臺北高等行政法院判決
95年度訴字第00060號原 告 加思特貿易有限公司代 表 人 甲○○（董事）訴訟代理人 陸正康律師被 告 財政部基隆關稅局代 表 人 李榮達（局長）訴訟代理人 乙○○上列當事人間因進口貨物繳驗不實發票事件，原告不服財政部中華民國94年11月4 日台財訴字第09400279870 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於民國89年12月至91年7 月間委由全利報關有限公司向被告申報進口GASAGLYGEN TABLETS 1000TABLETS/BTL 等16批（報單號碼：第AW/BC/89/WN06/1408、AW/BC/90/U424/1353、AW/BC/ 90/V008/1398 、AW/BC/90/V484/1383、AW/BC/90/W382/1400、AW/BC/91/WK75/1376、AW/BC/91/W161/1444、AW/BC/91/U455/1424、AW/BC/91/V254/7022、AW/BC/91/V559/1416、AW/BC/91/W173/1370、AW/BC/91/WD35/1395、AW/BC/91/U863/1402、AW/BC/91/V365/7018、AW/BC/91/V814/1312、AW/BC/91/W648/1426號），經被告查核結果，原申報貨品價格偏低，與法務部調查局北部地區機動工作組（下稱北機組）查得原告與愷普國際有限公司（下稱愷普公司）對帳之對帳單上記載代收各進口廠商進口貨款明細，所記載實際支付之價格不符，因認原告涉有繳驗不實發票，虛報進口貨物價格，偷漏關稅情事，遂以94年第00000000至00000000號等16件處分書依海關緝私條例第37條第
1 項、同條第44條規定，除追徵所漏稅款合計新台幣（下同）1,241,836 元（關稅1,089,572 元、營業稅148,423 元、商港建設費2,430 元及推廣貿易費1,411 元）外，並處所漏稅額2 倍之罰鍰計2,179,144 元；及依加值型及非加值型營業稅法第51條第7 款規定，分別就報單第AW/BC/91/U863/14
02、AW/BC/91/V365/7018、AW/ BC/91/V814/1312 、AW/BC/91/W648/1426號處所漏稅額1 倍之罰鍰計28,400元，報單第AW/BC/91/W161/1444、AW/BC/91/U455/1424、AW/BC/91/V25
4 /7022 、AW/BC/91/V559/1416、AW/BC/91/W173/1370、AW/BC/91/WD35/1395號處所漏稅額1.5 倍之罰鍰計122,000 元，報單第AW/BC/91/WK75/1376號處所漏稅額2 倍之罰鍰計77,000元。原告不服申請復查，經被告以94年4 月25日基普復二核字第0941004361號復查決定駁回其申請，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告有無繳驗不實發票，虛報進口貨物價格，
偷漏關稅情事？㈠原告主張之理由：
⒈系爭16批發票內共35筆貨物之品名與數量均與事實相符，
為兩造所不爭執。惟就各該進口貨物之單價，被告係憑北機組所查原告與愷普公司間之對帳單所載支付貨款明細，暨交易關係人之調查筆錄為據，以對帳單上價格反推估算該35筆進口貨物價格；而原告則以各該貨物進口申報所憑發票內載貨物單價，並無不實或高價低報，而與前揭對帳單所載金額有差異，係因訴外人愷普公司自製對帳單上所載金額，尚包含原告委由愷普公司採購暨資金周轉所生之採購佣金及資金周轉利息（或手續費）。
⒉按「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物
之交易價格作為計算根據。‧‧‧依前項規定應計入完稅價格者，應根據客觀及可計量之資料。無客觀及可計量之資料者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」又「海關對於依本法第二十五條第五項規定由納稅義務人提出之帳簿單證仍有合理懷疑者，應向納稅義務人說明其懷疑之理由，並給予納稅義務人合理申辯之機會。納稅義務人並得請求海關以書面說明其懷疑之理由。海關於核定完稅價格後，應將最後決定及理由，以書面連同稅款繳納證併送納稅義務人。」關稅法第29條第1 、4 、5 項及關稅法施行細則第13條著有明文。
⒊經查，系爭16批發票共35筆進口貨物，原告係分別向出賣
人CAPTEK VITAMIN INC. 及NATUTAC CORPORATION 買受，訴外人愷普公司既非系爭16批發票內貨物之出賣人，則愷普公司所製與原告間之對帳單上金額，於形式上實難遽認為進口貨物之買賣價金。從而系爭16批發票共35筆進口貨物，其完稅價格，仍應根據客觀及可計量之資料，如無客觀及可計量之資料者，本應視為無法按本條規定核估其完稅價格。訴願決定理由固援引（1）原告及關係人劉茗霏在被告之訪談記錄及接受北機組調查所製筆錄；（2）被告以其他公司進口類似貨物之發票，委託洛杉機台北經濟文化辦事處查證真偽等情，進而認定相關貨物交易價格偏低。惟該訴願理由於援引原告談話紀錄及調查筆錄時，不僅刻意忽略該等筆錄所記載關於原告亦敘明所支付愷普公司之金額，包含佣金及周轉利息等手續費用等語，且稽諸各該筆錄內容，對於系爭共35筆貨物之實際內容及進口前後之市場交易行情等客觀及可計量事實，竟未置片語，當然亦未為任何訪價或查證，自難認該筆錄本身即屬客觀及可計量之事實，而已足供被告憑以認定系爭16批發票共35筆之進口貨物價格；被告且竟以與本件35筆貨物無關而自認係「類似」貨品之價格查證事，資為系爭貨品價格偏低之認定。益見被告核估系爭35筆貨物之完稅價格，明顯以愷普公司所自製之對帳單為唯一事證，別而無其他任何客觀及可計量之事實為據，自不足憑採。
⒋被告縱認定愷普公司所製與原告間之對帳單上金額，即為
進口貨物價格，然系爭進口貨物總共有16批發票共35筆貨款，究被告係以如何之計算式，推估計算該35筆貨物之進口價格，原處分、復查決定及訴願決定書均未予敘明，而難認符合核實課稅原則。
⒌愷普公司乃原告向CAPTEK VITAMININC.及NATUTAC
CORPORATION 採購貨品之採購仲介商，且愷普公司可為原告提供短期資金周轉（即由原告提供遠期支票予愷普公司，由愷普公司墊款買受原告所需貨品，嗣貨到且票期屆至兌現後，再由愷普公司將貨款、資金周轉利息及仲介費用扣除）。準此，原告既透過愷普公司採購並獲資金周轉利息之利益，而愷普公司則相應承擔貨到卻退票風險，愷普公司為此收取採購佣金、資金周轉利息等手續費用，並不為過。而原告既係將包含貨款、採購佣金、資金周轉利息等手續費用一併支付愷普公司，而CAPTEKVITAMIN INC.及NATUTAC CORPORATION 僅收取其中與系爭16批發票同額之貨款，則CAPTEK VITAMIN INC. 及NATUTAC CORPORATION按其所收取之貨款金額出具發票，應認實在。
㈡被告主張之理由：
⒈按報運貨物進口而有虛報所運貨物之品質、價值或規格者
，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物。及「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。」為海關緝私條例第37條第1項第2款及同條例第44條前段所明定。次按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：
一、．．．七、其他有漏稅事實者。」復為營業稅法第51條第7款所明定，原告涉有繳驗不實發票，虛報進口貨物價格，偷漏稅費之情事，被告據以論處於法洵無不合。⒉查原告於93年7 月6 日來被告接受訪談告稱：「該公司進
口健康食品GASAGLYGEN等採購時，是以電話向美國郝先生訂貨，或通知愷普公司訂貨，貨款再支付給愷普公司劉茗霏，以開支票預付，再慢慢扣款」，另查原告於92年4 月3日接受北機組調查時，所作調查筆錄第5頁第4行答稱：
「除單價及總價金額不相同外，其他品名及數量都相同，進口報關所附的發票金額比較低，實際交易請款的金額比較高。因為NATUTAC 、CAPTEK VITAMIN INC公司發票都是愷普公司的人員交給我，去向海關辦理申請進口，其上的資料都是已經填寫完畢才給我，我不知道他上面的金額係如何計算」，另該調查筆錄第6 頁第1 行答稱：「加思特公司確實有逃漏關稅及營業稅，但是郝景平、愷普公司就是提供這些資料給我去申報進口，我不知道他們為何會這樣做。」及同頁第8 行答稱：「這完全都是由郝景平決定單價後，再由愷普公司以對帳單與我對帳」，另第7 頁第14行答稱：「前述逃漏之關稅及營業稅，我願意補繳，請司法機關給我一個改過自新的機會」， 且愷普公司負責人劉茗霏於92年3 月27日接受北機組調查時，所作調查筆錄第10 頁第9 行問：「換言之，冊內所有廠商也和愷普公司一樣，會以低價、低量高報的方式來逃稅囉？」，同頁第10行答稱：「應該也有這樣的情形，因為美國ATUTAC公司也是同樣將對帳單傳來給愷普公司，所以元寧等公司才會來向我們對帳，而該等公司付款之數額就我經驗所及，和本公司曾買過的相同藥品價格也是差不多，所以應該是有以低價、低量高報的方式來逃漏稅的情形」， 又查被告於93年4 月30日以基普核字第0930200199號函檢附全谷企業有限公司等7 家公司報運進口貨物時提供之發票，請駐洛杉磯台北經濟文化辦事處商務組查證真偽，及請出口商提供真正交易價格之發票；嗣該組於93年7 月6 日洛商（93）字第366 號函復略稱：經查結果，有4 份發票（SS-7966 、SS-7957 、SS-7945/7817（駐洛杉磯台北經濟文化辦事處函誤植為7617）及SS-7968/7965/7967 註：係與本案進口類似之健康食品），相關交易價格顯然偏低；綜此，本案經查核結果，根據北機組所查得原告與愷普公司對帳之對帳單上記載代收各進口廠商進口貨款明細，所記載實際支付之價格不符，原告確實涉有繳驗不實發票，虛報進口貨物價格，逃漏關稅及營業稅情事。且進口貨品於不同年份、不同期間、不同規格、不同數量、不同地區及不同報單進口，其單價及販售價格不必然相同，原告所稱理由，核不足採。
⒊資金代墊周轉利息及採購佣金如何，應有明確約定，清楚
記載於帳冊上，並為關係雙方所周知，原告並未明確說明資金代墊周轉利息多少，採購佣金如何計算，且與愷普公司負責人劉茗霏於調查筆錄之陳述：「這是業界的慣例，若是發票按照實際金額來填寫申報的話，無法與同業競爭，所以大家都同意這麼做，才會這樣做。（92年3 月27日調查筆錄第3 頁第8 行）」未相符，原告迄未提供書面以資證明，僅空言徒稱，不足採信。
⒋本案愷普公司帳記載代收各廠商進口貨款與進口報單發票
金額之差額共計3,075,006 元，如原告主張為實，則原告支付之佣金及利息，為實際貨款（進口報單發票金額共計2,129,944 元)之144% ，有違一般交易常態。
理 由
一、按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：．．．二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。．．．」「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。．．．」為行為時海關緝私條例第37條第1 項及第44條所明定。次按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，．．．七、其他有漏事實者。」「為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之四‧二五之推廣貿易服務費。但因國際條約、協定、慣例或其他特定原因者，得予免收。推廣貿易服務費之實際收取比率及免收項目範圍，由主管機關擬訂，報請行政院核定。第一項基金之運用，應設置推廣貿易基金管理委員會，其委員應包括出進口人代表，且不得少於四分之一。推廣貿易基金之收支、保管及運用辦法，由行政院定之。」復為加值型及非加值型營業稅法第51條第7 款及貿易法第21條所明定。
二、原告於89年12月至91年7 月間委由全利報關有限公司向被告申報進口GASAGLYGEN TABLETS 1000 TABLETS/BTL 等16批，經被告查核結果，原申報貨品價格偏低，與北機組查得原告與愷普公司對帳之對帳單上記載代收各進口廠商進口貨款明細，所記載實際支付之價格不符，因認原告涉有繳驗不實發票，虛報進口貨物價格，偷漏關稅情事，遂依海關緝私條例第37條第1 項、同條第44條規定，除追徵所漏稅款合計新台幣（下同）1,241,836 元（關稅1,089,572 元、營業稅148,
423 元、商港建設費2,430 元及推廣貿易費1,411 元）外，並處所漏稅額2 倍之罰鍰計2,179,144 元；及依加值型及非加值型營業稅法第51條第7 款規定，分別處所漏稅額1 倍、
1.5 倍及2 倍之罰鍰計28,400元、122,000 元及77,000元。原告不服，循序提起行政訴訟，主張系爭貨物進口申報所憑發票內載貨物單價，並無不實或高價低報，其與訴外人愷普公司所製對帳單所載金額有差異，係因對帳單上所載金額，尚包含原告委由愷普公司採購暨資金周轉所生之採購佣金及資金周轉利息（或手續費）云云，詳如事實欄所載。兩造爭點在於原告有無繳驗不實發票，虛報進口貨物價格，偷漏關稅情事？
三、經查本件係因北機組辦理愷普公司涉嫌違反稅捐稽徵法案件時，查獲愷普公司相關帳冊資料，依該公司帳單上記載代收各進口廠商（包括原告）進口貨款與對帳單，發現原告有繳驗不實發票、低報進口貨物價格之情事，函送被告查處，有北機組92年11月25日電防字第09278053050 號函、愷普公司代收各進口廠商進口貨物報關明細、對帳單、發票等件影本及進口報單在原處分卷可稽。而原告代表人甲○○92年4 月
3 日接受北機組調查時，經提示前開對帳單後，已確認其為原告向美國NATUTAC 、CAPTEK VITAMIN INC公司進口健康食品後與愷普公司之對帳資料，其內容主要記載原告訂貨之日期、訂單編號、訂貨品名、數量、單價及應給付之貨款金額。另經提示原告報關資料及對帳單後，並承稱：「除單價及總價金額不相同外，其他品名及數量都同，進口報關所附的發票金額比較低，實際交易請款的金額比較高。因為NATUTAC、CAPTEK VITAMIN INC公司發票都是愷普公司的人員交給我，去向海關辦理申請進口，其上的資料都是已經填寫完畢才給我，我不知道他上面的金額係如何計算。」「加思特公司確實有逃漏關稅及營業稅，但是郝景平、愷普公司就是提供這些資料給我去申報進口，我不知道他們為何會這樣做。」「時間不一定，大約一到二個月對帳一次，對帳單應該都在愷普公司，我沒有留存。」「這完全都是由郝景平決定單價後，再由愷普公司以對帳單與我對帳。」「從八十九年間加思特公司開始透過愷普公司向美國NATUTAC 、CAPTEKVITAMIN INC 、SILVER SPUR 公司進口健康食品時，就都是以高價低報方式進口，至於總計高價低報總金額若干，我沒有計算，所以不清楚。」「我都是依據郝景平給我的價額及發票金額去付款及向海關申報，至於他如何填寫發票，我根本沒有討論的空間，而且我付款方式是以支票支付，他開的價格，我只能接受」「前述逃漏之關稅及營業稅，我願意補繳」等語明確。嗣於92 年10 月17日再接受北機組調查時，亦確認其於92年4 月3 日在北機組製作筆錄之內容實在，並於提示之愷普公司帳記載代收各進口廠商進口貨款明細及愷普公司代收各進口廠商進口貨物報關明細上簽章，陳稱：「前述五百二十萬四千九百五十元就是我向郝景平購買健康食品所需支付的貨款金額，並且是由郝景平指示我直接將貨款支付給愷普公司。」有調查筆錄、對帳單及前開明細影本在卷可按。衡以原告先後二次均坦承進口健康食品有高價低報之情事，且就貨款之支付、對帳單之作用說明甚詳，足認該對帳單上之金額始為原告進口貨物之實際價格。是被告認定原告有繳驗不實發票、虛報進口貨物價格之情事，並非無據。原告主張對帳單上所載金額，尚包含原告委由愷普公司採購暨資金周轉所生之採購佣金及資金周轉利息（或手續費）云云，即應就此負舉證責任。查原告於93年7 月6 日接受被告訪談時稱：「（本案16批貨品）是本公司進口。貨物：健康食品GASAGLYGEN等。採購：用電話向美國郝先生訂貨，或通知愷普公司訂貨，貨款再支付給愷普公司劉茗霏，以開支票預付，再慢慢扣款。」惟原告既未能說明資金代墊周轉利息及採購佣金約定如何計算及扣款，復未能提出記載周轉利息、採購佣金明細之雙方對帳或往來文件、付款資料及相關帳證等以供查核，其主張自無可取。是原告確有繳驗不實發票、虛報進口貨物價格之事實，至為明確。至於原告遲至本院言詞辯論期日始提出之支付貨款票據明細、支付利息佣金手續費等費用明細，為原告事後自行製作，並非原告與愷普公司往來對帳確認資料，顯不足為憑。另依原告代表人甲○○92年4 月3 日在北機組所稱，原告公司進口銷售之健康食品，主要是向美國NATUTAC 、CAPTEK VITAMIN INC、SILVERSPUR公司購買，有時也會直接向愷普公司購買少量貨品。是原告所提受款人為愷普公司之支票影本，亦不能為其支付愷普公司利息、佣金及手續費之證明。又原告明知發票之金額低於給付之貨款，仍繳驗不實發票報關，自屬虛報進口貨物價格，不能以係依郝景平開立之發票報關為由，主張其未虛報，原告主張均無可採。
四、從而原處分並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞聲請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、兩造其餘主張陳述於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 8 月 24 日
第四庭審判長法 官 鄭忠仁
法 官 畢乃俊法 官 楊莉莉上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 8 月 24 日
書記官 林孟宗