臺北高等行政法院判決
95年度訴字第04036 號原 告 甲○○被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 許虞哲（局長）住同上訴訟代理人 丙○○
乙○○上列當事人間因所得稅法事件，原告不服財政部中華民國95年9月15日台財訴字第09500419720 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告為霈漮國際有限公司（下稱霈漮公司）之負責人及所得稅法第89條規定之扣繳義務人，該公司於民國（下同）91年7 月23日及同年8 月7 日共給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業SOLITON OKI-NAWA CO,LTD （下稱SOLITON 公司）委託企劃顧問合約費（報酬）日幣4,305,000 元，折合新臺幣（下同，日幣除外）1,231, 230元，未依所得稅法第88條、第92條規定於給付時扣取稅款246,246 元及申報扣繳憑單，經被告初查通知限期補繳稅款及補報扣繳憑單外，並依所得稅法第114 條第1 款前段規定，按應扣未扣稅額處1 倍之罰鍰246,246 元。原告不服，申請復查，經被告以95年6 月16日財北國稅法字第0950229967號復查決定書（下稱原處分）駁回，原告猶有未服，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明：原告未於言詞辯論期日到場，據其起訴狀及準備程序所為：
１、訴願決定及原處分均撤銷。
２、訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：
１、駁回原告之訴。
２、訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）原告主張之理由：
１、霈漮公司為了開拓日本市場，委託SOLITON 公司之伊古慈在日本當地搜集美容相關產品及市場調查等工作，以利霈漮公司開發產品之參考，支付其在當地發生之費用共1,231,230 元（折合日幣4,305,000 元），其中含購進樣品費用日幣4,129,185 ，經議價後實際支付日幣4,105,000 元（折合新台幣1,231,230 元），含給付代辦費日幣200,00
0 元（折合新台幣57,200元），此有SOLITON 公司請求書及費用收據可稽，該費用是在日本當地發生，該費用並非在中華民國境內取得之其他收益，自非所得稅法第8 條規定之中華民國來源所得。
２、退步言之，被告若認霈漮公司給付SOLITON 公司在日本當地發生之費用係企劃顧問給付，企劃顧問費並非所得稅法第88條規定之應扣繳所得，並不在應扣繳之列，基於法條採列舉規定者，依「明示其一，排除其他」法理，及扣繳稅款為課予人民義務，自不能違反法律保留原則，被告對此予以補稅及處罰，違反租稅法律主義，應予撤銷。
（二）被告主張之理由：
１、本稅部分：
（1）按「本法稱中華民國來源所得，係指左列各項所得…十
一、在中華民國境內取得之其他收益。」、「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之…二、機關、團體、事業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金…及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得。」、「前條各類所得稅款，其扣繳義務人…如左…二、薪資、利息、租金、佣金、權利金、執行業務報酬…及給付在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體之責應扣繳單位主管、事業負責人…」、「非中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，有第88條規定各類所得時，扣繳義務人應於代扣稅款之日起10日內，將所扣稅款向國庫繳清，並開具扣繳憑單，向該管稽徵機關申報核驗。」分別為行為時所得稅法第8 條第11款、第88條第1 項第2 款、第89條第
1 項第2 款及第92條第2 項所明定。次按「納稅義務人如為非中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，按下列規定扣繳：九、在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之營利事業，有前8 款所列各類所得以外之所得，按給付額扣取20﹪。」復為行為時各類所得扣繳率標準第3 條第9 款所明定。
（2）次按所謂「中華民國來源所得」係指取自中華民國之所得。所得稅法第8 條設有11款規定，乃基於我國所得稅法所採用之屬地主義原則，而列舉各種所得之課徵範圍及認定標準，其中第11款「在中華民國境內取得之其他收益」乃指不屬於前10款各種所得，而在中華民國境內有所取得者而言，即以取得地是否在境內為準，以概括前10款各種所得以外之所得，俾免遺漏。本件霈漮公司於91年1 月10日與SOLITON 公司訂定委託企劃顧問合約書，由SOLITON 公司提供纖姿99系列之身體乳液（纖姿魔法液）產品之1.通路市場調查與規劃：合計日幣1,400,000 元2.媒體公關：合計日幣750,000 元3.廣告計劃：合計日幣600,000 元4.活動策劃：合計日幣400,000元5.行銷診斷：合計日幣1,155,000 元，共計日幣4,305,000 元，折合新臺幣1,231,230 元，以期建立或提升該項業務的市場競爭水準，有霈漮公司與SOLITON 公司訂立之合約書、SOLITON 公司領款收據及霈漮公司臺灣銀行存摺等資金提領資料，並經原告蓋章確認「與正本相符」附原處分卷可稽，此乃不爭之事實，顯非原告所辯稱係委託SOLITON 公司代表人伊古慈在日本當地搜集相關產品、購物及市場調查等工作之個人行為。又SO-LITON 公司係屬在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業，其自中華民國境內取得之企劃顧問費係屬其他收益，按所得稅法第8 條第11款規定，自屬中華民國來源所得，即所得稅法第88條第1 項第2款後段規定，為給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條第2 項所定應於法定代扣稅款之日起10日內報驗扣繳憑單，而原告係行為時霈漮公司負責人，即所得稅法第89條所稱之法定扣繳義務人，除應負扣繳責任、仍需履行申報之義務，並應更注意使之符合稅法所定之強行規定。審諸原告所稱係委託伊古慈在日本當地搜集相關產品、購物及市場調查等工作之個人行為，企圖推翻前揭委託SOLITON 公司企劃顧問給付之事實，並否認在台給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業企劃顧問費，非屬中華民國來源所得，無所得稅法第88條規定之應扣繳所得云云，洵無足採。SO-LITON公司既有中華民國來源所得，自應依首揭規定按給付額扣取20﹪稅款，從而，被告責令原告限期補繳應扣未扣之稅款及補報扣繳憑單，尚無不合，原告主張，核無足採。
２、罰鍰部分：
（1）按「扣繳義務人如有左列情事之一者，分別依各該款規定處罰：一、扣繳義務人未依第88條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處1 倍之罰鍰；其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處3 倍之罰鍰。」為所得稅法第114 條第1 款所明定。次按「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。但第6 條關於稅捐優先及第38條，關於加計利息之規定，對於罰鍰不在準用之列。」為稅捐稽徵法第49條所明定。
（2）按系爭支付予SOLITON 公司之報酬，核屬所得稅法第8條第11款規定在中華民國境內取得之其他收益，為應課稅之所得，且原告有怠於扣繳稅款及申報扣繳憑單之事實，原告既為行為時霈漮公司負責人，即應負扣繳責任、及履行申報之義務，其未注意稅法所定之強行規定，顯有疏忽，縱非故意，亦有過失，是被告依所得稅法第
114 條第1 項第1 款規定，按應扣未扣稅款處1 倍之罰鍰246,246 元，自屬有據。
理 由
甲、程序方面：本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條各款所列情形，爰併準用民事訴訟法第385 條第1 項前段規定，依被告聲請，由其一造辯論而為判決。
乙、實體方面：
一、原告起訴主張：霈漮公司為了開拓日本市場，委託SOLITON公司之伊古慈在日本當地搜集美容相關產品及市場調查等工作，所支出之費用是在日本當地發生，並非該公司在中華民國境內取得之其他收益，自非所得稅法第8 條規定之中華民國來源所得。又縱認系爭費用係企劃顧問給付，然企劃顧問費非所得稅法第88條規定之應扣繳所得，被告對此予以補稅及處罰，違反租稅法律主義，應予撤銷。為此，依行政訴訟法第4 條第1 項規定，提起本件行政訴訟，求為判決如訴之聲明所示云云。
二、被告則以：霈漮公司於91年1 月10日與SOLITON 公司訂定委託企劃顧問合約書，由SOLITON 公司提供纖姿99系列之身體乳液（纖姿魔法液）產品之通路市場調查與規劃、媒體公關、廣告計劃、活動策劃及行銷診斷，以期建立或提升該項業務的市場競爭水準，顯非原告所稱係委託SOLITON 公司代表人伊古慈在日本當地搜集相關產品、購物及市場調查等工作之個人行為。又SOLITON 公司係屬在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業，其自中華民國境內取得之企劃顧問費係屬其他收益，按所得稅法第8 條第11款規定，自屬中華民國來源所得，SOLITON 公司既有中華民國來源所得，自應依首揭規定按給付額扣取20﹪稅款，從而，被告責令原告限期補繳應扣未扣之稅款及補報扣繳憑單，並依所得稅法第114 條第1 項第1 款規定，按應扣未扣稅款處1倍之罰鍰246,246 元，自屬有據等語，資為抗辯。
三、按「本法稱中華民國來源所得，係指左列各項所得…十一、在中華民國境內取得之其他收益。」、「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之…二、機關、團體、事業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金…及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得。」、「前條各類所得稅款，其扣繳義務人…如左…二、薪資、利息、租金、佣金、權利金、執行業務報酬…及給付在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體之責應扣繳單位主管、事業負責人…」、「非中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，有第88條規定各類所得時，扣繳義務人應於代扣稅款之日起10日內，將所扣稅款向國庫繳清，並開具扣繳憑單，向該管稽徵機關申報核驗。」、「扣繳義務人如有左列情事之一者，分別依各該款規定處罰：一、扣繳義務人未依第88條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處1 倍之罰鍰；其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處3 倍之罰鍰。
」分別為行為時所得稅法第8 條第11款、第88條第1 項第2款、第89條第1 項第2 款、第92條第2 項、第114 條第1 款所明定。次按「納稅義務人如為非中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，按下列規定扣繳：九、在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之營利事業，有前8 款所列各類所得以外之所得，按給付額扣取20 ﹪ 。」復為行為時各類所得扣繳率標準第3 條第9款所明定。
四、經查，本件原告為霈漮公司之負責人及所得扣繳義務人，SO-LITON公司則係在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業，霈漮公司於91年1 月10日與SOLITON 公司訂定委託企劃顧問合約書，由SOLITON 公司提供纖姿99系列之身體乳液（纖姿魔法液）產品之通路市場調查與規劃、媒體公關、廣告計劃、活動策劃及行銷診斷，霈漮公司於91年7 月23日及同年8 月7 日給付SOLITON 公司1,231,230 元（日幣4,305,000 元），未依所得稅法第88條、第92條規定於給付時扣取稅款246,246 元及申報扣繳憑單等情，為兩造所不爭執，且有委託企劃顧問合約書、SOLITON 公司91年8月29日領收證、霈漮公司臺灣銀行活期存款存摺交易明細附原處分卷可參，洵堪認定。至於原告主張上開費用乃支付霈漮公司委託SOLITON 公司之伊古慈在日本當地搜集美容相關產品及市場調查等工作之費用，費用支出在日本發生，並非SOLITON 公司在中華民國境內取得之其他收益云云，固據其提出委託企劃顧問合約書、SOLITON 公司請求書、領收證等件附原處分第44頁至59頁為證，惟查：
（一）本件原處分所指原告（扣繳義務人）依所得稅法第88條應扣取稅款之SOLITON 公司所得，係指霈漮公司91年度營利事業所得稅申報中關於依委託企劃顧問合約書付與SOLI-
TON 公司之報酬1,231,230 元，含由SOLITON 公司依合約提供纖姿99系列之身體乳液（纖姿魔法液）產品之1.通路市場調查與規劃：合計日幣1,400,000 元2.媒體公關：合計日幣750, 000元3.廣告計劃：合計日幣600,000 元4.活動策劃：合計日幣400,000 元5.行銷診斷：合計日幣1,155,000 元，共計日幣4,305,000 元一節，有被告所屬大安分局便箋、委託企劃顧問合約書、領收證、霈漮公司臺灣銀行活期存款存摺交易明細附原處分卷第29頁至34頁可稽。另SOLITON 公司係於我國境內領取系爭款項1,231,230元，非於境外為之一節，復經霈漮公司辦理91年度營利事業所得稅申報時，於自行提出雜費支付明細表（卷附第51頁參照）給付地點欄記載明確，且有訴外人伊古慈護照入出境記錄（卷附第54至57頁參照）為憑，據此，霈漮公司當年度給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業SOLITON 公司合約費用（所得），則原告身為霈漮公司負責人（扣繳義務人）自應前揭規定代扣稅款、將所扣稅款向國庫繳清，並開具扣繳憑單，向該管稽徵機關申報核驗，原告於霈漮公司依委託企劃顧問合約給付SOLITON 公司報酬時本應注意為之，竟疏未依法代扣稅款向國庫繳清，並開具扣繳憑單向被告申報核驗，縱非故意，亦難謂無過失，自應受罰，是原處分依首揭規定命原告限期補繳應扣未扣之稅款246,246 元及補報扣繳憑單，並依所得稅法第114 條第1 款前段規定，按應扣未扣稅額處1 倍之罰鍰246,246 元，於法並無不合。原告主張霈漮公司給付SOLITON 公司之系爭報酬（企劃顧問費）並非所得稅法第88條規定之應扣繳所得，原處分對此予以補稅及處罰，違反租稅法律主義云云，核無可採。
（二）次查，本件霈漮公司與SOLITON 公司簽定之委託企劃顧問合約書明載SOLITON 公司顧問內容為：⑴通路市場調查與規劃，含市場定位& 市場規劃& 商品定位& 包裝設計& 平面設計& 通路規劃& 通路行銷等；⑵媒體公關：異業結盟& 記者會& 廣播節目&TV 節目規劃& 新聞稿等規劃；⑶廣告計劃：平面設計規劃& 包裝設計規劃& 創意行銷規劃；⑷活動策劃；商品說明會& 商品代言等規劃等；⑸行銷診斷：企業診斷& 業務診斷& 通路診斷等（卷附委託企劃顧問合約書參照）等項，是SOLITON 公司應本於專業提供纖姿99系列之身體乳液（纖姿魔法液）業務之企劃、設計之技術和實務上販賣、有效行銷經驗，協助霈漮公司企劃並輔導該項業務，以期建立或提昇該項業務之市場競爭水準（委託企劃顧問合約書合約目的參照），是系爭合約顧問作業項目未及代理霈漮公司在日本當地向第三人購買美容相關產品，從而，原告所提請求書及91年1 月13日至91年
9 月8 日領收證揭示之SOLITON 公司代霈漮公司購買化妝品、商品及交通費用，霈漮公司給付訴外人JUSCO 、龍生堂藥局、昭和交通、AEON、東急百貨等商店與霈漮公司款項等情縱屬實情，亦非霈漮公司本於委託企劃顧問合約所為之給付，核與本件系爭SOLITON 公司91年8 月29日領收證記載領取之1,231,230 元合約報酬無干。況原告所稱之SOLITON 公司伊古慈在日購買美容相關產品有於91年9 月
5 日至同年月8 日始發生者（原處分卷第44、45、54至59頁請求書、領收證參照），而上開費用於91年8 月29日SO-LITON公司於製作1,231,230 元領收證時，尚未發生，霈漮公司與SOLITON 公司就上開費用顯無於91年8 月29日前議價之可能，是原告主張霈漮公司給付之系爭1,231,230元款項，乃霈漮公司委託SOLITON 公司伊古慈在日本搜集美容相關產品及市場調查等工作，就SOLITON 公司支付其在當地發生購進樣品費用日幣4,129,185 ，經議價後實際支付購進樣品費用日幣4,105,000 元、代辦費日幣200,00
0 元而來云云，將霈漮公司依委託企劃顧問合約給付予SO-LITON公司之合約報酬與SOLITON 公司於上開合約外代其購進美容相關產品等費用之支付混為一談，執SOLITON 公司代其購進美容相關產品等費用費用是在日本當地發生，爭執本件系爭SOLITON 公司91年8 月29日領收證所表彰之所得（日幣4,305,000 元，折合新台幣1,231,230 元），非在中華民國境內取得，自非所得稅法第8 條規定之中華民國來源所得云云，自無可取。
五、綜上所述，本件原處分認事用法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，經核與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3 項前段、第218 條、民事訴訟法第385 條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 5 月 16 日
第一庭審 判 長 法 官 王立杰
法 官 林惠瑜法 官 周玫芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 96 年 5 月 16 日
書記官 陳圓圓