臺北高等行政法院判決
95年度訴字第03228號原 告 誠龍股份有限公司代 表 人 甲○○（董事長）訴訟代理人 林昇平（會計師）
蔡季嫻（會計師）被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 許虞哲（局長）訴訟代理人 乙○○
丙○○上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國95年8 月11日台財訴字第09500193040 號（案號：00000000）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：原告於民國（下同）87年6 月間與金洹合實業股份有限公司（以下簡稱金洹合公司）無交易事實而互開不實統一發票，虛報進項金額計新台幣（下同）5,200,000 元（不含稅），虛報進項稅額260,000 元，案經被告查獲，審理違章成立，除核定補徵營業稅260,000 元外，並按漏稅額處以8 倍之罰鍰計2,080,000 元（計至百元止）。原告不服，申請復查，經被告以95年2 月13日財北國稅法字第0950203671號復查決定（下稱原處分）變更改處所漏稅額7 倍之罰鍰計1,820,00
0 元外，其餘復查駁回。原告仍不服，提起訴願，復遭財政部決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明：求為判決
㈠、訴願決定及原處分不利於原告部分均撤銷。
㈡、訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明：求為判決如主文所示。
參、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
㈠、被告誤認交易事實致違法罰鍰，所為之行政罰，完全是被告不熟悉「資本租賃」之會計處理及民法第761 條動產物權交易內容所造成，本案根本無虛報進項稅捐之情事，沒有任何過失，且原告亦無營業稅法第51條第5 款之作為義務違反，縱有，亦無逃漏租稅之結果，無作為義務違反之故意、過失，即無處罰之該當，故無處罰之議。
１、原告若有受罰，應以作為義務違反有故意、過失為責任要件，刑法第12條、第13條、第14條、行政罰法第7 條有明文規定，本件無過失、無故意，無受罰之該當。原告依一般公認會計原則第2 號「租賃會計處理準則」（以下簡稱租賃準則）規定辦理，應受司法院釋字第576 號、第525 號、行政罰法第11條規定之保障。
２、原告縱有作為義務之違反，應由被告負主客觀舉證責任，證明原告作為義務之違反有故意或過失，才有可非難性及可歸責性，才有受罰之該當，被告並未證明原告有故意或過失，依法無處罰之該當。況本件不論採原告主張或被告主張政府營業稅稅收總收入完全相同，無漏稅之結果，亦無漏稅之意圖，在現行加值型及非加值型營業稅制下，只要各營業人誠實申報並繳納營業稅，政府營業稅稅收總收入相同時，不會造成政府營業稅稅收之損失，即無漏稅之既遂。是原告並無任何不法租稅利益。
㈡、據財政部95年5 月23日新發布台財稅字第09504535500 號函規定，原告無逃漏租稅之既遂，即無受營業稅法第51條補徵營業稅及受處漏稅罰之該當。
１、財政部95年5 月23日新發布台財稅字第09504535500 號函，於本件為未確定案件，故有其適用。原告已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰，包括行為罰與漏稅罰。營業稅法第51條所訂之補稅及漏稅罰，應有該條文所訂各款之作為義務違反及構成實質漏稅結果為要件，司法院釋字第337 號解釋有明示。
２、財政部台灣省北區國稅局網站於95年10月26日稅務新聞主題有關營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額，應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，加強違章事證蒐集之舉證責任載明：「財政部台灣省北區國稅局表示，因應財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500號函令及行政罰法第7 條規定，不能再依司法院大法官會議議決釋字第275 號推定過失予以處罰，舉證責任轉由稽徵機關負擔，營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額，應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，加強違章事證蒐集之舉證責任。」本件原告如有受罰，只依刑法第12條、第13條、第14條之故意或過失負受罰責任，被告論處原告漏稅罰及補徵營業稅，原告實承受無過失責任及推定過失責任，該論處違背法令。原告依法所為之行為，並無作為義務之違反，亦無逃漏營業稅之既遂，無故意或過失，即無本件受罰之該當。刑法第12條、行政罰法第7 條、刑事訴訟法第154 條、最高行政法院39年判字第2 號、32年判字第16號、司法院釋字第313 號、第337 號、第394 號解釋等有明文規定。
㈢、交易有簡單之交易型態，如一手交錢一手交貨；有較特殊之交易型態，如分期付款銷貨、長期工程合約、利息資本化、資本租賃等，本案為資本租賃之交易型態，被告卻以簡單交易型態視之，違法為處分。「資本租賃」為正常之交易行為，財團法人中華民國會計研究發展基金會於71年10月1 日公佈，並於00年00月00日生效之財務會計準則公報第2 號租賃準則中所規定之資本租賃，為民法第474 條所稱消費借貸之一種借貸方式，均為融資目的，原告所為之交易為真實交易，實無被告所認虛偽交易之情事。又融資與消費借貸均指資金需求之一方向資金供應之一方，以借貸方式取得資金，再以約定之方式，由資金需求之一方支付利息及其他必要費用並償還本金之法律行為，名稱雖不同，其實為同義語。商業習慣及法律上均交叉使用融資或消費借貸之用語。消費借貸商業上或可分為單純消費借貸或擔保消費借貸，其實均是融資之法律行為。融資性租賃為資本租賃之一種，其目的為融資行為，即為消費借貸行為。
１、租賃準則針對資本租賃之規範說明如下：⑴、依租賃準則第
6 條、第7 條、第27條已規定承租人售後租回之處理，及第28條等條文，為適用資本租賃之要件及後續會計處理相關規定。⑵、第2 號公報第27條所稱售後租回之會計處理：據承租人（即原告）銷售舊有機械設備之會計分錄，原告銷售現有機械設備，開立銷售貨物發票20,176,312元（不含稅）給金洹合公司。據承租人（即原告）租回原銷售舊有機械設備之會計分錄，原告與金洹合公司約定資本租賃應付（或應收）款項，金洹合公司開立銷售貨物25,376,312元（不含稅）給原告，原告銷售與原告租回，視為一次交易，同時開立發票。又據原告每期支付租金（應收或應付租賃款）之會計分錄，銷項金額與進項金額之差額為5,200,000 元（不含稅），原告轉入利息費用，金洹合公司轉入利息收入。
２、茲將資本租賃實為消費借貸之一種方式與本件有關之部分說明如下：
⑴、租賃準則第6 條：「．．．⑴租賃期間屆滿時，租賃物所有
權無條件轉移給承租人。」，名稱雖為租賃，實為借貸、買賣，即原告一方面向金洹合公司借貸，並向金洹合公司買回原出售機械設備（即賒購買進）。租賃期間屆滿，所有借貸款項已還清，租賃物之所有權移轉。承租人於付清應付租賃款後，為能順利取得租賃物之所有權，故約定承租人享有優惠承購權。租賃準則第6 條「．．．現值總額之計算，以租賃開始日財政部公佈之非金融業最高借款利率與出租人之隱含利率之較低者為準。但隱含利率無法知悉或推知者，以非金融業最高借款利率為準。」，為特別約定借貸之利息負擔。如為一般租賃（即第2 號公報所稱之營業租賃），不可能有「以非金融業最高借款利率為準」之約定。
⑵、資本租賃可以為新品，亦可以為舊品。本件資本租賃為售後
租回，以舊品為售後租回之租賃物。租賃標的物為原告舊有之機械設備，依民法第761 條之規定，其所有權之移轉，不一定要移動動產。本件原告先出售舊有設備，取得現金20,176,312元（不含稅），開立銷售貨物發票給金洹合公司，有承租人（即原告）銷售舊有機械設備之會計分錄可證。原告再租回之會計分錄，可見承租人（即原告）租回原銷售舊有機械設備之會計分錄。原告於租賃開始日，開立36張分期票給金洹合公司，並取得該公司開立之發票25,376,312元（不含稅），發票金額等於36張分期票之金額。25,376,312元與20,176,312元之差額，實為消費借貸之利息。
⑶、原告需要營運資金，可向銀行金融機構借貸，亦可向租賃公
司為資本租賃。通常中小企業不易向銀行金融機構借貸，只好向利率較高之租賃公司為資本租賃（借貸），實為情勢所逼。若可從銀行金融機構取得借貸，焉有不向銀行金融機構借貸之理。租賃公司為銀行週邊機構，國內外非常普遍，我國之租賃業也十分發達，已經立法遵行多年。原告向金洹合公司所為之資本租賃，實為支付利息取得資金之方法，為法律所規範，故有同一日對開銷售發票之情事，此為資本租賃售後租回之法律規範，不可能為虛偽交易。
⑷、原告開立20,176,312元（不含稅）銷售舊有機械設備發票，
金洹合公司對開25,376,312元（不含稅）銷售舊有機械設備發票，前者為原告借用現金金額，後者為原告償還借貸金額，原告以應付租賃款入帳，金洹合公司以應收租賃款入帳，其差額為5,200,000 元，為原告之利息費用，為金洹合公司之利息收入，人民依法所為之資本租賃，依法不受處罰，包括行為罰及漏稅罰，更沒有被告所論以詐欺或不正當方法逃漏租稅之刑罰。
⑸、原告開立20,176,312元（不含稅）之銷售發票，金洹合公司
開立25,376,312元（不含稅）之銷售發票，原告之銷貨為金洹合公司之進貨，則原告銷貨金額小於進貨金額5,200,000元，而金洹合公司之銷貨金額大於進貨金額5,200,000 元，即銷貨金額與進貨金額之差額同為5,200,000 元，差額相同方向相反，原告可能少繳260,000 元（即5,200,000 元×5%）之營業稅，但金洹合公司多繳260,000 元（即5,200,000元×5%）之營業稅，兩者相抵，對政府營業稅總稅收無任何影響，原告與金洹合公司均無不法租稅利益，既無漏稅之故意，又無漏稅之既遂，何來補稅處罰之議？
３、原告與租賃公司（金洹合）之交易，帳務處理係採售後租回（機械設備）加以處理，因原告營運週轉之資金需求，將原現有機器設備於87年6 月23日以附買回條件出售給予租賃公司（金洹合）以取得資金，並開立銷售發票計20,176,312元（不含稅），於87年6 月24日再向租賃公司（金洹合）購進機器設備，並由原告開立分期票以支付金洹合設備款，並取得該公司開立發票25,376,312元（不含稅），其帳務處理並無虛進虛銷之情形，相關交易說明如後：
⑴、原告出售設備及取得租賃公司（金洹合）撥入資金計19,740
,000元（總價為21,185,128元（含稅）、扣除第1 期分期款176,312 元及營業稅1,268,816 元後之淨額）。（87年6 月26日撥入資金3,572,515 元，存入台灣中小企業銀行田中分行備償專戶#000000000000；87年6月30日撥入資金10,000,
000 元，存入華南銀行懷生分行#00000000000；87年6 月30日撥入資金2,167,485 元，存入華南銀行懷生分行#00000000000；87年6 月30日撥入資金2,000,000 元，存入華南銀行懷生分行#00000000000；87年7 月2 日撥入資金2,000,000元，存入華南銀行懷生分行#00000000000；合計19,740,000元。）
⑵、原告出售該等設備並簽訂買賣合約書及開立發票（不含稅）共計20,176,312元（含稅計21,185,128元）。
⑶、因採行資本租賃之售後租回交易，故向租賃公司（金洹合）
再買回該設備，開立分期票36張（分36期），其兌現情形詳對帳單兌現記錄，原告因部分餘款無力償還租賃款，由其他企業代償方式加以結清積欠款。採行資本租賃之售後租回取得租賃公司（金洹合）一次開立金額發票（不含稅）計25,376,312元（含稅計26,645,128元）交付原告，並簽訂附條件買賣契約書。
㈣、原告開發票給金洹合公司金額為20,176,312元，銷項稅額為1,008,816 元，金洹合公司開發票給原告金額為25,376,312元，進項稅額為1,268,816 元，進項稅額大於銷項稅額260,
000 元，此為資本租賃之正常結果，通常資本租賃售後租回之承租人，為取得營運之資金，將原有資產出售予出租人，取得現金，再以分期付款之方式再行租回，故租回之價款總額一定大於出售之總額，何來虛報進項稅額260,000 元，何來詐術或不正當方法？交易當時金洹合公司係合法登記之租賃公司，而事後該公司發生財務危機並不影響當初交易之型態，況租賃款及稅額原告已依合約約定全數交付並無虛列進項稅額，亦不會有涉及漏稅之情形。
㈤、被告據以認定本件是否為資本租賃之條件僅以資產負債表有無「未實現售後租回損益科目」認定，並未就原告與第三人金洹合公司之交易資料進行實質判斷，且本件開立發票金額、繳交營業稅、申報營業稅401 表，均為兩造所不爭，有無「未實現售後租回損益科目」為資本租賃交易完成後之後續會計處理，與本件之資本租賃是否存在無關。原告已於起訴狀載明，有原告與第三人金洹合公司間因交易所收付款項之完整記錄，可證本件並非虛偽交易。被告認定本件為虛偽交易之主張，違背法律及一般企業經營之經驗法則，為適用法令錯誤之違法。本件縱有被告所稱「原告所提示買賣合約書、附條件買賣契約書均未記載簽訂之年月日，亦未經動產擔保交易法主管機關認證及登記，尚難證明是否真實。」之主張，因開立發票金額、繳交營業稅、申報營業稅401 表，均為兩造所不爭，與原告應否補稅及受罰無關。
㈥、卷證「財政部訴願審議委員會第2140次會議記錄」為被告為本件訴願決定之依據，惟其論述、適用法令均違背法令：
１、主審委員提會內容補簽如下：「融資似無統一定義，有為單純消費借貸者（所得稅法第4 條第22款）；有為有擔保消費借貸者，如出口融資（所得稅法第4 條第22款）、股票融資、不動產融資等。至融資性租賃（銀行法第74條、保險法第
146 條、行政院金融監督管理委員會組織法第33條），係指租賃公司應承租人之要求購入租賃標的物，以融資方式出租予承租人使用者而言，為類似於租賃之無名契約。．．．㈣臺灣桃園地方法院檢察署檢察官91年度偵字第2724號追加起訴書係依商業會計法第71條等以連續意圖不法之利益而偽造會計憑證罪對被告邱垂麟君提起公訴，其證據為證人劉秀琴君等證詞及相關公司辦理借款等相關資料，主要意旨認為系爭交易目的係為消費借貸，詐取金融機構資金，雖以融資租賃為名，實質上與融資性租賃顯不相同，自不得據此名稱，而以通謀虛偽之法律行為，規避於法律規制之外云云，前揭㈢原處分機關認定本案兩次買賣屬虛偽意思表示事證項下說明，已援引其意旨論述綦詳；又本案查閱司法院法學資料檢索系統裁判書查詢項下，臺灣桃園地方法院尚無本案判決資料。㈤本件訴願人交易行為事實明確，僅其法律效果如何歸屬詮釋有別，按稅法對銷售定義固無排除民法或相關法律之適用，惟有關銷售型租賃類型之資本租賃規定僅載諸財務會計準則公報，該公報並無法律位階之效力，訴願人以資本租賃為名，目的既係為配合金洹合等公司，假借買賣商品名義，向金融機構辦理信用或票貼融資，取得資金，自身復未依相關資本租賃會計處理規定入帳，事後金洹合等公司並導致金融機構鉅額呆帳，原核認屬消費借貸而否認其為加值型及非加值型營業稅法上規定之銷售行為，據以補稅處罰，似無不妥。本件擬請准予維持原擬決定書稿。當否？」
⑴、由租賃公司購入承租人要求之租賃物，承租人不要支付現金
，即可取得租賃物，供營運使用，再依約定方式償還。就舊品而言，承租人（即原告）原已支付一筆現金購入租賃物，現承租人（即原告）需求現金，將租賃物售與租賃公司（即金洹合公司），亦屬「租賃公司（即金洹合公司）應承租人（即原告）要求購入標的物」，再以融資方式，承租使用，何來虛偽交易？租賃標的物原來就供承租人（即原告）營運使用，原告只是依法取得資金，不可能將正在供營運使用之機械設備移出再移入，被告之主張違背企業經營之經驗法則，被告不知如將原來生產線上之機械設備卸下，再予組裝上線，可能要花費距額成本，且生產線全部停產，企業仍要支付停工時之薪資、逾期交貨之違約損失、存貨呆滯、過期損失，實非承租人與租賃公司所期待，況且毫無意義，也合乎民法第345 條、第761 條及第801 條之法律規定，被告所為虛偽交易之主張，違背法令。租賃準則所規範之資本租賃，實為融資性租賃之施行細則，銀行法第74條、保險法第146條、行政院金融監督管理委員會組織法第33條均只作原則性規範，實務上之運作及會計作業處理規範於財務會計準則公報第2 號「租賃準則」。被告所為處分，實應參酌財務會計準則公報第2 號公報之規定，否則將原告依法之行為，竟成為虛偽交易，棄法律規定於不顧。本件租賃標的物為正在生產線上之機械設備，亦為被告所不爭，其租賃物品為舊品，財務會計準則公報第2 號第27段為處理並開立發票，無漏稅之故意、無漏稅之既遂，被告所為虛偽交易、補稅處罰之處分，實違背法令。
⑵、「㈡本件爭點為系爭交易究屬先賣後買之兩次買賣（訴願人
主張為融資性租賃）抑一次消費借貸（原處分機關主張），前者買進取得進項稅額可申報扣抵，雖賣出亦須申報銷項稅額，因同一標的賣低買高，差額屬可扣抵之進項稅額，對訴願人自較有利；後者利息支出，因非屬加值型營業稅法體系，不得申報扣抵，形成同一支出可由當事人藉合意約定交易形態產生不同租稅效果結果。」，其論述違背法令：
①、原告主張售後租回係屬一次交易，而非兩次買賣，被告所論
悖離事實，依租賃準則第27條，採先售後租回，標的物為原告既有之機械設備，同時由原告開立銷售發票20,176,312元（不含稅）給金洹合公司，再由該公司開立銷售貨物25,376,312元（不含稅）給原告租回原有之機械設備，因原告及金洹合公司均非現行營業稅法之最後負擔營業稅之人，僅是資本財之買賣，屬中間階段之名目納稅義務人，中間階段之納稅義務人，取得進貨發票支付進項稅額，係屬代墊稅款性質，開立銷貨發票收回銷項稅額，係屬代收稅款性質，於當月或每兩個月申報營業稅401 表時，將銷項稅額減進項稅額之差額，繳交營業稅給政府，其為名目納稅義務人並非實質納稅義務人甚明。本件原告及金洹合公司在同一日基於售後租回之資本租賃對開發票，即原告之銷貨為金洹合公司之進貨，原告之進貨為金洹合公司之銷貨。依原告主張，對開發票之結果，政府營業稅稅收收入為0 元。
②、依被告主張，屬一次消費借貸，分成融資資本租賃型之一次
消費借貸及非融資資本租賃型之一次消費借貸，被告並未明確說明。如屬前者，與原告主張舊品售後租回之一次融資資本租賃完全符合。舊品售後租回之一次性融資資本租賃，為消費借貸之形態之一，如屬後者非融資資本租賃型之消費借貸，則原告及金洹合公司不用開立銷貨發票，即原告不用開立銷售發票20,176,312元（不含稅）給金洹合公司，而金洹合公司也不必開立銷售貨物25,376,312元（不含稅）給原告，依被告主張，屬一次消費借貸，政府營業稅稅收收入亦為
0 元，即原告與被告之主張縱有不同，其租稅效果相同。
③、依原告之主張為售後租回資本租賃處理（消費借貸之一種）
，其售後租回對開發票於售後租回開始日一次總開，即一次由原告總開20,176,312元（不含稅）銷貨發票給金洹合公司，再由金洹合公司開立銷售貨物25,376,312元（不含稅）給原告，有關差額5,200,000 元之營業稅260,000 元，已在售後租回當時申報營業稅401 表時自動抵銷，不發生後續利息支出（或利息收入）之不同租稅效果。因後續之利息支出（或利息收入）只是帳面轉帳，不再開立任何發票，不會產生後續攸關之不同繳稅之租稅效果，訴願會所為之論述，悖離中間營業人互為進項、銷項抵銷之事實，不可為偏論一方之論述，為違背法令。
④、租稅效果可以實證，並非憑空判斷，所稱不同租稅效果，被
告應提出具體數據之實證，否則即屬臆測空言，屬違背法令。被告更應負高度或然性之舉證責任，證明原告依財務會計準則公報第2 號資本租賃相關條文（即第6 條、第7 條、第27條），所為之法律行為，為非屬被告所主張之融資性租賃（銀行法第74條、保險法第146 條、行政院金融監督管理委員會組織法第33條）之規範，而有違法，並證明原告有故意或過失，否則被告之處分即為違背法令。
⑶、「㈢原處分機關認定本案兩次買賣屬虛偽意思表示事證如下
：⑴系爭交易訴願人雖然融資租賃為名，惟目的係為配合金洹合等公司，假借買賣商品名義，向金融機構辦理信用或票貼融資，取得資金後，復貸予各借款公司，性質屬消費借貸，事後並導致鉅額呆帳。⑵買賣標的物無移轉之事實，未具備一般買賣成立要件。⑶與資本租賃不符：1 、本件交易為以20,176,312元賣出標的物後再以25,376,312元價款買回，後者為本金含分期付款36期總額；並非資本租賃中之售後租回（即融資性租賃）類型，案附買賣合約書及附條件賣賣契約書可參。2 、另案附買賣合約書及附條件買賣契約書形式雖似資本租賃中之銷售型租賃類型，惟訴願人亦無相關資本租賃會計處理帳載可據，因資本租賃屬買賣與租賃之混合契約，除相關資本租賃會計處理規定及帳載外，別無其他佐證，訴願人僅提示買賣合約書及附條件買賣契約書，復未依自身主張依相關資本租賃會計處理規定詳實填載於會計帳簿，尚難認定其屬資本租賃。⑷買賣合約書及附條件買賣契約書均未記載簽訂之年月日，亦未依附條件買賣契約書第5 條約定經動產擔保交易法主管機關認證及登記。」，其論述違背法令。
①、「原處分機關認定本案兩次買賣屬虛偽意思表示」，其依據
之事證：「⑴系爭交易訴願人雖然融資租賃為名，惟目的係為配合金洹合等公司，假借買賣商品名義，向金融機構辦理信用或票貼融資，取得資金後，復貸予各借款公司，性質屬消費借貸，事後並導致鉅額呆帳。」，原告主張售後租回屬一次融資資本租賃，並非兩次買賣，且售後租回屬消費借貸之一種形式，因無逃漏營業稅之意圖及既遂，不發生本件之補稅及處罰。原告與金洹合公司涉本件營業稅，發生於00年間已繳交完畢。金洹合公司呆帳發生於00年0 月間，與原告無關，原告原開立之36張票據全部票款均於89年8 月8 日償付完畢，何來虛偽通謀？
②、「買賣標的物無移轉之事實，未具備一般買賣成立要件」，
民法第761 條第2 項：「讓與動產物權，而讓與人仍繼續占有動產者，讓與人與受讓人間，得訂立契約，使受讓人因此取得間接占有，以代交付。」，原告取得現金20,176,312元（不含稅），支付貨款25,376,312元（不含稅），為不爭之事實，依民法第345 條之規定，原告與金洹合公司間之買賣關係當然成立。
③、「與資本租賃不符」、「本件交易為以20,176,312元賣出標
的物後再以25,376,312元價款買回，後者為本金含分期付款36期總額；並非資本租賃中之售後租回（即融資性租賃）類型，案附買賣合約書及附條件賣賣契約書可參。」，「本件交易為以20,176,312元賣出標的物後再以25,376,312元價款買回」，被告所論「後者為本金含分期付款36期總額；並非資本租賃中之售後租回（即融資性租賃）類型」，不知被告之主張所依據之證據為何？原告出售租賃物取得20,176,312元（不含稅），租回租賃物開立25,376,312元（不含稅）發票，本為售後租回之標準型態，被告未參酌財務會計準則公報第2 號而為處分甚明，違背法令。財務會計準則公報第2號第6 條所載：「承租人之資本租賃，指符合下列條件之一者：⑴租賃期間屆滿時，租賃物所有權無條件轉移給承租人。⑵承租人享有優惠承購權。⑶租賃期間達租賃物在租賃開始時剩餘耐用年數3/4 以上者。但舊品租賃如租賃前原使用期間已逾總估計使用年數3/4 以上者，不適用之。⑷租賃開始時按各期租金及優惠承購價格或保證殘值所計算之現值總額，達租賃資產公平市價減出租人得享受之投資扣抵後餘額90% 以上者。但舊品租賃如租賃前原使用期間已逾總估計使用年限3/4 以上者，亦不適用。現值總額之計算，以租賃開始日財政部公佈之非金融業最高借款利率與出租人之隱含利率之較低者為準。但隱含利率無法知悉或推知者，以非金融業最高借款利率為準。」，且原告主張為財務會計準則公報第2 號第27條。
⑷、「2 、另案附買賣合約書及附條件買賣契約書形式雖似資本
租賃中之銷售型租賃類型，惟訴願人亦無相關資本租賃會計處理帳載可據，因資本租賃屬買賣與租賃之混合契約，除相關資本租賃會計處理規定及帳載外，別無其他佐證，訴願人僅提示買賣合約書及附條件買賣契約書，復未依自身主張依相關資本租賃會計處理規定詳實填載於會計帳簿，尚難認定其屬資本租賃。」，被告已自承買賣合約書及附條件買賣合約書為售後租回之融資資本租賃，所論相關帳務，亦為誤解，帳務依交易形式而為登記，並非交易依帳務登記方式而發生，被告所論本末倒置，本件發票之開立、繳交營業稅、申報營業稅401 表為兩造所不爭，不因帳務登記之對錯而否定原始交易之發生。況帳務記載錯誤，也不必然交易就沒有發生，一般帳務處理程交易為：交易發生－編製傳票－登帳。
⑸、「⑷買賣合約書及附條件買賣契約書均未記載簽訂之年月日
，亦未依附條件買賣契約書第5 條約定經動產擔保交易法主管機關認證及登記。」，售後租回之融資資本租賃，雖買賣合約書、附條件買賣契約書均未記載簽訂之年月日，無法據以否定售後租回交易之存在，且被告應查核其交易實質再為論述。動產擔保交易法並非售後租回之融資資本租賃之必要條件，可有可無，附條件買賣契約書未經動產擔保交易法主管機關認證及登記，依動產擔保交易法第5 條之規定，只是不得對抗善意第三人，與本件原告交易是否成立及應否補稅及受處漏稅罰無關。
２、訴願審議會議決議：「本件（案號：第00000000號）誠龍股份有限公司因補徵營業稅及罰鍰事件提起訴願乙案，經查本件屬訴願人與金洹合實業股份有限公司無交易事實而互開不實統一發票，虛報進項稅額案件，金洹合實業股份有限公司並非虛設行號，而訴願人無進貨事實，取具金洹合實業股份有限公司開立統一發票申報扣抵銷項稅額之違章事實明確，雖適用營業稅法第51條第5 款規定裁罰，惟其與本部95年5月23日台財稅字第09504535500 號函釋規定稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，如稽徵機關未就交易雙方之進銷貨情形查核，應再後查核案件之適用態樣有別，是原核據以補稅處罰，似無不妥。本件擬請准予維持原擬決定書稿。當否？」，所論金洹合公司並非虛設行號，無財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號函之適用，為違背法令。財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號函並非僅對虛設行號為規範，並非規範漏稅之對象，而是規範漏稅行為。虛設行號或一般行號，有營業稅法第51條第5 款之違法，如無漏稅之既遂，均無補稅處罰之議。
㈦、依行政程序法第174 條之1 、商業會計法第2 條及商業會計處理準則第2 條規定，有關原告原依租賃準則相關規定為依法所為之行為，應受司法院釋字第525 號解釋、行政程序法第8 條之信賴保護及行政罰法第11條之約制。被告所論「資本租賃規定僅載諸財務會計準則公報，該公報並無法律位階之效力」，違背法令，所有上市櫃公司或非上市櫃公司諸多融資資本租賃、售後租回之融資資本租賃，均依此公報為處理，若依此為論，所有上市櫃公司豈不要下市停止交易買賣？
㈧、綜上論結：本件為售後租回之融資資本租賃，為合法之交易行為，非虛偽交易。
１、租賃物為行為時正在生產線上為生產之機械設備，確實存在。售後租回屬一次性交易，同時對開銷貨發票，並非被告所稱兩次買賣。融資性資本租賃承租人要支付利息，故原告之銷貨發票小於金洹合公司之銷貨發票，其差額為約定利息。本件售後租回之租賃物為原告生產線上正在生產之機械設備，不能搬出又搬進，如依被告所論將租賃標的物搬出又搬入，原告將面臨重大停產、違約之損失，違背經驗法則。
２、售後租回屬一次性交易，同時完成動產所有權移轉，符合民法第761 條規定，如依被告主張，售後租回之租賃標的物又要搬出又搬入，才是虛偽。更不知被告之主張如何在同時完成買賣之交易，又同時搬出又搬入租賃物，既不可能亦不必要。金洹合公司債權之確保採附條件買賣方式確保，合乎常規。被告何來租賃標的物沒有搬出又搬入變成虛偽交易，其論述於法無據。
３、民法第474 條有消費性借貸之法律規定，銀行法第74條、保險法第146 條、行政院金融監督管理委員會組織法第33條有融資性資本租賃之規定，融資性資本租賃為消費借貸之一種，融資性資本租賃均只是法律規定，前開實務及會計上企業無所遵從，財務會計準則第2 號相關段對融資性作細則之規定，使融資資本租賃得以發展推出，前開財務會計準則第2號第6 段對融資性租賃具體要件作規範，財務會計準則公報第2 號第27段對售後租回作規範，均係依法所為，何來被告所主張之虛偽交易？
４、融資資本租賃之租賃標的物，得為新品或舊品，售後租回是融資資本租賃之一種方式，由承租人（即原告）出售舊品，取得現金，再向租賃公司（即金洹合公司）租回，開立分期票據，分期償還負擔利息。讓租賃標的物一直在生產線上生產，承租人得以順利交貨完成契約。金洹合公司為依法登記為租賃業，並非銀行業，故無法直接借款給原告，只能依循另一合法行為完成其正常營業活動，即以售後租回之融資資本租賃完成融資行為。
５、台灣桃園地方法院檢察署91年度偵字第2724號追加起訴書同案之另一納稅義務人北凱實業有限公司，業經鈞院94年10月27日93年度訴字第4235號判決將訴願決定及原處分撤銷在案，被告並未提起上訴，判決已確定。本件與93年度訴字第4235號判決為同一案件，基本事實相同、待證事實相同，應依法撤銷原處分及訴願決定。
二、被告主張之理由：
㈠、金洹合公司負責人邱垂麟經臺灣桃園地方法院檢察署檢察官以違反商業會計法等起訴在案，其起訴意旨略以：邱垂麟意圖為自己不法之所有，基於概括犯意，自86年1 月間起至89年10月間止，因原告等32家公司因資金周轉需要而向金洹合公司申請借貸，邱垂麟明知與原告等並無實際銷貨（租賃）事實，遂要求各該公司以既有的商品、機器設備、零組件或無實際商品，配合金洹合等公司，假借買賣商品名義，先虛偽開立借款金額所需之商品的統一發票與金洹合等公司，物品則未實際移轉均放置於原告等借款公司內，再由金洹合等公司以商品租賃名義，依前述借款公司開立發票之商品及金額加計借款利息金額虛偽開立相對應之統一發票予原告等借款公司，原告負責人甲○○等人為能順利取得資金周轉，明知並無實際買賣交易行為，基於犯意之聯絡，仍依金洹合公司及邱垂麟之要求，填製虛偽不實之買賣契約書、交易發票等會計憑證及分期清償之支票交予金洹合等公司；本案邱垂麟等人就系爭交易雖以融資租賃為名，但目的係為消費借貸，且為符合金融機構融資貸款之規定，而以各該借款公司既有商品、機器設備、零組件或無實際的商品，虛偽締結買賣契約，製作不實交易發票，再向金融機構辦理信用融資或墊付國內票款之票貼融資，取得資金後，復貸予各借款公司之行為，實質上與融資性租賃顯不相同，自不得據此名稱，而以通謀虛偽之法律行為，規避於法律規制之外等情在案。顯見，原告與金洹合公司間並無交易之事實。
㈡、原告與金洹合公司既無實際買賣交易行為，縱其帳務處理係採售後租回（機械設備）加以處理，並依照一般公認財務會計準則第2 號第27條之規定辦理，仍不足以證明其與金洹合公司確有實際買賣交易行為。況依財務會計準則公報第2 號第27條規定「承租人如將原自有資產出售於出租人再行租回時，其出售與租回應視為一次交易，出售資產損益應予遞延，記入『未實現售後租回損益』科目。」，惟原告主張售後租回期間，所提出之87、88、89年資產負債表並無「未實現售後租回損益」科目，是原告主張本件係資本租賃情形，核不足採。
㈢、再原告所提示買賣合約書、附條件買賣契約書均未記載簽訂之年月日，亦未經動產擔保交易法主管機關認證及登記，尚難證明是否真實。綜上，原告於87年6 月間與金洹合公司無交易事實而互開不實統一發票，虛報進項金額計5,200,000元（不含稅），虛報進項稅額260,000 元之違章事實，業如前述。被告除核定補徵原告營業稅260,000 元外，並按其漏稅額處以8 倍之罰鍰計2,080,000 元。嗣經復查決定依據財政部94年6 月2 日台財稅字第09404539890 號令頒修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，有關營業人虛報進項稅額無進貨事實，按所漏稅額處7 倍之罰鍰。是以，本件原核定罰鍰處分，經被告於95年2 月13日復查決定變更為按所漏稅額處7 倍之罰鍰計1,820,000 元。從而，被告核定補徵稅額及處罰鍰，揆諸營業稅法第15條第1 項、第3 項、第19條第1 項第1 款、第51條第5 款及同法施行細則第52條之規定，尚無不合。原告之主張，核無足採。
理 由
一、本件應適用之法規：按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」、「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．五、虛報進項稅額者。」分別為行為時營業稅法（90年7 月9 日修正公布名稱為「加值型及非加值型營業稅法」）第15條第1 、3 項、第19條第1 項第1 款、第33條第1款及第51條第5 款所明定；而該51條規定意旨，係就漏稅行為所為之處罰規定，因之，對同條項第5 款之「虛報進項稅額者」加以處罰，乃以有此行為，並因而發生漏稅之事實為處罰要件，俾防止漏稅，以達正確課稅之目的。次按「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額，無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」復為同法施行細則第52條第1 項所明定，核該施行細則規定，內容符合所得稅法立法意旨，且未逾越母法規定之範圍，本院自得適用。
二、兩造不爭之事實：被告以原告為向金洹合公司借款，而於87年6 月23日出售系爭機器設備予金洹合公司，並交付該公司銷貨金額20,176,312元、稅額（銷項）為1,008,816 元之統一發票；旋再於87年6 月24日將系爭機器設備以附條件買賣方式買回，並取得金洹合公司開立金額25,376,312元、稅額（進項）為1,268,
816 元之統一發票，乃係無交易事實而互開不實統一發票，虛報進項金額計5,200,000 元（即上開進項與銷項金額之差額），虛報進項稅額260,000 元，違章成立，除核定補徵營業稅260,000 元外，並按漏稅額處以8 倍之罰鍰計2,080,00
0 元（計至百元止）。原告不服，申請復查，經被告以95年
2 月13日財北國稅法字第0950203671號復查決定改處所漏稅額7 倍之罰鍰計1,820,000 元外，其餘復查駁回。原告仍不服，提起訴願，復遭駁回等事實，有原告復查申請書、被告處分書（編號：A1Z00000000000）、核定稅額繳款書、違章案件罰鍰繳款書、專案申請調檔統一發票查核清單、被告92年9 月8 日財北國稅審三字第0920235251號調查函、統一發票、買賣合約書及附條件買賣契約書、如事實概要所述之復查決定書及財政部95年8 月11日台財訴字第09500193040 號訴願決定書（以上均影本）分別附於原處分卷及本院卷（見原處分卷第2-7 、13-17 、22-27 、75、84-98 、119-125頁）可稽，自堪信為真實。
三、原告循序提起本件行政訴訟，主張：交易當時金洹合公司係合法登記之租賃公司，本件係售後租回之融資資本租賃，為財務會計準則公報第2 號租賃準則所明定，乃合法正當之交易行為，屬民法第474 條規定所稱「消費借貸」中之一種借貸方式，均出於融資之目的，實無被告所認虛偽交易之情事，金洹合公司嗣後之財務危機不應影響當初與原告之交易型態認定。且系爭租賃款及稅額均據原告依合約約定給付，並無虛列進項稅額情事；再就整體交易而言，國庫營業稅稅收亦無短漏，原告原無漏稅之意圖，依財政部95年5 月23日所發布台財稅字第09504535500 號函規定，被告自不得依營業稅法第51條規定，補徵上開營業稅及為漏稅罰之裁處。至原告有無「未實現售後租回損益科目」，乃系爭資本租賃交易完成後之後續會計處理，與本件之資本租賃是否存在無關，故原告依法所為之法律行為，應有司法院釋字第525 、576號、行政程序法第8 條、財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號函等規定之適用；而被告裁罰則應受行政罰法第11條之規制。況本件與93年度訴字第4235號判決為同一案件，而該案已經判決撤銷原處分確定云云。
四、本院之判斷：
㈠、按「行政法院於撤銷訴訟應依職權調查證據。」行政訴訟法第133 條前段定有明文，此係因撤銷訴訟之當事人，分別為公權力主體之政府機關及人民，兩造間存在不對等之權力關係，且政府機關之行政行為恆具專門性、複雜性或科技性，難為人民所瞭解，且每涉公務機密，人民取得相關資料常屬不易，為免人民因無從舉證而負擔不利之效果，而有上述規定；是於撤銷訴訟，證據之提出非當事人之責任，法院依職權調查得代當事人提出，當事人固無所謂主觀之舉證責任。然職權調查證據有其限度，仍不免有要件不明之情形，故當事人仍有客觀之舉證責任，民事訴訟法第277 條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」，於上述範圍依行政訴訟法第136 條之規定，仍為撤銷訴訟所準用。而就課稅處分之要件事實而言，基於依法行政原則，為權利發生事實者，如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，依上開規定，雖應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟進項稅額則因在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，故有關進項稅額存在之事實，不論從上述證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之納稅義務人即原告負擔證明責任，故原告進貨之事實倘有不明，自應由原告負舉證之責，先此敘明。
㈡、次按動產擔保交易法固設計有「附條件買賣」、「信託占有」及「動產抵押」3 種交易制度。惟隨著經濟活動之發達，資金需求之態樣超過原來動產擔保交易法之原始構想，在真實社會的交易模式常會超過動產擔保交易法原先之設計，即如「融資租賃」交易型態之產生。所謂「融資租賃」，係指租賃公司應承租人要求，購入租賃標的物，以融資方式出租予承租者使用，而由該承租人按期給付租金，以保租賃公司收回購買該租賃標的物之本金、利息、利潤及其他費用之一種經濟活動。因租賃公司購買租賃標的物之目的，係為與承租人訂立融資性租賃契約而將該租賃標的物提供承租人使用收益，並基於自己之計算與利益向承租人收取對價；而承租人透過租賃公司取得租賃物之所有權再出租予承租人之方式，可暫不支出標的物之全部價金，卻仍可使用收益該租賃物，其所按月給付之租金又可全部當成費用扣減稅金，雙方互蒙其利，核此種以移轉使用權限為契約主要特徵之無名契約，並未違背法令，且無悖於公序良俗，對我國工商界經濟活動，且有助益，即應承認其係合法交易之型態；財團法人中華民國會計研究發展基金會於71 年10 月1 日公佈，並於00年00月00日生效之財務會計準則公報第2 號「租賃會計處理準則」並將租賃分為「營業租賃」及「資本租賃」；承租人「資本租賃」包括於租賃期間屆滿時，租賃物所有權無條件轉移給承租人、或承租人享有優惠承購權之型態；出租人之資本租賃中所謂「直接融資租賃」係指出租人提供資金，購取租賃物，並移轉租賃物完成融資本息之收回為目的（見該準則第6 條第1 、2 款、第29條）；而財政部亦以72年12月20日台財稅第38970 號函發布「融資租賃稅務處理注意事項」。查本件非屬買賣行為，而係基於消費借貸為目的之「融資租賃」契約，業據原告陳稱在卷（見本院卷第155 頁倒數第6 、7 行），是系爭統一發票所表彰之買賣事實並不存在，應審究者乃在原告與金洹合公司間，是否有售後租回之融資租賃契約存在。
㈢、按動產擔保交易法上之附條件買賣，係以買受人先占有動產擔保之標的物，約定至支付一部或全部價金，或完成特定條件時，始取得標的物所有權之交易之謂，動產擔保交易法第26條定有明文；又依該法第27條第10款規定，附條件買賣契約應載明訂立契約年月日，如未依該法定方式者，依民法第73條規定係屬無效。復按公司每屆營業年度終了，應將營業報告書、資產負債表、主要財產之財產目錄、損益表、股東權益經動表、現金流量表及盈餘分配或虧損撥補之議案，提請股東同意或股東會承認，為行為時公司法第20條第1 項所規定，是上述會計報表乃足以顯示公司實際經營之情形。本件原告主張其與金洹合公司間屬成立「融資租賃」契約之交易，而非2 次買賣行為，無非舉金洹合公司應原告訂立附條件買賣契約要求而簽立之系爭機器設備買賣合約書（原告為出賣人）暨附條件買賣契約書（金洹合公司為出賣人）、華南商業銀行存款往來明細表等件影本為證（見本院卷第38至63頁）。惟觀其交易型態，乃原告先將系爭機器設備出售予金洹合公司；金洹合公司再將該機器設備以附條件買賣之方式出售予原告，乃採「售後買回」方式，核與「融資租賃」所採之「租賃」模式，已未盡相合。縱依上述租賃會計準則第29條規定，認「融資租賃」以提供資金，購取租賃物，並移轉租賃物完成融資本息之收回為目的，性質與附條件買賣（即分期付款買賣）相同，上述「售後買回」相當資本租賃中融資租賃之「售後租回」；然系爭附條件買賣契約書其上並無簽訂年月日之記載，業據原告自認在卷（見本院卷第15
9 頁第4 、5 行），並有該契約書附卷可憑，揆之上述說明，該附條件買賣契約乃屬無效。查金洹合公司主要係經營融資性租賃業務（見原處分卷第55頁台灣桃園地方法院檢察署檢察官91年度偵字第2724號追加起訴書所載），乃為原告所不爭；又其與原告間除系爭交易外，另有二筆合法之典型融資租賃交易，並有原告說明書影本在卷可稽（見原處分卷第
77、78頁），故金洹合公司對系爭交易中之附條件買賣契約中所應記載事項應知之甚稔，竟未依法記載，顯與常理有悖；參諸原告出售系爭機器予金洹合公司之買賣合約書中亦無出售年月日之記載，致第三人未明其等簽訂系爭契約之時日，而無法判斷原告取得系爭融資是否係屬售後租回之融資租賃契約，是徒由系爭書面契約，已無足證其等間確訂立售後租回之融資租賃契約事實，自應再就過去事實及其他一切證據資料，探求其等真意。審酌被告雖不爭原告與金洹合公司間資金流程之真正，但因資金流程本無法判斷其法律性質究係買賣、或消費借貸、甚或融資租賃之售後租回，是亦無從由此遽為原告與金洹合公司間已成立融資租賃之結論。參諸融資租賃之售後租回，依上述租賃會計處理準則第27條規定，係應視為一次交易，出售資產損益應予遞延，記入「未實現售後租回損益」科目，而原告會計帳目並未為此列記，為其所不爭，並有原告87、88、89年度資產負債表影本附於原處分卷可考，益難認原告與金洹合公司間有其所指之融資租賃契約存在。遑論金洹合公司負責人邱垂麟及原告負責人甲○○，因與原告無融資租賃事實，為使金洹合公司得憑與原告間買賣取得之統一發票及票據向銀行融資週轉，而填製虛偽不實之買賣契約書、交易發票等會計憑證，業經臺灣桃園地方法院檢察署檢察官以違反商業會計法等起訴在案，有該署檢察官91年度偵字第2724號追加起訴書影本附於原處分卷可按。此外原告復未再舉出其他證據以實其說，則原告主張其與金洹合公司間之交易，係依租賃會計處理準則所為之融資租賃契約，應適用司法院釋字第576 、525 號解釋、行政程序法第8 條規定，認係合法之契約云云，即無可採。至於北凱公司與金洹合公司虛偽交易一事，係經本院認定該等公司間之交易型態為法之所許，稅捐稽徵機關誤認違法，而以93年度訴字第4235號判決撤銷該案訴願決定及原處分，與本件之情節不同，尚難比附援引，併予敘明。
㈣、再按「說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第337 號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：…（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：1.無進貨事實者：因其並無進貨及支付進項稅額之事實，其虛報進項稅額，逃漏稅款，應依營業稅法第51條第5 款規定補稅並處罰。」前經財政部83年7 月9 日台財稅第000000000 號函釋在案，而上開函釋為行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意者，自有其適用。如前所述，系爭交易並非買賣；旨在融資（即消費借貸），則系爭統一發票之差額，實屬原告之利息支出。鑑於營業稅法就利息方面，並非以營業人在其營業活動中所創造之加值金額據為課稅基礎，非屬行為時營業稅法第15條之規範範疇；而本件原告復無法舉證證明係屬融資租賃之售後租回，是其自不得將該項利息支出，列入進項稅額扣抵銷項稅額。從而，被告以其87年6 月間無進銷貨事實，虛開統一發票乙紙予金洹合公司（金額20,176,312元），復取得金洹合公司虛開之統一發票（金額25,376,312元）作為進項憑證申報扣抵銷項稅額虛報進項稅額190,720 元〔計算式：（25,376,312- 20,176,312）×5 ﹪＝260,000 元〕，依首揭規定及上開函釋，核定補徵營業稅額260,000 元，於法尚無不合。至金洹合公司於申報營業稅時，是否已繳納上開差額部分之營業稅，乃不影響原告將依法不得扣抵銷項稅額列入進項稅額之違章事實。原告主張其與金洹合公司就系爭交易均已申報並繳納營業稅，以加值型營業稅制觀察本件交易，認國庫就營業稅稅收並未短漏云云，乃未視系爭發票差額所屬利息性質非在加值型營業稅規範範疇，尚無可採。
㈤、依財政部所頒布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，納稅義務人無進貨之事實，虛報進項稅額者，按所漏稅額裁處7 倍之罰鍰。前已述及，本件原告與金洹合公司間並無買賣之事實；又不存在融資租賃之售後租回交易，乃為原告所明知，竟以上述內容不實之統一發票申報扣抵銷項稅額，其自有違法之故意。承上所述，本件應補徵營業稅額為260,
000 元，依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定按所漏稅額260,000 元處7 倍罰鍰1,820,000 元（計至百元止），亦無違誤；本件情節且核與財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號函所指情形並不該當，原告主張有該函釋之適用，依行政罰法第11條規定，不應對其適法行為加以處罰云云，乃與事實不符，洵無足採。
六、綜上所述，本件原告87年6 月間無進貨事實，虛報進項稅額260,000 元，從而，原處分依行為時營業稅法第51條第5 款規定，核定補徵營業稅額260,000 元，依加值型及非加值型營業稅法第51條第5 款規定酌情按所漏稅額260,000 元處7倍罰鍰1,820,000 元（計至百元止），其認事用法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分不利於原告部分，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，經核與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3 項前段之規定，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 3 月 15 日
第七庭審判長法 官 李得灶
法 官 黃秋鴻法 官 林玫君上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 96 年 3 月 15 日
書記官 黃明和