臺北高等行政法院判決
95年度訴字第00491號原 告 咸豐建設股份有限公司代 表 人 甲○○（清算人）被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 凌忠嫄（局長）住同上訴訟代理人 乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國94年12月14日臺財訴字第09400536160 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告滯欠民國（下同）84年度營利事業所得稅（含本稅、行政救濟利息、滯納金、滯納利息）合計新臺幣（下同）1,477,822 元，經前臺灣省政府建設廳86年8 月30日86建三丑字第225664號函核准解散登記，並於86年9 月22日向被告所屬臺北縣分局同時辦理決、清算申報，惟遲至92年7 月25日始選任甲○○為清算人，同年月29日向臺灣板橋地方法院聲報清算人就任，經該院以92年8 月7 日板院通民誼司字第249號函准予備查；復向同院聲請宣告破產，然經該院以92年11月17日92年度破字第60號裁定駁回聲請在案；另於92年12月27日向臺灣板橋地方法院聲報清算完結，亦經該院以93年1月6 日板院通民司字第2 號函准予備查。隨後，原告即以其已依法清算完結，並經臺灣板橋地方法院准予備查在案為由，於94年6 月15 日 向被告所屬臺北縣分局申請註銷未獲分配之欠稅款，然經被告所屬臺北縣分局以94年8 月11日北區國稅北縣一字第0941034206號函否准所請（下稱原處分），原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明：（原告未於準備程序及言詞辯論期日到場，據其起訴狀記載）。
⒈請求撤銷財政部臺財訴字第09400536160 號（案號第00000000號）訴願決定。
⒉請求撤銷財政部臺灣省北區國稅局臺北縣分局94年8 月11日北區國稅北縣一字第0941034206號函所為之行政處分。
⒊咸豐建設股份有限公司之欠稅應予註銷。
（二）被告聲明：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）原告主張之理由：⒈按公司如經依法清算完結後，經向法院聲報並辦理清算終
結登記，法人人格已消滅，其未獲分配之欠稅得予註銷，財政部79年10月27日臺財稅第000000000 號及80年2 月21日臺財稅第000000000 號函解釋有案。本件原告業經辦理清算完結，聲請宣告破產亦經駁回，是依上述函釋意旨，原告未獲分配之欠稅依法應得予註銷。
⒉查一般公司之清算如何進行，清算人之職務為何，公司法
第79條至第97條；第322 條至第356 條均規定甚明，而對於清算事務之審理則明文授權由法院主管，清算既有公司法之規定可資遵循，清算是否合法自應以法院之審酌及判斷為依歸，如清算人不依公司法之有關規定處理，法院亦不可能為清算完結之核備，故公司既經法院清算完結之核備，自應有其合法性以及效力存在，不容任何人任意否定，否則公司清算將永無終止之日。既然依公司法之各有關規定，係授權由所在地之普通法院審核，故清算是否合法，該公司所在地之法院始有權加以論斷，公司如經法院依法核准予清算完結備查，除有不合法之情事經原法院或上級法院依法撤銷外，該已核准之清算完結自應有其合法性，任何人或任何機關( 包括財政部或被告所屬臺北縣分局) 均無權否定其效力。本件原處分機關並非公司法授權之主管機關，其對於原告清算之事務，依法應無審究合法或是非之權限，更不得越權推翻臺灣板橋地方法院核准清算完結之合法性，原處分及訴願決定似與公司法規定相違背。
⒊公司經依法解散清算終結報請法院備查後，如認其清算程
序於法不合，應由稽徵機關洽請法院依非訟事件法第23條第1 項規定撤銷對該公司清算完結准予備查之裁定，令其重為清算，在重行清算完結前，其法人人格始未消滅。如未依前開說明洽請法院撤銷其清算完結准予備查之裁定，其清算程序既已終結，不能再對法人人格已告消滅之公司補徵稅款及罰鍰，財政部67年1 月25日臺財稅第30525 號亦函釋在案。是以本件原告既經臺灣板橋地方法院於93年
1 月6 日以板院通民司字第2 號函准予清算核備在案，自不得任意指摘為不合法，原告請求依法註銷欠稅，於法無不合。綜上所述，原處分及訴願決定顯非適法。
（二）被告主張之理由：⒈按「營利事業遇有解散、廢止、合併或轉讓情事時，應於
截至解散、廢止、合併或轉讓之日止，辦理當期決算，於45日內，依規定格式，向該管稽徵機關申報其營利事業所得額及應納稅額，並於提出申報前自行繳納之。營利事業在清算期間之清算所得，應於清算結束之日起30日內，依規定格式書表向該管稽徵機關申報，並於申報前依照當年度所適用之營利事業所得稅稅率自行計算繳納。」為所得稅法第75條第1 項及第2 項前段所明定。次按「清算人之職務如左：一了結現務。二收取債權，清償債務。三分派盈餘或虧損。四分派賸餘財產。」為公司法第84條第1 項所規定。又「公司於清算完結，將表冊提請股東會承認後，依公司法第93條第1 項、第331 條第4 項之規定，尚須向法院聲報備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為準予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成『合法清算』而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為準予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。」「法人人格之消滅，依民法、公司法等有關規定，均以完成合法清算為前提，如尚未完成合法清算，縱經法院為準予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果，法人人格即仍未消滅。」「我國公司清算採實質清算主義，必須實施清算依法完成，實質上將公司全部清算完竣，始生清算之效力，否則不能認為清算完結。依然在清算存續中，公司之人格仍屬存在。」分別為司法院秘書長84年3 月22日秘臺廳民三字第04686 號、84年6 月22日秘臺廳民三字第10876 號函釋及最高行政法院89年度判字第1094號判決可資參照。
⒉查原告滯欠84年度營利事業所得稅計1,477,882 元，經前
臺灣省政府建設廳以86年8 月30日86建三丑字第225664號函核准解散登記，旋於86年9 月22日向被告所屬臺北縣分局同時辦理決、清算申報，惟遲至92年7 月25日始選任甲○○君為清算人，並於92年7 月29日向臺灣板橋地方法院聲報清算人就任，經該院以92年8 月7 日板院通民誼司字第249 號函准予備查，復向臺灣板橋地方法院聲請宣告破產，經該院以92年11月17日92年度破字第60號裁定駁回聲請在案。清算人嗣於92年12月27日向臺灣板橋地方法院聲報清算完結，經該院以93年1 月6 日板院通民司字第2號函准予備查。原告乃於94年6 月15日向被告所屬臺北縣分局申請註銷欠稅。惟查原告早於86年8 月30日即經前臺灣省政府建設廳核准解散登記，然時隔近7 年迄92年7 月25日始選任甲○○君擔任清算人進行清算程序，則原告於86年9 月22日向被告所屬臺北縣分局同時辦理之決、清算申報，顯於未清算完結前所為，核與所得稅法第75條第2項規定不符。
⒊次查原告於86年9 月22日辦理清算申報時之資產負債表載
有：現金106,910 元、應收帳款10,444,566元、其他資產3,990 元、累積盈虧負13,610,913元、資產總額（淨值）11,389,087元。而該公司於清算程序中向法院聲報破產宣告時之資產負債表所顯示之資產僅940,531 元、累積盈虧負24,059,469元，足見原告有隱匿資產（應收帳款加其他資產）10,448,556元未據實呈報之虞，被告所屬臺北縣分局乃於94年7 月26日以北區國稅北縣一字第0940001647號函通知原告就有關累積盈虧增減變動及應收帳款流向提供相關憑證，惟該公司僅提供有關清算程序之文件，就累積盈虧及應收帳款之流向則完全未提供任何證明文件或說明供查核，實未能就其資產耗竭過程提出合理交代，自難認定已完成合法清算。
⒋再查原告固已向臺灣板橋地方法院申報清算完結，經臺灣
板橋地方法院以93年1 月6 日板院通民司字第2 號函准予備查，然核該函之性質，僅在通知聲請人有關聲報「清算完結」乙事准予「備查」而已，並未對聲請人聲報之事項為實質之審查，亦即原告清算內容是否已生法定清算效力之實體事項，法院並未進行實質審核，依首揭司法院秘書長84年3 月22日秘臺廳民三字第04686 號、84年6 月22日秘臺廳民三字第10876 號函釋及最高行政法院89年度判字第1094號判決意旨，公司若未完成合法清算，縱經法院為準予清算完結之備查，仍難謂已生清算完結之效力，是以原告訴稱清算完結既經聲報法院准予備查，即已生清算完結之效力云云，係屬誤解法令。
⒌綜上所述，原處分及訴願決定均無違誤，原告所訴顯無理由。
理 由
一、本件原告起訴時，被告之代表人為許虞哲，嗣於訴訟中變為凌忠嫄，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，經核無不合，應予准許。本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條各款所列情形，爰併準用民事訴訟法第385 條第1 項前段規定，依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
二、原告主張：一般公司之清算如何進行，清算人之職務為何，公司法第79條至第97條；第322 條至第356 條均規定甚明，而對於清算事務之審理則明文授權由法院主管，清算既有公司法之規定可資遵循，清算是否合法自應以法院之審酌及判斷為依歸，如清算人不依公司法之有關規定處理，法院亦不可能為清算完結之核備，故公司既經法院清算完結之核備，自應有其合法性以及效力存在，不容任何人任意否定，否則公司清算將永無終止之日。本件原處分機關並非公司法授權之主管機關，其對於原告清算之事務，依法應無審究合法或是非之權限，更不得越權推翻臺灣板橋地方法院核准清算完結之合法性，原處分及訴願決定似與公司法規定相違背。公司經依法解散清算終結報請法院備查後，如認其清算程序於法不合，應由稽徵機關洽請法院依非訟事件法第23條第1 項規定撤銷對該公司清算完結准予備查之裁定，令其重為清算，在重行清算完結前，其法人人格始未消滅。如未依前開說明洽請法院撤銷其清算完結准予備查之裁定，其清算程序既已終結，不能再對法人人格已告消滅之公司補徵稅款及罰鍰。為此，原告依據行政訴訟法第5 條第2 項規定提起本件課予義務訴訟，求為判決如聲明所示。
三、被告則以：原告早於86年8 月30日即經前臺灣省政府建設廳核准解散登記，然時隔近7 年迄92年7 月25日始選任甲○○君擔任清算人進行清算程序，則原告於86年9 月22日向被告所屬臺北縣分局同時辦理之決、清算申報，顯於未清算完結前所為，核與所得稅法第75條第2 項規定不符。另原告於86年9 月22日辦理清算申報時之資產負債表載有資產總額（淨值）11,389,087元，然於清算程序中向法院聲報破產宣告時之資產負債表所顯示之資產僅940,531 元，足見原告有隱匿資產（應收帳款加其他資產）10,448,556元未據實呈報之虞，被告所屬臺北縣分局曾發函通知原告就有關累積盈虧增減變動及應收帳款流向提供相關憑證，惟該公司僅提供有關清算程序之文件，就累積盈虧及應收帳款之流向則完全未提供任何證明文件或說明供查核，實未能就其資產耗竭過程提出合理交代，自難認定已完成合法清算。原告固已向臺灣板橋地方法院申報清算完結，經臺灣板橋地方法院以93年1 月6日板院通民司字第2 號函准予備查，然核該函之性質，僅在通知聲請人有關聲報「清算完結」乙事准予「備查」而已，並未對聲請人聲報之事項為實質之審查，亦即原告清算內容是否已生法定清算效力之實體事項，法院並未進行實質審核，仍難謂已生清算完結之效力等語，資為抗辯。
四、
（一）按稅捐稽徵法第13條規定：「法人、合夥或非法人團體解散清算時，清算人於分配賸餘財產前，應依法按稅捐受清償之順序，繳清稅捐。清算人違反前項規定者，應就未清繳之稅捐負繳納義務。」所得稅法第75條第1 項規定：「營利事業遇有解散、廢止、合併或轉讓情事時，應於截至解散、廢止、合併或轉讓之日止，辦理當期決算，於四十五日內，依規定格式，向該管稽徵機關申報其營利事業所得額及應納稅額，並於提出申報前自行繳納之。」及第2項規定：「營利事業在清算期間之清算所得，應於清算結束之日起三十日內，依規定格式書表向該管稽徵機關申報，並於申報前依照當年度所適用之營利事業所得稅稅率自行計算繳納。…」上述當期決算申報時限，應自主管機關核准之日起算；至申報清算所得之時限，則應以實際辦理清算完結之日起算，倘清算人未於就任之日起6 個月內清算完結，亦未報經法院核准展期者，應以6 個月期間屆滿之日起算，亦經財政部本於其主管權責，以73年7 月5 日臺財稅字第55300 號函釋綦詳，核與法律規定之本旨無違，稅捐稽徵機關辦理相關案件，自得援用。
（二）次按，「公司於清算完結，將表冊提請股東會承認後，依公司法第93條第1 項、第331 條第4 項之規定，尚須向法院聲報備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為準予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成『合法清算』而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為準予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。」「法人人格之消滅，依民法、公司法等有關規定，均以完成合法清算為前提，如尚未完成合法清算，縱經法院為準予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果，法人人格即仍未消滅。」「我國公司清算採實質清算主義，必須實施清算依法完成，實質上將公司全部清算完竣，始生清算之效力，否則不能認為清算完結。依然在清算存續中，公司之人格仍屬存在。」分別為司法院秘書長84年3 月22日秘臺廳民三字第04686 號、84年6 月22日秘臺廳民三字第10876 號函釋及最高行政法院89年度判字第1094號判決可資參照。
（三）再按，「…公司如經依法清算完結後，經向法院聲報…法人人格已消滅，其未獲分配之欠稅得予註銷…」「…清算人已依公司法第八十九條規定聲請宣告破產，經法院調查認定該公司已無財產，破產財團不能構成，無從依破產程序清理其債務，而駁回其宣告破產之聲請，清算人踐行法定清算程序後，業經依法清算完結，並向法院辦理終結之登記，本部乃據以核釋其未獲分配之欠稅得予註銷…」則分別經財政部以79年10月27日臺財稅第000000000 號、80年2 月21日臺財稅第000000000 號函釋在案。因此，符合上開要件之公司，即可依據上開函令意旨，向稅捐稽徵機關申請註銷欠稅。
五、上開事實概要欄除「原告已辦理清算完結，並經法院核准備查，則原告法人人格已歸於消滅」外，其餘所述之事實，為兩造所不爭執，並有原處分書、臺灣板橋地方法院93年1 月
6 日板院通民司字第2 號函、臺灣省政府建設廳86年8 月30日86建三丑字第225664號函、原告94年8 月4 日申請書、94年6 月15日申請書、92年12月17日申請書、清算前資產負債表、清算後資產負債表、清算期內債權人報明租稅債權明細表、清算期內債權人債權受償分配表、清算期內債權人清冊、清算期內收入明細表、清算期內支出明細表、清算期內收益及損失出明細表、原告申請清算完結註銷欠稅報告單、營利事業清算所得申報書、股東清算分配報告表、86年度營利事業清算所得申報核定通知書、86年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、86年度營利事業所得稅結算申報書、營業人銷售額與稅額申報書、資產負債表、財產目錄、營利事業投資人明細及分配盈餘表、臨時股東會決議錄、被告欠稅總歸戶查詢情形表、欠稅明細資料查詢、財產歸屬資料清單、被告所屬臺北縣分局欠稅明細表、臺灣板橋地方法院92年11月17日92年度破字第60號民事裁定等件分別附原處分卷、訴願卷可稽，為可確認之事實。
六、歸納兩造之上述主張，本件爭執之重點在於：原告是否已依法清算完結？經法院完成清算之備查是否即生清算完結效力？可否據以申請註銷欠稅？茲分述如下：
（一）按「解散之公司除因合併、分割或破產而解散外，應行清算。」「解散之公司於清算範圍內視為尚未解散。」「前條解散之公司在清算時期，得為了結現務及便利清算之目的，暫時經營業務。」「法人至清算終結止，在清算之必要範圍內，視為存續。」公司法第24、25、26條及民法第40條第2 項分別定有明文；又公司法第334 條規定：「第八十三條至第八十六條、第八十七條第三項、第四項、第八十九條及第九十條之規定，於股份有限公司之清算準用之。」同法第84條第1 項規定：「清算人之職務如左：一、了結現務。二、收取債權，清償債務。三、分派盈餘或虧損。四、分派賸餘財產。」同法第331 條第1 項至第4項規定：「清算完結時，清算人應於十五日內，造具清算期內收支表、損益表、連同各項簿冊，送經監察人審查，並提請股東會承認。股東會得另選檢查人，檢查前項簿冊是否確當。簿冊經股東會承認後，視為公司已解除清算人之責任。但清算人有不法行為者，不在此限。第一項清算期內之收支表及損益表，應於股東會承認後十五日內，向法院聲報。」準此以觀，股份有限公司為法人組織，其人格之存續，自應於合法清算終結時始行消滅，而公司是否業經合法清算，則應依個案審查清算人是否已盡其上述法定職務以為判斷。至上述之向法院聲報清算完結，係清算人之義務，公司法並未規定法院負有實質審核之義務，且因屬商事非訟事件，由法院依非訟事件程序處理（參見94年2 月5 日修正前之非訟事件法第3 章第1 節商事非訟事件中之公司事件），是法院乃就形式上審查，屬備案性質，所為准予備查之處分，並無實質上之確定力，故公司是否清算完結，法人人格是否消滅，應視已否完成「合法清算」而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果，而上開司法院秘書長84年3 月22日秘臺廳民三字第04686 號、84 年6月22日秘臺廳民三字第10876 號函釋既與上述說明無違，則行政機關辦理相關案件自得援用。換言之，稅捐稽徵機關得就公司清算是否合法完成清算，予以實質審認，故原告主張法院已為清算完結之備查，清算程序即已終結，法人人格當然消滅，即有誤解。
（二）本件原告滯欠84年度營利事業所得稅計新臺幣1,477,882元，經前臺灣省政府建設廳以86年8 月30日86建三丑字第225664號函核准解散登記，旋於86年9 月22日向被告所屬臺北縣分局同時辦理決、清算申報，惟遲至92年7 月25日始選任甲○○為清算人，同年月29日向臺灣板橋地方法院聲報清算人就任，經該院以92年8 月7 日板院通民誼司字第249 號函准予備查；復向臺灣板橋地方法院聲請宣告破產，經該院以92年11月17日92年度破字第60號裁定駁回聲請在案；清算人嗣於92年12月27日向臺灣板橋地方法院聲報清算完結，經該院以93年1 月6 日板院通民司字第2 號函准予備查等情，為前開所確認之事實，已如前述。原告既早在86年8 月30日即經前臺灣省政府建設廳核准解散登記，卻時隔近7 年之後，始選任甲○○君擔任清算人進行清算程序，則原告於86年9 月22日向被告所屬臺北縣分局申報公司解散決算及清算，顯係在未清算完結前所為，核與所得稅法第75條第1 項及第2 項有關「應於截至解散、廢止、合併或轉讓之日止，辦理當期決算，於四十五日內，依規定格式，向該管稽徵機關申報其營利事業所得額及應納稅額，並於提出申報前自行繳納之」及「應於清算結束之日起三十日內，依規定格式書表向該管稽徵機關申報，並於申報前依照當年度所適用之營利事業所得稅稅率自行計算繳納」之規定不合，自難謂為合法之決算及清算。
（三）另原告於86年9 月22日辦理清算申報時，其資產負債表載有：「現金106,910 元、應收帳款10,444,566元、其他資產3,990 元、累積盈虧13,610,913元、資產總額（淨值）11,389,087元」；而該公司於清算程序中向法院聲報破產宣告時之資產負債表（92年12月11日製）則顯示：「現金106,910 元、留抵稅額798,618 元、應退稅額35,003元、資產940,531 元、累積盈虧24,059,469元」，分別有「清算前資產負債表」、「清算後資產負債表」及「清算期前資產負債表」等件附原處分卷可參。足見原告有隱匿資產（應收帳款加其他資產）10,448,556元（計算式：11,389,087－940,531 ＝10,448,556）未據實呈報之情形，被告所屬臺北縣分局亦於94年7 月26日以北區國稅北縣一字第0940001647號函通知原告就有關累積盈虧增減變動及應收帳款流向提供相關憑證，有上開公函存於原處分卷可查，惟原告僅提供有關清算程序之文件，就累積盈虧及應收帳款之流向則完全未提供任何證明文件或說明供查核，實未能就其資產耗竭過程提出合理交代，自難認定已完成合法清算。
七、綜上所述，原告雖經法院為清算完結之備查，惟法院之備查僅具形式備案性質，不生實質之確認效力，是原告帳目經調查結果，既有上述清算不合法及隱匿財產等情形，自難認已生清算完結之效果。從而，被告認原告不符首揭函釋規定，而以原處分否准其註銷欠稅之申請，其認事用法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告訴請撤銷，並請求命被告作成註銷其欠稅之處分，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段、第218條，民事訴訟法第385條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 10 月 31 日
第 一 庭 審 判 長 法 官 王立杰
法 官 周玫芳法 官 劉錫賢上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20內補提上訴理由書(須按他造人數附繕本)。
中 華 民 國 95 年 10 月 31 日
書記官 林佳蘋