臺北高等行政法院判決
95年度訴字第00549號原 告 甲○○訴訟代理人 張慶宗律師被 告 財政部代 表 人 乙○○部長）住同訴訟代理人 戊○○
丙○○丁○○上列當事人間因限制出境事件，原告不服行政院中華民國94年12月27日院台訴字第0940094689號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：原告係泰穩貿易股份有限公司（下稱泰穩公司）之負責人及清算人，該公司分別滯欠民國（下同）89年10月營業稅（含滯納金及滯納利息）新台幣（下同）1,500,724 元、90年3月營業稅（含滯納金及滯納利息）1,706,650 元、90年1 月營業稅罰鍰1,656,900元、89年度營利事業所得稅（含滯納金及滯納利息）及90年7月營業稅（含滯納金及滯納利息）1,214,834 元，經台中市稅捐稽徵處及被告所屬台灣省中區國稅局（下稱中區國稅局）依限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法（下稱限制出境實施辦法）第2 條第1 項規定，分別報由被告以90年2月19日台財稅字第0900009150號、90年6 月22日台財稅字第0900036300號、90年9 月19日台財稅字第0900091988號及92年12月18日台財稅字第0920092272號函請內政部警政署入出境管理局（下稱境管局）限制原告出境，經該局分別以90年2 月22日（90）境愛岑字第30
564 號、90年7 月2 日（90）境愛岑字第76163 號、90年9月25日（90）境愛岑字第102858號書函及92年12月23日境愛岑字第09210464980 號處分書禁止原告出國。嗣原告於94年
2 月5 日、同年3 月26日及同年5 月11日迭以泰穩公司已於93年6 月24日合法清算完結，申請解除其出境限制。經被告以94年5 月30日台財稅字第0940085363號函復，以據中區國稅局查復，原告為泰穩公司之負責人，該公司雖已報經法院准予清算完結備查，惟該公司清算程序並未合法完結，依司法院秘書長84年3 月22日秘台廳民3 字第04686 號函釋，仍不生清算完結之法律效果，法人人格仍未消滅，所欠稅款亦未准註銷，且申請解除出境限制之事由，核與限制出境實施辦法第5 條各款規定不符，尚不得解除出境限制。原告不服，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明：原告之訴駁回。
參、兩造之陳述：
一、原告主張之理由：
(一)泰穩公司係以進口肉品為業，肉品係自美國及加拿大進口，有進口報單為憑（海關已通報中區國稅局），因進口數量龐大且需支付現金，而泰穩公司資本額僅300 萬元，為兌付貨款（銀行信用狀或電匯），自設立後即陸續向股東廖元祺周轉資金支應，此觀泰穩公司資產負債表負債科目下之股東往來於89年度時已高達11,694,700元即明。被告質疑泰穩公司89年度股東往來僅11,694,700元，90年竟暴增至2915萬元，不合理，此乃因89年12月31日止泰穩公司銀行存款有1,520,626元、應付帳款7,710,496元、應付款項27,190,725元，至90年12月31日，銀行存款為0、應收帳款為0、應付帳款為0（減少27,190,725元），向股東廖元祺借貸17,455,300元，係屬合理，雖90年度營業收入所得僅9,743,392 元，惟應付帳款27,190,725元全部清償，如非以股東往來方式向股東廖元祺借款，如何清償？
(二)因廖元祺認泰穩公司已向其借貸2915萬元，乃要求泰穩公司清償，惟90年間，國外陸續爆發口蹄疫疫情，泰穩公司所進口肉品受到波及滯銷，堆存在冷凍庫，根本無法將存貨變現清償積欠廖元祺之債務，泰穩公司顧及一旦廖元祺積極追索債權，將使公司無法繼續營運，為兼顧廖元祺之債權及公司存續，始與廖元祺協商以存貨（帳面價值31,386,055元）設定質權作為擔保，並同意將冷凍庫借予廖元祺擺放設質之肉品，廖元祺則同意泰穩公司延期至92年6 月1 日前清償，此觀該質權擔保同意書即明，則泰穩公司確係為延緩清償積欠廖元祺之債務始將存貨設定質權予廖元祺，被告迄今均未否認該質權之真實性，亦未舉證證明該設定質權係虛偽不實，足見該質權確係真正。但事後該批冷凍肉品因冷藏庫冷度不足，導致所有肉品變質無法銷售，泰穩公司已無法繼續經營，恰逢廖元祺有研究樣品需求，廖元祺乃依法對該等存貨行使質權，泰穩公司90年資產負債表雖記載存貨有31,386,055元，惟該等存貨因變質而損壞，已屬價值甚低之廢品，因而作價200 萬元並加計現金62,312元，合計2,062,312 元，清償廖元祺對該存貨之質權，是泰穩公司92年資產負債表已無記載流動資產科目之現金62,312元、其他流動負債科目之股東往來則減為27,087,688元，原告均誠實向中區國稅局申報泰穩公司各年度資產負債表，絕無記載不實之情事。
(三)肉品存貨因爆發口蹄疫而滯銷，不得已於90年間寄存鼎峰冷凍倉庫，直至92年12月間始退租交由廖元祺處理，因冷凍期間已逾2 年，肉品早已變質，雖該批存貨帳上價值為31,386,055元，惟已變質腐壞無法銷售，泰穩公司依加值型及非加值型營業稅法第3 條第3 項第2 款將貨物抵償債務，視同銷售貨物，並已開立發票，因非以報廢方式處理，依法無須向稅捐機關報備，被告應舉證泰穩公司於該段期間有無短開或漏開發票，否則不得認定泰穩公司將該批變質肉品以200 萬元抵償債務（視同銷售貨物）有何不當。
(四)稱動產質權者，謂因擔保債權，占有由債務人或第三人移交之動產，得就其賣得價金，受清償之權，民法第884 條定有明文。被告抗辯泰穩公司並未將肉品交由廖元祺占有，不生質權設定效力。惟肉品不同於一般動產，必須保存在冷凍倉庫內，該批肉品既存放在鼎峰冷凍倉庫，並由泰穩公司與廖元祺於90年12月31日簽訂質權擔保同意書，仍生質權設定效力，被告抗辯恐有誤解。質權乃為破產法第108 條所規定之別除權，質權人得不依破產程序行使權利（破產法第108 條第2 項參照）。
(五)泰穩公司係經合法清算完結，法人人格已消滅：廖元祺已於92年12間就存貨部分行使質權並受償2,062,312元，則泰穩公司92年度資產負債表即無存貨之記載，原告向台灣台中地方法院具狀聲請宣告破產時即無提及存貨之必要，且原告係於93年1 月1 日經全體股東選任為清算人，開始清算時，存貨即已遭廖元祺主張質權，訴願決定及被告於訴願程序中所提答辯書指稱有清算報表記載不實情事，容有誤解！縱泰穩公司於92年間有200 萬元銷貨收入（將變質肉品以200 萬元抵償債務），惟該銷貨所得既係因廖元祺所佔有之質物作價而來，質權復優先稅捐債權受償，則原告將銷貨所得200 萬元連同現金62,312元優先清償質權債權，洵屬適法，並無違反稅捐稽徵法第6 條稅捐之徵收優先於普通債權規定可言，被告迄今均未舉證廖元祺之質權不實，僅空言主張泰穩公司清算程序未經合法完結，顯屬無據！泰穩公司既已清算完結，並報經台灣台中地方法院民事庭於93年6 月24日以中院清民丁93司149 字第48464 號函准予備查，則法人人格業已消滅，被告竟仍對原告為限制出境之處分，嚴重侵害憲法所保障人身自由之權利。
(六)系爭限制出境處分違反比例原則，應屬違法：行政行為應符合比例原則，行政程序法第7 條即明。被告依限制出境實施辦法對原告為限制出境處分固可保全國家稅捐債權，具合目的性，惟本件納稅義務人係泰穩公司而非原告，泰穩公司資產明顯不足清償稅捐債務，乃不爭之事實，僅因原告係泰穩公司負責人及清算人，即對原告為限制出境處分，並非係侵害最小方式，稅捐債權亦無可能全數受償，且對原告為限制出境處分，係侵害原告人身自由權利，與保全稅捐債權之目的，顯已嚴重失衡，足見系爭限制出境處分違反比例原則，難謂適法。
二、被告主張之理由：
(一)按「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。」「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」為稅捐稽徵法第24條第3 項及第49條前段所明定。次按「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新台幣50萬元以上，營利事業在新台幣100 萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」「依本辦法限制出境者，有左列情形之一時，稅捐稽徵機關或海關應即依其限制出境程序，報請財政部或該管法院函請內政部入出境管理局解除其出境限制．．．5 、欠稅之公司組織已依法解散清算，且無賸餘財產可資抵繳欠稅及罰鍰者。」為限制出境實施辦法第2 條第1 項、第5 條第5 款所規定。又按「說明：2 、查公司於清算完結，將表冊提請股東會承認後，依公司法第93條第1 項、第331 條第4 項之規定，尚須向法院聲報備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為準予備查之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成『合法清算』而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為準予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。3 、按法人至清算終結止，在清算之必要範圍內視為存續，民法第40條第2 項定有明文，公司亦為法人組織，其人格之存續，自應於合法清算終結時始行消滅。」為司法院秘書長84年3 月22日秘台廳民3 字第04686 號函所明釋。
(二)按「質權之設定，因移轉占有而生效力。質權人不得使出質人代自己占有質物。」「動產質權，因質權人返還質物於出質人而消滅。返還質物時，為質權繼續存在之保留者，其保留無效。」為民法第885 條及同法第897 條所明定。又按「納稅義務人欠繳本法規定之稅款、滯報金、怠報金、滯納金、利息及合併、轉讓、解散或廢止時依法應徵而未開徵或在納稅期限屆滿前應納之稅款，均應較普通債權優先受償」復為加值型及非加值型營業稅法第57條所明定。
(三)查泰穩公司因滯欠已確定之89年度營業稅（含滯納金、滯納利息）計1,500,724 元、90年度營業稅（含滯納金、滯納利息）1,706,650 元、90年度營業稅罰鍰1,656,900 元、89年營利事業所得稅（含滯納金、滯納利息）及90年度營業稅（含滯納金、滯納利息）1,214,834 元，已達限制出境金額標準，被告分別以90年2 月19日台財稅字第0900009150號、90年6 月22日台財稅字第0900036300號、90年9 月19日台財稅字第0900091988號及92年12月18日台財稅字第0920092272號函請境管局限制原告出境，並無違誤。
(四)有關泰穩公司清算相關事宜敘明如下：
１、查泰穩公司於87年5 月21日設立，91年8 月7 日擅自歇業，嗣於93年1 月5 日申請註銷稅籍，由其負責人甲○○任清算人，惟至93年3 月1 日始報經台灣台中地方法院民事庭以93年3 月19日中院清民丁93司77字第21380 號函准予清算人就任備查，旋即報經該管法院民事庭以93年6 月24日中院清民丁93司149 字第48464 號函准予清算完結備查。該公司清算人於93年1 月29日通知中區國稅局申報債權，該局以93年2月17日中區國稅徵字第0930011096號函向清算人申報債權6,135,027 元，惟未獲分配。次查該公司90年12月31日資產負產表載有現金62,312元、存貨31,386,055元、其他流動資產1,858 元及存出保證金2,900 元等資產，91年間並無任何交易事項，存貨部分於92年度（即決算年度）全數以2,000,00
0 元售出，且無任何營業費用等支出，是其於清算開始時應有原留存之現金62,312元及銷貨收入2,000,000 元，惟均未見載於清算前資產負債表，而竟用以沖減股東往來。
２、另查依該公司清算前資產負債表（92年12月31日）所載有其它流動資產1,858 元、存出保證金2,900 元及其它流動負債─股東往來27,087,688元，而清算人所具之破產宣告聲請狀（93年5 月4 日），僅敘明中區國稅局之債權6,135,027 元及資產總額4,758 元，並未述及上揭股東往來債務，其雖訴稱已電話告知法院其於聲請狀中漏列股東往來27,087,688元，惟查管轄法院於其駁回破產宣告聲請之裁定書中既未提及該公司有股東往來之負債，尚難謂其無清算表報記載不實情事。
(五)依原告所訴，泰穩公司為兌付貨款，陸續向股東廖元祺周轉資金支應，至89年12月31日資產負債表負債科目之股東往來已達11,694,700元，90年則增至2,915 萬元，如其所訴為真，則泰穩公司90年度為兌付貨款，向股東廖元祺借貸金額為17,455,300元。惟查泰穩公司90年度進貨淨額為13,638,742元，減除89年12月31日資產負債表所載預付貨款4,412,675元，90年度兌付貨款所需資金僅為9,226,067 元，何須籌借17,455,300元。至原告訴稱因廖元祺認公司已向其借貸近3,
000 萬元，乃要求該公司清償，遂與廖元祺協商以存貨（帳面價值31,386,055元）設定質權作為擔保，嗣因該存貨變質而損壞，已屬價值甚低之廢品，適廖元祺有研究樣品需求，因而作價200 萬元並加計現金62,312元，清償廖元祺對該存貨之質權乙節，查原告於申請解除出境限制時稱，嗣因肉品變質，除將部分交廖元祺運回供研究之樣品外，餘由該公司悉數自行銷毀，前後說法並不一致。原告雖稱以上開存貨設定質權作為向股東借款之擔保，惟依所訴該公司將該存貨委交第三人儲存，嗣於變質領回後，始將部分交質權人運回作研究樣品，餘則自行銷毀，顯未依上開規定將質物移由廖元祺占有，其質權設定並不生效力，是所主張將存貨設定質權予股東等情，於法不合，無足採據。其前主張存貨因變質而銷毀乙節，未依營利事業所得稅查核準則第101 條之1 第2款規定辦理，無足參採。後主張帳面價值31,386,055元之存貨作價200 萬元抵償債務，顯不相當，至其訴稱係因肉品變質乙節，亦未提示該存貨變質而損壞之證明文件，核不足採。
(六)該公司清算程序並未合法完結，依首揭司法院秘書長84年3月22日秘台廳民3 字第4686號函所釋，其法人人格並未消滅，雖報經管轄法院准予清算完結備查，仍不生清算完結之法律效果，自不符限制出境實施辦法第5 條第5 款之規定，被告否准原告申請解除出境限制，洵無違誤。
(七)原告稱該公司係因於90年間清償89年度應付款項27,190,725元，乃使90年12月31日股東往來暴增至2,915 萬元乙節。查泰穩公司截至90年5 月1 日已滯欠89、90年營業稅（含滯納金及滯納利息）及90年營業稅罰鍰計4,864,274 元，該公司未繳清滯欠之稅捐，逕予清償應付款項，顯與首揭加值型及非加值型營業稅法第57條規定不符。
(八)原告主張為繼續經營於90年12月31日以存貨向廖元祺設定質權，嗣因肉品變質無法銷售，致公司無法繼續經營，而於92年12月間將帳面價值31,386,055元之存貨作價200 萬元，清償廖元祺對該存貨之質權乙節。惟查泰穩公司自90年7 月起即無交易買賣，形同歇業，無營運之實。其為繼續經營而將存貨設定質權以擔保債務，及因肉品變質而無法繼續經營之說詞，顯係辯詞。另原告主張於90年間將肉品寄存於鼎峰冷凍倉庫，且出具鼎峰冷凍倉庫之證明書表示係於92年12月間退租自行領回處理，是寄存貨物及領回者均為泰穩公司，原告主張之質權設定顯違反上開規定：質權人不得使出質人代自己占有質物，故其質權設定並不生效力。又動產質權，因質權人返還質物於出質人而消滅，泰穩公司於92年12月間領回質物時，依規定其主張之質權即已消滅，其銷售貨物所得
200 萬元，不得優先償還股東往來之債務。次查依泰穩公司92年度決算申報書所載並無租金支出，該批肉品究於何時退租領回，亦有疑義。又該鼎峰冷凍倉庫之證明書記載泰穩公司於90年間進口多批冷凍豬肉寄存於該倉庫，寄存數量如附明細表，查該明細表所載之總價為31,251,311元，惟泰穩公司90年之進貨淨額為13,638,742元，二者數量明顯不符，原告之詞，無足採據。
理 由
甲、程序方面：本件被告代表人於訴訟繫屬中由呂桔誠變更為乙○○，並已具狀聲明承受訴訟，合先敍明。
乙、實體方面：
壹、兩造陳述要旨：
一、原告主張伊係泰穩公司負責人及清算人，被告以泰穩公司積欠稅捐，對原告為限制出境處分，惟查泰穩公司已經合法清算完結，法人人格已經消滅，且泰穩公司積欠股東廖元祺款項，故以存貨設定質權予廖元祺，惟存貨因變質，且質權優先稅捐債權受償，因而將存貨作價200 萬元並加計留存現金62, 312 元，清償廖元祺對該存貨之質權，並無違反稅捐稽徵法第6 條規定，原處分否准解除限制出境處分應屬違法等語。
二、被告則以依司法院秘書長84年3 月22 日 秘台廳民3 字第4686號函所釋，泰穩公司清算程序若未合法完結，其法人人格並未消滅，而泰穩公司所謂股東往來債務、設定質權、存貨變質用以抵充股東往來款云云均無法勾稽，有虛偽之嫌，其存貨於92年度（即決算年度）全數以200 萬元售出，該銷貨收入及原留存之現金62,312元未先繳清滯欠之稅捐，逕予清償股東往來，違反稅捐稽徵法第6 條及加值型及非加值型營業稅法第57條規定，原處分否准解除限制出境之處分自無不法等語置辯。
貳、兩造不爭之事實及兩造爭點：如事實概要欄所述之事實，業據提出營業人扣繳單位統一編號查詢表、公司基本資料查詢表、台灣台中地方法院清算准予備查函、國稅局申報債權明細表、泰穩公司資產負債表、決算書為証，為兩造所不爭執，堪信為真，兩造爭點厥為：
一、法院准予清算終結備查，是否已生清算完結之實質效果？被告得否再以泰穩公司尚未合法清算，而認法人人格仍屬存續？
二、質權設定是否真實？是否有效？
三、泰穩公司有無違反稅捐稽徵法第6 條關於「稅捐之徵收優先於普通債權」及加值型及非加值型營業稅法第57條規定？叄、本院之判斷：
一、本件應適用之法條與法理：
(一)稅捐稽徵法第24條第3 項規定：「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。但其已提供相當擔保者，應解除其限制。其實施辦法，由行政院定之。」。
(二)稅捐稽徵法第49條前段規定：「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」。
(三)限制出境實施辦法第2 條第1 項規定：「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在50萬元以上，營利事業在1 百萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」
(四)限制出境實施辦法第5 條規定：「依本辦法限制出境者，有左列情形之一時，稅捐稽徵機關或海關應即依其限制出境程序，報請財政部或該管法院函請內政部入出境管理局解除其出境限制：1 、已繳清依本辦法限制出境時全部欠稅及罰鍰者。2 、經向稅捐稽徵機關或海關依法提供欠稅及罰鍰之相當擔保者。3 、經行政救濟及處罰程序終結，確定之欠稅及罰鍰合計金額未滿第2 條第1 項所定之標準者。4 、依本辦法限制出境時之全部欠稅及罰鍰，已逾法定徵收期間者。5、欠稅之公司組織已依法解散清算，且無賸餘財產可資抵繳欠稅及罰鍰者。6 、欠稅人就其所欠稅款已依破產法規定之和解或破產程序分配完結者。」。
(五)加值型及非加值型營業稅法第57條規定：「納稅義務人欠繳本法規定之稅款、滯報金、怠報金、滯納金、利息及合併、轉讓、解散或廢止時依法應徵而未開徵或在納稅期限屆滿前應納之稅款，均應較普通債權優先受償」。
(六)營利事業所得稅查核準則第101-1 條(93 年1 月2 日修正發布）：
商品報廢：
二、生鮮農、魚類商品或原料、物料、在製品，因產品特性或相關衛生法令規定，於過期或變質後無法久存者，除公開發行股票之公司，可依會計師查核簽證報告核實認定其報廢損失者外，得申請該管稽徵機關核准，免依前款規定報經該管稽徵機關或事業主管機關監毀。但應按月檢附經會計師簽證之報廢清單，送請該管稽徵機關備查，核實認定其報廢損失。
二、法院准予清算終結之備查，尚未生清算完結之實質效果，被告仍得以泰穩公司尚未合法清算，而認定該公司法人人格仍屬存續：
(一)按「清算人應於清算完結，經送請股東承認後十五日內，向法院聲報。」、「第一項清算期內之收支表及損益表，應於股東會承認後十五日內，向法院聲報。」，公司法第93條、第331 條第4 項固有明文，惟向法院聲報之效果為何？經法院准予備查後，是否即為「清算終結、法人人格消滅」之始點？公司法並無明文規定。
(二)本院認為，無論「經股東承認之清算期內之收支表及損益表」，或「經股東承認之清算完結」，向法院聲報均僅為備案之性質，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力，該「經股東承認之清算期內之收支表及損益表」縱經法院准予備查，亦非不得檢具清算人不法之事証予以推翻，而法人是否發生清算完結之效果，亦應視是否已經「合法清算」而定，若尚未合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果，司法院秘書長84年3 月22日秘台廳民三字第0468 6號函，亦同此意見，該函自無與法律抵觸之可言。又被告68年7 月31日台財稅第35267 號函釋：「‧‧‧
三、‧‧‧清算人如有不法行為，明知公司尚有違章漏稅情事，為逃避納稅義務，於造具表冊時故為虛偽之記載，或違背公司法第88條或第327 條規定之清算程序，怠於通知稽徵機關申報債權，則縱已辦理清算完結手續，將表冊送經股東或股東會承認，並向法院聲報備查，依同法第92條但書及第
331 條第3 項但書規定，清算人之責任並未解除，自亦不生清算完畢之效果，其公司法人人格仍視為存續，‧‧‧。」及被告80年3 月27日台財稅第000000000 號函釋：「若有清算所得而未依法辦理申報及繳稅，逕向法院聲報清算完結備查，清算人即有公司法第92條但書及第331 條第3 項但書規定之不法行為，依據前司法行政部68年函民字第05991 號函規定，清算人之責任並未解除，自亦不生清算完結之效果，公司法人人格仍視為存續。」，均與前揭公司法規定意旨相符，行政機關予以適用，自為適法。
(三)本件泰穩公司雖經法院准予清算完結之備查，但是否發生清算完結之效果，應視是否「合法清算」而定，被告自得認定泰穩公司「未合法清算完結」，不生清算完結之效果，原告主張被告「清算已經終結，法人人格已經消滅」云云，尚無可採。
三、系爭質權設定並非真實，縱曾設定，亦不生效力：
(一)股東往來款金額無法勾稽，且不合常理：
1、查泰穩公司90年度進貨淨額為13,638,742元，減除89年12月31日資產負債表所載預付貨款4,412,675 元，90年度兌付貨款所需資金僅為9,226,067 元，何須向股東籌借17,455, 300元？又該公司破產宣告聲請狀僅載敘中區國稅局之債權6,135,027 元及資產總額4,758 元，未提及上揭股東往來債務，該股東往來債務之真實性無法查証。
2、原告雖謂89年12月31日止泰穩公司銀行存款有1,520, 626元、應付帳款7,710,496 元、應付款項27,190,725元，至90年12月31日，銀行存款為0 、應收帳款為0 、應付帳款為0 （減少27,190,725元），向股東廖元祺借貸17,455,
300 元，係屬合理，且已將漏列股東往來債務一事電話告知台灣台中地方法院云云，惟查台灣台中地方法院於駁回破產宣告聲請之民事裁定中並未提及該公司有股東往來債務，有破產聲請書、駁回破產聲請之台灣台中地方法院93年5 月18日93年度破字第20號裁定書在卷可憑，泰穩公司是否確有該股東往來款，已有可疑；且原告並未提出泰穩公司89年度、90年度「股東往來帳冊及應付帳款、款項之充銷帳冊」以實其說，其是否以所借得之股東往來款充銷應付帳款、款項，並未舉証証明；縱使其確可提出前揭帳冊，但原告於90年時亦係泰穩公司負責人，泰穩公司截至90年5 月1 日已滯欠89、90年營業稅（含滯納金及滯納利息）及90年營業稅罰鍰計4,864,274 元，該欠稅若不清償，將影響次年度統一發票之核發，且公司欠稅達100 萬元以上，負責人將被限制出境等情，亦為原告所明知，然泰穩公司不先用借款清償小額之稅款及罰鍰，以避免下年度統一發票無法核發及負責人被限制出境，而先用以清償巨額之公司帳款、款項，與常情不符，其90年度股東往來債務亦不合理，難以採信。
(二)質權是否設定，無從查証：原告雖主張於90年間將肉品寄存於鼎峰冷凍倉庫，並出質於股東廖元祺，至92年將質物以200 萬元抵充債務云云，惟查該鼎峰冷凍倉庫之證明書記載泰穩公司於90年間進口多批冷凍豬肉寄存於該倉庫，寄存數量如附明細表，查該明細表所載之總價為31,251,311元，惟泰穩公司90年之進貨淨額為13,638,742 元 ，二者數量明顯不符，原告主張以存貨31,251,311 元 設定質權云云，已有可疑。且依泰穩公司92年度決算申報書並無「租金支出」，該批肉品於92年度是否仍存在？如何於該年度抵充債務？均無法証實有質權之設定。
(三)質權縱曾設定亦屬無效：按「質權之設定，因移轉占有而生效力。質權人不得使出質人代自己占有質物。」「動產質權，因質權人返還質物於出質人而消滅。返還質物時，為質權繼續存在之保留者，其保留無效。」為民法第885 條、第897 條所明定。本件原告於申請解除出境限制時稱「嗣因肉品變質，除將部分交廖元祺運回供研究之樣品外，餘由該公司悉數自行銷毀」，其所出具鼎峰冷凍倉庫之證明書載明係於92年12月間退租「自行領回處理」，可知寄存貨物及領回者均為泰穩公司，泰穩公司於設定質權後，並未將質物交由質權人占有，其質權設定並不生效力，其主張與廖元祺間有質權關係云云，尚無足採。
四、泰穩公司違反稅捐稽徵法第6 條關於「稅捐之徵收優先於普通債權」及加值型及非加值型營業稅法第57條規定：
(一)前揭質權設定並非真實，縱曾設定，亦不生效力，已如前述，該存貨銷售之金額200 萬元及原留存之現金62,312元，即應優先用以清償稅捐債務，泰穩公司逕用以清償股東往來債務，即已違反稅捐稽徵法第6 條關於「稅捐之徵收優先於普通債權」及加值型及非加值型營業稅法第57條規定。
(二)縱使前揭質權之設定有效，但質權人僅限於質物可以優先受償，就「原留存之現金62,312元」部分，既非質物，並非質權人優先受償之範圍，泰穩公司將該「現金部分」亦逕予清償股東往來，而不用以清償稅款，亦難謂合法清算終結。
(三)再者，原告於申請解除出境限制時稱「嗣因肉品變質，除將部分交廖元祺運回供研究之樣品外，餘由該公司悉數自行銷毀」，但未提示該存貨變質而損壞之證明文件，亦未依營利事業所得稅查核準則第101 條之1 第2 款規定辦理，是否確有「肉品變質銷燬一事」？無從勾稽，原告主張「肉品變質銷燬」云云，不足採信，故縱使質權有效存在，該存貨價值用以抵充質權人之債權亦應有剩餘，然泰穩公司用帳面價值31,386,055元之存貨，僅作價200 萬元抵償質權人之債務，其抵充金額亦顯不相當，難謂已合法清算終結。
四、從而，泰穩公司清算程序並未合法完結，其法人人格並未消滅，被告否准解除原告之出境限制，並無違誤，亦未違反比例原則，訴願決定予以維持，亦稱正確。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
肆、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 11 月 22 日
第二庭審判長法 官 徐瑞晃
法 官 蕭惠芳法 官 畢乃俊上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 11 月 22 日
書記官 簡信滇