臺北高等行政法院判決
95年度訴字第03258 號原 告 台灣莫仕股份有限公司代 表 人 甲○○○董事長）訴訟代理人 馮博生律師
林慧蓉律師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 凌忠嫄（局長）訴訟代理人 乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年7 月21日台財訴字第09500134220 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告辦理民國（下同）91年度營業事所得稅結算申報，列報薪資支出新臺幣（下同）99,015,274元、佣金支出24,845,396元、研究與發展支出54,668,463元及可抵減稅額18,666,964元，被告初查認關於：⑴薪資支出中之5,411,
967 元部分，核屬補貼員工認購其母公司摩勒克斯公司（MOLEX Inc.即莫仕股份有限公司，下稱摩勒克斯公司）之股權費用而不予認列；⑵佣金支出中之19,566,181元部分，係分攤摩勒克斯公司遠東辦事處管理費用，未能提示分攤計算基礎予以剔除；⑶研究與發展支出及可抵減稅額部分，因其與摩勒克斯公司共同就研究發展成果申請專利權，而否准適用投資抵減；分別核定薪資支出為93,603,307元、佣金支出為5,279,215 元、研究與發展支出為0 元及可抵減稅額為0元，應補稅額24,911,500元。原告不服，申請復查，經被告以95年1 月6 日北區國稅法一字第0950010124號復查決定書（下稱原處分）決定追認薪資支出5,411,967 元，並駁回其餘復查之申請，惟原告就佣金支出及研究與發展支出及可抵減稅額部分猶有未服，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明：
１、訴願決定及原處分不利於原告部分均撤銷。
２、訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：
１、駁回原告之訴。
２、訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）原告主張之理由：
１、佣金支出部分：
（1）按「佣金支出：一、佣金或手續費支出，其立有契約者，應與契約之約定相核對，其超出部份應予剔除。…四、外銷佣金超過貨物價款百分之五，經依規定取得有關憑證，提出正當理由及證明文據並查核相等者，准予認定。五、佣金支出之原始憑證如下：…（四）支付國外代理商或代銷商之佣金，應提示雙方簽訂之合約。已辦理結匯者，應提示結匯銀行書明匯款人及國外受款人姓名（名稱）、地址、結匯金額、日期等之結匯證明；未辦結匯者…應提示收款人確已實際收到該票匯款項或存入其帳戶之證明憑予認定。非屬代理商或代銷商，無法提示合約者，應於往來函電或信用狀載明給付佣金之約定事項。」行為時營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第92條定有明文，由此可知證明佣金支出之事實，以提示佣金合約及相關匯款憑證即為已足，本院92年度訴字第4693號判決亦同斯旨，而本件原告業依行為時查核準則第92條第5 款第4 目於申請復查時提出相關事證：
①按原告為開發海外市場，擴大市場占有率，提昇公司海
外營收，採用業界慣常之策略聯盟，並依莫仕集團總公司之政策透過支付國外聯屬公司外銷佣金，及與MOLEX
FAR EAST SOUTH MANAGEMENT PTE LTD（下稱「MFESM公司」，亦為莫仕集團之一員）簽訂外銷佣金合約（SALES AGREEMENT ）方式，由國外聯屬公司及MFESM 公司提供銷售仲介服務，以達增加外銷金額之目的，本次遭剔除之19,566,181元，即屬原告支付MFESM 公司部分之佣金支出。
②依原告與MFESM 公司簽署之外銷佣金合約規定，原告就
MFESM 公司所提供之銷售仲介服務，所支付之佣金費用以不超過銷售金額之百分之十為限。且MFESM 公司亦實際為原告提供相關銷售仲介服務，此有產品行銷之相關資料可稽。從而，原告依上開規定及已提供仲介服務之事實支付外銷佣金予MFESM 公司，並依被告之要求製作「台灣莫仕股份有限公司91年度佣金明細」表，並於本件營利事業所得稅核定過程中送交被告及以91年11月份之佣金支出820,388 元為例，再次提送相關匯款憑證供
參：
a.因MFESM 公司為新加坡公司，以新加坡幣（即SGD ）計價，MFESM 公司於91年11月30日開立予原告之請款為新加坡幣41,721元，以當時匯率新加坡幣：新臺幣≒0.0000000 ：1 計算，約相當於新臺幣820,388 元。
b.因此，原告於91年11月30日之公司內部傳票上即記載本筆應付金額（MFESM公司之廠商代號為：V-009）。
c.又莫仕集團之全球帳務系統中，為各個子公司間交易收付款便利所需，設有以美金計價之總管理「NettingSystem」電腦系統（即各子公司間之應收應付款抵銷結算系統，下稱「結算系統」），由該結算系統計算後，各子公司將應付帳款匯入總公司指定之帳戶，總公司再進行各個分公司間之帳款分配事宜，以節省各子公司間計價之繁耗勞費。由該算系統91年12月12日之報告顯示，原告經結算與莫仕集團各子公司之往來應付應收款後，應支付予該結算系統之金額為美金3,593,213.48元，其中應付款項即包括對於MFESM 公司之新加坡幣（即SG
D ）41,721元。
d.嗣原告即依該結算報告授權英商渣打銀行臺北分行於同日（即91年12月12日）自原告帳戶中匯出美金3,593,21
3.48元。
（2）原處分稱原告與MFESM 公司之間並無居間仲介事實存在云云，惟前述外銷佣金合約於前言中即已闡明MFESM 公司乃為原告提供外銷支援，協助原告將其商品外銷至台灣與中國大陸以外之其他國家，而原告向MFESM 公司支付相當數額之佣金作為對待給付。合約中第2.1 條中亦明白規定，MFESM 公司應盡其最大努力，提供原告銷售產品之支援。由此觀之，該合約勞務仲介之性質已相當明確；況且，全契約中，並無任何如訴願決定中所稱之「分攤總機構之管銷費用」、「依商業理由及國外客戶需求標準化，支付所在國外客戶之聯屬公司費用」等情形，訴願機關係擅自為契約中所無之條款及解釋，在無任何實據下，遽斷原告與MFESM 公司間仲介關係不存在，斲傷原告之權益甚巨。
（3）按實務上所謂仲介契約即民法第565 條之居間契約，係「當事人約定，一方為他方報告訂約機會，或為訂約之媒介，他方給付報酬之契約。」原告與MFESM公司仲介合約前言敘明「MFESM agrees to support EXPORTER（即原告）in the export selling EXPORTER'sproducts into all countries other than its homecountry of operations.」，即MFESM 公司應協助原告產品於海外之銷售，而其中最主要者為向原告報告訂約之機會或為訂約之媒介，另仲介合約第1.3 條及第2.1條亦同斯旨。是以，原告支付外銷收入10﹪予MFESM 公司，乃在於MFESM 公司確有提供原告仲介勞務服務，此有MFESM 公司為推廣原告產品所製作之簡報介紹，並戮力於展覽會場中推廣原告產品之照片可稽。其推廣介紹之結果，亦使原告確取得與海外公司訂約出貨之機會，其中原告業於訴願階段提出91年11月份經MFESM 公司仲介成功之出貨明細供訴願機關審酌，其中包括「Cal-Comp Electronics（Thailand）」、「TelsysLimited 」、「SA CONNECTOR AND CABLE SOLUTIONS」及「Silicon Image 」等公司，是以，MFESM 公司不僅協助原告處理各項外銷事務，更確有提供仲介勞務服務之事實，故其與原告間之契約關係，核屬前揭民法第56
5 條之居間仲介契約，至為明確。乃被告一再昧於前情，指稱原告支付MFESM 公司之支出其性質係為分攤總機構之管銷費用，合與銷貨收入並無直接關係云云，顯為其一己主觀臆測之詞，殊不可採。
（4）另原告所支付與MFESM 公司者既確屬銷售佣金，自無被告所稱「…其給付總機構之管銷費用屬中華民國來源所得，依法應按規定予以扣繳並辦理申報」云云之適用，併此說明。
（5）綜上，原告業已依前揭行為時查核準則第92條第5 款第
4 目提出合約及結匯證明，原處分否准原告列報此部分之佣金支出，且稱本項費用支出係屬管銷費用，顯有重大違誤，依法應予撤銷。
２、研究發展支出費用認列部分：
（1）按行為時所得稅法第24條第1 項規定：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」又行為時查核準則第62條及第86條第1 項前段分別規定：「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失。」及「研究發展費：營利事業為研究新產品、改進生產技術、改進勞務提供技術及改善製程而支付之研究發展實驗費用…。」
（2）按本件原告申報之91年度與相關研發有關之營業成本營業費用（54,668,463元），確屬實際發生投入研發之成本費用。甚且，該等為投入研發而支出之營業成本及營業費用，對於維持原告於所營連接器產品設計、製造或銷售之本業相關產品市場之競爭優勢、創新產品及改善產品品質等，確實產生顯著效益，實屬原告本業支出，即與上開行為時所得稅法第24條第1 項所定之「成本費用」及查核準則第62條「經營本業之費用」、行為時查核準則第86條第1 項前段所定之「研究發展費用」之要件完全相符，依法應准予認列，當無疑義。
（3）再者，姑不論原告91年度之研發支出是否符合相關投資抵減之規定，原告91年度之研發支出，得否適用相關投資抵減之規定與系爭營業成本及費用是否符合前述行為時所得稅法第24條第1 項及行為時查核準則第62條及第86條第1 項前段等規定而應予認列之問題，實屬二事，認定上亦無因果關係之關連性。蓋研發費用得否抵減稅額與研發相關之營業成本費用是否屬於本業之成本費用，二者認定依據及要件本即不同。於後者，稅捐機關本於核實課稅原則，除能證明原告所列系爭營業成本及費用均屬不實，或有證據證明該等費用非屬原告之本業支出外，顯無不准認列之法律上理由。換言之，本件被告對某公司與研發有關之營業成本及費用得否認列為業內成本費用，顯係認應完全決諸於該公司當年度之研發費用得否抵減稅額之認定上，若後者答案為否定，即推論出前者亦應否定，此等推論，顯有重大謬誤且於法無據。甚者，如依被告之見解，凡不得享有投資抵減者，縱令實際上有研發支出，亦不得認列，實無異對同一情況逕為施以雙重處罰，顯有違租稅公平原則甚明。蓋所得稅之應稅額係以收入扣除成本費用，如否准認列費用實無異不當膨脹應稅稅額，其結果原告不惟無法主張研發投資抵減，甚而對於實際已有支出之研發費用及成本因無法認列，反而應繳納超過原應繳納之稅額，其實質等同於雙重處罰，其間之不合理及不公平性，自難令原告甘服。
３、研究發展支出可抵減稅額部分：
（1）已取得專利權之部份：關於研發專案已取得專利權者，其中包括34個新型專利、1 個發明專利，則其相關之研發專案已至少具備「利用自然法則之技術思想之創作」及「利用自然法則之技術思想，對物品之形狀、構造或裝置之創作。」之要件，即屬創新之研究發展，端屬無疑。更況89年審查要點係規定，就研究新產品，如經向智慧財產局申請專利者，應提示申請結果以作為認定之依據，足見，凡有申請專利者，僅以申請專利之資料為證明文件為已足，故就此部份之研究專案已屬符合研究發展獎勵範圍。
（2）未取得專利權之部份：查原告乃連接器之製造商，而連接器（Connector ）者，是指所有用在電子訊號與電源上的連接元件及其附屬配件。連接器是所有訊號間的橋樑，其品質良莠不僅影響電流與訊號傳輸的可靠度，亦會牽動整個電子機器的運作品質，因此，連接器之設計，如涉及被告所述屬表面刮除處理、增加原件、阻力變更、替換材質及增加操作選擇等，均牽涉連接器結構之新技術之開發或產品之高度改良，尚非如將椅子長度加長、房子重新粉刷般之簡易工作。原告所提研究計畫(即PDR)多係新產品開發(NEW PRODUCT) ，而原告所定義之新產品均至少需造具一種新模具始能完成，且為功能上之具有重要改進者，尚非單純之產品變更，此等功能上之重要改進，縱如被告所述屬表面刮除處理、增加原件、阻力變更、替換材質及增加操作選擇等，其亦須經原告研發人員，研究相關材質、進行機構設計，考量所開發之產品於客戶使用於電子設備機器後，是否可適應高溫及長時間使用之嚴苛環境等，以開發新技術或新觀念，進行研究並反覆試驗，始得獲致相當之成果，均對於產品技術世代之跨越有重大意義，絕非被告所稱係於現有產品水準下之量產前準備工作而已，被告承辦人員尚非連接器或相關產業之專業，其僅以一般常識甚且忽略原告所做之專業說明而為如此之判斷，對原告誠屬不公。又被告未具體考量每一研究專案之內容，於無任何立論依據及具體指駁其何以不採之理由之情形下，泛稱原告所有之研究計畫均屬例行性開發市場業務，並無具體性及通盤性之研究計畫及目標，核未具有研究發展應具創新性、風險性及開創性之研究深度，並非屬研究發展範圍云云，乃屬速斷。實則，如被告之主張可成立，則任何台灣地區之連接器廠商均不可能有所謂的研發工作存在，亦無可適用投資抵減者。原處分拒絕原告適用投資抵減顯已有違政府獎勵投資之美意，進而促使各國及本國廠商將研發中心捨我國而設置於他國，則勢將無法達成我國科技水準之提升，顯非我國之福。
（3）原告就所從事之研究與發展業依行為時（即91年）所應適用之89年審查要點，於研究與發展支出部分所要求應檢附之證明文件，即公司之組織系統圖及研究人員名冊、研究計畫及紀錄或研究計畫及報告，均已提出完整相關證明資料，被告所辯原告未提出完整資料云云，係強加法無明文之要求，於法不符。原告就上開投入研發及相關支出之事實，於申報本年度營利事業所得稅時即已備齊相關證明資料（諸如主要研發專案之研究計劃、研究報告、研究部門組織圖、研究人員薪資明細、工作職掌及學、經歷等）向被告提出，並於訴願階段檢附主要研發專案之研究計劃及研究報告，訴訟程序中再檢附詳細之研究計劃（即產品研發企劃書）及研究報告（即產品發表）等文件供審酌，是原告已符合上開相關投資抵減規定，依法自應享有投資抵減之租稅優惠甚明。
① 依原告內部流程，凡屬年度研究專案者均應先製作PDR
（即Product Development Request ），內容載明該研究專案之預定時程、目前業界狀況、該研究專案之需求、成本效益分析等資訊，此屬原告研究專案之「研究計畫」，該PDR 經原告公司之主管委員會(PDR committee) 審核通過後，始得開始進行該項研究專案；待研究專案完成後，必須製作「Engineering Change Notification」（下稱ECN ），詳為記載研究專案之成果及相關規範、圖面等報告，而屬原告研究專案之「研究報告」，並對內對外公告之。是縱因時間相隔，且原告公司採全面電腦化，為節省電腦儲存空間，而未能提供完整之中間「研究記錄」，惟衡諸經驗法則，研究成果必係源自研究過程，不可能無中生有；原告既已提出研究專案始末之完整PDR 及ECN ，二者一致且得相互勾稽，即足以證明該研究專案為真實。況依投抵辦法及89年審查要點規定之應檢附證明文件為「研究計畫及紀錄『或』研究計畫及報告」，亦即檢附「研究計畫」外，得就「研究紀錄」與「研究報告」二者有一即為已足，蓋衡諸該規定僅要求「或」即二者擇一即可者，乃在考量本於研究計畫而進行之研發工作，如已產生成果，則因研究報告已涵蓋成果產生前之各過程及結論，故即足證明確有研發工作之投入，亦即研究報告已涵蓋研發紀錄之功能，自無庸蛇足再提出研發紀錄；然於未產生成果或無研究報告者，則需以研發紀錄證明確有研發工作之投入，是二者僅需擇一為已足。原告既已提出研究計畫及報告，依該等規定所示，即無必要再提出研發具體過程、紀錄等，蓋報告已涵蓋了研發紀錄之功能，詎被告一再求原告需另提出研發之具體過程供核，實已逾越該規定之要求，被告否准本項投資抵減之申報，於法無據。
②再查，原告提出之研發資料包括PDR 及ECN ，其中PDR
載明產品預計開發時程管控（包括概念草圖完成日期、業務草圖完成預定日期、產品規格完成日、測試報告日期、成果發表日期、原型樣品完成日期、及生產確認樣品完成日期等）、並視研究計畫所需附有審查會議紀錄、產品要求、產品圖面、審查及核准紀錄等文件為其附件，是該研究計畫已包括整體計畫之進程紀錄，確足佐證該等研究計畫俱為真實；再就ECN 之內容觀察，其更有各部門會簽紀錄及成果圖之檢附，則如前所述，整體研究計畫及報告均前後貫通、相互可得勾稽，則原告所提出之資料業足證明原告進行研究發展之事實。是被告指稱原告所提資料尚乏研究發展之具體過程、紀錄云云，顯屬昧於事實之陳述。
（4）原告將研發成果由原告及摩勒克斯公司為共同申請人向經濟部智慧財產局申請取得專利權而為共有人，其研發之營業成本與費用支出應有91年1 月30日修正之促進產業升級條例第6 條第2 項前段及公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法之適用，而得認列投資抵減：
①本件有關91年度之研發專案，均係以原告及摩勒克斯公
司為共同專利申請人，被告所稱原告之系爭研究發展成果交由原告總公司（摩勒克斯公司）向本國申請專利權，專利權人並登記為原告與母公司共同所有云云，乃屬有誤。本件既係以原告為專利申請人之一，則被告所辯因申請人既為摩勒克斯公司，費用應由其負擔云云，即屬有誤，自不足採。
②被告另提及此不符收入與成本配合原則云云，惟所謂收
入與成本配合原則，依財團法人中華民國會計研究發展基金會出版之財務會計準則公報第32號「收入認列之會計處理原則」載明「…10. 同一交易或事項相關之收入及費用宜同時認列，以符合收入及費用配合原則」，亦即「收入與成本費用配合原則」乃該公報要求與收入有關之費用應與該等收入於同一會計期間認列計算，而斷非指費用必須產生收益始得認列。且本件所爭執者乃為研發費用是否符合投抵辦法而准予抵減，二者所適用之範圍全不相同，收入與費用配合原則與本案實屬風馬牛不相干，被告更無從以該原則否准本件投資之抵減，乃屬無疑。
③再者，原告既係為本年度研究成果專利權共有人之一，
即原告於專利權取得之日起至專利權消滅日止，依法取得就該等專利權實施專利之專屬權利，迨屬無疑。從而，原告及摩勒克斯公司為共同申請人乙情，就原告關於研發成果之專屬使用權利於形式上及實質上均無任何減損甚明。
（5）研究發展支出應否准予認列投資抵減，應以企業是否有實際投入研究發展之事實加以認定，不以因研究發展有無取得研發成果為必要，此觀諸89年審查要點所定認定原則第壹項第二點所定「公司從事研究與發展需研提具體研究計畫、稅捐稽徵機關於查核時，應就公司檢附之證明文件，核實認定是否屬研究與發展之範圍，尚不以有無研究發展成果為認定之依據。」即知。又該審查要點實已具體闡明促進產業升級條例第六條有關研發支出得以抵減稅額規定之目的乃在於鼓勵企業投入研發，故不以有研發成果為必要。是以，企業研發支出之抵減稅額既不以研發成果之有無為認定之標準，則舉輕以明重，自更不宜以研發成果（如專利權之取得）需以原告為單獨申請人及權利人為必要。
（6）又本件所涉專利，因慮及避免於專利權受不法之侵害時，不利於國際爭訟之進行，及如以原告名義申請專利權，往往於其他國家主張國際優先權時，遭遇困難而導致不必要之時間及金錢之浪費，故於本年度乃由原告與摩勒克斯公司為共同申請人，於台灣地區提出申請，俾利於其他國家主張優先權，詳言之：
①按專利權者，主要目的乃在鼓勵發明人以揭露其發明為
條件，而賦予該人於一定期間內獨占排他之製造銷售利用其發明之權利，他人在權利存續期間不得就同一發明生產、銷售，且專利權之保護乃具屬地性（楊崇森著「專利法理論與實用」第1 頁、第19頁參照），又「基於專利權之保護係採『專利屬地主義』，因此欲取得某國家之專利保護，即必須依該國家之專利法規定提出專利之申請，惟國與國之間距離遙遠，且所需之專利申請文件又非同一而可全然援用，倘專利申請人於甲國提出專利申請後，在其對該發明、新型或新式樣於乙國提出專利申請之前，有第三人針對相同之發明、新型或新式樣於乙國提出專利申請，基於「先申請主義」之原則，該專利申請人即無法在乙國對其發明、新型或新式樣取得專利權之保護，此等情形對專利申請人殊屬不公；另一方面，基於專利新穎性之要求，專利申請人雖於甲國提出專利申請，然對同一發明、新型或新式樣於其他欲尋求專利保護之國家提出專利申請前，即不能參與公開之展覽，否則即會破壞其發明、新型或新式樣之新穎性，如此，亦將有礙專利技術之早日公開、流通，基此之故，『保護工業財產權巴黎公約（Paris Convention for
the Protection of Industrial Property ）』為保障發明人或創作人之權益，乃制訂「國際優先權」之制度，亦即只要發明人或創作人於一國提出專利之申請後，於一定期間內再到其他國家申請專利時，可以主張以其第一次提出專利申請之日期，做為在其他國家專利申請之優先權日，如此，專利申請人即可對該國之專利申請享有較早之申請日，而不致為其他申請人所占先，並且，專利申請人之發明、新型或新式樣其專利要件之判斷並以該優先權日作為基準時點。」此有陳智超著「專利法理論與實務」第149 頁可參，我國專利法第27、28條之規定，即屬此制度之相關規定。由於WTO 會員均應遵守巴黎公約及與貿易有關智慧財產權協定（WTO/TRIPs）承認優先權制度。因此，WTO 會員彼此間皆應享有優先權。我國雖於2002年1 月1 日加入WTO ，且於加入後，其他會員會本應依照TRIPs 規定，受理我國申請案主張之優先權，惟當我國業者在其他國家申請專利並主張優先權時，卻常受到拒絕，影響我國業者權益甚鉅，故被告以我國已加入WTO 而可享有優先權云云為辯，實係未明悉事實之結果，自不足採。
②摩勒克斯公司於形式上固同為申請人之一，以利優先權
之主張，然實質上之專利申請人及所有人均係原告。易言之，原告就本件研究開發成果之使用，並不受摩勒克斯公司為專利申請權人或專利權人之一之影響，是原告不僅為申請權人之一，更屬得使用該等研究開發成果之權利人。
③又摩勒克斯公司就本件所涉之台灣專利，僅係形式上為
共同申請及權利人，原告仍得於台灣地區行使專利權人之一切權利。摩勒克斯公司係原告之持股近百分之百母公司，且原告乃該公司集團中於台灣地區之唯一子公司，原告除對該等研發成果有權繼續使用於本身產品之生產、製造及銷售，且以之為基礎從事更進一步之技術研究開發外，並因之享有使用登記於摩勒克斯公司名下其他專利及技術以及摩勒克斯公司所轄其他子公司所有之專利及技術之權利，而無庸另行支付權利金，亦即乃係採取權利互易或交互授權之方式取得合理之對價或報酬，故非單純地將專利權「無償」供摩勒克斯公司為共同申請人及權利人而未取得任何權利金或報酬。甚者，摩勒克斯公司就該等現屬原告共有之專利，支付全部應向中華民國政府繳交之申請專利申請費、證書費及年費等，以維護該等專利於台灣地區之有效性，使原告得持續合法有效利用該等專利權，自亦屬對價之一。綜上所述，關於本件專利共同申請之安排，其對價乃有：a)、原告得無償使用摩勒克斯公司及其子公司名下之全球專利及技術，b)、專利申請及維持費用均由摩勒克斯公司負擔，以撙節支出，自仍符合投抵辦法之獎勵研發投資之精神。
④就上開有關國際優先權之適用及摩勒克斯公司非單純無
償為專利共同申請人及權利人乙情，有摩勒克斯公司副法務長Robert J. Zeitler 代表摩勒克斯公司所出具之信函可證，該信函可知：a)、於台灣專利申請時，確係為使該等專利案得享有國際公約之便利，且基於莫仕集團智慧財產權集中管理之考量，而以原告及集團母公司摩勒克斯公司之名義共同申請專利。b)由於摩勒克斯公司自申請時起即已經並將持續支付該等台灣專利之申請費、證書費、年費以及所有與該等台灣專利異議之相關答辯費用，此等費用之支付就該等轉讓而言，實亦屬合理且具價值之對價，更係為維護原告之利益而為。c)且原告為本件台灣專利之唯一權利行使人。
（7）93年審查要點第7 點所增訂之「公司依本辦法規定投資於研究與發展之支出，應符合於下列情形之一：( 一)公司所研發之產品、技術應專供公司自行使用。( 二)公司研發之產品或技術供他人製造、使用者，應取得合理之權利金或合理之報酬。」限制，其產生之差異已明顯超出容許之合理範圍，對人民增加法律所無之義務，顯然較不利於納稅義務人，因此不得適用中央法規標準法18條之本文適用新法規，而應依該條但書「適用舊法規」之規定，亦即93年審查要點不應適用於系爭投資抵減案件中。
①依中央法規標準法第18條規定：「各機關受理人民聲請
許可案件適用法規時，除依其性質應適用行為時之法規外，如在處理程序終結前，據以准許之法規有變更者，適用新法規。但舊法規有利於當事人而新法規未廢除或禁止所聲請之事項者，適用舊法規。」查本件91年度營利事業所得稅之申報係於92年11月所為，故應適用行為時法律，即89年審查要點。且查93年審查要點就原3 點之投資抵減相關規定增修至7 點，其中第7 點即為增列「公司所研發之產品、技術應專供公司自行使用」或「公司研發之產品或技術供他人製造、使用者，應取得合理之權利金或其他合理之報酬」之要件限制。相較於89年審查要點之程序規定，明顯已增列實體要件之限制，此外，該93年審查要點第7 點之規定更係增加母法促進產業升級條例第6 條及研發投資抵減辦法等相關規定所無之額外實體限制，而係創設法律所未規定之新的義務，顯然對當事人較為不利，而應依前開中央法規標準法第18 條 但書「適用舊法規」之規定，自不應適用93年新修訂之審查要點，亦即93年新修訂之審查要點( 含93年審查要點第7 點) ，依法均不應適用於系爭投資抵減案件中。
②又依據財政部發佈之新聞稿，投資抵減辦法審查要點之
修正乃配合配合財政部92年10月1 日台財稅字0000000000號函，亦已明定自93年1 月1 日起以專利權等作價做為資本或出資額，如非專供研發使用者，無投資抵減之適用。該修正所本據之政策函令既已明白表示「自93年月1 日起」專利權非專供研發使用者，方無投資抵減之適用，則依中央法規標準法第14條「法規特定有施行日期，或以命令特定施行日期者，自該特定日起發生效力」等語，是93年審查要點之解釋適用上，自無溯及既往之效力。另由上開93年審查要點修正背景更知，該93年審查要點第7 點之新增，乃為行政機關為落實國家財經政策轉變所為之相關法規修正；即財政部為配合該財經協調會之結論，明顯已對89年投資抵減辦法審查要點增設實體性要件，而新增對納稅義務人投資抵減之實體限制，此情形顯非為司法院大法官釋字287 號解釋所稱「僅係闡明法規原意」之情況，自無從於法規生效之日起有其適用。被告機關無視於該審查要點立法背景與修正依據，逕將不利於人民之新增要件限制適用於93年以前申請之案件，於法殊有重大違誤。
③最高行政法院邇來就研究發展支出適用促進產業升級條
例規定抵減稅額乙事，著有多則判決，包括最高行政法院94年判字第01872 號判決、95年判字第2086號判決及96年判字第629 號判決。該等判決之基礎事實乃涉及廠商於93年審查要點公布前列報之研究發展支出，且均係適用89年審查要點，與本件應適用之法規完全相同。上開判決皆以前揭89年審查要點「…並無研發成果非歸上訴人享有，即屬不得列報投資抵減之研究發展支出之明文」而認定原判決「…未說明其所稱研發成果非歸上訴人之意涵，即逕以研發成果非歸上訴人享有等語，認本件之研究發展支出不符合投資抵減要件」云云，要屬判決不備理由，而予廢棄，而未適用被告所一再引據之93年審查要點第7 點，足見最高行政法院上開判決亦認該93年之審查要點依法無溯及適用之餘地。
（8）退萬步言，縱本件有93年審查要點之適用，而需符合「公司所研發之產品、技術應專供公司自行使用」之要件，原告之研發成果及利益亦均屬專供原告公司所自行使用：
①被告於其書狀中係使用「獨享」一詞，惟該用語非屬93
年審查要點之用語，其正確用語應為「專供公司自行使用」，宜先釐清。
②本件原告自始即保有研發成果及利益之專供原告自行使
用權利，蓋原告自始即為專利申請人且為專利權人。按民法第818 條規定共有人對於共有物之全部有使用、收益之權，而專利權之共有為一種準共有，即除專利法另有規定或無體財產權之特殊性質所許可外，可準用民法有關共有之規定，其利用不需占有，故數個共有人可同時對其權利客體為全部利用，亦即理論上共有人在實施專利權時，可全面的自由實施，當亦屬專供公司自行使用之態樣之一，據此，本件由91年研發成果而產生之專利權，原告亦可全面的實施，屬專供原告自行使用甚明，自未排除其本身之權利，是仍符合投資抵減之鼓勵研究發展精神。
③另系爭專利權登記為原告與母公司摩勒克斯公司共同所
有，係慮及如以原告名義申請專利權，往往於其他國家主張國際優先權時，遭遇困難而導致不必要之時間及金錢之浪費，故與摩勒克斯公司為共同申請人；然專利權者，主要目的乃在鼓勵發明人以揭露其發明為條件，而賦予該人於一定期間內獨占排他之製造銷售利用其發明之權利，他人在權利存續期間不得就同一發明生產、銷售，且專利權之保護乃具屬地性；且查，原告為莫仕集團於台灣地區唯一之子公司（基於集團策略及合理之全球佈局原則，台灣地區僅有原告有權實施該等專利，即原告之員工就所進行之開發專案，均於研發完成、取得研發成果後，隨即供原告使用於產品之生產、製造及銷售，顯見該等專利確為原告之專屬權利，而美國莫仕公司至多僅係形式之共同申請人及共有人，凡此均在說明，本件以原告及摩勒克斯公司為共同申請人及共有人，實無礙於原告對於該等發明技術之專屬權利甚明。
④退步言之，原告與摩勒克斯公司既為系爭專利權之共同
申請人，依被告之邏輯推論，則於有93年審查要點之適用時，原告既為申請人及專利權共有人之一，原告至少享有二分之一比例之應有部分，即原告至少亦享有二分之一之專供公司自行使用之權利，故是被告至少應准予認列半數之研發支出並准予抵減，方屬合法。
（9）原告乃摩勒克斯公司自民國67年即於台灣設立之子公司，迄今已近三十年，不僅為台灣之連接器產業奠立重要之基礎，更為台灣電子產業發展重要的一環，向係致力於產品之研發，始得以於激烈之競爭中，仍持續成長，且原告所研發之產品極具競爭力，始可獲致客戶之一致肯定。又原告於立足台灣近三十年之期間，向為外商公司之優良典範，實無利用國家之獎勵政策，而僅為美國母公司利益之意圖，被告機關以與是否確實從事研究發展活動無關之專利權申請人名義事實，即全然推翻原告依法得享有之投資抵減優惠，實屬違法之行為，不僅就原告之權益影響甚鉅，就國家長遠之發展以及外商投資之意願，更造成極負面之效應。
（二）被告主張之理由：
１、佣金支出：
（1）按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、捐失及稅捐後之純益額為所得額。」為行為時所得稅法第24條第1 項所規定。次按「營利事業之費用與損失，應視其性質分為營業費用（如銷售、管理費用）與營業成本（如製造費用），分別審定並轉正。…」、「中華民國境內外國分公司，分攤其國外總公司之管理費用…。」、「前項分攤管理費用之計算，應以總公司與所屬各營業部門，或分支營業機構之營業收入百分比，為計算分攤標準，但其有特殊情形者，得申報該管稽徵機關核准採用其他合理分攤標準。…」為行為時查核準則第60條前段及第70條第1 項前段、第2 項前段所明定。
（2）本件原告91年度列報佣金支出24,845,396元，被告初查以其中19,566,181元係分攤母公司遠東辦事處管理費用，未能提示分攤計算基礎予以剔除，核定佣金支出為5,279,215 元。原告不服，主張其經由海外聯屬公司提供銷售仲介服務，且有給付事實云云，申經被告原處分以原告未能於94年5 月10日提示仲介事實證明及有關文據供核，致無從查核，駁回其復查之申請。原告訴稱為開發海外市場，擴大市場占有率提昇公司營收，採用業界慣常之策略聯盟，並依莫仕集團總公司之政策透過支付國外聯屬公司外銷佣金及與新加坡MFESM 公司簽訂外銷佣金合約等方式，由國外聯屬公司及MFESM 公司提供銷售仲介服務，以達增加外銷金額之目的，本次遭剔除之19,566,181元，係屬原告支付MFESM 公司部分之佣金支出，且原告已提出相關佣金合約及結匯證明供核，非未提示資料，故被告以管銷費用核定顯有違誤，遂提起訴願，並經財政部訴願決定駁回。
（3）惟查，原告訴稱佣金支出之事實，提示佣金合約及相關匯款憑證已足云云，容有誤解，蓋因佣金支出必須有居間仲介事實之存在並經查核屬實方符規定。本件經就原告與MFESM 公司雙方約定及付款明細資料查核，原告必須支付外銷收入10﹪予MFESM 公司，作為協助原告處理外銷事務之代價，其內容包括銷售管理、技術諮詢，產品問題解決及訂單處理，惟該項支出性質係為分攤總機構之管銷費用，核與銷貨收入並無直接關係。另MFESM公司係MOLEX 集團之遠東辦事處，其分攤管理費之計算，當依行為時查核準則第70條第2 項規定，以總公司與所屬各營業部門或分支營業機構之營業收入百分比為分攤標準；然原告系爭費用並未符合該規定，且原告係依商業理由及國外客戶需求標準化為由，支付所在國外客戶之聯屬公司費用，並無仲介勞務之事實，亦與行為時查核準則第92條規定不符；又原告為境外總機構在國內設立之子公司，其給付總機構之管銷費用屬中華民國來源所得，依法應按規定予以扣繳並辦理申報，原告並未依規定而作為，是其主張皆不符合上述規定，所訴核無足採。
（4）另原告既陳MFESM 公司應協助原告產品於海外之銷售，核非一般仲介產品勞務之提供情形；又原告所提示相關照片，僅足作為產品展示之照片，尚不足採認確有仲介勞務事實，原告既未能提示證明文件佐證MFESM 公司有仲介勞務之事實，核與行為時查核準則第92條規定不符。
２、研究與發展支出及可抵減稅額：
（1）按「公司得在投資於研究與發展及人才培訓支出金額百分之三十五限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；…」為行為時促進產業升級條例第6 條第2 項前段所明定。次按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員薪資。二、生產單位為改進下列生產技術或提供勞務技術之費用…。三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本。」為公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法第2 條第1 項第1 款至第4 款所明定。
再按「公司依本辦法規定投資於研究與發展之支出，應符合下列情形之一：（一）公司所研發之產品、技術應專供公司自行使用。（二）公司研發之產品或技術供他人製造、使用者，應取得合理之權利金或其他合理之報酬。」為財政部93年10月26日台財稅字第09304539440號令修正發布之「93年審查要點」第7 點所明定。又「
壹、『研究與發展支出』之認定原則：一、研究與發展支出係指公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之費用。二、公司從事研究與發展需研提具體研究計畫，稅捐稽徵機關於查核時，應就公司檢附之證明文件，核實認定是否屬研究與發展之範圍，尚不以有無研發成果為認定之依據。…四、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程活動包含：（一）提高原有機器設備效能。（二）製造或自行設計生產機器設備。（三）改善儀器之性能。（四）改善現有產品的生產程序或系統。（五）設計新產品的生產程序或系統。（六）發展新原料或組件。（七）提高能源使用效率及廢熱之再使用。（八）公害防治或處理技術之設計。」、「壹、一、『研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資』之認定原則：二、專門從事研究發展工作之全職人員，係指配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員…。」「
壹、二、『生產單位為改進下列生產技術或提供勞務技術之費用』之認定原則：一、公司生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用，除須符合本辦法第2 條第1項第2 款各目規定之活動外，且應屬同條項各款（第2款除外）規定支出項目之一。二、公司生產單位改進生產技術或提供勞務技術如有具體成果，其屬降低成本者，應提出改進『前』、『後』之成本差異分析；屬增加產能者，應提出改進『前』、『後』產能差異分析；屬提高產品品質者，應提出改進『前』、『後』產品品質差異分析；屬改善現有產品生產程序或系統者，應提出改進『前』、『後』之生產程序或系統之差異分析。公司申請適用本款之費用，應予併入相關製造成本內，並計算其產品每單位成本、售價及差異分析。」「壹、三、『具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用』之認定原則：二、供研究發展單位研究用之消耗性器材、原材料及樣品等3 項，應按其逐次購買、進料或領用之時序逐筆詳實記載，並保存相關憑證，且能與研究計畫及紀錄或研究計畫及報告相勾稽，其未提示上述相關文件，或混雜於當年度營業成本內者，無本款之適用。…」、「壹、四、『專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本』之認定原則：一、限於專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本，並依年度研究計畫及各項研究紀錄或報告查核確屬該年度研究計畫所必需購置之儀器設備。」為「93年審查要點」附表項目「壹、認定原則一、二、四」、「壹、一、認定原則二前段」、「壹、二、認定原則一、二」及「壹、三、認定原則二前段」、「壹、四、認定原則一」所規定。
（2）本件原告91年度列報研究與發展支出54,668,463元及可抵減稅額18,666,964元，被告初查以其與母公司共同申請專利權，否准適用投資抵減。原告不服，主張是否取得專利權應非判斷是否符合適用抵減稅額之唯一標準，且其係從事產品研發設計業務云云。申經被告原處分以就原告提示之專利權證書查核，系爭研究與發展支出成果，非專供原告自行使用，且未向母公司收取合理之報酬等由，駁回其復查之申請。原告主張行為時促進產業升級條例第6條規定僅以公司有法定之研究發展支出即得依法抵減稅額，前揭審查要點附加之抵減條件，逾越母法規定，應屬無效而無從引用，而應引用財政部89年
4 月21日台財稅字第0890453102號函釋核認；又原告投入研發所取得之專利權雖登記為原告與美國母公司共同擁有，原告除確係繼續自行使用上開專利權於產品生產製造外，透過將專利權登記為與美國母公司共有之方式，同時換取美國母公司名下其他專利之使用權，而毋庸另行支付報酬，故原告實已取得合理之報酬，應准予認列云云，提起訴願經財政部訴願決定駁回。
（3）關於原告所提之研究發展支出相關資料查核說明如下：①該附件僅提示產品開發需求單（PDR ）、工程變更通知
單（ECN ）、部分專案背景理由及規格單、圖面及測試文件，尚乏研究發展之過程、紀錄、改進生產「前」、「後」之產能差異、品質差異及分析資料可稽，亦未能提示符合首揭規定之應行檢附證明文件，是以，原核定否准認列研究與發展支出及可抵減稅額並無不合。
②又系爭研究發展成果交由摩勒克斯公司向本國申請專利
權，專利權人並登記為原告與摩勒克斯公司共同所有，；是申請人既為原告母公司（摩勒克斯公司），該研發支出即應為該公司負擔，方符合成本與費用配合原則，即使專利權人登記為原告與摩勒克斯公司共同所有，亦僅表示原告可使用該研發成果，而非專屬原告本身之研發，此情與獎勵本國投資抵減之對象要件不合，自無該租稅優惠可適用。
③再者，原告係摩勒克斯公司之子公司，並非分公司或分
支機構，其為獨立之法人主體，會計獨立，此亦為不爭之事實。原告之研發成果及利益，既非屬原告本身所獨享，亦未取得合理之權利金或報酬，不符合首揭財政部函釋「公司依本辦法規定投資於研究與發展之支出，應符合於下列情形之一：（一）公司所研發之產品、技術應專供公司自行使用。（二）公司研發之產品或技術供他人製造、使用者，應取得合理之權利金或合理之報酬。」之規定，亦有違子公司會計獨立之精神。
④首揭審查要點係財政部本於中央稅捐主管機關職權，為
執行促進產業升級條例之投資抵減辦法之必要，就適用投資抵減之支出內容、認列原則及應檢附之文件而為細節性、技術性之補充性規定，俾為所屬機關執行職權之依據，並未踰越法律之規範意旨及限度，自得適用。準此，審查要點僅係補充法規以臻完善而修訂，其承襲法律之立法宗旨要意，自始並無二致，亦無原告訴稱較「89年審查要點」於法律規定之外另行有創設或增列之權利義務，此參據其法源明示，本無不同。原告所訴，容屬誤解。
⑤原告訴稱為避免專利受不法侵害，如以原告名義申請專
利權，往往於其他國家主張國際專利優先權時遭遇困難而導致時間及金錢之浪費，故自87年起由母公司向臺灣地區提出申請，俾利於其他國家主張優先權云云。按國際優先權自本國於西元2002年1 月1 日加入世界貿易組織（WTO ）後，所有組織會員間均承認國際優先權，是以該優先權於本國專利法已有明文規定，本件系爭年度要無原告將研發結果交由摩勒克斯公司申請而得更行方便之理由。
⑥原告訴稱非無償將研發成果登記於摩勒克斯公司名下而
未取得報酬，係因之能享有使用摩勒克斯公司名下之專利權及其所轄其他子公司所有之專利權之權利，無庸另行支付權利金云云。按原告訴稱已逾公司會計獨立之分際，究其實質純為莫仕集團開放其聯屬公司得享有專利權之使用，而其專利權縱係可由原告使用，其合理權利金及合理報酬無庸支付之內容如何、其使用約制為何？互易之價值為何？原告訴稱均未能有據可稽。原告研究發展專利權既非專供其所有，又無償登記於摩勒克斯公司，自不符合首揭租稅獎勵規定內容。
⑦有關原告訴稱未有移轉與美國母公司之研究發展而未具
成果者，此部分之研發支出當可依法核認乙節，原告既未能提示符合首揭規定應檢附之證明文件已如前述，自有未合，所訴核不足採。
（4）復就研究發展內容查核，原告僅於既有產品水準下，基於客戶要求或自行修正，就有關產品之局部進行規格尺寸修改、表面刮除處理、增加元件，組立變更，替換材質及增加操作選擇等，且所稱之研發新產品亦僅以動用模具、治具一次以上者即是，尚非首揭研究發展範疇。次按本件原告依據客戶所要求之規格、圖面、樣品，進行測試製模，或就其現有產品應客戶要求之規格進行修正補強或自行修正，再交由客戶確認後量產，係量產前之準備工作，屬例行性開發市場業務，並無具體性及通盤性之研究計畫及目標，未具有研究發展應具創新性、風險性及開創性之研究深度，自非屬研究發展之範圍。
（5）再者，按行為時「公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法」第1 條規定：「本辦法依促進產業升級條例第6 條第3 項規定訂定之。」及促進產業升級條例第1 條第1 項規定：「為促進產業升級，健全經濟發展，特制定本條例。」法規既已闡明其立法宗旨，乃在於促進「本國」產業升級，健全「本國」經濟發展，原告研究發展成果無償提供其母公司及其他第三國子公司使用，豈非促進「他國」產業升級，健全「他國」經濟發展？又若同意其鉅額研究發展支出據以申請適用投資抵減稅額，將有踰越母法授權之慮，亦不符租稅獎勵之原立法精神。況原告主張有權無償使用母公司或其他子公司研發之成果，惟此已逾越子公司會計獨立之分際。是被告否准原告適用投資抵減稅額之申請，並無不合，原告主張核無足採。
理 由
一、原告起訴主張：㈠佣金支出部分：原告為開發海外市場，擴大市場占有率，提昇海外營收，採用業界慣常之策略聯盟，並依莫仕集團總公司之政策透過支付國外聯屬公司外銷佣金及與MFESM 公司簽訂SALES AGREEMENT 方式，由國外聯屬公司及MFESM 公司提供銷售仲介服務，以達增加外銷金額之目的，MFESM 公司實際為原告提供相關銷售仲介服務，原告亦支付外銷佣金予MFESM 公司，而原告就此已依行為時查核準則第92條第5 款第4 目提出合約及結匯等證明，原處分否准原告列報此部分之佣金支出，顯有重大違誤，依法應予撤銷。㈡研究與發展支出及可抵減稅額部分：⑴本件原告申報之系爭研發成本費用（54,668,463元）為投入研發而支出之營業成本及營業費用，對於維持原告於所營連接器產品設計、製造或銷售之本業相關產品市場之競爭優勢、創新產品及改善產品品質等，確實產生顯著效益，實屬原告本業支出，與上開行為時所得稅法第24條第1 項所定之「成本費用」及查核準則第62條「經營本業之費用」、行為時查核準則第86條第1 項前段所定之「研究發展費用」之要件完全相符，依法應准予認列。而原告91年度之研發支出，得否適用相關投資抵減之規定與系爭營業成本及費用是否符合前述行為時所得稅法第24條第1 項及行為時查核準則第62條及第86條第1 項前段等規定而應予認列之問題，實屬二事，被告准認列費用實無異不當膨脹應稅稅額，實等於雙重處罰。⑵又研究發展支出應否准予投資抵減，應以企業是否有實際投入研究開發之事實加以認定，不以因研究發展有無取得研發成果為必要，此有財政部89年4 月21日台財稅字第0890453102號函檢具之「89年審查要點可稽，是不以研發成果（如專利權之取得）須登記為該企業所有為必要，詎被告以系爭研發成果係登記為原告與摩勒克斯公司共有，非屬原告獨享為由，率而否准系爭研發支出適用相關投資抵減規定，顯係增加法律所無之限制，違反促進產業升級條例第6 條規定及89年審查要點意旨。又系爭91年度營利事業所得稅之申報係於92年11月所為，故應適用行為時之89年審查要點，而無93年新修訂審查要點之適用。況93年審查要點第7 點增列「公司所研發之產品、技術應專供公司自行使用」或「公司研發之產品或技術供他人製造、使用者，應取得合理之權利金或其他合理之報酬」之要件限制係增加法律所無之義務，較不利於納稅義務人，顯非為司法院釋字287 號解釋所稱闡明法規原意之情況，依中央法規標準法18條但書規定應適用舊法規（即89年審查要點）之規定，93年審查要點並無溯及既往之效力。又原告為便利於其他國家主張優先權，雖將系爭研發成果登記為與摩勒克斯公司共有，惟原告除對該等研發成果享有繼續使用於本身產品之生產、製造及銷售，且以之為基礎從事更進一步之技術研究開發外，並因之享有使用登記於摩勒克斯公司名下其他專利權以及摩勒克斯公司所轄其他子公司所有之專利權之權利，而無庸另行支付權利金，亦即乃係採取權利互易或交互授權之方式取得合理之對價或報酬，非單純地將專利權無償登記於摩勒克斯公司名下。而原告乃中華民國公司且為專利權人之一，對於該專利權自得依法主張、使用、及其他權利之行使，對於促進本國產業升級，健全本國經濟發展更有相當助益，是原告就上開投入研發及相關支出之事實，已提出相關證明資料（諸如主要研發專案之研究計劃、研究報告、研究部門組織圖、研究人員薪資明細、工作職掌及學、經歷、主要研發專案之研究計劃及研究報告，詳細之研究計劃（即產品研發企劃書）及研究報告（即產品發表）等文件供審酌，是原告已符合上開相關投資抵減規定，依法自應享有投資抵減之租稅優惠。另原告當年度列報之研究專案亦多有未申請專利權為原告之營業秘密，抑或研究專案未具研究成果者，則原告就此部分之研究發展既未有任何移轉與美國母公司之情，確屬原告所有，則被告就此部分之研究發展支出依法即應認列、抵減，被告就此否准抵減，於法不符，為此，依行政訴訟法第4 條第1 項規定，提起本件行政訴訟，求為判決如訴之聲明所示云云。
二、被告則以：㈠佣金支出部分：佣金支出必須有居間仲介事實之存在並經查核屬實方符規定。而本件就原告與MFESM 公司雙方約定及付款明細資料以觀，原告支付外銷收入10% 予MF
ESM 公司，係作為協助原告處理外銷事務之代價，其內容包括銷售管理、技術諮詢，產品問題解決及訂單處理，該項支出性質核屬分攤總機構之管銷費用，核與銷貨收入並無直接關係。另MFESM 公司係MOLEX 集團之遠東辦事處，其分攤管理費之計算，當依行為時查核準則第70條第2 項規定，以總公司與所屬各營業部門或分支營業機構之營業收入百分比為分攤標準；然原告系爭費用並未符合該規定，且原告係依商業理由及國外客戶需求標準化為由，支付所在國外客戶之聯屬公司費用，並無仲介勞務之事實，亦與行為時查核準則第92條規定不符；又原告為境外總機構在國內設立之子公司，其給付總機構之管銷費用屬中華民國來源所得，依法應按規定予以扣繳並辦理申報，原告並未依規定為之，而原告既未能證明MFESM 公司有仲介勞務之事實，核與行為時查核準則第92條規定不符，所訴核無足採，㈡研究與發展支出及可抵減稅額部分：本件原告將系爭研究發展成果交由摩勒克斯公司向本國申請專利權，專利權並登記為原告與摩勒克斯公司共同所有；是申請人既為摩勒克斯公司，該研發支出即應為該公司負擔，方符合成本與費用配合原則，即使專利權人登記為原告與摩勒克斯公司共同所有，亦僅表示原告可使用該研發成果，而非專屬原告本身之研發，此情與獎勵本國投資抵減之對象要件不合，自無該租稅優惠可適用。又原告係摩勒克斯公司之子公司，各為獨立之法人主體，系爭研發成果及利益，既非屬原告本身所獨享，亦未取得合理之權利金或報酬，不符合93年審查要點第7 點規定。又93年審查要點係財政部本於中央稅捐主管機關職權，為執行促進產業升級條例之投資抵減辦法之必要，就適用投資抵減之支出內容、認列原則及應檢附之文件而為細節性、技術性之補充性規定，俾為所屬機關執行職權之依據，並未踰越法律之規範意旨及限度，自得適用。該審查要點僅係補充法規以臻完善而修訂，其承襲法律之立法宗旨要意，自始並無二致，並無原告訴稱較「89年審查要點」於法律規定之外另行有創設或增列之權利義務。況原告所提之研究發展支出相關資料，或為PDR產品開發需求單、ECN 工程變更通知單、部分專案背景理由及規格單、圖面及測試文件，尚乏研究發展之過程、紀錄、改進生產前後之產能差異、品質差異及分析資料可稽，亦未能提示符合首揭規定之應行檢附證明文件，是以，原核定否准認列研究與發展支出及可抵減稅額並無不合。至於原告訴稱非無償將研發成果登記於摩勒克斯公司，因之能享有使用該公司名下之專利權及其所轄其他子公司所有之專利權之權利，無庸另行支付權利金云云，並未舉證以實其說，其研究發展結果既非專供其所有，又無償登記於摩勒克斯公司，自不符合首揭租稅獎勵規定內容。至於其餘未有移轉與美國母公司之研究發展而未具成果者，原告亦未能提示符合首揭規定應檢附之證明文件，而自原告主張之研究發展內容查核，其僅於既有產品水準下，基於客戶要求或自行修正，就有關產品之局部進行規格尺寸修改、表面刮除處理、增加元件，組立變更，替換材質及增加操作選擇等，且所稱之研發新產品亦僅以動用模具、治具一次以上者即是，尚非研究發展範疇，自難核認等語，資為抗辯。
三、經查，本件⑴原告辦理91年度營業事所得稅結算申報，列報薪資支出99,015,274元、佣金支出24,845,396元、研究與發展支出54,668,463元及可抵減稅額18,666,964元，⑵被告初查認薪資支出中之5,411, 967元部分，核屬補貼員工認購其母公司摩勒克斯公司之股權費用、佣金支出中之19,566,181元部分，係分攤摩勒克斯公司遠東辦事處管理費用，且未能提示分攤計算基礎，乃剔除否准認列；研究與發展支出及可抵減稅額部分，因系爭研發成果由摩勒克斯公司申請專利權，且與摩勒克斯公司共有專利權，亦否准適用投資抵減；分別核定薪資支出為93,603,307元、佣金支出為5,279,215 元、研究與發展支出為0 元及可抵減稅額為0 元，應補稅額24,911,500元；⑶原告申請復查，經被告以原處分追認薪資支出5,411,967 元；⑷原告將投入系爭研究與發展工作之成果與美商摩勒克斯公司共同於92、93年間申請並取得專利權等情，為兩造所不爭執，且有原告91年度營利事業所得稅結算申報書、營利事業所得稅查核簽證申報查核報告書、被告一般案件重點查核報告書、復查案件審查報告書等件附原處分卷、專利資料檢索報告單、中華民國專利公報、專利證書等件附卷可稽，洵堪認定。
四、至於兩造爭執：原告與MFESM 公司間有無仲介勞務之事實，原告申報支付MFESM 公司之佣金支出得否列；原告申報之研發營業成本與費用支出有無投資抵減之適用等項，本院判斷如下：
（一）關於原告列報佣金支出24,845,396元部分：
１、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、捐失及稅捐後之純益額為所得額。」為行為時所得稅法第24條第1 項所規定。次按「佣金支出：一、佣金或手續費支出，其立有契約者，應與契約之約定相核對，其超出部分應予剔除。…四、外銷佣金超過出口貨物價款百分之五，經依規定取得有關憑證，提出正當理由及證明文據並查核相等者，准予認定。五、佣金支出之原始憑證如下：（一）支付營業人之佣金，應以依規定格式填記之統一發票為憑，其為免用統一發票之營業人，以收據為憑。（二）支付個人之佣金應以收據或書有受款人姓名、金額及支付佣金字樣之銀行送金單或匯款回條為憑。（三）支付國外佣金以左列對象為受款人者，不予認定：1.出口廠商或其員工。2.國外經銷商。3.直接向出口廠商進貨之國外其他廠商，但代理商或代銷商不在此限。（四）支付國外代理商或代銷商之佣金，應提示雙方簽訂之合約。
已辦理結匯者，應提示結匯銀行書明匯款人及國外受款人姓名（名稱）、地址、結匯金額、日期等之結匯證明；未辦結匯者，應提示銀行匯付或轉付之證明文件。以票匯方式匯付者，應提示收款人確已實際收到該票匯款項或存入其帳戶之證明憑予認定。非屬代理商或代銷商，無法提示合約者，應於往來函電或信用狀載明給付佣金之約定事項。…」為行為時查核準則第92條所明定。
２、次按行政法院於撤銷訴訟，職權調查證據有其限度，不免有事實要件不明之情形，故當事人仍有客觀之舉證責任，民事訴訟法第277 條「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」之規定，於上述範圍仍為撤銷訴訟所準用（行政訴訟法第136 條規定參照）。另就課稅處分之要件事實而言，基於依法行政原則，為權利發生事實者，如所得稅有關所得額計算基礎之收入，依上開規定，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟關於成本、費用等，因在計算納稅義務人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，故有關成本、費用發生存在之事實，不論從上述證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張減除之納稅義務人負擔證明責任，合先指明。
３、本件原告主張伊與MFESM 公司締訂外銷佣金合約，MFESM公司有仲介勞務之給付事實云云，雖舉SALES AGREEMENT、匯款、照片等件為證，惟查，上開Sales Agreement 記載「MFESM agrees to support EXPORTER（即原告）in
the export selling EXPORTER's products into allcountries other than its home country of opera-tions.」（卷附第36頁參照）等語，其中「supportEXPORTER in the export selling EXPORTER's products」及Sales Agreement1.3,2.1所稱對原告產品外銷之「support （支援協助）」究何所指不明，而參酌該SalesAgreement 訂定之背景說明以觀，原告立約之目的為「EXPORTER is desirous of obtaining this world wideexperience in selling its products, …」，亦即乃在MFESM 公司之國際行銷經驗之取得（Sales Agreement
1.2 參照），是「support EXPORTER in the exportselling EXPORTER's products 」所指者當係就原告產品國際行銷之經驗傳授協助，原告執之逕謂為「向原告報告訂約之機會或為訂約之媒介」自嫌乏據。至於原告所提簡報介紹之製作者、照片所示現場人員是否為MFESM 公司人員，無從自簡報及照片判認，又審諸簡報及照片內容，行為者皆以摩勒克斯（MOLEX ）公司名義為之，是依上開簡報、照片所示，MFESM 公司提供務之對象應為摩勒克斯公司，而非原告。另匯款資料僅得證明資金流向，尚無法執之逆推給付資金之原因事實，是原告所舉簡報、照片及匯款資料等既不足證明MFESM 公司有提供仲介勞務之事實，原處分否准認列於法自無不合。被告辯稱依原告與MFESM公司雙方約定及付款明細資料查核，原告必須支付外銷收入10﹪予MFESM 公司作為協助原告處理外銷事務之代價，其內容包括銷售管理、技術諮詢，產品問題解決及訂單處理，該項支出性質核係為分攤總機構之管銷費用，而分攤管理費之計算，依行為時查核準則第70條第2 項規定，應以總公司與所屬各營業部門或分支營業機構之營業收入百分比為分攤標準；然原告系爭費用並未符合該規定，且原告係依商業理由及國外客戶需求標準化為由，支付所在國外客戶之聯屬公司費用，並無仲介勞務之事實，與行為時查核準則第92條規定不符等語，洵屬有據，原告就此主張核無足採。
（二）關於原告列報研究與發展支出54,668,463元及可抵減稅額18,666,964元部分：
１、按促進產業升級條例之立法目的，乃為因應工業發展轉變時機，期在國際化、自由化、制度化及提高國民生活品質之經濟政策下全面促進我國產業升級，以健全經濟發展（行為時促進產業升級條例第1 條第1 項規定及立法理由參照），是促進產業升級條例有關研究發展投資抵減之制定，旨在鼓勵國內企業對生產技術之進階研究與發展，以期對現有產品及生產技術作重大突破，達成產業升級，提升國際競爭力，促進經濟發展，業者研究與發展之支出自以針對產業升級所為者為限，始得適用該條例予以抵減；又產業升級乃自比較觀點而言，業者研發之產品、技術如非專供該其使用，同時兼供外國公司（含其子公司）使用，而其研發之產品或技術供他人製造、使用，復未取得合理之權利金或其他合理之報酬，則其所研發之產品及技術既未能藉專供其使用收益之方式以保競爭及經濟優勢，實無助於我國產業國際競爭力之提升國際競爭力，促進經濟發展進而達成產業升級之目的，或藉之取得經濟利益，促進經濟發展，顯不符促進產業升級條例之立法獎勵目的，自不在該條例獎勵之範圍。從而，財政部以93年10月26日台財稅字第09304539440 號令修正發布之「93年審查要點」第7 點「公司依本辦法規定投資於研究與發展之支出，應符合下列情形之一：（一）公司所研發之產品、技術應專供公司自行使用。（二）公司研發之產品或技術供他人製造、使用者，應取得合理之權利金或其他合理之報酬。」等語，乃本於行政主管機關職權闡明促進產業升級條例、公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法規定之立法原意，自應於法規生效之日起有其適用（司法院院釋字第287 號解釋意旨參照），原告主張93年審查要點增加法律所無之義務，本件應適用89年審查要點，而無93年審查要點之適用云云，核無可採。
２、次按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生產技術，改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用：一、研究發展單位專業研究人員之薪資。
二、生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。三、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用儀器設備或研究用應用軟體之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。六、專為研究發展購買之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折費用。但按產品生產或銷售數量、金額支付一定比例之價款或定期支付一定金額之價款不包括在內。七、委託國內大專院校或研究機構研究或聘請國內大專院校教授或研究機構研究人員之費用。八、其他經中央目的事業主管機關及財政部專案認定屬研究與發展之支出。」、「公司依本辦法規定投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出，應於辦理當年度營利事業所得稅結算申報時依規定格式填報，並依左列規定檢附有關證明文件，送請公司所在地之稅捐稽徵機關核定其數額。一、研究與發展支出：（一）公司之組織系統圖及研究人員名冊。（二）當年度購置專供研究與發展用之儀器設備或研究用之應用軟體清單。（三）研究發展單位配置圖及其使用面積占建築物總面積之比率說明書。（四）購置專利權、專用技術、著作權之契約或證明文件及其攤折計算表。（五）研究計畫及記錄或報告。（六）其他有關證明文件。」為行為時適用投資抵減辦法第2 條、第9 條所明定，從而，公司依上開辦法規定投資於研究與發展之支出，於辦理當年度營利事業所得稅結算申報時，應提出之證明文件，固包括該辦法第9 條第1 項第1 款至5 款所示之證明文件，惟並不以此為限，是該條項乃有第6 款「其他有關證明文件」概括規定之設，務求所提資料可得證明申報之支出確係投資於促進產業升級之研究與發展為已足，是公司所提之資料，名稱上與前開辦法第9 條第1 項第
1 款至5 款縱屬相符，惟其實質內容如不足證明前揭事項，自仍有提出其他有關證明文件以資證明之必要。
３、又「壹、『研究與發展支出』之認定原則：一、研究與發展支出係指公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之費用。二、公司從事研究與發展需研提具體研究計畫，稅捐稽徵機關於查核時，應就公司檢附之證明文件，核實認定是否屬研究與發展之範圍，尚不以有無研發成果為認定之依據。…四、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程活動包含：（一）提高原有機器設備效能。（二）製造或自行設計生產機器設備。（三）改善儀器之性能。（四）改善現有產品的生產程序或系統。（五）設計新產品的生產程序或系統。（六）發展新原料或組件。（七）提高能源使用效率及廢熱之再使用。（八）公害防治或處理技術之設計。」、「壹、一、『研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資』之認定原則：二、專門從事研究發展工作之全職人員，係指配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員…。」、「壹、二、『生產單位為改進下列生產技術或提供勞務技術之費用』之認定原則：一、公司生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用，除須符合本辦法第2 條第1 項第2 款各目規定之活動外，且應屬同條項各款（第2 款除外）規定支出項目之一。二、公司生產單位改進生產技術或提供勞務技術如有具體成果，其屬降低成本者，應提出改進『前』、『後』之成本差異分析；屬增加產能者，應提出改進『前』、『後』產能差異分析；屬提高產品品質者，應提出改進『前』、『後』產品品質差異分析；屬改善現有產品生產程序或系統者，應提出改進『前』、『後』之生產程序或系統之差異分析。
公司申請適用本款之費用，應予併入相關製造成本內，並計算其產品每單位成本、售價及差異分析。」、「壹、三、『具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用』之認定原則：二、供研究發展單位研究用之消耗性器材、原材料及樣品等3 項，應按其逐次購買、進料或領用之時序逐筆詳實記載，並保存相關憑證，且能與研究計畫及紀錄或研究計畫及報告相勾稽，其未提示上述相關文件，或混雜於當年度營業成本內者，無本款之適用。…」、「壹、四、『專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本』之認定原則：一、限於專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本，並依年度研究計畫及各項研究紀錄或報告查核確屬該年度研究計畫所必需購置之儀器設備。」為93年審查要點附表項目「壹、認定原則一、二、四」、「壹、一、認定原則二前段」、「壹、
二、認定原則一、二」及「壹、三、認定原則二前段」、「壹、四、認定原則一」所規定（89年審查要點意旨亦大致相同，附卷第61頁至第65頁參照）而上開93年審查要點係財政部基於職權，就公司依88年12月31日修正前促進產業升級條例第6 條第1 項第3 款及公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法規定，所屬關於投資抵減之支出進行查核作業步驟所為釋示，未逾越法律規定，被告自得援用。
４、關於原告所稱研發成果中業經申請專利部分：⑴經查，本件原告所稱當年度投入系爭研究與發展工作之成
果，均由原告與摩勒克斯公司共同申請取得專利權，並辦理專利權人註冊登記完畢一節，已如前述，而參諸行為時專利法第7 條第1 項前段規定：「受雇人於職務上完成之發明、新型或新式樣，其專利申請權及專利權屬於雇用人…」，是原告所稱參與系爭研究與發展工作人員，是否盡受雇於原告已非無疑。又縱前揭人員確為原告之受雇人，惟渠等所為之研究與發展成果既由訴外人摩勒克斯公司與原告共同申請專利並取得專利權，非專供原告自行使用，則其投資於研究與發展之支出即與93年審查要點第7 條規定不合，亦與促進產業升級條例第6 條第2 項係以租稅抵減之租稅優惠方式，鼓勵企業自行研究新產品、改進生產技術，改進提供勞務技術及改善製程，以促進本國產業升級、健全本國經濟發展之立法原意不符，原處分否准認列，並無不合。
⑵原告另稱：系爭研發成果由伊與摩勒克斯公司共同向經濟
部智慧財產局申請取得專利權，其對價為原告得無償使用摩勒克斯公司及其子公司名下之全球專利及技術及及專利申請及維持費用均由摩勒克斯公司負擔，非將專利權無償登記於摩勒克斯公司名下而未取得任何權利金或報酬，其研發之營業成本與費用支出仍得適用行為時投資抵減辦法認列投資抵減之支出云云，惟查母、子公司係獨立之法人主體，營業自負盈虧，原告就其主張伊將研發成果由摩勒克斯公司共同向經濟部智慧財產局申請取得專利權之對價為無償使用該公司或所轄子公司名下之專利權一事，並未舉證以實其說，又專利申請費、證書費及專利年費等費用係專利申請（權）人所應負擔之費用，本件摩勒克斯公司原即為專利申請（權）人之一，負擔前述費用乃事理之然，自難謂此為其取得專利權之合理代價。又促進產業升級條例有關研究發展投資抵減規定之制定，旨在鼓勵國內企業對生產技術之進階研究與發展，以達產業升級及對現有產品及生產技術作重大之突破，已如前述，本件研發成果由摩勒克斯公司共同申請取得專利權部分，其就產品及生產技術作縱有突破，摩勒克斯公司得就之全面且完整地行使權利，而原告主張：伊為莫仕集團於台灣地區唯一之子公司，基於集團策略及合理之全球佈局原則，「台灣地區」僅有伊有權實施該等專利，研發完成、取得研發成果後，隨即供原告使用於產品之生產、製造及銷售云云，縱屬實情，惟依原告所陳，其就上開研發成果基於集團策略及合理之全球佈局原則，顯無從控制其使用者、使用區域及範圍，自無從據此研發成果掌握產業之競爭及經濟優勢，無助於我國產業升級及經濟發展，自不得享投資抵減之優惠。又原告以研發成果申請取得之專利權，於其他國家主張國際優先權時是否困難，僅涉原告財產權之維護，非促進產業升級條例立法獎勵業者投資研究發展考量範圍，是原告主張伊為免專利權於其他國家主張國際優先權時遭遇困難始與摩勒克斯公司共同申請取得專利權云云，自無可採，又原告提出摩勒克斯公司副法務長Robert J.Zeitler 代表摩勒克斯公司所出具之信函重申上旨，自亦不足據以為對原告有利之認定。
５、關於原告所稱研發成果中未經申請專利部分：⑴就此原告固提出PDR 產品開發需求單、ECN 工程變更通知
單、部分專案背景理由及規格單、圖面及測試文件，惟未能提出研究發展之具體過程紀錄、改進生產前、後之產能差異、品質差異及分析資料、參與研究人員完整之工時紀錄及領、用料紀錄等相關資料供核，又其所提示之ECN 及其附件，係一制式表格，其中或雖載有預定完成時間，實際完成情形如何未明，亦難以證明確有供其自己生產製造、銷售及使用。至於研發進行後決定放棄部分，相關之成本費用明細及憑證為何，是否符合行為時查核準則86條之規定，屬其為研究新產品、改進生產技術、改進勞務提供技術及改善製程而支付之研究發展實驗費用均有不明。
⑵又促進產業升級條例有關研究發展投資抵減之立法目的，
旨在鼓勵企業對生產技術之「基礎」研究發展，以突破我國產業在邁向現代化技術密集產業之瓶頸，若係對現有產品或技術之經常性改良、變更或補強等一般性、經常性之工作，自非屬該條例所定研究發展獎勵範疇。另本件就系爭研究發展內容以觀，原告僅於既有產品水準下，基於客戶要求或自行修正，就有關產品之局部進行規格尺寸修改、表面刮除處理、增加元件，組立變更，替換材質及增加操作選擇等等情，有原告所提之PDR(1)、PDR(2)、PDR(22)(23) 、PDR(23)(24) 產品研發企劃書等附卷可參，是原告所為乃依客戶所要求之規格、圖面、樣品，進行測試製模，或就其現有產品應客戶要求之規格進行修正補強或自行修正，再交由客戶確認後量產，係量產前之準備工作，屬例行性開發市場業務，並無具體性及通盤性之研究計畫及目標，非屬新產品之研發。此外，原告就其前揭研發究如何提高改善、原有機器設備效能及性能、改善現有產品之生產程序或系統、設計新產品之生產程序或系統及發展新原料或組件，究係降低成本、改進產能或品質等項，並未檢具改進前、後之成本、產能或品質差異分析等資料供核，以及其改進計畫因故無法完成或改進並無具體成果者，亦未說明技術改進過程及放棄繼續改進之具體原因及提供相關詳細證明資料供核，復未能提出能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽之完整進、領料紀錄，是被告以原告未提出相關之研發過程紀錄或報告、相關之成本費用明細及憑證供核，否准認列於法並無不合。原告主張伊已提出研發專案PDR 、ECN 、研究部門組織圖、研究人員薪資明細、工作職掌及學、經歷，PDR 已載明產品預計開發時程管控（包括概念草圖完成日期、業務草圖完成預定日期、產品規格完成日、測試報告日期、成果發表日期、原型樣品完成日期、及生產確認樣品完成日期，伊已依行為時投資抵減辦法及審查要點提出研究計劃及研究報告，無須再提出研究紀錄，被告即應准予抵減云云，揆諸前揭說明及理由欄五（二）2 部分之說明，自無可取。
（三）至於原告另主張伊申報之系爭研發成本費用（54,668,463元）為投入研發而支出之營業成本及營業費用，屬原告本業支出，與上開行為時所得稅法第24條第1 項所定之「成本費用」及查核準則第62條「經營本業之費用」、行為時查核準則第86條第1 項前段所定之「研究發展費用」之要件完全相符，應准予認列費用云云，惟查，此部分被告於原告申報之營業費用除原爭執「薪資支出中之5,411,967元/ 補貼員工認購其母公司摩勒克斯公司之股權費用部分」外全數依原告之申報准予認列一節，有原告91年度營利事業所得稅結算申報書、被告91年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、查核報告等件附原處分卷第114 頁、第
170 頁至176 頁可憑，從而，原告稱原處分否准認列是項費用，不當膨脹應稅稅額，實等於雙重處罰云云，應屬誤會，併此敘明。
（四）末查，原告所舉最高行政法院94年度判字第1872號、95年度判字第2086號、96年度判字第629 號判決判決之原因基礎事實與本件有別，無從比附援引；另上開判決固有認原判決就該案之研究發展支出不符合投資抵減要件未說明理由，惟並未判認現行審查要點第7 點於該案無適用之餘地，是原告就此之主張，不足執為對原告有利之認定。
六、綜上所述，本件原處分否准原告認列其申報佣金支出24,845,396元、適用投資抵減之研究與發展支出54,668,463元及可抵減稅額18,666,964元，分別核定、佣金支出為5,279,215元、研究與發展支出為0 元及可抵減稅額為0 元，其認事用法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分不利於原告部分，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，經核與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 7 月 18 日
第一庭審判長法 官 王立杰
法 官 劉錫賢法 官 周玫芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 96 年 7 月 18 日
書記官 何閣梅