臺北高等行政法院判決
95年度訴字第03520號原 告 樣樣貿易有限公司代 表 人 甲○○董事）住同被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 許虞哲（局長）住同上訴訟代理人 乙○○
丙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年7 月10日台財訴字第09500260190 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告民國（除西元外，下同）91年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入淨額新台幣（除美金外，下同）30,114,735元，所得額虧損82,707元。被告以原告帳證不全，乃依原告之申請，按同業利潤標準（行業代號5143-1
2 ）淨利率8%，核定所得額為1,705,873 元，應補稅額389,
127 元。原告不服，申請復查，經被告95年3 月20日財北國稅法字第0950204117號復查決定書（下稱原處分）駁回；原告仍不服，向財政部提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分關於佣金支出、旅費及加班費之部分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：被告否准認列系爭佣金支出、旅費及加班費，於法是否有據？㈠原告主張之理由：
1.原告於91年度營利事業所得稅申報之進貨成本項下，支付香港祖運貿易有限公司（下稱祖運公司）之佣金支出1,901,162 元，有雙方合作契約書、銀行電匯水單（見鈞院卷第21、23、26及27頁）、每批貨進口佣金支付簽收收據及該公司業務經理李永來之名片影本可為佐證。實因當時原告對大陸工廠不甚熟悉，且合作對象為國營大廠，急需祖運公司在下單打樣、模具開發、出貨加工轉運及品管控制上的幫助，因此儘管佣金金額乍看有些偏高，但在鞋類開發設計生產方面考量是合理的（因投資開發設計費用雙方各出一半，亦包含其中）。對此祖運公司負責人朱國倫可出庭作證。
2.況且每雙運動鞋平均費用18元，在當時亦不算太高；又台灣本地客戶要求上架販售時間須配合廣告、週年慶時間，稍有延誤須賠償違約金2 、3 成，與支付予祖運公司之佣金支出相較，原告願支付一定費用取得相對保障，實屬合情合理，故佣金支付實有其必要性。
3.針對旅費337,712 元部分，原告係經營進出口生意，1 年之中員工出差次數眾多，其住宿、機票及旅費均有單據（旅行業開立的代收轉付收據）以為申請，被告全數剔除，顯不合理；被告要求原告製作並提供出差報告，則製作成本遠大過於旅費金額。加班費部分，原告亦附上加班表、領據等詳細清冊，僅供鈞院查照。
4.至於被告質疑為何原告的員工週休二日都要加班，實因大陸公司週六、週日有上班，原告在大陸的工廠週末也沒有休息，因此員工必須配合加班。
5.原告本是向泉州寰球鞋服股份有限公司（下稱寰球公司）下單，但因祖運公司為寰球公司於東南亞之代理商，因此原告須支付佣金予祖運公司。原告佣金支出時有收據，復查時有提供予被告；而在行政訴訟時亦提出匯款資料，如鈞院卷23頁到27頁合計美金13,912.4元、鈞院卷51頁到63頁合計美金5 萬多元，總計差不多美金6 萬元多，當時的匯率是35.12 ，可為證據。原告付給祖運公司的錢不只佣金而已，還包括其他的服務費，如模具、驗貨、運費等。其中運費部分，祖運公司將原告向寰球公司訂購之商品自泉州運至香港、澳門，此一部分運費由祖運公司負責；自香港、澳門到台灣之運費則由原告負責，此由原告開立之信用狀可證。
6.本件交易模式應為台灣的其他公司需要鞋子而向原告購買，原告透過祖運公司的安排向寰球公司購買鞋子，因此佣金是以原告賣給台灣公司的銷售額計算之。
㈡被告主張之理由：
1.按「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：……」「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為稅捐稽徵法第35條及行為時所得稅法第24條第1 項所明定。次按「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失。」、「因業務需要延時加班發給加班費，應有加班紀錄，以憑認定；……」、「旅費支出，應提示詳載逐日前往地點、訪洽對象及內容等之出差報告單及相關文件，足資證明與營業有關，其未能提出者，應不予認定。」、「支付國外代理商或代銷商之佣金，應提示雙方簽訂之合約。已辦理結匯者，應提示結匯銀行書明匯款人及國外受款人姓名（名稱）、地址、結匯金額、日期等之結匯證明；未辦結匯者，應提示銀行匯付或轉付之證明文件。以票匯方式匯付者，應提示收款人確已實際收到該票匯款項或存入其帳戶之證明憑予認定。……」為營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第62條、第71條第12款、第74條及第92條第5款第4目所規定。
2.原告91年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入淨額30,114,735元，所得額虧損82,707元。被告初查以其帳證不全，乃依原告之申請，按同業利潤標準（行業代號5143-12 ）淨利率8%，核定所得額1,705,873 元（計算式：
營業收入淨額30,114,735元×淨利率8%＋非營業收入2,71
0 元－非營業費用706,015 元＝所得額1,705,873 元）。原告不服，補送帳簿憑證，申請重新查帳核定云云，申經被告復查決定以，依原告補提示之帳簿憑證資料，經重新核定全年所得額為3,143,473 元，惟基於行政救濟不利益變更禁止原則，仍維持原核定全年（課稅）所得額為1,705,873 元。〔調整理由如下：⑴營業成本部分，原申報24,913,902元，經查原告並未分析成本，但自行申報營業毛利已達部頒同業利潤標準毛利率，惟進貨成本項下，帳列支付祖運公司之佣金支出1,901,162 元，因原告僅提示以
BEN LEE 名義簽寫之收據，無法證明其與祖運公司之關係，核與首揭查核準則第92條規定不符，該佣金支出1,901,
162 元部分，全數剔除，重新核定營業成本為23,012,740元。⑵旅費科目，原申報337,712 元，經查原告僅提示旅行業開立之代收轉付收據，不足證明該項支出與營業有關，不符首揭查核準則第74條規定，乃全數剔除。⑶郵電費原申報298,942 元，經查其中12,412元係90年度過期帳，予以剔除，重新核定郵電費為286,530 元。⑷保險費原申報87,599元，經查其中7,073 元係90年度勞健保費用過期帳，予以剔除，重新核定保險費為80,526元。⑸其他費用科目，原申報1,145,240 元，經查其中加班費701,250 元，雖附有加班費印領清冊，惟未提示詳載加班時間及內容之加班紀錄，亦無法說明加班費金額之計算基礎，且未辦理扣繳通報，核與首揭查核準則71條第12款規定不符，該部分予以剔除；另雜項科目中244,294 元部分，雖取具百貨公司開立之進項發票，惟未詳載明細內容，無法證明與經營業務有關，不符查核準則第62條規定，該部分予以剔除；按此，重新核定其他費用為199,696 元。⑹利息收入原申報2,607 元，經依課稅資料歸戶清單核定利息收入為2,710 元。⑺利息支出原申報706,015 元，經查其中22,174元係90年度過期帳，予以剔除，重新核定利息支出683,
841 元。⑻其餘科目，均按申報數核定。〕駁回原告復查之申請。原告仍不服，主張復查決定認原告提供加班費、旅費及佣金支出等科目之帳簿憑證，與查核準則規定不符；然於查核過程中，並未接獲任何須再補送文件之通知云云。案經財政部訴願決定以，稅捐稽徵法第35條明定，納稅義務人對於核定稅捐之處分不服，應「檢附相關證明文件」，依規定申請復查。本件被告於接獲原告94年7 月5日復查申請書，即於94年7 月12日以財北國稅法字第0940205790號函通知原告補提示相關帳證文據資料，原告於94年8 月11日至被告法務科提示帳簿憑證及文據資料，該帳證經法務科於同日移回北投稽徵所重新查核，有調借帳簿憑證收據及94年8 月11日便簽附被告卷可稽，原告訴稱被告未通知提示相關帳簿憑證及文據資料乙節，核不足採。又重核後之所得額較原核定所得額為高，基於行政救濟不利益變更禁止原則，復查決定予以維持原核定，並無不合。
3.經查：⑴佣金支出部分：
依原告復查時提示之佣金協議書，祖運公司介紹寰球公司，授權由原告擔任臺灣區總代理，共同開發臺灣市場客戶，由原告接受臺灣客戶採購訂單，祖運公司負責寰球公司出貨品質、數量等責任，原告則按貨款10% 支付佣金與祖運公司作為報酬。惟查原告並未提示支付佣金之銀行電匯水單，僅提示BEN LEE 簽名之文據，無法證明佣金確實支付與祖運公司，原告亦未提示祖運公司提供仲介勞務之具體事證（如仲介往來信件），實難認定有仲介事實及支付佣金之必要，核與首揭查核準則第92條規定不符，被告否准認列系爭佣金支出1,901,162 元並無不合。
⑵旅費部分：
原告僅提示旅行業開立之代收轉付收據，未提示出差報告單及相關文件，無法證明該項支出與營業有關，核與首揭查核準則第74條規定不符，被告否准認列系爭旅費337,712 元亦無不合。
⑶加班費部分：
原告雖附有加班費印領清冊，惟未提示詳載加班時間及內容之加班紀錄，亦無法說明加班費金額之計算基礎，且未辦理扣繳通報，核與首揭查核準則第71條第12款規定不符，被告否准認列系爭加班費701,250 元並無不合。
4.本件原告是買方，但實務上一般都是賣方在付佣金，沒有看過買方付佣金的案例。若如原告所稱台灣公司透過原告向大陸買鞋子，則變成原告是仲介公司，買方（台灣其他公司）要付佣金給原告才對。事實上，本件是以進口的金額來計算付給祖運公司的佣金，不是銷售台灣公司的金額。原告稱支付之佣金包括模具、驗貨等服務費，惟原告並無證明確實有這些服務之事實。
5.原告主張系爭款項包括權利金、模具費用及運輸費用，但如果是模具費用及運輸費用，應該是實報實銷，且應有分攤之問題，但依照協議書卻是固定的比例。又祖運公司為一香港公司，應該不可能在台灣為原告開發客戶。
理 由
一、原告起訴主張：原告對大陸工廠不熟，且合作對象為國營大廠，急需祖運公司在樣品開模、出貨安排及品管控制等方面予以協助，乃支出佣金費用1,901,162 元；又原告係經營進出口生意，人員往來出差住宿機票旅費附有單據，人員於休息日亦需加班，故旅費337,712 元及加班費701,250 元均有必要，原處分否准認列，顯有違誤，為此訴請如聲明所示云云。
二、被告則以：原告並未提示支付佣金之銀行電匯水單及祖運公司提供仲介勞務之具體事證（如仲介往來信件），出差報告單及相關文件，詳載加班時間及內容之加班紀錄，且未辦理扣繳通報，故所申報之佣金支出、旅費及加班費無法予以認列等語置辯，求為判決駁回原告之訴。
三、按所得稅法第24條第1 項規定：「「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」
四、本件之爭執，在於被告否准認列系爭佣金支出、旅費及加班費，於法是否有據？
五、關於佣金支出部分：㈠按費用支出，係營利事業所得稅之稅捐減免事由，該事由之
存在，應由列報費用支出之納稅義務人負具體及客觀之舉證責任。是如依當事人所提事證及本院依職權調查所得之事證，無法證明有該項支出及與其本業及附屬業務有關者，即不能列報為費用。
㈡查依原告提出之原告與祖運公司協議書，其第1 、2 條首先
約定以祖運公司所介紹的工廠：寰球公司，授權由原告擔任台灣地區總代理，共同開發台灣市場客戶，復於第3 、4 、
5 及6 條約定以締約雙方同意所有台灣客戶直接向原告下訂單採購，但為保障祖運公司開發此客戶之權益，原告應在接獲客戶採購訂單出貨後，接獲客戶貨款兌現同時，以現金或匯款方式撥付佣金予祖運公司，做為祖運公司開發客戶之報償，其金額為支付祖運公司其全部貨款的10% ，祖運公司尚需負責寰球公司所出貨的貨物品質，有瑕疵、短裝數量、規格不符或發現有其他代理相同的產品，危害到原告權益者，應負賠償責任，此有該協議書在本院卷頁19可按。
㈡依上開協議書約定之內容以觀，就寰球公司之產品而言，原
告係立於買方，此對照以進口報單（本院卷頁99至117 ）賣方記載以寰球公司益明，加以原告自陳「台灣這邊的市場是原告負責」（見96年4 月18日準備程序筆錄），非由祖運公司開發或仲介，是上開協議書所約定之「佣金」，顯非查核準則第92條所稱之銷貨佣金，先予指明；至本件原告是否確實有該1,901,162 元之支出？與其本業及附屬業務是否有關則有待釐清。
㈢查原告於復查申請時除已提出上開協議書外，另提出進貨科
目之總分類帳1 紙（見原處分卷頁82）暨轉帳傳票及佣金收據各13紙為證（見原處分卷頁56以下），惟查上開證據不能證明原告主張之真實，茲說明如下：
1.查依該協議書第5 條約定，佣金金額係「甲方（按即原告）應於出貨後，支付乙方（按即祖運公司）全部貨款的10% 」，而系爭佣金支出依原告之申報係放在進貨成本項下，而依上開協議書之文義卻係按原告之銷貨金額而定，已顯然有違商業常情。
2.經核對該總分類帳與轉帳傳票，固可認為該總分類帳所載金額均係自轉帳傳票過帳而來，然而上開帳簿所載之13筆進口費用，均遠在其進貨金額之10% 以上，例如最後一筆進貨帳載2,325,891 元，進口費用帳載367,952 元，後者約為前者之15.8% ，倒數第2 筆進貨帳載951,931 元，進口費用帳載171,251 元，後者約為前者之18% ，而原告始終未就該進口費用究竟為何有所說明，是自難據此而為有利原告之認定。
3.再就原告提出之13紙收據，其上固均記載支付祖運公司運動鞋全佣金若干美元，且載有日期，惟查均僅有署名「BE
N LEE 」者之個人簽名，並沒有祖運公司所開立之商業發票或收據以為佐證，自難信為真實。
㈣查原告於訴訟中，復補提匯出匯款通知書、BEN LEE 之名片
（見本院卷頁20以下）及進口報單（見本院卷頁89以下）為證，惟經核對結果，益證原告之主張為不可信，茲說明如下：
1.原告於復查時所提出之佣金收據，依其付款日期及次數，係逐筆對應其進貨及進口費用，例如第1 紙收據之日期在西元2002年1 月15日，係對應其總分類帳及轉帳傳票上之91年1 月8 日之進貨，最後1 紙收據日期在西元2002年11月15日，係對應其總分類帳及轉帳傳票上之91年11月4日之進貨；然而對照以原告提出之進口報單，原告自91年5月9 日至91年11月3 日自寰球公司進口運動鞋類計8 次，起岸價格合計14,706,753元，其餘進口報單所載賣方並非寰球公司，根本不在系爭協議書之約定範圍內，原告竟就其與寰球公司或以外之公司的交易，均提出相同格式之佣金收據，是益證該13紙收據，係臨訟所為。
2.關於原告提出之匯款水單等，查其中第1 份金額為8,700美元者，收款人為MERIDEN 公司，並非祖運公司，與本件佣金無關，且原告自行註記為工廠模具費用；第2 份金額為4,525.20美元者，匯款性質已註明為「於本國進口通關之進口貨款」，第3 、4 份則未註明匯款用途，均不能證明與本件佣金之支出有關，況且原告亦未提出相關帳證佐證之。
3.至於本院卷頁24之「BEN LEE 」名片，固可證明BEN LEE即係祖運公司之業務經理李永來，惟依前述，該收據之開立，不分原告有無與寰球公司進口交易，無可採信。
㈤至原告嗣再提出祖運公司於西元2007年6 月20日所出具之說
明書（見本院卷頁138 ），核其內容改稱原告所付款項係原告獨家下單予寰球公司之權利金、共同開發之模具費用及寰球公司出廠運輸至港澳之運輸費用，與原告所提出之協議書內容相去太遠，已難採信，況且苟其約定項目為真實，其金額自應非採固定比例10% ，是此亦不足為有利原告之認定。
六、關於旅費部分：㈠按行為時營利事業查核準則第74條規定：「旅費：一、旅費
支出，應提示詳載逐日前往地點、訪洽對象及內容等之出差報告單及相關文件，足資證明與營業有關，其未能提出者應不予認定。」核上開規定與母法並無牴觸，被告適用上開規定查核原告之旅費，於法無違，合先指明。
㈡本件原告僅提示旅行業開立之代收轉付收據（見本院卷頁28
以下），未提示出差報告單及相關文件，被告認無法證明該項支出與營業有關，予以否准認列，揆諸上開說明，洵屬有據。
七、關於加班費部分：㈠按行為時營利事業查核準則第71條第12款規定：「因業務需
要延時加班發給加班費，應有加班紀錄，以憑認定；其未提供加班紀錄或超出勞動基準法第32條所訂定之標準部分，仍應按薪資支出列帳，並應依規定合併各該員工之薪資所得扣繳稅款。」核上開規定亦與母法並無牴觸，被告適用上開規定查核原告之加班費，於法亦無違。
㈡查本件原告雖提出有加班費印領清冊及加班表（見本院卷頁
35以下），惟核其內容未詳載加班時間及內容，亦無法說明加班費金額之計算基礎，且未辦理扣繳通報，被告予以否准認列，亦屬有據。至原告主張加班乃係因應中國大陸並無周休2 日，惟查，此仍不足以正當化原告未提示詳載加班時間及內容之加班紀錄，亦無法說明加班費金額之計算基礎，且未辦理扣繳通報之情事。
八、綜上所述，原告之主張，並無可採，原處分否准認列系爭佣金支出、旅費及加班費，於法並無不合，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 8 月 23 日
第五庭審判長法 官 張 瓊 文
法 官 蕭 忠 仁法 官 王 碧 芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 96 年 8 月 23 日
書記官 徐 子 嵐