謝慶選購買米酒，並約定將貨物送至韋成公司之倉庫。而原告亦於刑事警察局偵訊筆錄中自承貨款是由原告支付。如原告僅係受託調貨，則貨款為何不是由韋成公司支付？再查，被告於復查階段曾請原告提示付款帳號、原告與韋成公司間之貨款資料以證其說，然原告遲未提示，故被告僅能自卷證資料認定本件事實，是以，被告依上揭規定，處以原告罰鍰並無違誤。
理 由
一、被告代表人原為凌忠嫄，96年8 月10日變更為陳文宗，茲由其具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按菸酒稅法第21條：「本法施行前專賣之米酒，應依原專賣價格出售。超過原專賣價格出售者，應處每瓶新臺幣2 千元之罰鍰。」；第23條第1 項：「本法施行日期，由行政院定之。」。又「『菸酒稅法』業奉行政院90年11月29日台90財字第069671號令公布該法之施行日期自91年元月1 日起施行。」復經財政部90年12月3 日台財庫第0000000000號函釋在案。
三、本件事實概要已如前述，有相關原處分卷可稽，堪予認定。原告不服，循序提起行政訴訟，主張：㈠其係受韋成公司之託，代韋成公司向謝慶選調貨，並由謝慶選直接以貨車送達韋成公司倉庫，點收無誤後，由原告代該公司支付貨款，事後再由韋成公司返還代墊款。故此交易純屬韋成公司與謝慶選間之買賣關係，與原告無涉。原告自無違反菸酒稅法第21條之規定。被告單憑偵訊筆錄之內容，逕予認定原告有出售米酒之違章情事，顯屬違誤。㈡縱原告有出售行為，惟因原告並未加價出售，故無不法所得，即與該法所欲規範之違章行為有別，實質上並未違反菸酒稅法第21條之立法目的；退步言之，縱原告之出售行為與上揭立法目的符合，惟該法對囤積米酒得利的行為，不問販售的數量、價格及犯罪情節輕重，率皆處以每瓶2 千元之罰緩，此已剝奪法官之裁罰空間及違反比例原則，有違憲之虞云云。
四、經查，本件原告於91年3 月間向謝慶選以每箱1,270 元購進寶特瓶裝米酒400 箱，總價計508,000 元，由其華南商業銀行三和分行帳戶匯款予謝慶選指定之華南商業銀行五權分行帳戶，原告再行出售予韋成公司等情，業經原告91年7 月30日於刑事警察局偵訊時坦承「（問：你是否於91年3 月5 日買進菸酒公賣局製造舊裝米酒？數量為何？寶特瓶式玻璃瓶包裝？向何人買進？買進價格？如何送貨及送達地點？有否開立發票？付款方式？）有買米酒。數量4 百箱。寶特瓶包裝。向謝慶選男子購買。成交價格為每箱（24瓶）新臺幣（以下同）1,270 元，全部價格為50萬8 千元。由對方將貨送達韋成國際有限公司倉庫（台北縣新店市○○路○○○ 號）。
對方未開立發票或收據。貨到點收無誤後我就從華南商業銀行三和分行匯款給謝慶選先生指定之華南商業銀行五權分行帳戶（帳號000-0000-00000，戶名蔡綉鳳）。」、「（問：
前述購買之米酒現在何處？你販賣米酒價格為何？）答：我是幫韋成國際有限公司李義雄先生調貨給全國加油站，照進價1,270 元給李義雄先生，沒有賺取差價。」甚明，有該偵詢筆錄影本附於原處分卷可稽；另於本院審理中亦為相同事實之陳述。惟原告主張此舉僅係代韋成公司調貨，伊未賺取差價，並不該當菸酒稅法第21條之出售行為云云。然查，菸酒稅法第21條所規定之出售行為，也並不以有獲利為必要。況查，原告究竟以若干之售價出售系爭米酒一批，其先於95年3 月1 日致被告之1 紙說明函中稱「前揭墊付價款韋成公司已以現金給付與本人」；再於起訴狀陳稱「原告遂先墊付貨款予謝君，事後再由原告應給付予韋成公司之貨款中抵扣」等語（見本院卷第6 頁）。亦即原告就韋成公司如何支付貨款予伊，先後為不同之陳述；且其迄今未能具體證明該筆韋成公司應付予伊之貨款金額究為多少，其間顯有避就之處。再查，倘如原告主張其係單純為韋成公司調貨，貨品並經訴外人謝慶選送達韋成公司倉庫，則價款之收付關係自應在於韋成公司與謝慶選之間，原告並無代韋成公司墊付貨款之必要。原告主張本件僅係代為調貨，而非出售行為，於常情不合，尚難採信。綜上，本件為原告向謝慶選購入系爭米酒，另行以高於專賣價格之52餘元出售予韋成公司之事實，應堪認定。被告雖指系爭米酒為原告販入以出售全國加油站，惟此為原告所否認，亦無證據足以證明原告直接與全國加油站有交易行為，被告此部分事實之認定，尚有未合。惟不論與原告交易之相對人為何人，原告以超過原專賣價格出售舊裝米酒之違章行為，均可成立，故此部分事實認定之瑕疵尚不足以使原處分發生違法之結果，併予敘明。
五、復按「菸酒稅法第21條規定：『本法施行前專賣之米酒，應依原專賣價格出售。超過原專賣價格出售者，應處每瓶新臺幣2 千元之罰鍰。』其有關處罰方式之規定，使超過原專賣價格出售該法施行前專賣之米酒者，一律處每瓶新臺幣2 千元之罰鍰，固已考量販售數量而異其處罰程度，惟採取劃一之處罰方式，於個案之處罰顯然過苛時，法律未設適當之調整機制，對人民受憲法第15條保障之財產權所為限制，顯不符妥當性而與憲法第23條之比例原則尚有未符，有關機關應儘速予以修正，並至遲於本解釋公布之日起屆滿一年時停止適用。系爭規定修正前，依該規定裁罰及審判而有造成個案顯然過苛處罰之虞者，應依菸酒稅法第21條規定之立法目的與個案實質正義之要求，斟酌出售價格、販賣數量、實際獲利情形、影響交易秩序之程度，及個案其他相關情狀等，依本解釋意旨另為符合比例原則之適當處置，併予指明。」為97年4 月18日司法院釋字641 號解釋在案；該解釋理由並指明：「對人民違反行政法上義務之行為處以罰鍰，其違規情節有區分輕重程度之可能與必要者，應根據違反義務情節之輕重程度為之，使責罰相當。立法者針對特別應予非難之違反行政法上義務行為，為求執法明確，以固定之方式區分違規情節之輕重並據以計算罰鍰金額，而未預留罰鍰之裁量範圍者，或非憲法所不許，惟仍應設適當之調整機制，以避免個案顯然過苛之處罰，始符合憲法第23條規定限制人民基本權利應遵守比例原則之意旨。……至於處以罰鍰之方式，於符合責罰相當之前提下，立法者得視違反行政法上義務者應受責難之程度，以及維護公共利益之重要性與急迫性等，而有其形成之空間。菸酒稅法第21條規定，乃以「瓶」為計算基礎，使超過原專賣價格出售該法施行前專賣之米酒者，每出售一瓶，即處以新臺幣2 千元之罰鍰，受處罰者除有行政罰法減免處罰規定之適用者外，行政機關或法院並無綜合個案一切違法情狀以裁量處罰輕重之權限，立法固嚴，揆諸為平穩米酒價格及維持市場供需，其他相關法律並無與菸酒稅法第21條規定達成相同立法目的之有效手段，且上開規定之違法行為態樣及法律效果明確，易收遏阻不法之效，是尚屬維護公益之必要措施。但該條規定以單一標準區分違規情節之輕重並據以計算罰鍰金額，如此劃一之處罰方式，於特殊個案情形，難免無法兼顧其實質正義，尤其罰鍰金額有無限擴大之虞，可能造成個案顯然過苛之處罰，致有嚴重侵害人民財產權之不當後果，立法者就此未設適當之調整機制，其對人民受憲法第15條保障之財產權所為限制，顯不符妥當性而有違憲法第23條之比例原則……。」。本件被告就原告販賣舊裝米酒9,600 瓶之違章行為，依菸酒稅法第21條裁處原告罰鍰19,200,000元，固非無據，惟揆諸前揭司法院解釋意旨，菸酒稅法第21條之裁罰規定與憲法第23條之比例原則尚有未符，在有關機關未予修正前，對於依該規定裁罰及審判而有造成個案顯然過苛處罰之虞者，宜由原處分機關另行斟酌具體個案之出售價格、販賣數量、實際獲利情形、影響交易秩序之程度等相關情狀，另為符合比例原則之適當處置，本件原處分自不宜再予維持。
六、綜上，被告以原告銷售臺灣省菸酒公賣局產製之舊裝米酒9,
600 瓶，未按菸酒稅法施行前專賣價格出售，依菸酒稅法第21條規定，按每瓶2,000 元處罰鍰19,200,000元，顯然有違憲法第23條之比例原則，自有未合，原告訴請撤銷，為有理由，爰將訴願決定及原處分（即復查決定）均予撤銷，由被告機關重為復查決定時，遵照上揭解釋意旨，依菸酒稅法第21條規定之立法目的與個案實質正義之要求，斟酌出售價格、販賣數量、實際獲利情形、影響交易秩序之程度，及個案其他相關情狀等，另為符合比例原則之適當處置，或俟一年內修正菸酒稅法第21條後，再依稅捐稽徵法第48條之3 從新從輕原則，重為裁處，併予指明。
七、兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 10 月 23 日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法 官 鄭 小 康
法 官 陳 秀 媖法 官 李 玉 卿上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 97 年 10 月 23 日
書記官 陳 又 慈