臺北高等行政法院判決
95年度訴字第04365號原 告 甲○○如附表乙○訴訟代理人 許獻進 律師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 許虞哲（局長）訴訟代理人 寅○○
卯○○上列當事人間因遺產稅事件，原告不服財政部中華民國95年10月25日台財訴字第09500344250號（案號：第 00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文訴願決定及原處分均撤銷。
被告對於原告民國八十八年十一月二十三日退還溢繳被繼承人張子良遺產稅款申請案，應依本判決之法律見解另為處分。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔三分之二，餘由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣被繼承人張子良於民國（下同）82年6月8日死亡，繼承人等於83年3月8日申報遺產稅，並於85年8 月15日繳清應納稅額新台幣（下同）199,587,813元。嗣原告甲○○於88年11月23日依稅捐稽徵法第28條規定申請退還溢繳被繼承人之遺產稅款，主張被繼承人所遺坐落臺北市○○區○○段二小段188地號土地，設定有地上權，應以該土地之「公告現值」而非「申報地價」估算地上權減除，又因該地有地上物（清真寺）占用、及同小段191地號土地亦位於清真寺圍籬內供作車道及花園使用，無任何使用價值，應依違章占用扣除土地價值云云；為被告機關以88年12月17日財北國稅審二字第88051261號函復否准所請，原告甲○○不服，提起訴願，經財政部91年1月7日台財訴字第0890 029997號訴願決定駁回，原告甲○○仍不服，提起行政訴訟，經本院92年8月19日91年度訴字第931號判決將訴願決定及原處分決定均撤銷，囑由被告機關另為處分。嗣被告機關於95年4月25日作成財北國稅審二字第0950200936號函復否准。原告不服，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分均撤銷。
⒉被告應作成退還原告199,587,813
元整，並自85年8月15日起至被告填發收入退還書或國庫支票之日止，依民國85年8 月15日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計之利息之行政處分。
⒊訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：㈠原告主張之理由：
⒈查鈞院撤銷第一次原處分決定之理由為：「原處分機關
未將被繼承人因該買賣契約所負移轉所有權之債務，自遺產中扣除，及調查被繼承人是否有價金債權應計入遺產之事實，予以計算遺產稅，有適用法律錯誤。」。惟查，本次行政處分決定雖謂台北清真寺主張已付清所有價款，原告亦主張無價金請求權，故被繼承人無價金債權應計入遺產之事實，但卻謂繼承人於土地所有權繼承登記後，於86年5 月30日將土地讓受登記予嘉新水泥股份有限公司所有，被繼承人對清真寺並無負有移轉該2筆土地產權之債務，不適用遺產及贈與稅法第17條第1項第9 款之應自遺產總額中扣除規定云云，經查，原告在本案係對核定稅額之行政處分，認為有稅捐稽徵法第28條規定，適用法令錯誤或計算錯誤致溢繳稅款，而應退還溢繳之情形。是以是否有該法規所謂之適用法令錯誤或計算錯誤之事實，自應以課稅時之82年6月8日（被繼承人死亡日）之事實為依據，被告機關以繼承人於86年5 月30日將土地讓受登記予嘉新水泥股份有限公司所有之事實作推斷，自非合法。
⒉另參照遺產及贈與稅法（84年舊法）第16條第13款之規
定：「被繼承人之債權及其他請求權不能收取或行使確有證明者。」不計入遺產總額。而本件188及191地號土地為有「清真寺」建物之基地，「清真寺」之占有該二土地係因買賣契約而占有，屬有權占有（參照台北地方法院76年度重訴字第179 號判決）且為台北市市定古蹟，受文化資產保存法之保護，無拆除問題。故所有權人就本件地號土地已事實上無使用、收益及處分（事實上之處分）之可能，且該188 地號土地上並設定有地上權，參照84年2 月14日之財政部函示「以公告現值估算被占用之價值予以減除後之餘額，始與實際價格相當時，自可核實辦理」，該二地號土地扣減被占用之價值後已無價值，自不應核課遺產稅。
⒊查依財政部74年10月18日台財稅第23688號函及75年1月
30日台財稅第0000000號函揭示：遺產土地設有地上權及被違章建築占用者，應扣除該土地實際占用面積及占用情形而課稅。所謂違章建築，有程序違建與實質違建二種，實質違建係指建物無從依程序補正，使其變為合法之建物而言，本件「清真寺」無法合法登記，本屬「違章建築」，依上述函示，土地價值本應予以扣除，即便認為「清真寺」非違章而係「合法建物」，惟依舉輕明重之原則，亦應認為若違章建築應扣除，那麼合法建築占有屬有權占有，更應扣除，蓋原告無法訴請拆除，該筆土地實無價值，更何況「清真寺」為古蹟，無「合法建物」或「違章建築」之區別實益，扣除土地價值時自應全部扣除。
⒋綜上所述，遺產中之191 地號土地雖未設定地上權但卻
與188 地號同為「清真寺」之建築基地，「清真寺」係有權占用該土地，且「清真寺」為古蹟，原告自亦無使用收益及處分之可能。原告自得主張土地扣除實際被占用之情形而計算遺產。惟被告只謂「並無違章建築物存在」，否認其為「違章」及其為古蹟之事實，顯然計算錯誤並與法有違。
⒌故依前所述，被告計算遺產，應認為被繼承人對188 及
191地號之土地買受人已無價金債權，且188及191 地號土地均不應計入遺產總額，方為正確。退萬步言，縱188及191地號土地應計入遺產總額，亦應扣除188 地號土地之地上權、其上違章價值及191 地號土地之違章價值，而被告僅依「申報地價」計算188 地號之地上權價值而扣除，而不論其他，計算自屬錯誤，而遺產係以總價計算，故本件以「公告現值」估算被占用之面積及價值予以減除（按：被占用之面積係全部），已無應納之遺產淨額（查本件「課稅遺產淨額」（含系爭二筆土地及其他負債）為373,364,446 元，而系爭二筆土地公告現值為397,642,764 元，扣除二筆土地已無淨額），被告應退回原告所繳之全額稅款。其餘分別前述情形，以本件舊法（82年）當時之核課稅率百分之六十計算。請判決如訴之聲明。
㈡被告主張之理由：
⒈按「納稅義務人對於適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅
款，得自繳納之日起5 年內提出具體之證明，申請退還。」為稅捐稽徵法第28條所明定。次按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部財產，依本法規定，課徵遺產稅。」為遺產及贈與稅法第1 條所明定。復按「地上權之設定，未定有年限者，均以1年地租額之7倍為其價額。」「未定有年租者，其年租按申報地價年息百分之4估定之。」為遺產及贈與稅法施行細則第31條第2 項及第3 項所規定。又「遺產土地設有地上權者，准按該土地公告現值減除依遺產及贈與稅法施行細則第31條規定估定之地上權價值後課稅，至被違章建築佔用者，應由稽徵機關依據該土地實際被佔用面積及佔用情況，自行估價課稅」為財政部75年1月30日台財稅第0000000號函所明釋。
⒉查本件被繼承人張子良於40年及44年間因買賣關係取得
係爭臺北市○○區○○段2小段188、191地號土地2 筆，該188 地號土地於42年間由僑豐企業有限公司以建築改良物使用為目的，於其上設定地上權。嗣47年4月30 日清真寺向被繼承人購買臺北市○○○段426之6地號土地（重測後地號臺北市○○區○○段2 小段188、191地號），雙方訂有土地買賣契約書可稽。47年8 月20日被繼承人續簽具土地使用證明書，供清真寺持以申請營造執照，載明同意清真寺在該土地上改築永久式清真寺，是被繼承人將係爭土地交付清真寺使用之事實，足堪認定，且亦為訴訟當時雙方所不爭執。縱令雙方因價金給付糾紛致清真寺之所有權移轉登記請求權已罹時效而消滅，亦僅生被繼承人得對清真寺行使時效完成之抗辯而已，雙方買賣關係依然存在，殊難謂清真寺佔有係爭土地，已失其正當權源云云，此有被繼承人張子良君所遺臺北市○○區○○段2小段188、191地號2筆土地登記簿謄本及被繼承人與清真寺以請求返還土地為訴訟標的之台灣台北地方法院76年度重訴字第179 號、台灣高等法院77年度重上字第13號、最高法院77年度台上字第1426號等民事判決確定在案。至鈞院以本件未將被繼承人與清真寺因買賣契約所負移轉所有權之債務，自遺產中扣除，及查調被繼承人有否未收價金債權併入遺產計算乙節，經查系爭188、191地號土地，被告係依據該2 筆土地登記簿謄本所載，所有權人為被繼承人，依遺產及贈與稅法第1 條規定併計遺產課稅。縱有台北清真寺主張係爭土地，被繼承人於死亡前已讓售予伊（清真寺），惟有關該買賣契約價金給付之狀態，清真寺無法舉證說明，再者，依據原告之代理人於95年3 月15日函復：被繼承人確於47年間出售係爭土地予清真寺，且該寺已付清所有價款，該買賣契約上權利義務早已罹時效而消滅云云。本件原告並未主張將被繼承人因該買賣契約所負移轉所有權之債務，自遺產總額中扣除。再查系爭2 筆土地現況，原告及其他繼承人等業於86年4 月12日辦理繼承登記，復於86年5 月30日讓售並移轉登記予嘉新水泥股份有限公司。另188 地號土地之地上權人僑豐企業有限公司，亦於84年1 月間由原告代理，將地上權移轉與華美諮詢顧問有限公司，該公司於85年8 月間再讓予訴外人陳聖德，陳君又讓予奇新實業股份有限公司，因該公司於90年1 月與嘉泥建設開發股份有限公司合併，該筆土地之地上權權利人登記為嘉泥建設開發股份有限公司。據此，殊難認定本案有適用法令錯誤或計算錯誤致有溢繳稅款之情事。次查，原告主張系爭土地被違章佔用，依財政部75年1月30日台財稅第0000000號函釋規定，應扣除該土地實際被佔用面積及佔用情形而課稅，另土地有地上權之設定，亦應以土地之公告現值計算地上權價值扣除遺產價額乙節，參以違章建築處理辦法第2條規定，本法所稱違章建築，為建築法適用地區內，依法應申請當地主管機關之審查許可，並發給執照，方能建築，而擅自建築之建築物。亦即凡是未領有建築執照或擅自興建之建築物或未領有使用執照而使用之建築物方稱為違章建築，而依前述，清真寺顯非屬違章佔用係爭土地之建築物。故被告就188 地號土地部分，以該土地登記簿謄本所載有地上權設定，遂依首揭規定及財財政部75年1月30日台財稅第0000000號函釋意旨，准按該土地公告現值減除依遺產及贈與稅法施行細則第31條規定之地上權價值後課稅，自不得再重複以違章佔用認定。又系爭土地，地上權之設定為全部宗地面積，依民法第832 條規定：「稱地上權者，謂以在他人土地上有建築物，或其他工作物、或竹木為目的而使用其土地之權。」土地所有權人對該地上物自無再存有違章佔用之問題，另系爭同小段191 地號土地，並無違章建築物存在，自無從適用前揭函釋。此並為臺北高等行政法院92年8月5日91年度訴字第931 號判決所採認。茲原告仍執前詞爭執，自難謂有理由。
⒊據上論述，本件原處分及所為訴願決定均無違誤，為此請求判決如被告答辯之聲明。
理 由
一、按「多數有共同利益之人得由其中選定一人至五人為全體起訴或被訴。」行政訴訟法第29條第1項定有明文。 查乙○○、丙○○、丁○○、戊○○、己○○、庚○○、辛○○、壬○○、癸○○、子○○、丑○○及原告甲○○等12人為被繼承人張子良之繼承人，就本件申請退還遺產稅事件，係屬多數有共同利益之人，經渠等依上揭規定，共同選定原告甲○○為當事人，提起本件訴訟，自屬適法，合先敘明。
二、復按「納稅義務人對於適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體之證明，申請退還。」為稅捐稽徵法第28條所明定。次按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部財產，依本法規定，課徵遺產稅。」為遺產及贈與稅法第1條所明定。又「地上權之設定，未定有年限者，均以1年地租額之7倍為其價額。」、「未定有年租者，其年租按申報地價年息百分之4估定之。」亦分別為遺產及贈與稅法施行細則第31條第2項及第3項所規定。又財政部72年3月3日台財稅字第31402號函釋：「本案被繼承人林ⅩⅩ生前出售土地，訂有買賣契約並已取得價款，惟因故延至死亡時仍未辦理移轉登記，該已出售之財產，雖因未辦移轉登記之故而應認屬遺產，惟移轉該項財產與買受人，亦屬被繼承人生前未曾履行之債務，有關此項未償債務扣除額之認定，應准按該土地計列遺產價值之數額扣除，至被繼承人生前出售該地所取得之價款，如於其死亡仍然存在者，應列入遺產總額課稅。」財政部75年1月30日台財稅第0000000號函釋：「遺產土地設有地上權者，准按該土地公告現值減除依遺產及贈與稅法施行細則第31條規定估定之地上權價值後課稅，至被違章建築佔用者，應由稽徵機關依據該土地實際被佔用面積及佔用情況，自行估價課稅。」又財政部84年2月14日台財稅第000000000號函釋：「…關於遺產土地被違章建築占用，致其價值顯著低落經查屬實者，應由稽徵機關依土地實際被占用面積、占用情況，自行依實際價格予以核估課稅，前經財政部74年台財稅第23688號及75年台財稅第000 0000 號函規定在案。至可否依設定地上權之方式，以減除申報地價某一百分比後之價額為其遺產價值，財政部77年台財稅第000000000號函亦明定，可由稽徵機關按個案情形，本於職權斟酌辦理，換言之，個案情形如經查明依此方式計算之結果與土地實際價值相當時，可本於職權參諸辦理。惟查遺產土地之價值，依遺產及贈與稅法第十條規定，係以公告土地現值為準計算，故如經查明依此方式計算之價值（即自其公告土地現值中減除申報地價某一百分比），與實際價值不相當，而以公告土地現值估算被占用之價值予以減除後之餘額，始與實際價格相當時，自可核實辦理。本案遺產土地之估價問題，涉及遺產土地被違章占用實際情形，請查明事實依前揭原則辦理。」
三、本件被繼承人張子良於民82年6月8日死亡，繼承人等於83年3月8日申報遺產稅，並於85年8月15日繳清應納稅額199,587,813 元。嗣原告甲○○於88年11月23日依稅捐稽徵法第28條規定申請退還溢繳被繼承人之遺產稅款，為被告機關以88年12月17日財北國稅審二字第88051261號函復否准所請，原告甲○○不服，提起訴願，經財政部91年1月7日台財訴字第0890 029997號訴願決定駁回，原告甲○○仍不服，提起行政訴訟，經本院92年8月19日91年度訴字第931號判決將訴願決定及原處分決定均撤銷，囑由被告機關另為處分。嗣被告機關於95年4月25日作成財北國稅審二字第0950200936號函復否准。原告不服，提起訴願遭決定駁回，循序起訴意旨略以：原告在本案係對核定稅額之行政處分，認為有稅捐稽徵法第28條規定，適用法令錯誤或計算錯誤致溢繳稅款，而應退還溢繳之情形，是以是否有該法規所謂之適用法令錯誤或計算錯誤之事實，自應以課稅時之82年6月8日（被繼承人死亡日）之事實為依據，被告機關以繼承人於86年5月30日將土地讓受登記予嘉新水泥股份有限公司所有之事實作推斷，自非合法；又系爭188及191地號土地為有「清真寺」建物之基地，「清真寺」之占有該二土地係因買賣契約而占有，屬有權占有且為台北市市定古蹟，受文化資產保存法之保護，無拆除問題，故所有權人就本件地號土地已事實上無使用、收益及處分（事實上之處分）之可能，且該188地號土地上並設定有地上權，參照84年2月14日之財政部函示「以公告現值估算被占用之價值予以減除後之餘額，始與實際價格相當時，自可核實辦理」，該二地號土地扣減被占用之價值後已無價值，自不應核課遺產稅；又「清真寺」無法合法登記，本屬「違章建築」，土地價值本應予以扣除，即便認為「清真寺」非違章而係「合法建物」，惟依舉輕明重之原則，亦應認為若違章建築應扣除，那麼合法建築占有屬有權占有，更應扣除，蓋原告無法訴請拆除，該筆土地實無價值，更何況「清真寺」為古蹟，依法不得拆除，無「合法建物」或「違章建築」之區別實益，原告無使用收益及處分之可能，扣除土地價值時自應全部扣除；退萬步言，縱18 8及191地號土地應計入遺產總額，亦應扣除188地號土地之地上權、其上違章價值及191地號土地之違章價值，而被告僅依「申報地價」計算188地號之地上權價值而扣除，而不論其他，計算自屬錯誤；被告應退回原告所繳之全額稅款，爰請判決如訴之聲明云云。
四、查本件被繼承人張子良於40年及44年間因買賣關係取得系爭臺北市○○區○○段2 小段188 、191 地號土地2 筆，該18
8 地號土地於42年間由僑豐企業有限公司以建築改良物使用為目的，於其上設定地上權。嗣47年4 月30日清真寺向被繼承人購買臺北市○○○段426 之6 地號土地（重測後地號臺北市○○區○○段2 小段188 、191 地號），雙方訂有土地買賣契約書可稽；47年8 月20日被繼承人續簽具土地使用證明書，供清真寺持以申請營造執照，載明同意清真寺在系爭土地上改築永久式清真寺，嗣被繼承人將系爭土地交付清真寺使用建寺，清真寺己付清買賣價金，惟系爭188 、191 地號土地之所有權，逾15年時效迄未移轉予買受人清真寺等情，為兩造所不爭，並有被繼承人張子良所遺臺北市○○區○○段2 小段188 、191 地號2 筆土地登記簿謄本、被繼承人與清真寺以請求返還土地為訴訟標的之台灣台北地方法院76年度重訴字第179 號、台灣高等法院77年度重上字第13號、最高法院77年度台上字第1426號等民事判決等附原處分卷內可稽，自堪認定。
五、遺產及贈與稅法第16條第13款之規定：「被繼承人之債權及其他請求權不能收取或行使確有證明者。」此規定所指之「不能收取或行使」，係指債權或請求權原可收取或行使，惟因故在事實上無法收取或行使，權利人（即被繼承人）受有損害，以致於使遺產內容雖有該債權或請求權，但事實上遺產價值未因此有所增加。如果債權或請求權之不能收取或行使，係因履行契約之結果，其原無從收取或行使，自不生「不能收取或行使」之情事，即無從適用上開遺產及贈與稅法第16條第13款規定。此際，係以該契約內容決定對遺產稅產生如何之影響。本件原告主張系爭188號及191號土地，係為履行被繼承人與中國回教協會及中國回教協會台北清真大寺之買賣契約而交付為彼等所占有建寺使用，此為兩造所不爭執，亦有台灣台北地方法院76度重訴字第179 號、台灣高等法院77年度重上字第13號及最高法院77年度台上字第1426號民事判決等附原處分卷可稽。原告對系爭188 號及191 號土地，本不得主張所有物返還請求權請求返還〈上開民事判決意旨參照〉，並非原可行使，因故在事實上無法行使，並無遺產及贈與稅法第16條第13款之適用。是原告主張系爭188號及191 號土地，依遺產及贈與稅法第16條第13款之規定，不應計入遺產總額云云，自不足採。
六、次查原告固於86年5 月30日讓售系爭2 筆土地予訴外人嘉新水泥股份有限公司，另系爭188 地號土地之原地上權人僑豐企業有限公司，亦將該地上權移轉他人，此為兩造所不爭，並有土地登記謄本及土地查詢資料附原處分卷可稽；被告機關據此認應無稅捐稽徵法第28條之適用云云；惟查原告在本案係對核定稅額之行政處分，認有上揭稅捐稽徵法第28條規定，適用法令錯誤或計算錯誤致溢繳稅款，而應退還溢繳稅款之情事；判斷原核課遺產稅之處分，是否有該法規所謂之適用法令錯誤或計算錯誤之事實，自應以繼承事實發生日即
82 年6月8 日當時之事實為依據，被告機關以繼承事實發生後之土地或地上權移轉之事實，推論本案並無稅捐稽徵法第
28 條 規定之適用，尚有誤會，不足採據。
七、另查清真寺於47年4 月30日向被繼承人購買系爭188 、191地號土地，被繼承人亦續簽具土地使用證明書，並將系爭土地二筆土地交付清真寺使用建寺；被繼承人因該買賣契約並負有移轉系爭土地所有權之債務，惟迄82年6 月8 日繼承發生時，仍未辦理所有權之移轉登記，故系爭土地於本件繼承發生時，登記之所有權人仍係被繼承人名義，依法應由繼承人繼承，自應列入遺產課稅；惟因被繼承人本於買賣關係所負移轉土地所有權之債務，已因罹於15年之請求權時效，原告於法律上得行使時效完成，拒絕履行之抗辯權；此與上揭財政部72年3 月3 日台財稅字第31402 號函釋所指該已出售之財產，雖因未辦移轉登記之故而應認屬遺產，惟移轉該項財產與買受人，亦屬被繼承人生前未曾履行之債務，有關此項未償債務扣除額之認定，應准按該土地計列遺產價值之數額扣除之情形有間，尚無法依該函釋意旨按該土地計列遺產價值之數額全數扣除。
八、上開財政部75年1 月30日台財稅第0000000 號及84年2 月14日台財稅第000000000 號函釋所指「由稽徵機關依土地實際被占用面積、占用情況，自行依實際價格予以核估課稅」及「以公告土地現值估算被占用之價值予以減除後之餘額」，與同部74年10月18日台財稅第23688 號函「遺產土地如為違章建築占用，致其價值顯著低落經查屬實者，由稅捐稽徵機關依照實際價格予以核估課稅。」之適用，係以遺產土地被違章建築所占用，即無權占有之情形，始足當之；本件清真寺占有系爭系爭188 號及191 號土地為有權占有，為兩造所不爭，尚無上揭函釋之適用。又遺產土地設有地上權時，土地價值之估定方式，基於法律適用之一致，對於遺產土地設有地上權時，應依計算遺產地上權價值之標準，計算所應扣除之地上權價值，亦即依上揭遺產及贈與稅法施行細則第31條第2 項及第3 項規定計算之。系爭188 號土地於82年6 月
8 日繼承發生時，設有地上權，被告依81年7 月1 日公告土地現值每平方公尺170,880 元核計土地課稅價值為385,334,400 元，復依據首揭財政部75年1 月30日台財稅第0000000 號函釋前段意旨，按遺產及贈與稅法施行細則第31條規定估定地上權價值核減，因系爭188 號土地之公告地價每平方公尺為59,890元、申報地價每平方公尺為47,912元，被告核減申報地價之百分之28為30,251,636元後計入遺產價值，固非無據；惟查：在遺產土地為他人有權占用之情形，對遺產之計算有如何之影響，應以產生有權占用之法律關係定之，與無權占有之情形有間，已如前述；而系爭188 號及
191 地號土地，實際上早已於47年出賣並交付清真寺建寺使用，買受人亦已全部付清價金，土地所有權人之原告對於所負移轉土地所有權之義務，固得行使時效完成之抗辯權；惟對於系爭土地已無使用收益及事實上處分之權能，此種情形，更甚於土地遭他人違章占用致價值減少之情；較之設定地上權予他人，而致土地價值減少之情，亦屬過之（土地設定地上權時，如有支付地租之約定，所有權人仍得收取地租，亦得於地上權期間屆滿時，收回土地）；而在上揭遺產土地遭違章占用或設定地上權之情形下，既得分別按上揭規定核算扣減遺產土地之價值；依「舉輕明重」之法律適用原則，本件自得依遺產即系爭土地之實際情形核價扣減，始符公平原則。惟被告機關逕以系爭188 號及191 地號土地供清真寺建寺使用，係經所有權人同意提供土地，為有權占有，無上揭財政部函釋所指土地遭他人違章占用致價值減少而得按實際價格核估課稅之適用，另就設有地上權之系爭188 號土地，依上揭規定予以核計遺產價值；未深入細究斟酌上述本案具體情形，致未能依系爭遺產土地之實際情形核價扣減，容有未洽。原告訴請將訴願決定及原處分撤銷，自無不合，應予准許。惟原告申請被告機關應作成退還原告已繳遺產稅款199,587,813 元及利息之行政處分，尚有待被告機關重新按系爭遺產土地早已交付買受人清真寺建寺使用，土地所有權人已喪失使用收益及事實上處分權能之實際情形，予以核價扣減後而為決定，則原告逕求為判決命被告機關應作成核准退還已繳遺產稅款及利息之行政處分，並未達全部有理由之程度，依行政訴訟法第200 條第4 款規定意旨，原告在請求命被告機關遵照本院判決之法律見解對原告作成處分部分為有理由，其餘部分，尚難准許，應予駁回。
九、兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴一部為有理由，一部為無理由，爰依行政訴訟法第200條第4款、第104條，民事訴訟法第79條，判決如
主文。中 華 民 國 96 年 8 月 9 日
第六庭審判長法 官 林文舟
法 官 闕銘富法 官 許瑞助上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 96 年 8 月 9 日
書記官 吳芳靜附表
乙○○ 住臺北市○○○路○段○○號21樓丙○○ 住美國亞利桑那州，吐桑市○○○
○○街○○○○號丁○○ 住4211 Browning Drive Oxnard,
CA, USA戊○○ 住5355 Lower Mountain Road New
Hope, PA, 18938 USA己○○ 住1733 Holicong Rd. New Hope,
PA, 18938 USA庚○○ 住臺北市○○區○○街○○號11樓辛○○ 住香港九龍何文田山道9號B座3樓壬○○ 住香港九龍何文田山道9號B座3樓癸○○ 住臺中市○○區○○路3段181號子○○ 住香港九龍何文田山道9號B座3樓丑○○ 住臺北市○○○路○段○○○號11樓之4甲○○ 住臺北市○○○路○ 段○○○ 號11樓之4
（即本件原告）