臺北高等行政法院判決
95年度訴字第04130號原 告 臺北金融大樓股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 盧柏岑 律師
陳素芬 律師被 告 臺北市稅捐稽徵處代 表 人 乙○○（處長）訴訟代理人 己○○
戊○○丁○○
參 加 人 臺北市建築管理處代 表 人 丙○○（處長）訴訟代理人 庚○○上列當事人間因房屋稅事件，原告不服臺北市政府中華民國95年10月5日府訴字第09584668300號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文訴願決定、復查決定及原處分（95年4月14日北市稽信義乙字第09590103000號函）核定93年度房屋稅超過新台幣壹億貳仟肆佰參拾捌萬伍仟零伍拾柒元部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔百分之一，餘由原告負擔。
事 實
一、事實概要：㈠原告所有臺北市○○區市○路○○號地下5層至地上8樓、地
下1層、地下1層之1、1樓、2樓、3樓、4樓、4樓之1、5樓、5樓之1、6樓、6樓之1、6樓之2、6樓之3等房屋（即臺北101大樓地上8層、地下5層，下稱系爭房屋），經被告所屬信義分處核定課徵93年度房屋稅計新臺幣（下同）128,934,052元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經被告重新審查後，以94年11月7日北市稽法乙字第09491157400號函撤銷原處分及原復查決定，並責由被告所屬信義分處另為適法之處分。
㈡嗣被告所屬信義分處乃分別以94年12月15日北市稽信義乙
字第09490459400 號、94年12月26日北市稽信義乙字第09490464600 號及95年3 月1 日北市稽信義乙字第09590033700 號函核定退還原告溢繳93年房屋稅計4,284,408 元及行政救濟利息計30,566元。其間，原告不服被告所屬信義分處94年12月15日北市稽信義乙字第09490459400 號函，提起訴願，經被告所屬信義分處以原處分即95 年4月14日北市稽信義乙字第09590103000 號函通知原告93 年 度房屋稅更正後稅額應為124,649,644 元。臺北市政府訴願審議委員會遂依稅捐稽徵法第35條第1項規定，以本件未踐行復查程序為由，以95年4 月19日北市訴（和）字第09530053800 號函移請被告依復查程序處理，嗣並經被告以95年6 月12日北市稽法甲字第09560756700 號復查決定：「維持原更正後之93年房屋稅額新臺幣124,649,644 元，並退還溢繳行政救濟利息差額新臺幣889,267 元。」原告不服，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分（95年4月14日北市稽信義乙字第09590103000號函）不利於原告部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分核定93年度房屋稅超過新台幣（下同）124,385,057元部分均撤銷。
⒉原告其餘之訴駁回。
⒊訴訟費用由原告負擔。
三、兩造陳述：㈠原告主張：
⒈兩造不爭執之事實：
⑴原告在87年間申請87建字第499號建造執照，擬興建
101層之「臺北國際金融大樓」。101大樓可區分為裙樓購物中心及塔樓辦公大樓兩部分。
⑵原告之裙樓購物中心興建完成時，建管機關在92年5
月23日核發92年使字第168號使用執照（鈞院卷1第54頁，原證4），92年6月裝置水電，92年7月起成為房屋稅課徵標的，而應課徵93年度房屋稅（93年度房屋稅課稅期間為92/07/01～93/06/30）。第168 號使用執照記載之幢層戶數為「1 棟，地上8 層，地下5 層，共13戶」，高度約62.7公尺。第168 號使用執照是依建築法第70-1申請。裙樓之地址為市府路45號等13戶。
⑶原告之塔樓辦公大樓興建完成時，建管機關在93年11
月12日核發93年使字第353號使用執照（鈞院卷1第57頁，原證5），93年12月裝置水電後，94年1月起成為房屋稅之課稅標的（94年度房屋稅）。裙樓與塔樓之關係示意圖請參附圖1（鈞院卷1第114頁）。第353號使用執照記載幢層戶數「1棟，地上101層，地下5層，共152戶」，高度448公尺。塔樓之地址為信義路5段7 號等152戶。
⑷原告取得第168號使用執照後辦理第一次所有權登記
。依地政機關之測量成果圖，第168號使用執照中有18935.32平方公尺是塔樓專屬公共設施，無法測繪納入地政機關之測量成果圖，故地政機關核發之13張所有權狀（92使字第168號記載之13戶），不包括18935.32平方公尺（鈞院卷2第43頁以下。原證29）。18935.32平方公尺之面積是在塔樓興建完成取得第353號使用執照辦理測量成果圖時，才分配至9-101層各樓層。
⑸93年11月21日，被告對原告課徵93年度房屋稅（鈞院
卷2第12頁以下，原證26：93年度房屋稅之稅單單照編號000000000-000000000共14張），總金額為128,934,052。原告不服提起救濟，被告以95年4月14日北市稽信義乙字第09590103000號函自行更正應繳納之93年度房屋稅額為124,649,644元。原告不服提起救濟，被告在本件審理時將金額再更正為124,385,057元。原告對被告更正金額之計算無意見，但仍不同意93年度房屋稅之應稅金額為124,385,057元。
⑹原告在92年間發現被告據以核定房屋現值之修正前「
標準單價核定表」表定僅至35層（原鈞院卷1第62頁以下，原證6），適用於超高大樓會產生極不合理且嚴苛之標準價格，故於92年5月28日向被告陳情，被告亦表贊同，而提報不動產評價委員會議決檢討修正。不動產評價委員會嗣後於94年間修正標準單價表，增訂「36層以上之房屋構造標準單價評定表」，將評定範圍增加至110層，並公布修正規定從93年7月1日施行（鈞院卷1第70頁，原證8）。以修正前表定至35層之「標準單價核定表」，101層建物每平方公尺之標準單價高達22,030元；以修正後表定至110層之「標準單價核定表」並以101層計算，101層建物每平方公尺之標準單價約13,790元，適用修正前或修正後之規定，差距高達一倍左右。
⒉本件所涉爭點：
⑴第168使用執照之建物在93年度房屋稅期間（92/07/1
～93/06/30）應以8層或101層計算標準單價？⑵假設第168號使用執照之建物在93年度房屋稅期間應
以101層核定標準單價，超高大樓如何適用修正前表定至35層之「標準單價評定表」是否屬真正的法律漏洞，原處分有無怠於行使職權裁量之瑕疵？（如認定裙樓購物中心在93年度房屋稅期間應以使用執照記載之8層樓計算標準單價，即無必要討論本爭點。）⑶第168號使用執照中塔樓專屬公共設施18935.32平方
公尺是否為93年度房屋稅之課稅面積？⒊本件爭點應適用之法規：
本件爭點涉及房屋層數與面積，應適用之法規為「臺北市房屋構造標準單價評定作業要點」（下稱評定作業要點）第4點第1項。第1項爭點為評定作業要點第4點第1項前段之問題。第3項爭點為評定作業要點第4點第1項後段之問題。
⑴就房屋從何時開始課徵房屋稅，房屋稅條例第7條僅
規定，納稅義務人應於應於房屋建造完成之日起30日內檢附有關文件申報。臺北市房屋稅自治條例第6條第1項第1款則規定：「房屋稅條例第七條所定申報日期之起算日期規定如下：一、新建房屋以門窗、水電設備裝置完竣，可供使用之日為申報起算日，其已供使用者，以實際使用日為起算日。倘經核發使用執照而延不裝置水電者，以核發使用執照之日起滿六十日為申報起算日。未申領使用執照者，以房屋之主要構造完成滿一百二十日為申報起算日。所稱主要構造，係指以房屋基礎、主要樑柱、承重牆壁、樓地板及屋頂構造完成者為準。」房屋興建完成取得使用執照裝置水電後，始成為房屋稅之課徵標的。93年度房屋稅之課稅標的僅有第168號使用執照之建物，不包括第353號使用執照之建物。
⑵房屋成為課稅標的後如何計算房屋現值，評定作業要
點第4點第1項規定：「適用『房屋構造標準單價表』核計房屋現值時，對房屋之構造、用途及總層數等，依建築管理機關核發之使用執照(未領使用執照者依建造執照)所載之資料為準。面積則以地政機關核發之建物測量成果圖為準。但已領使用執照未辦理所有權第一次登記者，以使用執照所載資料為準。未領使用執照（或建造執照）之房屋，以現場勘定調查之資料為準」。
⑶對照臺北市房屋稅自治條例第6條第1項第1款、評定
作業要點第4點第1項兩者之規定，即知房屋之構造、用途及總層數，為何規定以「使用執照」為準，或以「建造執照」為準。如房屋興建完成，申請使用執照，即以使用執照為準；如房屋興建完成，得申請使用執照而不申請，例外以建造執照認定之。前者有使用執照；後者僅有建造執照（房屋興建完成未申請建造執照）而無使用執照。並無同時以「使用執照」為準，又以「建造執照」為準之情形。法規為何規定以「使用執照」為準，而非規定以「建造執照」為準，乃因房屋稅為財產稅，課徵財產之應有收益。房屋興建完成取得使用執照可得使用時，始具有財產之應有使用收益。使用執照較能反映建物實際建造完成及可得使用情形，故以「使用執照」而非「建造執照」作為認定依據。
⑷再者，在房屋興建完成成為課稅標的後，才有房屋之
構造、用途、層數要以使用執照為準或以建造執照為準之問題。在房屋尚未興建完成成為課稅標的前，連課稅標的都不是，當然沒有房屋之構造、用途、層數要以使用執照或建造執照為準之問題。
⑸鈞院96年度訴字第2054號判決闡明，依評定作業要點
第4點第1項後段規定，臺北市房屋現值核定所必須考量的「面積」，於請領使用執照並辦妥所有權第1次登記時，應以建物測量成果圖為準；於已領使用執照而未辦理所有權第1次登記時，則例外以使用執照所載資料為準；對於未領使用執照或建照執照之房屋，則以勘驗所得資料為準。申言之，計算面積所適用之「建物測量成果圖」、「使用執照」、「現場勘定調查」等不同依據，彼此間也具有先後互斥關係，不能也不會同時併用。
⒋鈞院96年度訴字第2054號判決（94年度房屋稅）與本件爭點相同，應足供本件審酌。
⒌裙樓購物中心在93年度房屋稅期間（92/07/1 ～93/06/30 ） 應以8 層計算標準單價：
⑴93年度房屋稅之課稅標的僅有第168號使用執照之建
物。第168號使用執照記載之之幢層戶數為「1棟，地上8層，地下5層，共13戶」（鈞院卷1第54頁，原證4）。按評定作業要點第4點第1項前段規定，第168號使用執照為「部分使用執照」，而部分使用執照之核發是以建物可獨立使用為前提（建築法第70-1條），且部分使用執照之效力與使用執照完全相同（建築物部分使用執照核發辦法第2條）。依兩造不爭執之事實及應適用之法規，第168號使用執照之建物在93年度房屋稅期間，應以使用執照記載之8層計算標準單價。
⑵兩造均不爭執，93年度房屋稅之課稅標的僅有第168
號使用執照之建物，不包括尚未使得使用執照裝置水電的101層塔樓（第353號使用直漲），被告卻主張以「假設全部101層建物興建完成取得使照裝置水電具有101層使用價值」為基礎，主張用建造執照之101層核定裙樓標準單價，違反評定作業要點第4點第1項前段規定及實質課稅原則。
⑶同一建物高低錯落且使用機能獨立分開者，應依建物實際樓層數計算標準單價：
依財政部台財稅字第850452393號函釋、高雄市稅捐稽徵處83年2月2日稽財字第005720號函釋意旨（鈞院卷1第78頁，原證12），裙樓與塔樓之構造，兩者地下室相通，地面層上以走廊相連接，層數高低不同（8層及101層），用途不同，且有獨立出入口（前者為市府路45號，後者為信義路5段7號），在使用與機能上也分別可供獨立使用（購物中心與辦公大樓），此應無爭議。另，部分分使用執照之核發是以建物可獨立使用為前提（建築法第70-1條），建築主管機關核發裙樓部分使用執照，可證明裙樓之獨立性。參照財政部上開函釋，應按裙樓及塔樓之的實際建築層數計算標準單價。此與評定作業要點第4點第2項規定之意旨相同。
⑷被告主張：87建字第499號建造執照有101層之記載，
且「92年使字第168號使用執照申請書」也有101層之記載，其得參照「建造執照」、「使用執照申請書」，以101層計算裙樓購物中心93年度房屋稅云云。然查：
①評定作業要點第4點第1項前段規定房屋之構造、用
途及總層數等，以「使用執照」所載之資料為準，未領使用執照者以「建造執照」為準。法規既不是規定以「建造執照」為準，也不是規定以「使用執照申請書」為準。且93年度房屋稅之課徵標的，即裙樓購物中心已申請核發第168號使用執照，並無未領使用執照而以建造執照為準之情形，併予說明。
②另查，第168號使用執照申請書記載：「層棟戶數
：地上101層、地下5層、1棟166戶。本次申請：地上8層、地下5層，1棟13戶。尚未申請：地上93層，1棟153戶」）。第168號使用執照記載之幢層戶數為「1棟，地上8層，地下5層，共13戶」。建築主管機關說明，使用執照登記申請部分，不登記未申請部分，使用執照申請書與使用執照存根內容並無差異（請參臺北市建管處97年8月5日陳報狀第三點），是被告宣稱得以使用執照申請書上記載之「尚未申請之101層」（尚未成為房屋稅課稅標的）為準，亦有違誤。
⑸被告主張本件塔樓與裙樓為「1棟」建物，原告自始
要興建1棟101層之建物云云。然本件爭點不再於「1棟」，而是93年度房屋稅期間，僅有第168號使用執照之建物為房屋稅課稅標的，第168號使用執照記載8層。當時僅有裙樓塔樓購物中心興建完成可得使用，塔樓尚未興建完成，裙樓購物中心並無101層之使用價值，被告不應以「假設全部101層建物興建完成取得使用執照裝置水電具有101層使用價值」為基礎，而以101層核定裙樓標準單價，據以課徵93年度房屋稅，否則即違反實質課稅原則。
⑹被告主張第168號使用執照為「部分使用執照」，而
評定作業要點第4點第1項之規定為「使用執照」，兩者不同。對於尚未完工取得使用執照的9層以上部分，如不依「建造執照」之101層核定裙樓標準單價，違反實質課稅云云。然查：
①建築法第70-1條規定：「建築工程部分完竣可供獨
立使用者，得核發部分使用執照」。建築物部分使用執照核發辦法第2條規定：「部分使用執照之效力與使用執照完全相同」，被告主張「部分使用執照」與「使用執照」不同，違反法規規定。
②部分使用執照為建築法規定之制度，在建物整體尚
未取得使用執照前，本應亦僅能針對已取得「部分使用執照」且裝置水電之建物課徵房屋稅。如果核課「部分使用執照之建物」（裙樓）房屋稅時，卻以建物整體（塔樓）計算標準單價，則部分與全部使用執照之區分豈非毫無意義。
③被告強調第168號使用執照為「部分使用執照」，
因此將部分使用執照之記載視而不見而以建造執照為準。對此，原告實難理解。假設人民申請建照執照興建40樓層建物，在20層完成後，先申請部分使用執照，嗣後因經濟因素，20～40層遲遲未興建完成申請使用執照。依被告邏輯，此時針對已興建完成申請部分使用執照的20層建物，不以使用執照記載的20層核定標準單價，反而以建造執照未興建完成的40層核定標準單價，寧有是理。
④建物興建完成成為房屋稅課稅標的後，才有以「使
用執照」或「建造執照」為準之問題。被告一方面承認9層以上塔樓在94年1月才開始課徵房屋稅（93年度房屋稅期間不是課稅標的，亦即還沒有要以使用執照或建造執照為準之問題），另一方面卻又宣稱在9層以上的塔樓建物尚未興建完成前要以建造執照為準，顯有矛盾，亦錯誤曲解法令。在93 年度房屋稅期間，被告以「假設全部101層建物興建完成取得使照裝置水電具有101層使用價值」為基礎，更明顯違反實質課稅原則。
⑤部分使用執照使民眾可提造使用完工之建物，也使
國家提早取得完工部分的房屋稅收入。假如沒有部分使用執照制度，要全部建物完工後才能申請使用執照，則本件建物在94年1月前尚未全部完工，建築主管機關不核發使用執照，原告也不必繳納93年度房屋稅，國家也不會有93年度房屋稅收入。
⑺被告稱房屋標準單價是參考建築材料、總層數訂定，
不能忽略裙樓自始為101大樓一部分云云。被告該部分陳述，實不知有何意義。蓋依臺北市政府制訂公告之「房屋構造標準單價表」，房屋用途區分為四類，建築材料或方式區分為三大類（最高一類是鋼骨造），此與裙樓在93/7/1～93/12/31期間應以8層或101層核定標準單價之爭議，毫無關連。評定作業要點第4點第1項前段規定：「適用『房屋構造標準單價表』核計房屋現值時，對房屋之構造、用途及總層數等，依建築管理機關核發之使用執照(未領使用執照者依建造執照)所載之資料為準。」除了應以8層或101層核定標準單價之爭議外，兩造對裙樓業已用正確構造、正確的用途核定標準單價，並無爭議。
⑻被告稱評定作業要點第4點第1項前段規定房屋之構造
、用途及總層數等以使用執照(未領使用執照者依建造執照)所載之資料為準。條文規定以「使用執照」或「建造執照」為準，是為了避免建築物有變更設計，導致建造執照與使用執照之總層數不一致之情形。
本件原告並未變更建造執照之總層數云云，因此得以建造執照記載之101層為準云云。然查：
①被告已主張對照臺北市房屋稅自治條例第6條第1項
第1款及評定作業要點第4點第1項規定，房屋之構造、用途及總層數等，以房屋興建完成建築管理機關核發之使用執照為準，但如果房屋興建完成，得申請使用執照而不申請（即「未申領使用執照者，以房屋之主要構造完成滿120日為申報起算日」），始例外以建造執照為準，今被告卻又宣稱評定作業要點第4點第1項規定以使用執照或建造執照為準，是因為建物可能有變更建造執照，致變更後建造執照與使用執照不一致情況，被告之主張前後矛盾。
②起造人取得建造執照後興建，如建造執照有變更，
建物興建完成後取得之使用執照，該使用執照記載之建物層數，仍與變更後之建造執照一致。被告稱變更後之建造執照與使用執照記載之層數會不一致，並不正確。倘採被告主張：在建造執照沒有變更之情形，建造執照記載之層數與使用執照一致，則以建造執照為準；在建造執照變更之情形，變更後之建造執照記載之層數與使用執照與之記載不一致（不成立），才以使用執照為準。如此解釋明顯抵觸評定作業要點第4點第1項之規定。
③不論建造執照有無變更，如興建完成取得使用執照
後，即以使用執照為準，不以建造執照（含變更後之建造執照）為準。倘依被告見解，評定作業要點第4點第1項前段規定為「以建造執照為準」即可。
⑼被告稱標準單價以建物總層數認定，同一大樓各層房
屋之標準單價同一，此有台中高等行政法院94年度訴字第362號判決可參。本件如以92年使字第168號使用執照記載之8層核定裙樓標準單價，在原告取得93使字第353號使用執照後（塔樓），會發生同一棟建物而有部分樓層以較低層數計算標準單價之不合理現象云云。被告上開陳述，與本件無關。蓋以：
①建物僅有一個標準單價，是法規規定以使用執照上
記載之最高層數核定全部建物標準單價之當然結果。
②93年度房屋稅期間，僅有92年使字第168號使用執
照之裙樓為課稅標的，應以使用執照記載之8層核定裙樓標準單價。至於原告取得93使字第353號使用執照後（94年1月），始得以101層核定裙樓及塔樓之標準單價。在上開兩不同期間內，建物均僅有一個標準單價，並無建物在同一期間內有兩標準單價之情形，此有鈞院鈞院96年度訴字第2054號判決可稽。被告稱「在原告取得93使字第353號使用執照後（塔樓），會發生同一棟建物而有部分樓層以較低層數計算標準單價」之情形，顯然曲解。
③至於建物依其具體情形，在不同時期得有不同標準
單價，鈞院96年度訴字第2054號判決書業已援引房屋稅條例第12條第2項說明之，不再贅述。
⑽被告主張：不在第168號使用執照內即尚未興建完成
之9～101層部分，應以建造執照為準，課徵93年度房屋稅云云。被告該部分主張，明顯違反評估作業要點第4點第1項前段規定。依評定作業要點第4點第1項前段規定意旨：如房屋興建完成，申請使用執照，即以使用執照為準。如房屋興建完成，得申請使用執照而不申請，例外以建造執照認定之。前者有使用執照；後者僅有建造執照（遲未申請建造執照）而無使用執照。以「使用執照」或「建造執照」為準，兩者間具有先後互斥關係，不能也不會同時併存適用兩者。已經取得使用執照之房屋，即應以「使用執照」為準，並無同時以「使用執照」為準（已興建完成部分），又以「建造執照」為準之情形（尚未興建完成部分）。況查：在房屋興建完成成為課稅標的後，才有房屋之構造、用途、層數要以使用執照為準或以建造執照為準之問題。在房屋尚未興建完成成為課稅標的前，連課稅標的都不是，沒有房屋之構造、用途、層數要以使用執照或建造執照為準之問題。9～101層以上建物（第353號使用執照）在93年度房屋稅期間，還不是房屋稅課稅標的，被告卻主張以建造執照上記載之101層計算第168號使用執照建物之標準單價，實屬無稽。
⑾被告主張依據榮工公司要聞記載，塔樓在93年1月拆
除大樓外側施工電梯，93年2月已完成主體結構（不是101層的主要樑柱、承重牆壁、樓地板及屋頂構造完成）云云，惟：
①原告實不知被告上開陳述與本件有何關連，蓋兩造
對於原告之裙樓在92年5月間取得92年使字第168號使用執照，裝置水電後從92年7月起課徵房屋；塔樓在93年11月間取得93使字第353號使用執照，裝置水電後，從94年1月起課徵房屋稅，並無爭議，亦即塔樓在93年度房屋稅期間還不是課稅標的。
今被告卻又稱作榮工新聞在93年間記載塔樓已興建至相當程度，實不知有何意義。
②被告提出榮工新聞記載塔樓在93年間之興建進度（
尚未興建完成）之新聞，與本件93年度房屋稅爭議根本無關。倘被告主張其提出之榮工新聞可採，而不以建管機關核發之使用執照為依據，則被告提出之榮工新聞記載裙樓購物中心在92年11月完工（榮工新聞1928期），被告是否亦應認為裙樓應從92年11月之後才能課徵房屋稅，92年7月至11月不能課徵93年度房屋稅。
⑿被告另稱，依評定作業要點第4點第1項前段規定及台
北市房屋稅自治條例第6條第1項第1款規定，如房屋興建完成得申請使用執照而不申請者，得以「建造執照」為準，計算房屋之標準單價云云。然查：原告並無建物興建完成得申請使用執照而不申請之情形。被告在之前（申請復查、訴願或鈞院審理時）也從未主張被告有得房屋建造完成得申領使用執照而不申領之情形。鈞院在97年8月12日審理本案向被告闡明後，被告也同意本件爭議為第168號使用執照之建物如何計算93年度房屋稅問題，不再爭執原告有建物興建完成得申請使用執照而不申請，而以建造執照為準之情形，併予說明。
⒍假設裙樓購物中心在93年度房屋稅期間（92/07/1～93/0
6/30）應以101層計算標準單價，然超高大樓非修正前表定至35層之規範射程範圍，屬真正的法律漏洞問題。
被告未依職權妥適解釋法規，有違實質課稅及租稅公平原則及怠於裁量之違法：
⑴被告核定93年度房屋稅時，其所適用之修正前臺北市
房屋構造標準單價評定表（下稱標準單價評定表），表內所列之總樓層數最高只到第35層樓（鈞院卷1第62頁以下，原證6），該表並未考慮將適於超高大樓之情形。以修正前之規定適用101層之超高大樓，會產生了極不合理的標準單價。原告發現上開不合理現象，遂於92年5月28日向被告陳情，被告亦表贊同，提報不動產評價委員會議決檢討修正。不動產評價委員會嗣後於94年間修正標準單價表，增訂「36層以上之房屋構造標準單價評定表」，將評定範圍增加至110層。惟於公布時，規定自93年7月1日施行（鈞院卷1第70頁，原證8）。以101層為例，如以修正前之規定計算，每平方公尺之標準單價約22,030元；如以修正後者規定計算，每平方公尺之標準單價約13,790元，兩者標準單價差距高達1倍左右。
⑵修正前之規定得否適用於101層超高大樓，屬真正法律漏洞問題：
①臺北市雖為我國首善之區，市區內高樓大廈林立，
然樓層高度超過35層以上之建物，尚在少數。制訂修正前之標準單價評定表時僅至第35層，並未設想該規範將適用於101層之超高大樓。101層超高大樓之事實超出了規範預設事實範圍，而無法為原規範所涵蓋。超高大樓如何適用修正前之規定，即屬真正的法律漏洞問題。
②原告於92年陳情時，被告即建議原告申請復查。原
告始終相信，如不動產評價委員會採納原告之建議，據以修正相關作業要點，被告即可本於職權，妥釋解釋適用相關規定，避免適用修正前之規定而產生極不合理的超高標準單價。詎料權責機關採納原告之建議修正法令後，原告卻仍無法獲得救濟，實有違原告之信賴。
③不動產評價委員會至少每三年應重新評定房屋標準
單價一次。原告於87年取得建照87建字第499號開始興建時，被告已知臺北市將有101層之超高大樓，卻未本於職權向不動產評價委員會提案修正標準單價評定表，使類如本件之超高大樓適用合理的標準單價。直到原告92年5月陳情並於93年底申請復查後，受限於「三年週期」，被告才將原告之建議提報94年集會之不動產評價委員會議決討論，導致修正規定實施前（93年7月），93年度房屋稅（92年7月至93年6月）之課稅時間已完成，形成能否適用或類推適用修正後規定之爭議。被告6年前即已知悉將有101層之超高大樓，至少有兩次機會可提案修正標準單價評定表，如被告在88年或91年即提案修正，自無本件不合理標準單價之爭議矣。被告怠於行使職權提案修正相關規定之不利益結果，卻由原告承擔，實不公平，被告有責任加以補救。
⑶填補本件法律漏洞之方式：
①依臺北市政府法規會94年5月23日北市法二字第
09430847500號函說明三建議：「…房屋標準價格『至少』每三年評定一次，而非每三年僅得評定一次…。又鑑於本市於92年以前，並無50層以上超高房屋設籍繳稅，貴局如認為原評定房屋價格，未及考量36層以上房屋逐層遞增計價，在樓層超高時，可能產生顯不合理之情形，似得依法召集不動產評價委員會，重行評定房屋價格，併予溯及既往適用，以解決本案爭議。」（鈞院卷1第82頁，原證16）②類推釋字第185號及稅捐稽徵法第1條之1規定，被
告對本件超高大樓應類推適用修正後之房屋標準單價表。徵諸：稅捐稽徵法第1條之1之規定及司法院釋字第185號解釋意旨，此亦明定於行政訴訟法第273條第2項。當既有規範在實質上有所不當而嗣後被修正時，為了法律秩序的安定性，固不宜溯及適用已確定之案件，但對於聲請解釋之個案，應得適用修正後之規定獲得救濟。
③被告不應執行顯不合理之課稅處分。參照稅捐稽徵
法第40條規定，針對本案，臺北市法規會於前引函釋說明五即闡明（鈞院卷1第82頁，原證16）：「又如追溯既往重行評定房屋價格，在執行上有困難時，則在適用舊標準發生顯失公平之不合理情形時，應可適用稅捐稽徵法第40條規定給予救濟（參見陳清秀著，稅法總論，93年3版，第604頁以下）」。
⑷綜上，被告未考量超高大樓如何適用修正前之規定屬
真正的法律漏洞問題，而怠於依職權裁量適用適當的標準，使原告負擔超高標準的房屋標準單價，原處分具有違法瑕疵，應予撤銷。
⒎93年度房屋稅期間（92/07/1～93/06/30），塔樓專屬公共設施18935.32平方公尺面積不應納入計算：
⑴兩造不爭執之事實：
92使字第168號使用執照之面積中，有18935.32平方公尺面積是塔樓專屬公共設施，在地政機關辦理測量成果圖辦理所有權登記核發13戶（92使字第168號記載之13戶）權狀時，並未包括上開面積（鈞院卷2第43頁以下，原證29）。18935.32平方公尺是在塔樓興建完成後（第353號使用執照），才分配至9-101層各樓層。
⑵按評定作業要點第4點第1項後段規定，本件裙樓在興
建完成取得第168號使用執照後，申請地政機關辦理建物測量成果圖不包括塔樓專屬公共設施18935.32平方公尺面積，依評定作業要點第4點第1項後段規定，18935.32平方公尺自非93年度房屋稅課稅標的。
⑶塔樓專屬公共設施18935.32平方公尺在93年度房屋稅期間客觀及實質上無法使用：
①依房屋稅條例第7條、臺北市房屋稅徵收自治條例
第6條第1項第1款規定，房屋稅是在房屋興建完成取得使用執照裝置水電可得使用才開始計課。臺北市政府法規會針對本件曾函釋：「房屋稅屬於財產稅，對於財產的『應有收益』課稅…。若原本實質上無法使用者，尤其因非可歸責於納稅義務人之事由，致實質上無法使用者，則已無可得之『應有收益』存在，自不應課稅，方符合實質課稅之量能課稅原則。」（鈞院卷1第113頁，原證24）。②被告承認18935.32平方公尺之塔樓專屬公共設施面
積，是在塔樓於93年12月興建完成取得第253號使用執照後，才將該部分之面積分配至塔樓9至101層進行登記，即可證明18935.32平方公尺之塔樓公共設施面積在塔樓於93年12月完成前根本不可能使用。
③原告也提出塔樓出入門廳在93年9、10月時還在施
工之照片證明（鈞院卷2第19頁以下，原證27），該面積當時客觀上無法使用。地上1層至8層為塔樓出入門廳與機械層，完成後專供塔樓9至101層使用（此由18935.32平方公尺之面積分配至塔樓9至101層進行登記即明），如果9至101層沒有興建完成，該部分無法使用。
⑷被告主張雖18935.32平方公尺之公共設施面積是在塔
樓興建完成後（94年1月）才分配至塔樓各樓層，但依房屋稅條例第7條規定，只要房屋建造完成就要課徵房屋稅。18935.32平方公尺在裙樓使用執照內，且已裝置水電，即應課徵房屋稅，不論該面積可否使用或有無受益云云。惟查：
被告贅述房屋從興建完成起開始課徵房屋稅云云，不論有無裝置水電、是否可得使用云云，甚至引用許多與本項爭點無關之法條（如爭執本件不符房屋稅條例第8條、第15條調徵房屋稅要件云云），被告之上開陳述，均與本項爭點無關。蓋本項爭點所爭執者並非「房屋稅課徵起始點」，而是「課稅面積」。誠如鈞院96年度訴字第2054號判決闡明：依評定作業要點第4點第1項後段規定，有關核定房屋現值之「面積」，於請領使用執照辦妥所有權第一次登記時，是以建物測量成果圖為準。本件取得第168號使用執照後已申請地政機關辦理建物測量成果圖，其中18935.32 平方公尺）不屬於建物測量成果圖之面積，依「評定作業要點」第4點第1項後段規定，該面積自不應納入93年度房屋稅課稅範圍。
⑸被告主張評定作業要點第4點雖規定房屋稅課徵面積
以地政機關核發之建物測量成果圖為準，但取得使用執照後是否申請建物測量並辦理所有權登記是由起造人決定，故面積可參照「使用執照」之記載云云。惟查：
被告上開主張與18935.32平方公尺面積是否納入93年度房屋稅課稅範圍無關，蓋假設取得使用執照後未辦理建物測量成果圖與所有權登記，則依「評定作業要點」第4點第1項後段規定，面積以使用執照為準，然本件取得第168號使用執照後已申辦建物測量成果圖與所有權第一次登記，面積自應以地政機關之建物測量成果圖為準，並無「未辦理所有權第一次登記而面積以使用執照為準」之問題。
⑹被告原主張塔樓專屬公共設施18935.32平方公尺面積
已經裝設水電，應課徵93年度房屋稅云云。然從被告提出之裝設水電之資料，反以證明92年6月裝設水電使用者為裙購物中心，與「地下5層至地上8層」之塔樓公共設施無關。蓋附件3-1記載市府路「地下1樓至地上6樓」之用電用途為「裙樓戶（一般零售業、辦公室、文康中心、金融機構）」，並不包括該塔樓公共設施。被告嗣後另主張：第168號使用執照內之7、8樓之裝表送電日期為93年12月10日（此為94年度房屋稅期間），故被告改主張以臺北市房屋稅自治條例第6條第1項第1款「倘經核發使用執照而延不裝置水電者，以核發使用執照之日起滿六十日為申報起算日。」為準，稱7、8樓部分以92年7月22日為申報日，因此93年度房屋稅減少20餘萬元云云。然查：
①臺北市房屋稅自治條例第6條第1項第1款是「何時
開始課徵房屋稅」之規定，而本件之爭點為塔樓專屬公共設施18935.32平方公尺面積爭議，兩者並不相同。
②原告取得第168號使用執照後裝置水電，地址為市
○路○○號B2～B5（裙樓公共面積部分）及B1～6F（裙樓戶），用途為「防空避難室及停車場」、「裙樓戶（一般零售業、辦公室、文康中心、金融機構）」，送電日期為92年6 月16日（鈞院卷3 第164頁以下，原證33）。原告取得第353 號執照後，另於93 年12 月裝置水電，地址為信義路5 段7 號7～101 樓，供電用途為「主樓戶（塔樓戶）金融機構、資訊中心、機械設備」，送電日期為93年12月10日（鈞院卷3 第166 頁，原證34），被告承認7、8 樓裝表送電日期為93年12月10日，此亦佐證第
168 號使用執照內之塔樓專屬公共設施18935.32平方公尺，是在取得第353 號使用執照裝置水電後才能使用。93年度房屋稅期間，該部分仍在施工，客觀上不能使用。
⑺被告主張：如以地政機關之建物測量成果圖之面積為
準，而不以使用執照為準，會有法律漏洞云云。惟查：
①被告對評定作業要點第4點第1項後段規定之解釋與
鈞院96年度訴字第2054號判決不同。評定作業要點第4點第1項後段明明規定：「適用『房屋構造標準單價表』核計房屋現值時，...面積則以地政機關核發之建物測量成果圖為準（按即辦理所有權登記）。但已領使用執照未辦理所有權第一次登記者，以使用執照所載資料為準。未領使用執照（或建造執照）之房屋，以現場勘定調查之資料為準」。被告卻主張面積以使用執照為準，明顯違反法規規定。如被告知主張可採，評定作業要點第4點第1項後段規定面積以使用執照為準即可，何須規定「面積則以地政機關核發之建物測量成果圖為準」。
②被告空言指稱會有「法律漏洞」，卻未具體敘明有
何法律漏洞存在。以本件而言，18935.32平方公尺因屬塔樓公設，故地政機關針對92年使字第168 號使用執照辦理建物測量成果圖時無法將18935.32平方公尺納入建物測量成果圖。直到針對93使字第353號使用執照辦理建物測量成果圖時，才能將18935.32平方公尺分配至9層至101層，納入建物測量成果圖。因此，18935.32平方公尺在93年度房屋稅期間不是房屋稅課稅面積，從94/1/1才開始課徵房屋稅，並無任何法律漏洞問題。
③原告取得92年使字第168號使用執照時，地政機關核發之建物測量成果圖不包括18935.32平方公尺。
而原告取得93使字第353號使用執照時，地政機關核發之建物測量成果圖比使用執照之面積多出18935.32平方公尺。因評定作業要點第4點第1項後段規定「面積則以地政機關核發之建物測量成果圖為準」，故不論93或94年度房屋稅，原告均認為應依法規規定：「面積以地政機關核發之測量成果圖為準」，即使建物測量成果圖之面積比使用執照大，亦同。當執照面積比建物測量成果圖面積大，被告主張以使用執照為準；當使用執照面積比建物測量成果圖面積小，被告就主張以測量成果圖為準，任憑己意曲解法規，甚為無理。
⑻被告主張臺北市政府法規會94年6月7日北市法二字第
09430970800號函釋（鈞院卷1第113頁，原證24）是針對已興建完成但未取得使用執照之建物，不包括已取得使用執照而實質上不能使用之情形。然查：
①)臺北市政府法規會94年6月7日北市法二字第
09430970800號函釋說明二記載：「…應係本於房屋稅屬於財產稅，對於財產的『應有收益』課稅，亦即對於已建造完成實質上可供使用收益之房屋課稅。若原本實質上無法使用者，尤其因非可歸責於納稅義務人之事由，致實質上無法使用者，則已無可得之『應有收益』存在，自不應課稅，方符合實質課稅之量能課稅原則」（鈞院卷1第113頁，原證
24 ）。上開函釋記載「對於已建造完成實質上可供使用收益之房屋課稅」，並未限制建物有無取得使用執照。甚且，上開函釋載明其解釋之法條為房屋稅條例第7條、臺北市房屋稅自治條例第6條第1項第1款，而上開法條所規範之標的，包括已取得使用執照及未取得使用執照兩種情形。被告稱上開函釋僅限於「未取得使用執照」之情形，顯與法規不符，不當增加該函釋所無之限制，曲解函釋內容。
②另鈞院96年度訴字第2054號判決說明18935.32平方
公尺屬塔樓之公共設施面積，在塔樓興建完成前無法使用。塔樓在93年7月至12月間還在施工，此有照片可證。足證18935.32平方公尺面積客觀上不能使用，而非可歸責原告之事由而不能使用，併予說明。
⑼被告主張：如面積在地政機關之測量成果圖之內，以
地政機關測量成果圖為準，但不在測量成果圖內之18935.32平方公尺則另以使用執照為準課徵93年度房屋稅云云。惟查：
被告上開主張，明顯違反評定作業要點第4點第1項後段規定。如前所述，評定作業要點第4點第1項後段規定計算面積所適用之「地政機關核發之建物測量成果圖」、「使用執照」、「現場勘定調查」等不同依據，具有先後互斥關係，不能也不會同時併用。法條規定只有在「已領用使用執照而未辦理所有權第一次登記者」之情形下，面積才以使用執照為準，而本件第168號使用執照之建物業已有地政機關之測量成果圖辦理所有權登記，並無「已領用使用執照而未辦理所有權第一次登記者」之情形下，而面積應以使用執照為準之問題。被告主張面積納入地政機關測量成果圖的部分，就以測量成果圖為準；未納入測量成果圖部分，就以使用執照為準，「面積」之計算同時併用「測量成果圖」與「使用執照」，明顯違反法規規定，也與鈞院96年度訴字第2054號判決之認定不符。。
⒏對參加人主張之意見：
⑴參加人之主張內容所陳述者主要為兩造並不爭執之事
實，包括：原告申請之87建字第499號建造執照為101層，165戶之超高大樓。92年間依建築法第70-1條規定，申請取得92年使字第168號使用執照。第168號使用執照記載之幢層戶數為「1棟，地上8層，地下5層，共13戶」（92年7月開始成為房屋稅之課稅標的）。93年11月申請取得93年使字第353號部分使用執照（94年1月開始成為房屋稅之課稅標的），第353號使用執照記載幢層戶數「1棟，地上101層，地下5層，共152戶」（地上層為全部樓層，但戶數並未包含第168使用執照之戶數）。
②至於參加人稱7、8樓可否在塔樓全部完工時申請使用
執照，由申請人依建築法第70-1條及「部分使用執照核發辦法」規定辦理云云。原告不明上開陳述之意為何。參加人如係指本件兩造爭執之塔樓專屬公共設施18935.32平方公尺面積是否屬93年度房屋稅課稅範圍爭點，則評定作業要點第4點第1項後段業已明定：「...面積則以地政機關核發之建物測量成果圖為準。」。另，第168號使用執照記載之面積如不包括塔樓專屬公共設施18935.32平方公尺，仍符合建築法第70-1條及「部分使用執照核發辦法」規定，併予說明。
⒐綜上所述，按評定作業要點第4點第1項規定，在93年度
房屋稅期間，第168號使用執照之建物即裙樓購物中心應以使用執照記載之以8層計算標準單價，專屬塔樓公共設施之18935.32平方公尺面積，不屬於93年度房屋稅課稅範圍。本件事實甚為明確，只要依據兩造不爭執之事實，並仔細審視「評估作業要點」第4點第1項規定，不難認定何者之主張正確。被告卻一再引用諸多與本件不相干之法規且曲解之，試圖誤導混淆視聽，令人遺憾。再者，93年度房屋稅之爭點與94年度房屋稅之爭點相同，鈞院96年度訴字第2054號判決之認定足供本件審酌云云。
⒑提出裙樓與塔樓之關係示意圖、臺北市稅捐稽徵處信義
分處95年4月14日北市稽信義乙字第09590103000號函、本件復查決定書及訴願決定書、92年使字第168號使用執照（「部分使用執照」）、93使字第353號使用執照、修正前標準單價評定表、、92年5月28日臺北市稅捐稽徵處處長與民有約受理事項記錄表、增定「36層以上之房屋構造標準單價表」、95年4月29日媒體報導、評定作業要點、財政部台財稅字第850452393號函釋、高雄市稅捐稽徵處83年2月2日稽財字第005720號函釋、建築技術規則建築施工篇第1條第12款（現已修正為第1條第15款）之圖例、裙樓93年度與94年度房屋標準單價對照表、臺北市政府法規會94年5月23日北市法二字第09430847500號函、臺北市稅捐稽徵處因政府機關興建公共工程施工期間辦理房屋街路等級調整率作業要點、臺北市政府捷運工程局北市捷二字第902121260號函、臺北都會區捷運系統信義線CR283標預計施工階段時程圖、地下5層至8樓之93年度房屋稅核定現值表、地下5層至8樓之93年度塔樓公1預估房屋現值表、地下5層至8樓之93年度使用執照取得未測量面積之預估房屋現值表、臺北市政府法規委員會94年6月7日北市法二字第09430970800號函、臺北市政府稅捐稽徵處北市稽法甲字第09530372400號復查決定書、93年度房屋稅之稅單單照編號000000000-000000000、93年9月22日地下5層至8層之施工照片、93年12月水電費單據、第168號使用執照登記之13張建物所有權狀、臺北市稅捐稽徵處房屋街路等級調整率作業要點及台電用電登記單等件影本為證。
㈡被告主張：
⒈有關原告主張兩造不爭執之事實部分：
⑴原告主張101大樓可區分為裙樓購物中心及塔樓辦公
大樓兩部分為兩造不爭執之事實乙節，查系爭建物為原告於87年間申請87年建字第499號建造執照所興建，依據該建造執照所載，原告係興建1棟101層之建物，該建造執照未記載亦未區分原告興建裙樓購物中心及塔樓辦公大樓為兩部分。所謂「裙樓購物中心」及「塔樓辦公大樓」僅原告為區分建物範圍係8樓以下部分及9樓以上部分所使用之代名詞。
⑵原告主張第168號使用執照中有18,935.32平方公尺是
塔樓專屬公共設施，無法測繪納入地政機關之測量成果圖乙節，與事實不合：
①查92年使字第168號使用執照核發範圍內有已測繪
卻保留予系爭房屋9樓至101樓之登記面積計6,131.42平方公尺，另有原告主動保留未辦理建物所有權第一次測量面積計12,803.9平方公尺，此觀臺北市松山地政事務所建物成果圖〔（92）信義建字第311號申請測量案件〕、原告切結系爭第168號使用執照核發範圍內未測繪登記面積表及原告93年12月10日簽予臺北市松山地政事務所有關保留登記及保留測繪範圍之切結書（96年9月12日答辯狀附件5、5-1、5-2及5-3）可知，上開保留未登記及保留未測繪2 部分雖皆為塔樓公共設施，惟係部分已測繪、部分未測繪，並非如原告所述皆屬未辦理建物所有權第一次測量（及測繪），合先敘明。
②按土地登記規則第78條、第79條第1項、地籍測量
實施規則第258條及第259條第1項規定可知，建物是否辦理第一次測量，並非法律強制規定，乃係由申請人自行決定是否申請測量，否則上開地籍測量實施規則第258條之規範應為「應」申請，並非為「得」申請。次由土地登記規則第78條規定可知，申請建物所有權第一次登記前，應先向登記機關申請建物第一次測量，此乃法律之強制規定。故系爭第168號使用執照中18,935.32平方公尺部分，原告自行分配供作9樓以上（即原告所指塔樓）專屬公共設施面積，其中12,803.9平方公尺部分，申請人係自行決定保留不申請建物第一次測量，此觀原告93年12月10日簽予臺北市松山地政事務所有關保留測繪範圍之切結書甚明。是原告主張該部分無法測繪乙節，顯係曲解法令，且原告未提供具體事證亦未陳明法律依據，尚無法證明其主張為真實，故不足採據。且塔樓公共設施之面積既已核發使用執照，即已建造完成，縱其保留未測繪或未登記，依房屋稅條例第7條規定，仍已構成課稅要件，應予課稅。
⒉原告主張系爭房屋在93年課稅期間應以8層計算標準評價部分：
⑴原告主張應以92年使字第168號部分使用執照所載使用層數8層評定標準單價云云，並不合法：
①按評定作業要點第4點規定，適用「房屋構造標準
單價表」核計房屋現值時，對房屋之構造、用途及總層數等，固依建築管理機關核發之使用執照（未領使用執照者依建造執照）所載之資料為準。惟系爭房屋臺北101大樓自始為1棟地上101層、地下5層之建物，此有87年建字第499號建造執照（96年9月12日答辯狀附件7）、原告申請系爭92使字第168號部分使用執照卷附之臺北國際金融中心新建工程面積計算表（本院卷3第40頁）、東南西北向立面圖（鈞院卷3第41頁以下）附卷可憑，而92使字第168號使用執照僅為部分使用執照（即僅核准其先使用部分樓層），核其情節，要與一般建築管理機關一次發給全部使用執照之情形有間，自不能單純以前開規定之表面上字義，遽以92使字第168 號使用執照所載之核准使用樓層數作為計算系爭房屋標準單價之基礎。次者，臺北101大樓計有2張使用執照，即原告先前所申請核發系爭房屋之部分使用執照，及嗣後再申請核發地上9層至101層之部分使用執照，此對照92使字第168號、93使字第353號使用執照及相關使用執照申請書之記載甚明，本件原告雖依建築法第70條之1規定取得系爭房屋之部分使用執照，惟此並不影響臺北101大樓為1棟建築總層數101層建築物之事實。復查，房屋標準單價係參考建造材料種類、房屋建築總層數所訂定，本件系爭房屋自始為臺北101大樓整棟之一部分，有關其房屋標準單價之計算，自不可忽略臺北101大樓總層數為101層之重要事實，若系爭房屋僅以92 使字第168號使用執照所載之核准使用樓層數（8層）據以計算房屋標準單價，原告嗣後取得93使字第353號使用執照後，將發生1棟實際為101層之建物，原應依101層計算其房屋標準單價，卻有部分樓層以較低層數計算其房屋標準單價而部分樓層以高層數計算房屋標準單價之不合理現象。況本件臺北101大樓倘僅有建造執照，其8樓以下先行建造完成而原告遲未申領使用執照時，依前開規定，仍係以建造執照所載樓層數（即101層）計算系爭房屋標準單價；而本件因原告為先行營業使用就系爭房屋申請部分使用執照後，如解為應以該部分使用執照所載之許可使用樓層數（即8層）計算系爭房屋標準單價，將產生歧異之適用結果，亦違反租稅公平與實質課稅原則。
②再者，系爭房屋為1棟101層之建物，此為兩造所不
爭執部分。雖原告指稱系爭92年使字第168號部分使用執照（存根）僅登載1棟地上8層地下5層，系爭房屋應按8層樓評定標準單價。惟依據參加人之主張，且系爭168號部分使用執照核發時，整棟大樓主要結構已完成至77樓，此有被告97年8月12 日庭呈臺北101大樓9樓以上建築工程勘驗報告書之補充資料可稽，亦可證明原告於92年間申請部分使用執照時，僅就系爭101 層房屋中已先行完工之8 層樓以下部分，依建築法第70條第1 項、第70條之1及建築物部分使用執照核發辦法第3 條第1 項第3款規定，繕具部分使用執照申請書，向臺北市政府工務局申請核發部分使用執照。原告填具之上開部分使用執照申請書正本原件（鈞院卷3 第33頁以下）載明：「層棟戶數：地上壹零壹層、地下五層、壹棟、壹陸陸戶；本次申請層棟戶數：地上捌層、地下伍層、壹棟、拾參戶；尚未申請層棟戶數：地上玖拾參層、壹棟、壹伍參戶。」案經該局審核後於92年5 月23日核發地下5 層至地上8 層之92年使字168 號部分使用執照，此有參加人96年12月13日北市都建施字第09673512500 號函（鈞院卷2 第
133 頁）、該處96年12月28日北市都建字第09677845900 號函（鈞院卷2 第135 頁）。是被告依據上開核發之部分使用執照申請書正本原件所載層棟戶數101 層資料，並依據評定作業要點第4 條規定，以總層數101 層單價為標準，據以核定房屋現值及房屋稅，洵屬有據。原告明知所填具之部分使用執照申請書原件內容8 層，係就101 大樓8 層樓以下先行申請使用之範圍，並非指系爭房屋總層數為8 樓，卻仍聲稱應按8 層樓評定標準單價，顯非可採。且依參加人之主張，已指明使用執照（存根）與使用執照申請書登載內容並無差異，並陳明92年使字第168 號部分使用執照之總層數並非8 層，及該處依房屋稅條例第23條規定，亦均按月提供核准之使用執照申請書供本處作為核稅之相關依據，則被告依據92年使字第168 號部分使用執照申請書，亦即臺北市政府核發之92年使字第168 號使用執照正本原件所載總層數101 層，適用房屋構造標準單價表核計其房屋現值，並無違誤。
⑵原告主張93年房屋稅之課稅標的僅有第168號使用執
照之建物，該執照為「部分使用執照」，依建築物部分使用執照核發辦法第2條規定，其效力與使用執照完全相同，應以使用執照記載之8層樓計算標準單價云云，係屬誤解法令：
查依臺灣省政府地政處75年1月21日七五地一字第19887號函釋：「主旨：凡依臺灣省建築管理規則第30條規定所領之部分使用執照係屬臨時性，不得據以辦理建築物所有權第一次登記。…」（補充答辯狀10附件1）規定可知，早年建物雖經核發部分使用執照，惟仍不得辦理建物所有權第一次登記。嗣內政部以75年9 月5日(75) 台內營字第429446號令訂定「建築物部分使用執照核發辦法」，乃具文於第2 條規定：「部分使用執照之效力與使用執照相同。」另於81年5月30日(81)台內地字第8181119 號函訂定「建物所有權第一次登記法令補充規定」（補充答辯狀10附件2），並具文於第7 點規定：「建築工程部分完竣且可獨立使用，並核發部分使用執照之建物，得申請所有權第一次登記。」使建物所有人亦得憑部分使用執照辦理建物測量及登記事宜，以解決建物經核發部分使用執照卻無法辦理建物所有權第一次登記之爭端。且依建築法第26條第1 項：「直轄市、縣( 市)(局)主管建築機關依本法規定核發之執照，僅為對申請建造、使用或拆除之許可。」亦指明執照之效力為對申請建造、使用或拆除之許可，尚非指經許可之使用樓層數即為整棟建物之總層數。
⑶原告指稱答辯機關假設全部101層建物興建完成取得
使用執照裝置水電具有101層使用價值為基礎，違反評定作業要點第4點第1項前段及實質課稅原則云云：①查原告自始即以興建1棟地上101層之建物為目標，
此觀87年建字第499號建造執照、92使字第168 號部分使用執照申請書（被告96年9月12日答辯狀附件7及鈞院卷3第33頁）所載總樓層數為101層自明，此乃事實之認定，亦無庸置疑。
②復查，房屋標準單價係參考建造材料種類、房屋建
築總層數所訂定，本件系爭房屋裙樓部分自始為臺北101大樓整棟之一部分，有關其房屋標準單價之計算，自不可忽略臺北101大樓總層數為101 層之重要事實，若系爭房屋僅以92使字第168號使用執照所載之核准使用樓層數（8層）據以計算房屋標準單價，原告嗣後取得93使字第0353號使用執照後，將發生1棟實際為101層之建物，原應依101層計算其房屋標準單價，卻有部分樓層以較低層數計算其房屋標準單價而部分樓層以高層數計算房屋標準單價之不合理現象，亦違反同一大樓各樓層房屋所適用之標準單價均同一之原則，此有臺中高等行政法院94年度訴字第362號判決可資參照。況本件臺北101大樓倘僅有建造執照，其8樓以下先行建造完成而原告遲未申領使用執照時，依前開規定，仍係以建造執照所載樓層數（即101層）計算系爭房屋標準單價；再查系爭92年使字第168號部分使用執照核發時，其整棟大樓主要結構已完成至77樓，業如前述，而本件乃因原告為先行營業使用而就系爭房屋（即8樓以下）申請部分使用執照，如解為應以該部分使用執照所載樓層數（即8層）計算系爭房屋標準單價，將產生矛盾之適用結果，亦違反租稅公平原則。
③按司法院釋字第420號解釋意旨，稅法所重視者，
應為足以表徵納稅能力之實質的經濟事實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅，始符合租稅法律主義所要求之公平及實質課稅原則。因此倘若在經濟面上實質已具備課徵稅賦要件之納稅義務人，竟違反法律實質及公平課稅之立法意旨，不當的利用法律上之形式或法律行為，蓄意製造外觀上或形式上存在之法律關係或法律狀態，規避或免除其應納之稅賦，乃屬稅捐規避，而非合法節稅，為防止規避租稅並確保租稅公平，仍應以事實上存在之實質，就具體個案判斷其應課徵之稅賦，否則對於選擇正當行為而符合課稅構成要件之納稅義務人而言，將產生不公平之現象。故實質課稅原則在適用上有其界限僅係稅捐客體在形式與實質上有不同時始有其適用。查本件原告自始僅興建1棟建物，地下5層至地上8 層先行使用部分，本為101層建物之一部分，如同其他樓層區間亦為101層建物之一部分。是如僅按核准使用層數8層樓評定標準單價，顯違反實質課稅原則甚明，況依參加人主張，已指明該92使字第168號部分使用執照總層數並非8層，實係101層，則被告按總層數101層，適用房屋構造標準單價表核計系爭房屋現值，自屬合法。
⑷原告指稱同一建物高低錯落且使用機能獨立分開者，應依建物實際樓層數計算標準單價云云，於法未合：
①查系爭建物之87建字第499號建造執照（96年9月12
日答辯狀附件7）及92年使字168號部分使用執照申請書正本原件（鈞院卷3第33頁）均載明原告興建1棟建物。再者，原告在93年12月10日所立予臺北市松山地政事務所之切結書（被告96年9月12日答辯狀附件5-2、5-3）中亦述明：「立切結書人臺北金融大樓股份有限公司…於臺北市○○區○○段四小段31、31-1、34、34-1、37-33、37-35等七筆地號上，建有地上101層地下5層之新建建物一棟…本切結書如有錯誤或虛偽不實……並負一切法律上責任。」及系爭房屋照片（鈞院卷補充答辯狀10附件4）以觀，系爭房屋不論地下層或地上層內部皆全部相通，核其事實顯與高雄市稅捐稽徵處83年2月2日稽財字第005720號函所示之圖例不符。是原告顯興建1棟建物，裙樓為地下5層至8層與塔樓為地上9層至101層，合為1棟總層數101層建物，其未有結構體獨立分離致使建築管理機關核定原告係興建2棟建物之情事，是本件情形核與財政部85年8月14日臺財稅字第850452393號函釋及高雄市稅捐稽徵處83年2月2日稽財字第005720號函所示之圖例無涉，自不得援引適用。
②被告前於96年11月28日以北市稽法乙字第
09632005100號函及於96年12月17日以北市稽法乙字第09633981800號函詢參加人查告原告係申請建造1棟建物抑或2棟建物及核發部分使用執照之依據，經該處於96年12月13日以北市都建施字第09673512500號函（鈞院卷2第133頁）復略謂：「…說明：…二、有關臺北金融大樓股份有限公司起造87建字第499號建造執照，係申請地上101層地下5層1棟之建築物；惟起、承、監造人依建築法第71條之1規定申請核發部分使用執照（92使字第168號及93使字第353號），本案應依上開建造執照登載為1棟建物，…」及96年12月28日以北市都建字第09677845900號函（鈞院卷2第135頁）復略謂：「…說明：…二、有關臺北金融大樓股份有限公司等申請核發92使字第168號部分使用執照，係建築物部分使用執照核發辦法第3條第1項（3）、『高度超過36公尺或12層樓以上之建築物，其中任一樓層至基地地面間各層業經施工完竣者。』規定申請，…」顯見本件原告自始即興建1棟建物，系爭建物即為1棟單獨建物，裙樓與塔樓係屬同一建築物，未有結構體獨立分離致使建築管理機關核定原告係興建2棟建物之情事。
③原告雖主張塔樓、裙樓在使用機能上也可分別使用
，惟實與本件爭點無涉。因大樓使用機能由大樓所有人自行決定，行政機關亦無權干涉。原告所謂之塔樓、裙樓僅原告為區分建物範圍係8樓以下部分及9樓以上部分所使用之名稱。所謂裙樓，僅係屬8樓以下塔樓建築之延伸，本身即為塔樓之一部分，此由臺北國際金融中心新建工程面積計算表及建物照片（鈞院卷3第40頁、補充答辯狀10附件4）可證，實際上係結構緊密結合，在現實經濟效用上亦相輔相成。且由原告向建築管理機關申請建築資料以觀，原告自始且主觀上係興建1 棟建物，原告當時並未將其所謂之塔樓、裙樓分開申請建造執照，而後竟於涉訟時，意欲規避納稅義務，扭曲事實，原告所言顯不可採。則本件系爭房屋依上開評定作業要點第4 點第1 項規定，及92使字第168 號部分使用執照申請書原件所載「層棟戶數：地上壹零壹層、地下五層、壹棟、壹陸陸戶」資料，答辯機關所屬信義分處以實際總層數101 層核算系爭房屋之標準單價，自屬適法。
⑸被告就系爭房屋應按101層房屋標準單價評定部分：
①按建築法第70-1條之立法理由：「為使建築工程部
分完竣得部分先行使用，以期便民，增訂核發部分使用執照之規定。」（鈞院卷2第136頁）及建築物部分使用執照核發辦法第2條規定可知，建築物部分使用執照之核發目的在便利民眾就先行施工完竣之部分得部分先行使用，部分使用執照之核發旨在表彰建物可供使用之範圍，尚非對於建物總層數之認定，否則即失去核發部分使用執照之意義。此由該部分使用執照附表注意事項加註「本案為申請部分使用執照」，部分使用執照申請書正本原件載明「層棟戶數：地上壹零壹層、地下五層、壹棟、壹陸陸戶」且其建築物概要亦載明地下5層至第8層申請建築面積與本次申請使用面積均相符，未有尚未申請使用之面積可得。是反觀第9層至第101層其本次申請使用面積均為「零」；又92年使字第168 號部分使用執照申請書及92年使字第168號使用執照（存根）注意事項（96年9月12日答辯狀附件1）第1點載明本件為申請部分使用執照，均可證明係僅核發地下5層至8層之部分樓層使用證明。且依建築法第28條、第39條規定，查系爭建物自申領建造執照起至申領二次部分使用執照止，均未曾就該建物之主要構造或總層數、面積等申請變更設計，系爭建物之總層數自開工至建築完成，自始至終總層數均為101層，亦即以興建1棟101層之建物為目標。
②次按評定作業要點第4點規定所載，總層數依建築
管理機關核發之使用執照（未領使用執照者依建造執照）所載之資料為準，其訂定意旨是為避免建築中途因建築物變更設計導致建造執照與使用執照所載之房屋構造、用途及總層數不一致，而做之ㄧ致性及原則性規定；至部分使用執照之相關規定乃為便民而增訂，是屬例外情形，其所核准先行使用之樓層數自非該規定所指之建物總層數，此觀參加人臺北市建管處陳報狀即可得證。是稽徵機關於核計房屋現值時，對於房屋總層數之認定，自不應逕以部分使用執照所載可使用之樓層數為準，而應以建造執照及該部分使用執照申請書所載之實際總層數為準，核計其應適用之標準單價。
③再按房屋標準價格依房屋稅條例第11條第1項及臺
北市房屋稅徵收自治條例第8條規定，有關臺北市房屋標準單價之評定經臺北市不動產評價委員會於91年2月8日第1次常會決議後，臺北市政府於91年2月27日以府財稅字第09103999600號公告「臺北市房屋構造標準單價表」由上開標準單價表可窺得，房屋標準單價之評定涉及三變數，即房屋構造、用途類別及總層數。房屋構造及總層數影響建築物所需使用之建築材料的強度及建造價格，是以房屋構造愈強或房屋總層數愈多，其標準單價亦愈高；即房屋之標準單價訂定主要是參酌房屋之建造價格。故若逕以部分使用執照（存根）所載「可使用之樓層數」即認定為建物總層數，則將產生一棟建物總層數多與總層數少雖相同使用樓層，但建造價格不同之建築物租稅負擔相同之不公平情形，並不符合量能課稅原則，亦不符合上開司法院大法官釋字第420號解釋之實質課稅原則，亦違反房屋標準單價之認定係以整棟建物之總樓層數認定其單價，即同一大樓各樓層房屋所適用之標準單價均相同之原則，此有臺中高等行政法院94年度訴字第362號判決可資參照。
④又按建築法第39條之規定，係為避免建築物於施工
中因變更設計，致建造執照與使用執照之總層數不一致，而訂定之原則。查系爭建物自申領建造執照起至申領二次部分使用執照止，均未曾就該建物之主要構造或總層數、面積等申請變更設計，系爭建物之總層數自開工至建築完成，自始至終總層數亦均為101層，亦即以興建1棟101層之建物為目標，其總層數既未曾因建物變更設計而變動，自應以其實質總層數為評定依據，況92使字第0168號使用執照僅為部分使用執照，其所載之層數僅為核准使用之層數並非實際總層數，自與上開評定作業要點第4點所規定之使用執照所指用以評定現值之總層數有別，且臺北市主管建築機關（現已改隸屬臺北市政府都市發展局）依房屋稅條例第23條規定，亦係按月彙送「使用執照申請書」予答辯機關供作核計房屋現值等運用，此有臺北市稅捐稽徵處92年6月17日北市稽財丙字第09290603100號函處理單（鈞院卷3補充答辯狀10附件5）、臺北市政府都市發展局97年6 月3 日北市都建字第09763244800 號函（鈞院卷3 補充答辯狀10附件6 ）及參加人陳報狀可稽。而上開部分使用執照申請書亦載明其總層數為
101 層，且臺北市建管處陳報狀亦指明該部分使用執照申請書與使用執照（存根）無異，系爭房屋總層數並非8 層而係101 層。是被告據建築主管機關檢送之92年使字第0168號使用執照申請書上所載之總層數101 層為評定依據，並無不合。
⒊原告主張假設裙樓購物中心在93年房屋稅期間應以101
層計算標準單價，然超高大樓非修正前表定至35 層之規範射程範圍，屬真正的法律漏洞問題。被告未依職權妥適解釋法規，有違實質課稅及租稅公平原則及怠於裁量之違法部分：
按行為時臺北市房屋構造標準單價評定作業要點第6點針對房屋總層數超過「房屋構造標準單價表」內所列之總層數之情形，業規定其標準單價應按表內最高樓層與次高樓層之標準單價之差額逐層遞增計算，被告所屬信義分處據此規定核算系爭房屋之標準單價，並無違誤，未有法律漏洞，亦無有違反實質課稅及租稅公平之原則。另被告前就原告93年房屋稅復查未確定案件，可否依94年新修訂之房屋構造單價核定稅額相關事宜，詢據臺北市政府法規會94年5月23日北市法二字第09430847500號（原處分卷2附件2-22）函：「…說明：二、…本府依房屋稅條例之規定組成不動產評價委員會，評定房屋標準價格並公告之；經評定並公告之房屋標準價格（包括房屋折舊率及耐用年數表、房屋構造標準單價表、房屋街路等級調整率表等），其並非就個案為決定，而係對多數不特定人民就一般事項所作抽象規範，性質上似屬法規命令，並經本府公告指定實施日期，則應自公告指定之日起實施。房屋標準價格並非財政部所定，其性質並非依稅捐稽徵法或其他稅法所發布之解釋函令，故似無稅捐稽徵法第1條之1規定之適用。」復按房屋稅條例第10條第1項、第11條第2項規定，房屋標準價格係每3年評定1次，針對超高樓部分臺北市不動產評價委員會於94年1月26日召開之94年常會決議對36層以上超高樓層之房屋重行評定標準單價表，並經臺北市政府公告自93年7月1日起實施，此有臺北市政府94年2月14日府財稅字第09406256500號公告可稽（原處分卷1附件1），是本件既經臺北市政府指定實施日期為93年7月1日，則公告後36層以上超高樓層之房屋重行評定標準單價表應自上開指定實施日期後方有其適用，尚無原告主張有怠於裁量之違法情事。
⒋原告主張93年度房屋稅期間，塔樓專屬公共設施18,935.32平方公尺面積不應納入計算部分：
⑴原告稱93年度房屋稅之課稅標的僅有第168號使用執
照之建物，另一面卻聲稱該使用執照核發範圍之18,
935.32平方公尺面積不應計入課徵93年房屋稅，其主張前後顯有矛盾，合先敘明。
⑵原告主張裙樓在興建完成取得第168號使用執照後，
申請地政機關辦理建物勘測成果圖不包括塔樓專屬公共設施18,935.32平方公尺面積，依評定作業要點第4點第1項後段規定，自非93年房屋稅課稅標的云云，顯係誤解法令：
①原告主張上開18,935.32平方公尺面積部分，係為
已測繪之公一共用部分卻保留未登記之面積和系爭168號使用執照未測繪面積之加總（6,131.42平方公尺+12,803.9平方公尺＝18,935.32平方公尺）。
其中系爭房屋公一共用部分面積為17,570.06平方公尺，保留未分配持分為萬分之六七七六（即保留予臺北101大樓地上9層至101層之登記權利比例），核計保留登記面積為11,899.23平方公尺﹝（17,570.06平方公尺－陽臺面積9.21平方公尺）×6776/10000＝11,899.23平方公尺﹞，扣除免徵房屋稅面積5,767.8平方公尺（公一共用部分免稅面積8,512.11平方公尺×6776/10000＝5,767.8平方公尺）後，公一保留予臺北101大樓地上9層至101層共用部分應課徵房屋稅面積為6,131.42平方公尺（此部分已完成建物所有權第一次測量，並已領得臺北市松山地政事務所核發之建物勘測成果圖（96年9月12日答辯狀附件5），此有臺北市松山地政事務所建物成果圖【（92）信義建字第311號申請測量案件】、原告93年12月10日簽予臺北市松山地政事務所有關保留登記權利範圍之切結書（96年9月12日答辯狀附件5及5-2）附卷可稽。另92年使字第168號使用執照核發範圍內原告保留未測繪登記面積為12,803.9平方公尺，此亦有原告切結92年使字第168號使用執照核發範圍內未測繪登記面積表及93年12月10日簽予臺北市松山地政事務所有關保留測繪範圍之切結書（96年9月12日答辯狀附件5-1及5-3〕附卷可稽。是92年使字第168號使用執照未測繪之面積僅為12,803.9平方公尺，原告主張專屬塔樓之公共設施面積18,935.32平方公尺全部係未測繪，顯有違誤。
②按房屋稅條例第3條、第7條、12條第2項、第23條
及臺北市房屋稅徵收自治條例第6條第1項等規定，可知已建造完成之房屋，不論房屋之細部、裝潢、水電等設備，是否已全部裝置完成、已供使用、已辦理建物第一次測量、已領得建物勘測成果圖等均在所不問，即並不影響房屋已建造完成之事實。換言之，業經核發使用執照之房屋，因房屋已建造完成，依法即應申報設籍課徵房屋稅，此有最高行政法院93年度判字第1402號及96年度判字第419號判決可資參照，尚非未辦理建物勘測未領得建物勘測成果圖，即有免稅之適用，此亦可由上開房屋稅條例並未列舉無建物勘測成果圖之建物可免徵房屋稅得知。是原告僅以系爭評定作業要點第4點第1項後段斷章取義，片面曲解系爭塔樓公共設施已測繪未登記或未辦理測繪面積部分即有免徵房屋稅之事由，認事用法，顯有違誤。
⒌原告主張專屬塔樓公共設施18,935.32平方公尺在93 年
度房屋稅期間客觀及實質上無法使用，依臺北市政府法規委員會94年6月7日北市法二字第09430970800號函釋，無可得之應有收益存在，自不應課稅云云，顯係誤解法令：
⑴按建築法第70條規定，建築工程完竣後，應由起造人
會同承造人及監造人申請使用執照。同法第70條之1規定建築工程部分完竣後可供獨立使用者，得核發部分使用執照。復依參加主張，系爭房屋原告既已申領部分使用執照，即表已可供使用甚明。
⑵次按房屋稅條例第2條、第3條及臺北市房屋稅徵收自
治條例第4條第3項規定以觀，房屋稅雖為財產稅，惟並非財產使用收益稅，其係以「房屋」本身為課徵對象，而不論房屋有無使用收益，合先敘明。再者，房屋稅條例第7條係規定房屋稅納稅義務人應於房屋建造完成之日起30 日內申報設立房屋稅籍。何謂建造完成，該條例未為定義，惟依建築法第70條第1項前段規定，經核發使用執照者，建築工程即已完竣，即屬建造完成，至房屋細部、裝潢、水電等，是否已全部裝置，已否供使用，並未影響房屋已建造完成之事實。是以，系爭房屋既經核發使用執照，自係已建造完成，又上開房屋稅條例第7條僅規定於建造完成之日起即應申報稅籍，並未以其已裝置水電，可實際供使用為要件，此有最高行政法院93年度判字第1402號及95年度判字828號判決可資參照。第查臺北市房屋稅徵收自治條例第6條第1項規定，原則上以門窗、水電裝置完竣，可供使用時起算，較上開房屋稅條例第7條規定為寬。另依臺北市稅捐稽徵處67年4月3日北市稽貳丙字第020491號函（已收錄於93年12月房屋稅法令彙編）及財政部74年11月28日台財稅第25433號函釋意旨可知，僅非可歸責於納稅義務人之事由導致未接水電之情事者，其申報起算日方可遞延。惟系爭房屋地下2樓至地下5樓、地下1樓至6樓裝表送電日期均為92年6月16日，該建物地下5樓至8樓完成自來水裝置日期為92年6月28日。是系爭專屬塔樓之公共設施面積18,935.32平方公尺部分既經核發使用執照，即屬建造完成，且已裝置水電，無論實際上有無使用，有無收益，依前開法條規定已有申報並繳納稅捐之義務，此有最高行政法院93年度判字第1402號判決可資參照。是系爭房屋地下5層至地上8層專屬塔樓之公共設施計18,935.32平方公尺部分（已測繪保留予塔樓登記面積6,131.42平方公尺＋未測繪及未登記面積為12,803.9平方公尺），係屬92年使字第168號使用執照核發範圍，縱未分配及未登記予塔樓各樓層，依上開房屋稅條例第2，3，7條、同條例第12條第2項及臺北市房屋稅徵收自治條例第4條第3項與第6條第1項等規定，系爭房屋自應課徵93年房屋稅。
⑶再者，專屬塔樓公共設施18,935.32平方公尺面積部
分於92年5月23日領得92年使字第168號部分使用執照，此為兩造所不爭執之處，是該部分既已領有部分使用執照，其房屋主要結構及建築物主要設備等均已建造完竣，即符合房屋稅條例第7條所指之房屋已建造完成之規定，是房屋之細部、裝潢、水電等設備，是否已全部裝置完成、已供使用、已辦理建物第一次測量、已領得建物勘測成果圖等均在所不問，並不影響房屋已建造完成之事實。即業經核發使用執照之房屋，因房屋已建造完成，自應依法申報設籍課徵房屋稅；此觀財政部函頒之簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點第13點規定，將房屋無天花板、地板為水泥地等、無窗戶、無衛生設備、無內牆等仍應課徵房屋稅，惟列為房屋評定價值之核減審酌項目自明，此有最高行政法院93 年度判字第1402號及96年度判字第419號判決可資參照。
⑷按房屋稅條例第7條僅規定於建造完成之日起30日內
即應申報稅籍課稅，並未以已裝置水電，可供人員實際進住或使用為要件，其立法目的在於房屋建造完成，已具有經濟上之價值，即應為課徵房屋稅之客體，此有最高行政法院96年度判字第419號判決可資參照，該條謂「申報房屋稅籍及使用情形」，係將使用情形（營業用、住宅、自用住宅或未使用等）列為申報事項，並非以可供使用為前提要件。是被告所屬信義分處依房屋稅條例第7條、同條例第12條第2項及上開臺北市房屋稅徵收自治條例第6條第1項規定，核定系爭專屬塔樓之公共設施面積18,935.32平方公尺部分應課徵93年房屋稅，並無不合。
⑸臺北市政府法規委員會94年6月7日北市法二字第
09430970800號函釋所提及「對於已建造完成實質上可供使用收益之房屋課稅，若原本實質上無法使用，尤其因非可歸責於納稅義務人之事由，致實質上無法使用者，則已無可得之「應有收益」存在，自不應課稅，方符實質課稅之量能課稅原則」部分，係指明房屋因非可歸責於納稅義務人之事由，致實質上無法使用時，始有不課稅之情事。在此提及「實質上無法使用」應解釋為客觀上無法使用，並非主觀上不能使用之情形，否則將形成法律漏洞，就已建造完成原本應可使用之房屋，因房屋所有權人之主觀、故意或過失致無法使用導致無法課稅之情形，亦有違房屋稅條例之課稅精神。此亦可由臺北市政府法規委員會函釋說明三及房屋稅條例第8條、同條例第15條第7款規定所指，房屋遇有焚燬、坍塌、拆除至不堪居住，及房屋受到重大災害至整棟面積毀損達五成以上而須修復始能使用等客觀上即實質上無法使用情形，得免徵房屋稅之規定可得知。此有鈞院92年度訴字第698號判決、最高行政法院94年度判字第1715號判決，可資參採。是依臺北市政府法規委員會所為之函釋，一棟已建造完成之建物，因可歸責於納稅義務人之事由，致未領得使用執照，依法即應課稅。則本件系爭公共設施面積18,935.32平方公尺部分既已建造完成，且已取得使用執照，依前開法條及函釋自亦應課稅。
⒍原告主張被告提出裝設水電之資料，反以證明92年6月
裝設水電使用者為裙樓購物中心，與塔樓公共設施無關云云，顯有誤解：
查塔樓公共設施18,935.32平方公尺既為92年使字第168號使用執照核發範圍，其實際位置自應位處於地下5 層至地上8層，並非位於9樓以上，合先敘明。又依臺北市松山地政事務所建物成果圖〔（92）信義建字第311 號申請測量案件〕及原告切結系爭第168號使用執照核發範圍內未測繪登記面積表均記載地下5層至8層面積各為若干可證，是應分攤至塔樓之公共設施均位處於地下5層到地上8層樓甚明。則系爭房屋地下2樓至地下5樓、地下1樓至6樓裝表送電日期均為92年6月16日；該建物地下5樓至8樓完成自來水裝置日期為92年6月28日；系爭建物7樓及8樓部分裝表送電日期為93年12月10日；此有臺北市自來水事業處95年11月2日北市水東營字第09531762200號函檢送之自來水裝置紀錄表（96年9月12日答辯狀附件4、4-1），及台灣電力股份有限公司臺北市區營業處95年11月7日D北市字第0000-0000號函及隨函檢送之高壓需量綜合用電新設登記單可稽（96年9 月12日答辯狀附件2、3、3-1及3-2），是系爭房屋92年6月起水電設備裝置完竣範圍已涵蓋地下5樓至地上6樓，自亦涵蓋塔樓公共設施部分。是依臺北市房屋稅徵收自治條例第6條第1項規定，系爭房屋7層及8層部分因經核發使用執照惟延遲裝置水電，應以核發使用執照之日起滿60日為申報起算日，是應自92年8月起課徵93年房屋稅；其餘地下5層至6層部分仍應自92年7月起課徵93年房屋稅，於法並無不合。
⒎原告主張臺北市政府法規委員會94年6月7日北市法二字
第09430970800號函釋之適用未限制建物有無取得使用執照部分：
查上開法規會函釋乃係就一棟已建造完成，惟因可歸責於納稅義務人之因素，致該建物已申領但未領得使用執照，雖該房屋無法使用，但仍應依房屋稅條例課徵房屋稅所為之解釋，係針對已建造完成「未申請使用執照」之建物所為之個案法律見解，此可由該函說明三：「從而，本市房屋稅徵收自治條例第6條第1項第1款所稱之『未申請使用執照』，解釋上應包括未曾申領及已申請因而可歸責於房屋所有權人致未領得使用執照之情形。
…」核與本件系爭房屋業經核發系爭第168號使用執照之情形不同，自不可援引適用。是原告未詳究上開法規會解釋之個案情形，貿然擷取上開函釋片段主張有其適用，顯非可採等語。
㈢參加人主張：
⒈原告申請地下5層至地上8層建物核發92使字第168號部
分使用執照，係該建物之起造人、承造人及監造人依建築法第70絛之1會同提出申請，並非由參加人建議原告申請地下5層至地上8層建物之部分使用執照。
⒉依建築法第70條規定，建築工程完竣後，應由起造人會
同承造及監造人申請使用執照。臺北金融大樓乙案，係由該起造人等依建築法第70絛之1規定，提出申請內容（如樓層數等）由申請人自行提出申請，無需先洽參加人辦理。
⒊有關92使字第168號部分使用執照申請書記載本次申請
層棟戶數「地上8層地下5層1棟13戶，尚未申請地上93層153戶」；使用執照存根記載層棟戶數「地上8層地下5層1棟13戶」，係登載申請部分，未登載尚未申請部分。使用執照申請書登載內容與使用執照存根登載內容並無差異。因部分使用執照存根僅記錄申請書中之本次申請內容，是參加人按月提供核准之使用執照申請書副本予臺北市稅捐稽徵處運用。
⒋有關87建字第0499號建造執照總樓層為101層，92使字
第168號部分使用執照係申請使用地上8層地下5層，總層數並非8層。該建物之起造人、承造人及監造人申請93使字第353號部分使用執照時，係申請9層至101層之部分使用執照，因該建物已全部完工，故層棟戶數登載「1棟地上101層」，與上開建造執照總樓層101層相符，而不是登載「1棟地上93層」。
⒌該棟建物之7樓及8樓是否可俟塔樓全部完工再併同申請
使用執照，有關建物部分使用執照之申請，係申請人依建築法第70條之1規定及依「部分使用執照核發辦法」規定辦理，7樓及8樓是否可俟塔樓全部完工再併同申請使用執照，由申請人依上開法令及使用需求申請。
⒍臺北101大樓87建字第0499號建造執照總樓層為101層。
92使字第168號部分使用執係申請地上8層地下5層，93使字第353號部分使用執照為9層至101層，合計總樓層為101層無誤，依建築物部分使用執照核發辦法第6絛規定，建築物已分別領得部分使用執照後，得免重新申領全部使用執照等語。
理 由
一、按「納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉、承典時，亦同。」；「主管稽徵機關應依據不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值。依前項規定核計之房屋現值，主管稽徵機關應通知納稅義務人。納稅義務人如有異議，得於接到通知書之日起30日內，檢附證件，申請重行核計。」；「房屋標準價格，由不動產評價委員會依據下列事項分別評定，並由直轄市、縣（市）政府公告之：一、按各種建造材料所建房屋，區分種類及等級。二、各類房屋之耐用年數及折舊標準。三、按房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，訂定標準。前項房屋標準價格，每3 年重行評定1 次，並應依其耐用年數予以折舊，按年遞減其價格。」；「房屋稅每年徵收1次，其開徵日期由省（市）政府定之。新建、增建或改建房屋，於當期建造完成者，圴須按月比例計課，未滿1 個月者不計。」，房屋稅條例第7 條、第10條、第11條及第12條各定有明文。次按「房屋現值之核計，以『房屋構造標準單價表』、『折舊及耐用年數表』及『房屋街路等級調整率評定表』為準據。」；「適用『房屋構造標準單價表』核計房屋現值時，對房屋之構造、用途及總層數等，依建築管理機關核發之使用執照（未領使用執照者依建造執照）所載之資料為準。面積則以地政機關核發之建物測量成果圖為準。但已領使用執照未辦理所有權第1 次登記者，以使用執照所載資料為準；…」；「房屋總層數超過『房屋構造標準單價表』內所列之總層數者，其標準單價應按表內最高樓層與次高樓層之標準單價之差額逐層遞增計算。…」，行為時臺北市房屋構造標準單價評定作業要點第1 點、第4 點及第6 點各定有明文。再者，被告94年2 月14日府財稅字第09406256500號公告略以，主旨：公告重行評定之臺北市房屋標準價格及相關作業要點如公告事項。…公告事項：一、重行評定之臺北市房屋標準價格及相關作業要點如下：…（三）臺北市36層以上房屋構造標準單價表如附表3 。…（五）修正臺北市房屋標準價格及房屋現值評定作業要點如附件1 。…二、重行評定之臺北市房屋折舊率及耐用年數表…臺北市36層以上房屋構造標準單價表…房屋稅自93年7 月1 日起實施等語。
又按「臺北市35層以下房屋構造標準單價表內未列者，其標準單價按表內最高樓層與次高樓層之標準單價之差額逐層遞增計算；36層以上超高樓層之房屋，以每3 層為一級距，以35層與34層之差額逐級遞增，並以每15層為一範圍；第51層起每一範圍增加之單價按前一範圍之加價減20元。…」，現行臺北市房屋標準價格及房屋現值評定作業要點第6 點定有明文。末按「政府各機關興建公共工程，施工期間在3 個月以上者，依施工單位函送之公共工程施工或完工通報表，辦理調降或回復房屋街路等級調整率（以下簡稱調整率）。」，臺北市稅捐稽徵處因政府機關興建公共工程施工期間辦理調整房屋街路等級調整率作業要點第2 點定有明文。該等作業要點、公告，核與相關法規，並無不合。
二、關於兩造不爭執之事實及本件所涉爭點：㈠兩造不爭執之事實：
⒈原告在87年間申請87建字第499 號建造執照，擬興建
101 層之「臺北國際金融大樓」，該大樓可區分為裙樓購物中心及塔樓辦公大樓兩部分。
⒉原告之裙樓購物中心興建完成時，建管機關在92年5月
23日核發92年使字第168 號使用執照，92年7 月起成為房屋稅課徵標的，而應課徵93年度房屋稅（93年度房屋稅課稅期間為92/07/01～93/06/30）；第168 號使用執照記載之幢層戶數為「1 棟，地上8 層，地下5 層，共13戶」，高度約62.7公尺。第168 號使用執照是依建築法第70-1申請；裙樓之地址為市府路45號等13戶。⒊原告之塔樓辦公大樓興建完成時，建管機關在93年11月
12日核發93年使字第353 號使用執照，93年12月裝置水電後，94年1 月起成為房屋稅之課稅標的（94年度房屋稅）；第353 號使用執照記載幢層戶數「1 棟，地上
101 層，地下5 層，共152 戶」，高度448 公尺；塔樓之地址為信義路5段7號等152 戶。
⒋原告取得第168 號使用執照後辦理第一次所有權登記，
第168 號使用執照中有18935.32平方公尺是塔樓專屬公共設施；18935.32平方公尺之面積是在塔樓興建完成取得第353 號使用執照辦理測量成果圖時，才分配至9-101 層各樓層。
㈡本件所涉爭點：
⒈第168 使用執照之建物在93年度房屋稅期間（92/07/1
～93/06/30 ）應以8 層或101 層計算標準單價？⒉第168 號使用執照之建物在93年度房屋稅期間應否以
101 層核定標準單價？超高大樓應否適用修正前表定至35層之「標準單價評定表」？⒊第168 號使用執照中塔樓專屬公共設施18935.32平方公
尺是否為93年度房屋稅之課稅面積？㈢茲依前述兩造主張之意旨，就本件爭點敘明判決之理由。
三、被告所屬信義分處依行為時評定作業要點第4 點規定，以實際總層數101 層核算系爭房屋之標準單價，並無不合：
㈠經查，原告申請核發裙樓之92使字第168 號使用執照申請書（被告96年9 月12日答辯卷附件8） 記載「層棟戶數：
地上101 層、地下5 層、1 棟、166 戶，本次申請層棟戶數：地上8 層、地下5 層、1 棟、13戶，尚未申請層棟戶數：地上93層、1 棟、153 戶」，另93使字第353 號使用執照申請書記載「層棟戶數：0 幢、1 棟、地上101 層、地下五層共106 層、已申請13戶，本次申請152 戶，合計
165 戶」，兩張使用執照為同ㄧ建照執照（87建字第499號）。經詢據臺北市建築管理處95年8 月16日北市都建施字第09569437800 號（申請訴願卷1 附件21）函：「主旨：…。說明：……二、本案金融大樓股份有限公司起造87建字第0499號建造執照，係興建地上101 層、地下5 層建物，因該建物於地上8 層及地下5 層竣工後，起、承、監造人依建築法第70條之1 規定，申請核發部分使用執照，故地上8 層及地下5 層先行核發92使字第0168號使用執照，另9 層至101 層完工後，再核發93使字第0353號使用執照。」，依上開臺北市建築管理處函可知，系爭裙樓建物領有92年使字第168 號使用執照，係原告依建築法第70條之1及 建築物部分使用執照核發辨法第3 條第1 項第3 款規定，申請系爭房屋之部分使用執照，臺北市政府工務局就可供使用之8 層以下建築物，依法先行核發「部分」使用執照。原告主張以「部分使用執照」之樓層數，為該建物之總樓層數，顯有未合。是本件系爭房屋自始為臺北
101 大樓整棟之ㄧ部分，有關其房屋標準單價之計算，自應按臺北101 大樓之總層數101 層核定，若系爭房屋僅以92使字第168 號使用執照所載之核准使用樓層數（8 層）據以計算房屋標準單價，原告嗣取得93使字第0353號使用執照，將發生1 棟實際為101 層之建物，原應依101 層計算其房屋標準單價，卻有部分樓層以較低層數計算其房屋標準單價，部分樓層以高層數計算房屋標準單價之不合理現象，即違反同一大樓各樓層房屋所適用之標準單價均為同一之原則。故被告所屬信義分處依行為時評定作業要點第4 點規定，以實際總層數101 層核算系爭房屋之標準單價，並無不合。
㈡又系爭房屋前經臺北市政府工務局於87年10月8 日核發87
建字第499 號建造執照（被告96年9 月12日答辯卷附件7），該建造執照載明：「層樓戶數為地上壹零壹層‧地下五層‧壹棟‧貳戶」，本件92年使字168 號使用執照申請書載明：「層棟戶數：地上壹零壹層、地下五層、壹棟、壹陸陸戶」，已如前述，其建築物概要記載地下5 層至第
8 層申請建築面積與本次申請使用面積均相符，未有尚未申請使用之面積，而第9 層至第101 層，其本次申請使用面積均為「零」，且其使用執照注意事項（被告96年9 月12日答辯卷附件1 ）第1 點載明，本件為申請部分使用執照。再者，原告93年12月10日所立予臺北市松山地政事務所之切結書（被告96年9 月12日答辯卷附件5-2 、5-3 ）表明：「立切結書人臺北金融大樓股份有限公司……於臺北市○○區○○段四小段31、31-1、34、34-1、37-33 、37-35 等七筆地號上，建有地上101 層地下5 層之新建建物一棟……本切結書如有錯誤或虛偽不實……並負一切法律上責任。」等語，足見原告係興建1 棟建物，裙樓與塔樓結構上緊密結合，效用上相輔相成，係屬同一建築物，應以1 棟101 層計算。是以被告所屬信義分處依房屋稅條例第11條、臺北市房屋稅徵收自治條例第8 條及行為時評定作業要點第4 點第1 項前段及第2 項等規定，按系爭使用執照申請書載明系爭建物之層棟戶數為地上101 層，核定以101 層之標準單價評定系爭房屋現值，並據以課徵房屋稅，亦無不合。
㈢原告主張系爭建物之塔樓與裙樓在使用機能上可以分別使
用，應按2 棟建物層數，分別計徵房屋稅云云。經查，被告於96年11月28日以北市稽法乙字第09632005100 號函及於96年12月14日以北市稽法乙字第09633981800 號函詢臺北市建築管理處查告臺北國際金融中心大樓係申請建造1棟建物抑或2 棟建物及核發部分使用執照之依據，經該處於96年12月13日以北市都建施字第09673512500 號函復略謂：「……說明：……二、有關臺北金融大樓股份有限公司起造87建字第499 號建造執照，係申請地上101 層地下
5 層1 棟之建築物；惟起、承、監造人依建築法第71條之
1 規定申請核發部分使用執照（92使字第168 號及93使字第353 號），本案應依上開建造執照登載為1 棟建物，……」及96年12月28日以北市都建字第09677845900 號函復略謂：「……說明：……二、有關臺北金融大樓股份有限公司等申請核發92使字第168 號部分使用執照，係建築物部分使用執照核發辦法第3 條第1 項（3 ）、『高度超過36公尺或12層樓以上之建築物，其中任一樓層至基地地面間各層業經施工完竣者。』規定申請……」等語（本院卷
2 第132 頁以下），足見系爭建物為1 棟建物，裙樓與塔樓屬於同一建築物，未有結構體獨立分離致使建築管理機關認係興建2 棟建物之情事。原告主張，核不足採。
㈣按「建築工程部分完竣後可供獨立使用者，得核發部分使
用執照；其效力、適用範圍、申請程序及查驗規定等事項之辦法，由中央主管建築機關定之。」，建築法第70-1條定有明文；其立法理由謂：「為使建築工程部分完竣得部分先行使用，以期便民，增訂核發部分使用執照之規定。
」；又「部分使用執照之效力與使用執照相同。」，建築物部分使用執照核發辦法第2 條設有規定，依此等規定及說明可知，建築物部分使用執照之核發，係以便民為目的，使建築工程部分完竣者得部分先行使用，亦給予該部分使用執照等同於使用執照之效力，並不在認定核發部分使用執照之建物為具有獨立性之建築物，否則即失其核發部分使用執照之意義。故該部分使用執照附表注意事項加註「本案為申請部分使用執照」，並註明本次申請面積與原建造執照申請面積，已如前述，是以計算核發部分使用執照之建築物之房屋現值時，對於房屋之總層數，為反應該建物之真實情形，自不宜逕以部分使用執照所載可使用之樓層數為準。
㈤又按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義
之精神：依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。…」，司法院釋字第420 號解釋意旨可資參照。是以稅法所重視者，應係足以表徵納稅能力之實質的經濟事實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅，始符合租稅法律主義所要求之公平及實質課稅原則。經查，本件原告僅興建1 棟建物，裙樓與塔樓係為同一建築物，未有結構體獨立分離而興建2 棟建物之情事，已如前述。而所謂裙樓，僅係8 樓以下塔樓建築之延伸，就整體1 棟建物觀之，此部分應係整體建物之一部分，非可認係獨立之1 棟建物，故此部分之稅捐客體在形式及實質上並無不同之處，其按整體建物101 層之一部分計徵房屋稅，亦無違反實質課稅之原則。是以本件裙樓部分，依行為時評定作業要點第4 點規定，按92使字第168 號使用執照所載「層棟戶數：地上壹零壹層、地下五層、壹棟、壹陸陸戶」，以101 層之標準單價評定，核無不合。準此，本件被告所屬信義分處依據系爭房屋87年建字第499 號建造執照及92年使字第168 號使用執照申請書所載之建築物層數為101 層，並依房屋稅條例第7 條、第10條、第11條、第12條、臺北市房屋稅徵收自治條例第
8 條及行為時評定作業要點第4 點第1 項規定，以101 層之標準單價評定系爭房屋現值，並據以課徵系爭房屋93年房屋稅，核屬有據，並無不合。
四、被告機關依行為時臺北市房屋構造標準單價評定表，課徵系爭房屋93年度房屋稅，並無違實質課稅及租稅公平原則：
原告主張行為時臺北市房屋構造標準單價評定表僅定至35層之範圍，並無規定系爭房屋之樓層，屬於真正的法律漏洞，被告機關使原告依超高標準單價繳納房屋稅，有違實質課稅及租稅公平原則云云。按房屋稅條例第10條第1項 、第11條第2 項及臺北市房屋稅徵收自治條例第8 條規定，房屋標準價格係每3 年評定1 次，是有關行為時臺北市房屋標準單價之評定，係經臺北市不動產評價委員會於91年2 月8 日第1次常會決議後，臺北市政府於91年2 月27日以府財稅字第09103999600 號公告「臺北市房屋構造標準單價表」；由上開標準單價可知，房屋總層數愈多，標準單價愈高，以符合量能課稅之原則。是以若依部分使用執照所載可使用之樓層數認定為建物之總層數，將生總樓層數多與總樓層數少之建築物租稅負擔相同之不公平現象。本件被告機關依行為時評定作業要點第6 點規定及行為時臺北市房屋構造標準單價評定表，就房屋總層數超過標準單價評定表內所列之總層數之情形，業已規定其標準單價應按表內最高樓層與次高樓層之標準單價之差額逐層遞增計算，乃據此規定核算系爭房屋之標準單價，核無不合；又本件行為時既有相關規定可資依循，並無所謂法律漏洞之問題，而被告依行為時之相關規定課徵系爭房屋之房屋稅，與其他房屋適用相同之法規，亦無違實質課稅及租稅公平之情事。且按針對超高樓部分臺北市不動產評價委員會於94 年1月26日召開之94年常會決議對36層以上超高樓層之房屋重行評定標準單價表，並經臺北市政府公告自93年7 月1 日起實施，有臺北市政府94年2 月14日府財稅字第09406256500 號公告（申請訴願卷1 附件1 ）可稽，其經臺北市政府指定實施日期為93年7 月1 日，則公告後36層以上超高樓層之房屋重行評定標準單價表，應自上開指定實施日期後方有適用，並無原告所稱得適用於93年度房屋稅之情事。原告上開主張，核不足採。
五、被告依部分使用執照課徵系爭房屋地下5層至地上8樓之塔樓專屬公共設施93年度房屋稅，核無違誤：
㈠原告主張系爭房屋93年度房屋稅之課稅標的僅有92年使字
第168 號使用執照部分之建物，另又主張該使用執照核發範圍之18, 935.32 平 方公尺面積不應計入課徵93年房屋稅，其前後主張，已有歧異；且原告主張系爭房屋之裙樓，在興建完成取得該使用執照後，申請地政機關辦理建物勘測成果圖不包括塔樓專屬公共設施18,935.32 平方公尺面積，依評定作業要點第4 點第1 項後段規定，非屬93年房屋稅課稅標的云云，核係對於法規之誤解。
㈡經查，原告主張上開18,935.32 平方公尺面積部分，係已
測繪之公一共用部分卻保留未登記之面積和系爭168 號使用執照未測繪面積之加總（6,131.42平方公尺+12,803.9平方公尺＝18,935.32 平方公尺）。其中系爭房屋公一共用部分面積為17,570.06 平方公尺，保留未分配持分為萬分之六七七六（即保留予臺北101 大樓地上9 層至101 層之登記權利比例），核計保留登記面積為11,899.23 平方公尺〔（17,570.06 平方公尺－陽臺面積9.21平方公尺）×6776/10000＝11,899.23 平方公尺〕，扣除免徵房屋稅面積5,767.8 平方公尺（公一共用部分免稅面積8,512.11平方公尺×6776/10000＝5,767.8 平方公尺）後，公一保留予臺北101 大樓地上9 層至101 層共用部分應課徵房屋稅面積為6,131.42平方公尺〔此部分已完成建物所有權第一次測量，並已領得臺北市松山地政事務所核發之建物勘測成果圖（被告96年9 月12日答辯卷附件5 ），有臺北市松山地政事務所建物成果圖【（92）信義建字第311 號申請測量案件】、原告93年12月10日簽予臺北市松山地政事務所有關保留登記權利範圍之切結書（被告96年9 月12日答辯卷附件5 及5-2 ）可稽〕。另92年使字第168 號使用執照核發範圍內原告保留未測繪登記面積為12,803.9平方公尺（12202.42平方公尺+601.48 平方公尺），有原告切結92年使字第168 號使用執照核發範圍內未測繪登記面積表及93年12月10日簽予臺北市松山地政事務所有關保留測繪範圍之切結書（被告96年9 月12日答辯卷附件5-1 及5-3 ）可證。是92年使字第168 號使用執照未測繪之面積僅為12,803.9平方公尺，原告主張專屬塔樓之公共設施面積18,935.32 平方公尺全部係未測繪云云，並非屬實。
㈢原告主張依評定作業要點第4 點第1 項後段規定，系爭房
屋塔樓公共設施已測繪未登記或未辦理測繪面積部分，應有免徵房屋稅之事由云云。經查，行為時評定作業要點第
4 點規定：「適用『房屋構造標準單價表』核計房屋現值時，對房屋之構造、用途及總層數等，依建築管理機關核發之使用執照（未領使用執照者依建造執照）所載之資料為準。面積則以地政機關核發之建物測量成果圖為準。但已領使用執照未辦理所有權第1 次登記者，以使用執照所載資料為準；…」，係訂定課徵房屋稅時核計房屋現值之依據；惟經核發使用執照之房屋，其房屋已建造完成，依法即應申報設籍課徵房屋稅（最高行政法院93年度判字第1402號及96年度判字第419 號判決意旨參照）；且依課徵房屋稅之相關規定，並未列舉無建物勘測成果圖之建物即可免徵房屋稅之事由（房屋稅條例第3 條、第7 條、12條第2 項、第23條及臺北市房屋稅徵收自治條例第6 條第1項等規定參照），是以並非建物未辦理勘測未領得勘測成果圖，即可免課房屋稅。原告主張，應係對於前開規定之誤解，核不足採。
㈣又原告主張專屬塔樓公共設施18,935.32 平方公尺在93
年度房屋稅期間客觀及實質上無法使用，且依臺北市政府法規委員會94年6 月7 日北市法二字第09430970800 號函釋，該公共設施部分並無收益，不應課稅云云，並非可採：
⒈按建築法第70條第1 項前段規定，建築工程完竣後，應
由起造人會同承造人及監造人申請使用執照；同法第70條之1 前段規定，建築工程部分完竣後可供獨立使用者，得核發部分使用執照。而依房屋稅條例第2 條、第3條及臺北市房屋稅徵收自治條例第4 條第3 項等規定以觀，房屋稅並非財產使用收益稅，係以「房屋」本身為課徵對象，故不論房屋有無使用收益，原則上均應課徵。又房屋稅條例第7 條規定，房屋稅納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內申報設立房屋稅籍；何謂建造完成，該條例未為定義，惟依建築法第70條第1 項前段規定，經核發使用執照者，建築工程即已完竣，即屬建造完成，至於房屋細部、裝潢等，是否已全部裝置，已否供使用，並未影響房屋已建造完成之事實。再者，依臺北市房屋稅徵收自治條例第6 條第1 項第1 款規定，設立房屋稅籍之申報日期，原則上係以門窗、水電裝置完竣，可供使用之日為申報起算日，較上開房屋稅條例第7 條之規定為寬。另依臺北市稅捐稽徵處67年4 月3日北市稽貳丙字第020491號函（已收錄於93年12月房屋稅法令彙編）及財政部74年11月28日台財稅第25433 號函釋意旨，僅非可歸責於納稅義務人之事由導致未接水電之情事者，其申報起算日方可遞延，核無不合。經查，系爭建物地下2 樓至地下5 樓裝表送電日期為92年6月16日，電號為「00-00-0000-00-0 」，地下1 樓至6樓裝表送電日期為92年6 月16日，電號為「00-00-0000-00-0 」，並另於92年6 月28日完成自來水裝置，給水號碼為「I-00-000000.7 」等情，有台灣電力股份有限公司臺北市區營業處95年11月7 日D 北市字第0000-0000 號函（被告96年9 月12日答辯卷附件2 ）及隨函檢送之高壓需量綜合用電新設登記單（被告96年
9 月12日答辯卷附件3 、3-1 及3-2 ）、臺北市自來水事業處95年11月2 日北市水東營字第09531762200 號函檢送之自來水裝置紀錄表（被告96年9 月12日答辯卷附件4 、4-1 及4- 2）可稽；故系爭房屋地下2 樓至地下
5 樓、地下1 樓至6 樓裝表送電日期均為92年6 月16日，該建物地下5 樓至8 樓完成自來水裝置日期為92年6月28日。是系爭專屬塔樓之公共設施面積18,935.32 平方公尺部分既經核發使用執照，即屬建造完成，且已裝置水電部分，無論實際上有無使用，有無收益，依前開法條規定，已有申報並繳納房屋稅之義務。又系爭房屋專屬塔樓公共設施18,935.32 平方公尺面積部分，於92年5 月23日已領得92年使字第168 號部分使用執照，是系爭房屋地下5 層至地上8 層專屬塔樓之公共設施計18,935.32 平方公尺部分（已測繪保留予塔樓登記面積6,131.42平方公尺＋未測繪及未登記面積為12,803.9平方公尺），係屬92年使字第168 號使用執照核發範圍，縱未分配及未登記予塔樓各樓層，其已裝置水電部分，依房屋稅條例第2 條、第3 條、第7 條、第12條第2 項及臺北市房屋稅徵收自治條例第4 條第3 項與第6 條第
1 項第1 款等規定，自應課徵93年之房屋稅。⒉至於原告援引臺北市政府法規會94年6月7日北市法二字
第09430970800 號函釋說明二：「…應係本於房屋稅屬於財產稅，對於財產的『應有收益』課稅，亦即對於已建造完成實質上可供使用收益之房屋課稅。若原本實質上無法使用者，尤其因非可歸責於納稅義務人之事由，致實質上無法使用者，則已無可得之『應有收益』存在，自不應課稅，方符合實質課稅之量能課稅原則」等語（本院卷1 第113 頁，原證24），主張系爭房屋專屬塔樓公共設施部分，在93年度房屋稅期間客觀及實質上無法使用，不應課稅一節，經查，前開函釋係指房屋因非可歸責於納稅義務人之事由，致實質上無法使用時，始不應課稅，此所謂「實質上無法使用」，被告主張應解釋為客觀上無法使用，並非主觀上不能使用，否則將形成法律漏洞，就已建造完成原本應可使用之房屋，因房屋所有權人之主觀、故意或過失致無法使用導致無法課稅之情形，有違房屋稅條例之精神等語，此觀諸前開臺北市政府法規委員會函釋說明三，房屋稅條例第8 條及第15條第1 項第7 款規定，房屋遇有焚燬、坍塌、拆除至不堪居住，及房屋受到重大災害至整棟面積毀損達五成以上而須修復始能使用等客觀上無法使用之情形，始得免徵房屋稅等情，被告主張，應屬可採。是依原告所引前開臺北市政府法規委員會之函釋，已建造完成之建物，若因可歸責於納稅義務人之事由，致未領得使用執照，仍應依法課稅。本件系爭房屋專屬塔樓公共設施部分，既已建造完成，且已取得使用執照，其已裝置水電部分，依前開規定及說明，亦應課徵房屋稅。原告主張該公共設施部分，於93年度房屋稅期間客觀及實質上無法使用云云，並未舉證以實，其主張不應課稅云云，自非可採。
六、被告主張系爭房屋93年房屋稅應更正為124,385,057 元，核無不合：
㈠按「當事人於言詞辯論時為訴訟標的之捨棄或認諾者，以
該當事人具有處分權及不涉及公益者為限，行政法院得本於其捨棄或認諾為該當事人敗訴之判決。」，行政訴訟法第202 條定有明文。
㈡經查，依臺北市松山地政事務所建物成果圖〔（92）信義
建字第311 號申請測量案件〕及原告切結系爭第168 號使用執照核發範圍內未測繪登記面積表均記載地下5 層至8層面積各為若干可證，是應分攤至塔樓之公共設施均位處於地下5 層到地上8 層樓；又系爭房屋地下2 樓至地下5樓、地下1 樓至6 樓裝表送電日期均為92 年6月16日；該建物地下5 樓至8 樓完成自來水裝置日期為92年6 月28日，已如前述；而系爭建物7 樓及8 樓部分裝表送電日期為93年12月10日等情，有台灣電力股份有限公司臺北市區營業處95年11月7 日D 北市字第0000-0000 號函及隨函檢送之高壓需量綜合用電新設登記單可稽（被告96年9 月12日答辯卷附件2、3、3-1 及3-2 ），是系爭房屋92年6 月起水電設備裝置完竣範圍已涵蓋地下5 樓至地上6 樓，自亦涵蓋塔樓公共設施部分。又依臺北市房屋稅徵收自治條例第6條 第1 項第1 款規定，系爭房屋7 層及8 層部分雖經核發使用執照，因延遲裝置水電，應以核發使用執照之日起滿60 日 為申報起算日，是應自92年8 月起課徵93年房屋稅；其餘地下5 層至6 層部分仍應自92年7 月起課徵93年房屋稅。準此，被告主張系爭房屋93年房屋稅應更正為124,385,057 元（其核減計算之數額，為原告所不爭），並無不合。
㈢綜上所述，本件被告所屬信義分處核課房屋稅超過124,
385,057 元部分既有差誤，此差誤部分核屬被告具有處分權且不違反公益，依前揭規定，本院自得就此部分本於被告之認諾而為其敗訴之判決。
七、原告主張其在本院另案房屋稅事件，爭執94年度房屋稅上半年度（93/07/01～93/12/31 ）期間，裙樓應以8 層計算標準單價，地下五層至八樓部分之塔樓公共設施18935.32平方公尺不是課稅標的，該案本院以96年度訴字第2054號判決認定94年度房屋稅之上半年度期間，裙樓應以8 層計算標準單價，18935.32平方公尺之塔樓公共設施不應課徵房屋稅云云。惟查，原告所舉另案本院房屋稅事件，與本件屬不同年度之房屋稅事件，兩案爭點或有相同之處，惟該房屋稅事件屬於個案判決且非判例，其見解與本件或有不同，對於本件判斷，尚不生拘束之效力，附此敘明。
八、從而，本件訴願決定及原處分（含復查決定）核定之房屋稅超過124,385,057元部分，核有違誤，均應撤銷。原告就此等部分，請求撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），為有理由，應予准許。原告其餘主張，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由、一部無理由，依行政訴訟法第202條、第104條，民事訴訟法第79條，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 9 月 25 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 張瓊文
法 官 林育如法 官 蕭忠仁上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 97 年 9 月 25 日
書記官 蕭純純