臺北高等行政法院判決
95年度訴字第02535號原 告 甲○○○
乙○○丙○○丁○○戊○○己○○共 同訴訟代理人 紀亙彥 律師被 告 臺北縣政府稅捐稽徵處代 表 人 庚○○（處長）訴訟代理人 壬○○
辛○○上列當事人間因土地增值稅事件，原告不服臺北縣政府中華民國95年5月30日北府訴決字第0950010266號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告等於92年11月5日訂約出售所有坐落樹林市○○段708、
710、711、712地號等4筆土地（下稱系爭土地），並申請按自用住宅用地核課土地增值稅，經被告查核，其地上建物（即建物門牌：樹林市○○路○段○○號、96號、98號、100 號、100號2樓及102號等6間，下稱建物94號、96號、98號、100號、100號2樓、102號）已於89年間拆除，並於89年8月18日向地政機關辦理建物滅失登記，被告乃依財政部84年3月1日台財稅第000000000號函釋規定，以實際拆除日89年5月25日（依據原告93年4月20日聲請書所載）起往前推算1年內，認定系爭土地是否符合自用住宅用地規定，案經查得該拆除建物3間（即建物100號、100號2樓及102號）之所有權依地政機關登記資料為台興橡膠有限公司及崧合企業有限公司（下稱台興公司、崧合公司），核與土地稅法施行細則第4條自用住宅規定不符，又部分系爭土地原告應有部分並無辦竣戶籍登記，亦不符自用住宅用地規定，本件遂依查得結果，核定原告土地增值稅分別如下，1、戊○○及己○○等2人部分：各分別移轉708及712地號（持分均各為1/5、1/6），面積合計189.6平方公尺，全部不符合自用住宅用地規定，按一般用地稅率核課其土地增值稅各計新台幣（下同）2,997,074元；2、丁○○、丙○○等2人部分：各分別移轉
708、711及712地號（持分均各為1/5、1/3、1/6），經查其中711及712地號面積41.72平方公尺，符合自用住宅用地規定，准按自用住宅用地稅率核課土地增值稅，其餘面積及708地號計177.88平方公尺應按一般用地稅率核課，各計課土地增值稅3,073,208元；3、乙○○部分：所移轉708、711及712地號（持分各為1/5、1/3、1/6），經查711及712地號面積68.13平方公尺准按自用住宅用地稅率核課土地增值稅，其餘面積及708地號計151.47平方公尺應按一般用地稅率核課，計課土地增值稅2,755,187元；4、甲○○○部分：所移轉710及712地號（持分各為全、1/6）經查712地號面積
52.91平方公尺符合自用住宅用地規定，准按自用住宅用地稅率核課土地增值稅，其餘面積及710地號計156.09平方公尺應按一般用地稅率核課，計課土地增值稅2,504,722元。
原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分所核課原告等94年度土地
增值稅，就原告甲○○○逾1,929,092元，原告戊○○逾2,482,743元，原告己○○逾2,482,734元，原告乙○○逾2,129,020元，原告丙○○逾2,458,052元，原告丁○○逾2,458,052元部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造陳述：㈠原告主張：
⒈憲法第143條第4項規定，國家對於土地之分配與整理，
應以扶植自耕農及自行使用土地人為原則，土地稅法乃有自用住宅用地優惠稅率課徵土地增值稅之規定，行政機關更應朝顧及人民權益方向並須落實適用為首要，始符合憲法揭櫫保障人民財產權之意旨。司法院大法官釋字第267號解釋理由書闡明，法律條文適用時發生疑義者，主管機關自得為符合立法意旨之解釋。又行政與司法受法律的拘束，並不是指受法律文字的拘束，而是指應受從法律文義以及法律的意義關聯、法律的體系、法律的目的及或其他解釋標準所產生的法律意旨的拘束及即使看似明確的文義，也不排除解釋，已成適用法律之
共通原則。從而，稅法的規定如果是以實現經濟、文化、社會等政策目的時，則其解釋，也應斟酌政策目的。所謂政策目的解釋乃要求在解釋稅法時，應考慮稅法的客觀目的，亦即從正義的思想所產生的客觀目的解釋基準下，對於同種類事物（或相同意義之事物）應為相同處理；如對於經評價（價值判斷）屬於同等存在的各項構成要件，進行差別待遇，則可能構成價值判斷矛盾。對解釋者而言，對於法規的解釋，應在該法規的可能的文義範圍以及其意義關聯的範圍內，儘可能避免價值判斷矛盾。
⒉土地稅法施行細則第4條規定所有而非所有權，嗣雖財
政部75年1月25日台財稅字第7520795號函，稱土地移轉現值係如期申報者，應以訂立買賣契約日建物登記簿所載房屋之所有權人為準。未辦理建物所有權登記者，則以房屋稅籍資料登載之納稅義務人為準等語之解釋函令，然仍不脫係對自有房屋之所有分別予以核實認定之實質課稅原則。被告誤解法令之實質內容，自我侷限於形式審查即有違法之本旨。
⒊房屋稅向房屋所有人徵收之，房屋稅條例第4條定有明
文。本件原告等於86年2月及5月分別自台興公司及崧合公司讓售系爭房屋，並完成契稅之繳納，被告隨即因完納契稅而將系爭房屋之納稅義務人名義變更為原告等，此亦為被告所不否認。被告既已認系爭房屋之所有人已自台興公司及崧合公司移轉為原告等，並依房屋稅條例第4條規定，向原告等徵收房屋稅，依法已推定原告等為系爭房屋所有人，是同一機關嗣就相同事實為不同審認，即難謂與法有合。
⒋土地稅法施行細則第4條係規定為所有，乃房屋之所有
與所有權即係二不同概念，而依土地法及土地登記規則之所有權登記僅係彰顯不動產之公示、公信效力，與稅法之實質課稅原則僅有相關聯性而非絕對性，此亦得由土地稅法第34條之1規定中另須檢附戶口名簿乙節，可知稅法立法目的重在自住而非單純之自有。本件系爭房屋被告已依房屋稅條例認定為原告等所有，則就原告等確實已自住之部分，仍強認不合自用住宅優惠稅率之適用，其處分即有不適用法規之違法。
⒌依財政部88年07月09日財政部台財稅字第881926571號
令頒自用住宅用地土地增值稅書面審查作業要點第2點之書面審查程序中第4款亦載明，由審查機關填列自用住宅用地地上建物使用情形查復表移請營業稅及房屋稅業務單位查填房屋使用情形。且遍觀該書面審查作業要點均無一項係向地政機關查詢所有權人之狀況，加之以土地稅法第34條之1第1項係規定申請人應檢附建築改良物證明文件而非所有權之證明，足見稅法之立法乃同憲法第143條規定之重在自行使用，而非僅重在權利表彰，是本件既事實俱在顯示原告等確實有自用之建築改良物於自己之土地上，被告昧於事實而僅要求形式之作法，乃與法令之規定相違背，所為處分即與法不合。
⒍財政部94年01月12日北稅財一字第0930150985號函略以
，土地登記雖具公示性，惟公示性乃對外顯示物權之變動現狀，物權之歸屬及內容，並不及於稅法納稅義務之規定等語。是以，所有權並非課稅之依據外，亦重申稅法上之實質課稅原則。又本件被告系爭房屋自87年度之房屋稅課徵以來，即均以住家用為課稅基礎，並無任何非住家或營業用之項目以為課徵房屋稅之稅基，而本件原告等亦就與台興公司及崧合公司於86年度所訂買賣契約繳付契稅，而應認該買賣契約為真，嗣該2公司亦已於同年遷移，亦為被告所查知及不否認。再核諸就不動產之買賣，其權利之移轉方式，除公示性的登記外，尚有依民法第373條之移轉危險負擔之交付，而台興公司及崧合公司亦確已交付原告等占有使用，據上種種事實，可知原告等方為實際且有權占有使用之人，較之單純僅具公示性質之土地登記，就系爭房屋之是否自用更具信賴性，且亦無違自用住宅之土地出售得適用優惠稅率之立法目的。被告曲解法律之規定，自陷於文件形式之審認，進而駁回原告等退還溢繳稅費之申請，其處分自不適法至明云云。
⒎提出本件訴願決定書及溢繳土地增值稅計算書等件影本為證。
㈡被告主張：
⒈財政75年1月25日台財稅第0000000號函釋略以，土地所
有權人出售土地，其地上建物所有權已非土地所有權人本人或其配偶、直系親屬所有者，應無按自用住宅用地稅率計課土地增值稅之適用。惟查土地、建物之出售，或有未同時申報移轉，為求稽徵步調一致，有關土地所有權人出售自用住宅用地時，其地上建物所有權人之認定，請依下列原則辦理：㈠土地移轉現值係如期申報者，應以訂立買賣契約日建物登記簿所載房屋之所有權人為準。未辦理建物所有權登記者，則以房屋稅籍資料登載之納稅義務人為準。㈡土地移轉現值係逾期申報者，為防止倒填立契日期，應以土地移轉現值申報日前項資料登載之所有權人或納稅義務人為準等語。準此，未辦理建物所有權登記者，方以房屋稅籍資料登載資料為準，至已辦理保存登記，嗣後所有權異動未辦竣移轉登記之房屋，仍應以訂立買賣契約日建物登記簿所載房屋之所有權人為準，此合先敘明。
⒉本件原告所申報移轉之土地，被告之核課情形，以原地上建物為區分，分述如下：
⑴建物94號其基地坐落為711、712地號，建物所有權人
依建物登記簿記載為為乙○○，依土地稅法施行細則第4條之規定，因原告戊○○、己○○、丁○○及王富生等4人非為該建物所有權人乙○○之直系親屬，其土地持分不符適用自用住宅用地稅率之規定。
⑵建物96、98號，其基地坐落亦為711、712地號，建物
所有權人依建物登記簿記載為甲○○○，此2間建物經89年現場勘查為合併打通使用，而原告戊○○、王美麗2人，因未有本人、配偶及直系親屬設籍，故其土地持分不符合適用自用住宅稅率之規定。
⑶建物100號，其基地坐落為708、710、711、712地號
，建物所有權人依建物登記簿記載為崧合公司，經核不符土地稅法施行細則第4條自用住宅規定，是原告等之土地持分不符適用自用住宅稅率規定。
⑷建物100號2樓，其土地坐落為708、710、711、712地
號，建物所有權人依建物登記簿記載為台興公司，經核不符土地稅法施行細則第4條規定，是原告等之土地持分不符適用自用住宅稅率規定。
⑸建物102號，其土地坐落為708、712地號，建物所有
權人依建物登記簿記載為台興公司，經核不符土地稅法施行細則第4條規定，是原告等之土地持分不符適用自用住宅稅率規定。
⑹以上各建物之所有權歸屬，為原告所不爭執，此有被
告所提原告等6人於93年6月3日出具之房屋產權說明書可參。
⒊以原告等就所申報移轉之土地各持分情形，詳述如下：
⑴原告戊○○及己○○等2人部分：
各分別移轉系爭708、712地號（持分均各為1/5、1/6）。經查，708地號：地上建物100號、100號2樓、
102 號，建物所有權人依建物登記簿載，前者為崧合公司、後二者為台興公司，不符土地稅法施行細則第4條自用住宅用地規定，持分面積計36.6平方公尺按一般用地稅率課徵，該地號土地各核課土地增值稅1,017,845元。712地號：地上建物94號、100號、100號2樓、102號，其所有權人前二者分別為乙○○、崧合公司，後二者則為台興公司，亦不符土地稅法施行細則第4條自用住宅用地規定，另建物96號、98號雖為原告直系親屬所有，惟查無原告或其配偶、直系親屬在該地辦竣戶籍登記，不符土地稅法第9條自用住宅用地規定，面積計153平方公尺按一般用地稅率課徵，該地號土地各核課土地增值稅1,979,229元；總計原告戊○○及己○○等2人該2筆土地各核課2,997,074元。
⑵原告丁○○及丙○○等2人部分：
各分別移轉708、711、712地號（持分均各為1/5、1/3、1/6）。經查，708地號：地上建物100號、100號2樓、102號，建物所有權人前者為崧合公司、後二者為台興公司不符土地稅法施行細則第4條自用住宅用地規定，且建物100號2樓未有原告或直系親屬等辦竣戶籍登記，亦不符土地稅法第9條規定，是持分面積計36.6 平方公尺按一般用地稅率課徵，該地號各核課土地增值稅1,017,845元；711地號：地上建物96號、98號所占土地持分面積9.32平方公尺符合自用住宅用地規定，按自用稅率核課，餘建物94號、100 號、100號2樓所占土地持分面積20.68平方公尺不符合土地稅法施行細則第4條規定，且建物94號、100號2樓亦無原告或其直系親屬等在該地辦竣戶籍登記（其中94號原告丁○○、100號2樓原告2人未辦竣戶籍登記），應按一般用地稅率課徵，計該地號各核課土地增值稅411,333元；712地號：地上建物96號、98號所占土地持分面積32.4平方公尺符合自用住宅用地規定，按自用稅率核課，另建物94號、100號及100號2樓除建物所有權人分別為乙○○、崧合公司及台興公司外，且建物94號、100號2樓亦無原告或其直系親屬等在該地辦竣戶籍登記（其中94號原告丁○○、100號2樓原告2人未辦竣戶籍登記），餘建物102號所有權人為台興公司亦不符土地稅法施行細則第4條自用住宅規定，面積合計120.6平方公尺應按一般用地稅率，該地號各核課土地增值稅1,644,030元。總計該3筆土地各課徵原告丁○○及丙○○等2人土地增值稅3,073,208元。
⑶原告乙○○部分：
所移轉系爭土地708、711、712地號（持分均各為1/5、1/3、1/6）。經查708地號：地上建物100號、100號2樓、102號，建物所有權人前者為崧合公司、後二者為台興公司不符土地稅法施行細則第4條自用住宅用地規定，且建物100號2樓未有原告或其配偶、直系親屬辦竣戶籍登記，是持分面積計36.6平方公尺按一般用地稅率課徵，該地號核課土地增值稅1,017,845元；711地號：建物94號、96號、98號所占土地持分面積15.22平方公尺符合自用住宅用地規定，按自用稅率核課，餘100號、100號2樓所占土地持分面積
14.78平方公尺除不符合土地稅法施行細則第4條規定外，且100號2樓亦無原告或直系親屬在該地辦竣戶籍登記，應按一般用地稅率課徵，該地號核課土地增值稅305,500元；712地號：建物94號、96號、98號所占土地持分面積52.91平方公尺符合自用住宅用地規定，按自用稅率核課，另建物100號2樓除建物所有權人為台興公司外，亦無原告或其直系親屬等在該地辦竣戶籍登記，餘建物100號、102號建物所有權人分別為崧合公司、台興公司亦不符土地稅法施行細則第4條自用住宅規定，面積合計100.09平方公尺應按一般用地稅率課徵，該地號核課土地增值稅1,431,842元。
總計該3筆土地課徵土地增值稅2,755,187元。
⑷原告甲○○○部分：
所移轉系爭土地710及712地號土地2筆（持分各為全部、6分之1）。經查，710地號：建物100號、100 號2樓，建物所有權人依建物登記簿載為崧合公司、台興公司，不符土地稅法施行細則第4條自用住宅規定，持分面積計56平方公尺應按一般用地稅率課徵，該地號核課土地增值稅1,072,880元；712地號：建物94號、96號、98號所占土地持分面積52.91平方公尺符合自用住宅用地規定，按自用稅率核課，另建物100號、100號2樓及102號建物所有權人前者為崧合公司、後二者為台興公司不符土地稅法施行細則第4條自用住宅規定，面積合計100.09平方公尺應按一般用地稅率課徵，該地號核課土地增值稅1,431,842元。總計該2筆土地課徵土地增值稅2,504,722元。
⑸綜上，系爭土地核課土地增值稅，未准按自用住宅用
地稅率計課部分，或因建物不屬原告或其配偶或直系親屬所有，或因原告或其配偶或直系親屬未在該地辦竣戶籍登記，非如原告主張僅有土地稅法施行細則第4條規定之問題，所訴應全部按自用住宅用地稅率核課應不足採。
⒋依土地法第37條、土地登記規則第1條及第2條規定，土
地及建築改良物之所有權登記，除依土地法及其他法律規定外，應悉依土地登記規則辦理，應無例外情形。再依土地法第43條及民法第758條規定，建物既係不動產，仍應視其是否已向登記機關辦竣該建物之所有權登記，始可據以認定。原告辯稱該地上建物之所有權並非採強制性登記主義，只要事實擁有使用、收益及處分之權，應即符合所有者之意涵乙節，顯與法令規定不符。
⒌另原告主張該崧合公司及台興公司等2公司所有系爭土
地上之建物（即建物100號、100號2樓、102號），分別已於86年1月15日將前揭建物應有部分所有權移轉予原告並完納契稅，且該2公司於建物出售前已向公司登記主管機關辦理遷址變更登記完竣，被告亦因其完納契稅而將房屋稅納稅義務人名義更為原告乙節。經查，該3間建物雖於86年1月15日由原告等6人申報契稅，被告亦依據樹林市公所受理契稅申報繳納資料通報轉檔，而將房屋稅籍記錄表之房屋稅納稅義務人變更為原告，惟並不代表原告等可免向地政機關辦理變更所有權人登記，即當然取得所有權。且依臺北縣政府核發之88拆字219號拆除執照，該2公司仍為拆除建物申請人之一，該3間建物於89年5月25日拆除後，依房屋稅條例第8條規定，應由納稅義務人申報當地主管稽徵機關查實後，在未重建完成期間，停止課稅。被告迄至93年止因未接獲建物撤銷契稅之通報，亦未接獲停止課徵房屋稅之申請，是有仍繼續按原契稅申報通報資料，以原告為房屋稅納稅義務人之情事，並無不合。又系爭建物不符合土地稅法施行細則第4條「自用住宅用地上建築物屬土地所權人或其配偶、直系親屬所有者為限。」之規定，自不得依自用住宅用地稅率課徵土地增值稅。從而，原告主張財政部88年7月9日台財稅字第881926571號令頒發之「自用住宅用地土地增值稅書面審查作業要點」，未有向地政機關查詢所有權人之狀況及土地稅法第34條之1第1項規定，申請人應檢附建築改良物證明文件非所有權之證明云云，並指責被告昧於事實而僅要求形式之作法，乃與法令之規定相違背乙節，核無足採。
⒍本件前經專案報請財政部核示，經財政部94年1月12 日
財稅第00000000000號函釋略以，本部75年1月25日台財稅第0000000號函釋略以，出售土地其地上建物所有權人之認定，請依下列原則辦理：㈠土地移轉現值係如期申報者，應以訂定買賣契約日建物登記簿所載房屋所有權人為準，未辦理建物所有權登記者，則以房屋稅籍資料登載之納稅義務人為準。另本部67年6月30日台稅第34248號函略以，地上房屋拆除改建時：㈠改建前合於自用住宅用地，其在新建房屋尚在施工未核發使用執照前移轉者，准按特別稅率計徵土地增值稅。準此，有關地上房屋經拆除改建，其申請適用自用住宅用地之認定標準，仍應以其改建前，亦即拆除時該地上建築改良物，合於自用住宅用地為要件等語。從而，本件地上建物100號、100號2樓及102號之拆除日為89年5月25日，當時其建物登記所有權人為崧合公司及台興公司，系爭土地即不符合土地稅法施行細則第4條所定自用住宅用地要件甚明，是就此部分原處分如前所述按一般用地稅率核課土地增值稅並無違誤等語。
理 由
一、按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」，土地稅法第9條定有明文。次按「本法第9條之自用住宅用地，以其土地上之建築改良物屬土地所有權人或其配偶、直系親屬所有者為限。」，土地稅法施行細則第4條定有明文。又財政75年1月25日台財稅第0000000號函釋略以，土地所有權人出售土地，其地上建物所有權已非土地所有權人本人或其配偶、直系親屬所有者，應無按自用住宅用地稅率計課土地增值稅之適用。惟查土地、建物之出售，或有未同時申報移轉，為求稽徵步調一致，有關土地所有權人出售自用住宅用地時，其地上建物所有權人之認定，請依下列原則辦理：㈠土地移轉現值係如期申報者，應以訂立買賣契約日建物登記簿所載房屋之所有權人為準。未辦理建物所有權登記者，則以房屋稅籍資料登載之納稅義務人為準。㈡土地移轉現值係逾期申報者，為防止倒填立契日期，應以土地移轉現值申報日前項資料登載之所有權人或納稅義務人為準等語。該函釋核與相關法規，並無不合。是以未辦理建物所有權登記者，方以房屋稅籍資料登載資料為準，至於已辦理保存登記，嗣所有權異動未辦竣移轉登記之房屋者，仍應以訂立買賣契約日建物登記簿所載房屋之所有權人為準。本件系爭房屋為已辦理「所有權」登記之房屋，建物之所有權依地政機關登記資料部分為台興公司及崧合公司，與未辦保存登記之房屋所為有所不同，其地上建物所有權人之認定，自應以建物登記簿所載房屋之所有權人為準，先予敘明。
二、前揭事實概要所載各情，為兩造所不爭，且有上開各該函文、原處分、復查決定書及訴願決定書等件影本附原處分及訴願機關卷可稽。依前述兩造主張之意旨，本件兩造間之爭點厥為：
㈠系爭土地移轉時，是否符合土地稅法第9條及土地稅法施
行細則第4條之要件？㈡系爭土地被告未准按自用住宅用地稅率計課部分，原告請
求改按自用住宅用地稅率核課土地增值稅，是否有據？
三、系爭土地移轉時，是否符合土地稅法第9條及土地稅法施行細則第4條之要件？本件被告就系爭土地核課土地增值稅，未准按自用住宅用地稅率計課部分，或因建物不屬原告或其配偶或直系親屬所有，或因原告或其配偶或直系親屬未在該地辦竣戶籍登記等情，有原處分卷附原告等6 人於93年6 月3 日出具之房屋產權說明書（第240 頁）與戶政連線戶籍資料及親屬系統圖（第
405 頁至第412 頁）等件影本可稽。茲依附件所示，並分下列數點說明之。
㈠經查，本件原告所申報移轉之系爭土地，依原處分卷附資料所示，其原地上建物之情形如下：
⒈建物94號其基地坐落為系爭土地（下同）711 、712 地
號，建物所有權人依建物登記簿記載為為乙○○，依土地稅法施行細則第4條 之規定，因原告戊○○、己○○、丁○○及丙○○等4 人非為該建物所有權人乙○○之直系親屬，其土地持分不符適用自用住宅用地稅率之規定。
⒉建物96、98號，其基地坐落亦為711、712地號，建物所
有權人依建物登記簿記載為甲○○○，此2間建物經89年現場勘查為合併打通使用，而原告戊○○、己○○2人，因未有本人、配偶及直系親屬設籍，故其土地持分不符合適用自用住宅稅率之規定。
⒊建物100號，其基地坐落為708、710、711、712地號，
建物所有權人依建物登記簿記載為崧合公司，經核不符土地稅法施行細則第4條自用住宅規定，是原告等之土地持分不符適用自用住宅稅率規定。
⒋建物100號2樓，其土地坐落為708、710、711、712 地
號，建物所有權人依建物登記簿記載為台興公司，經核不符土地稅法施行細則第4條規定，是原告等之土地持分不符適用自用住宅稅率規定。
⒌建物102號，其土地坐落為708、712地號，建物所有權
人依建物登記簿記載為台興公司，經核不符土地稅法施行細則第4條規定，是原告等之土地持分不符適用自用住宅稅率規定。
㈡次查，依原處分卷附資料所示，原告等所申報移轉之土地，其各持分情形如下：
⒈原告戊○○及己○○等2 人部分：
各分別移轉系爭708、712地號（持分均各為1/5、1/6）。經查，708地號：地上建物100號、100號2樓、102號，建物所有權人依建物登記簿載，前者為崧合公司、後二者為台興公司，不符土地稅法施行細則第4條自用住宅用地規定，持分面積計36.6平方公尺按一般用地稅率課徵，該地號土地各核課土地增值稅1,017,845元。712地號：地上建物94號、100號、100 號2樓、102號，其所有權人前二者分別為乙○○、崧合公司，後二者則為台興公司，亦不符土地稅法施行細則第4條自用住宅用地規定，另建物96號、98號雖為原告直系親屬所有，惟查無原告或其配偶、直系親屬在該地辦竣戶籍登記，不符土地稅法第9條自用住宅用地規定，面積計153平方公尺按一般用地稅率課徵，該地號土地各核課土地增值稅1,979,229元；總計原告戊○○及己○○等2人該2筆土地各核課2,997,074元。
⒉原告丁○○及丙○○等2人部分：
各分別移轉708、711、712地號（持分均各為1/5、1/3、1/6）。經查，708地號：地上建物100號、100號2樓、102號，建物所有權人前者為崧合公司、後二者為台興公司不符土地稅法施行細則第4條自用住宅用地規定，且建物100號2樓未有原告或直系親屬等辦竣戶籍登記，亦不符土地稅法第9條規定，是持分面積計36.6平方公尺按一般用地稅率課徵，該地號各核課土地增值稅1,017,845元；711地號：地上建物96 號、98號所占土地持分面積9.32平方公尺符合自用住宅用地規定，按自用稅率核課，餘建物94號、100號、100號2樓所占土地持分面積20.68平方公尺不符合土地稅法施行細則第4條規定，且建物94號、100號2樓亦無原告或其直系親屬等在該地辦竣戶籍登記（其中94號原告丁○○、100號2樓原告2人未辦竣戶籍登記），應按一般用地稅率課徵，計該地號各核課土地增值稅411,333元；712地號：地上建物96號、98號所占土地持分面積32.4平方公尺符合自用住宅用地規定，按自用稅率核課，另建物94號、100號及100號2樓除建物所有權人分別為乙○○、崧合公司及台興公司外，且建物94號、100號2樓亦無原告或其直系親屬等在該地辦竣戶籍登記（其中94號原告丁○○、100號2樓原告2人未辦竣戶籍登記），餘建物102號所有權人為台興公司亦不符土地稅法施行細則第4條自用住宅規定，面積合計120.6平方公尺應按一般用地稅率，該地號各核課土地增值稅1,644,030元。總計該3筆土地各課徵原告丁○○及丙○○等2人土地增值稅3,073,208元。
⒊原告乙○○部分：
所移轉系爭土地708、711、712地號（持分均各為1/5、1/3 、1/6 ）。經查，708 地號：地上建物100 號、
100 號2 樓、102 號，建物所有權人前者為崧合公司、後二者為台興公司不符土地稅法施行細則第4 條自用住宅用地規定，且建物100 號2 樓未有原告或其配偶、直系親屬辦竣戶籍登記，是持分面積計36.6平方公尺按一般用地稅率課徵，該地號核課土地增值稅1,017,845 元；711 地號：建物94號、96號、98號所占土地持分面積
15.22 平方公尺符合自用住宅用地規定，按自用稅率核課，餘100 號、100 號2 樓所占土地持分面積14.78 平方公尺除不符合土地稅法施行細則第4 條規定外，且
100 號2 樓亦無原告或直系親屬在該地辦竣戶籍登記，應按一般用地稅率課徵，該地號核課土地增值稅305,500 元；712 地號：建物94號、96號、98號所占土地持分面積52.91 平方公尺符合自用住宅用地規定，按自用稅率核課，另建物100 號2 樓除建物所有權人為台興公司外，亦無原告或其直系親屬等在該地辦竣戶籍登記，餘建物100 號、102 號建物所有權人分別為崧合公司、台興公司亦不符土地稅法施行細則第4 條自用住宅規定，面積合計100.09平方公尺應按一般用地稅率課徵，該地號核課土地增值稅1,431,842 元。總計該3 筆土地課徵土地增值稅2,755,187 元。
⒋原告甲○○○部分：
所移轉系爭土地710及712地號土地2筆（持分各為全部、6分之1）。經查，710地號：建物100號、100號2樓，建物所有權人依建物登記簿載為崧合公司、台興公司，不符土地稅法施行細則第4條自用住宅規定，持分面積計56平方公尺應按一般用地稅率課徵，該地號核課土地增值稅1,072,880元；712地號：建物94號、96 號、98號所占土地持分面積52.91平方公尺符合自用住宅用地規定，按自用稅率核課，另建物100號、100 號2樓及102號建物所有權人前者為崧合公司、後二者為台興公司不符土地稅法施行細則第4條自用住宅規定，面積合計100.09平方公尺應按一般用地稅率課徵，該地號核課土地增值稅1,431,842元。總計該2筆土地課徵土地增值稅2,504,722元。
㈢依土地法第37條、土地登記規則第1 條及第2 條規定，土
地及建築改良物之所有權登記，除依土地法及其他法律規定外，應依土地登記規則辦理。又依土地法第43條及民法第758 條規定，建物既係不動產，仍應視其是否已向登記機關辦竣該建物之所有權登記，始可據以認定。故原告主張地上建物之所有權並非採強制性登記主義，只要事實擁有使用、收益及處分之權，應即符合所有者之意涵，前開房屋所在之系爭土地，應按自用住宅用地稅率核課土地增值稅云云，核係對於相關法規之誤解，並不足採。
㈣原告復主張崧合公司及台興公司等2公司所有系爭土地上
之建物（即建物100號、100號2樓、102號），分別已於86年1月15日將前開建物應有部分所有權移轉予原告並完納契稅，且該2公司於建物出售前已向公司登記主管機關辦理遷址變更登記完竣，被告亦因其完納契稅而將房屋稅納稅義務人名義更為原告，應按自用住宅用地稅率核課土地增值稅云云。經查，依原處分卷附資料所示，前開3 間建物雖於86年1 月15日由原告等6 人申報契稅，被告亦依據樹林市公所受理契稅申報繳納資料通報轉檔，而將房屋稅籍記錄表之房屋稅納稅義務人變更為原告，惟原告等並不因此可免向地政機關辦理變更所有權人登記，即取得該等建物之所有權。且依臺北縣政府核發之88拆字219 號拆除執照（參見原處分卷第55頁）所示，該2 公司仍為拆除建物申請人之一，該3 間建物於89年5 月25日拆除後，依房屋稅條例第8 條規定，應由納稅義務人申報當地主管稽徵機關查實後，在未重建完成期間，停止課稅。惟被告迄93年止，並未接獲建物撤銷契稅之通報，亦未接獲停止課徵房屋稅之申請，故繼續按原契稅申報通報資料辦理，是以原告等仍為該等建物房屋稅之納稅義務人。但系爭土地上原告等使用之該等建物，因不符合土地稅法第9 條及土地稅法施行細則第4 條之規定，該等建物所在之系爭土地仍不得依自用住宅用地稅率課徵土地增值稅。故原告所指被告誤認事實而僅要求形式，其處分與法令相違云云，亦不足採。
四、系爭土地被告未准按自用住宅用地稅率計課部分，原告請求改按自用住宅用地稅率核課土地增值稅，是否有據？綜上以觀，本件系爭土地上建物100 號、100 號2 樓及102號之拆除日為89年5 月25日，當時其建物登記所有權人為崧合公司及台興公司，系爭土地即不符合土地稅法第9 條及土地稅法施行細則第4 條所定自用住宅用地之要件。是以前開建物所在之系爭土地，被告按一般用地稅率核課土地增值稅，即無違誤。原告等就系爭土地被告未准按自用住宅用地稅率計課部分，請求改按自用住宅用地稅率核課土地增值稅，核屬無據，不應准許。
五、從而，被告以一般用地稅率核課前開建物所在系爭土地之土地增值稅，於法並無違誤。復查及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，並請求撤銷訴願決定、復查決定及原處分所核課原告等94年度土地增值稅，就原告甲○○○逾1,929,092 元，原告戊○○逾2,482,743 元，原告己○○逾2,482,734 元，原告乙○○逾2,129,020 元，原告丙○○逾2,458,052 元，原告丁○○逾2,458,052 元部分云云，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第3項前段、第104條，民事訴訟法第85條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 4 月 4 日
第五庭審判長法 官 張瓊文
法 官 胡方新法 官 蕭忠仁上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 96 年 4 月 4 日
書記官 蕭純純