臺北高等行政法院判決
95年度訴更一字第00180號原 告 甲○○訴訟代理人 蕭萬龍 律師複 代理人 林哲倫 律師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 陳文宗（局長）訴訟代理人 乙○○
丁○○丙○○上列當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國92年2月7日台財訴字第0910058298號訴願決定，提起行政訴訟。本院前審判決（93年度訴字第334 號）駁回原告之訴，原告不服，提起上訴，經最高行政法院廢棄發回，本院更為判決如下：
主 文原告之訴駁回。
第一審及發回前上訴審訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告涉有於82年10月29日無償移轉太普科技企業股份有限公司（下稱太普公司）股票312,500股予謝德崇及陳耀盈，各為52,500股及260,000股，未依遺產及贈與稅法第24條第1項之規定，於贈與之日起30日內辦理贈與稅申報，被告初查乃依移轉日太普公司之淨值每股30.2元，核定贈與總額新台幣（下同）9,437,500元，贈與淨額8,987,500元，應納贈與稅額1,807,500元，並按其應納贈與稅額加處1倍之罰鍰1,807,500元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。經本院以93年度訴字第334號判決，駁回原告之訴，原告不服，向最高行政法院提起上訴，案經最高行政法院95年度判字第1800號判決將原判決廢棄，發回本院重行審理。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉第一審及發回前上訴審訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉第一審及發回前上訴審訴訟費用由原告負擔。
三、兩造陳述：㈠原告主張：
⒈不爭執事項：
⑴太普公司原始股東間有優先分派25％盈餘予技術股東之合意。
⑵太普公司於分配82年度盈餘時，確依上開合意優先分派盈餘。
⑶原告於82年移轉所持太普公司股份予謝德崇、陳耀盈即係為執行上開優先分派盈餘合意。
⑷原告於84年出售所持太普公司股份時，其股份並未因82年移轉股份予謝、陳二人而有短少之情。
⒉按民法第406條及遺產及贈與稅法第4條第2項之規定，
所謂之贈與係指贈與人有無償將財產給付予受贈人之意思及行為，而受贈人有允受自贈與人處取得財產之意思及行為，故雖有財產移轉之外觀，然其移轉並非無償，或贈與人並無無償將財產給付予受贈人之意思及行為，而受贈人有允受自贈與人處取得財產之意思及行為時，自不構成本條所稱之贈與，乃當然之理。
⒊原告係太普公司之原始股東，而太普公司原始股東於設
立太普公司之初，原協議於年度有盈餘時，應於提繳稅款、彌補虧損及提撥法定盈餘公積金後，就剩餘盈餘先提25％為技術股之約定。惟該協議並未列入正式章程，此係因經濟部對此有所意見，而於82年度太普公司果如預期產生盈餘，雖上開協議並未列入章程，然原始股東仍同意依照前揭協議辦理，但因依斯時之公司法等相關法令，無法逕為分配技術股，故當時經太普公司財會人員計算後，乃由原始股東移轉25％股份予技術股，以使渠等可資分配，其中原告移轉予訴外人謝德崇及陳耀盈之股份即係依此辦理，顯見原告並無贈與太普公司股份予謝、陳二人之意思甚明。
⒋被告查核本件時，曾約詢謝德崇及陳耀盈二人，依渠等
於被告機關所做筆錄可知，渠等雖係無償自原告處取得股份，然取得股份之原因為公司分派「技術股」，是本件形式上太普公司雖自原告處移轉部分股權予謝德崇及陳耀盈，而該二人未有給付原告對價之情事，但亦不可由此認定原告與該二人成立贈與，蓋彼此間既無贈與之合意外，由上開被告調查結果可知，該二人均認定所受領系爭股票係太普公司給付之技術股，而非原告贈與，遑論原告於84年間出售持股時，並未有短少之情，由此更可認定原告並未有將股份贈與謝德崇及陳耀盈。
⒌再者，依太普公司負責人顏森輝先生曾出具書面說明予
被告，依該書面說明表示當時確係為辦理優先分派技術股而做移轉股份，且依當時財會人員的計算及設計之移轉方式，並無需將股份移回，再者，依太普公司現金支出傳票及該公司函覆鈞院內容所示，當時辦理股份移轉所需費用及稅賦均係由太普公司支付，若系爭股權之移轉係出於原告贈與，則相關稅賦及費用焉有可能由太普公司繳納。
⒍退萬步言，縱原告所持股份確有短少，則被告及鈞院更
審前認原告此時當對太普公司及謝德崇及陳耀盈提起民刑事訴訟，如未提起，即應認定為贈與云云，惟就原告是否提起民、刑事訴訟以主張權利，並非本件之爭點，況原告是否提起民、刑事訴訟亦為原告之權利，並不得以此認定原告與謝德崇及陳耀盈間有贈與之合意及行為之依據。
⒎⑴按稅捐稽徵法第30條第1項之規定，稅捐稽徵機關對
於課稅資料有調查之權力及義務，然被告為本件處分僅傳喚謝德崇及陳耀盈調查，卻未向82年間擔任太普公司之董事長及公司會計人員進行調查，且就本件相類似案件均未為之，即逕為認定及裁罰，顯有違上揭稅捐稽徵法之規定，故被告並未盡其調查及舉證之義務，即認定原告有贈與太普公司股份予謝德崇及陳耀盈，顯屬率斷，實不足採。
⑵按改制前行政法院39年判字第2號判例及84年度判字
第2269號判決意旨，稅捐機關欲對人民為行政處分前，需確實證明受處分人有違法之事實，如稅捐機關無法舉證確實證明，或受處分人未能就其所提出之抗辯事由舉證，但稅捐稽徵機關就仍應就受處分人所提出之抗辯事由詳加調查，如未予調查，仍不得謂為適法。
⑶本件被告所據以處分之事實係發生於00年間，斯時原
告業已逐漸淡出太普公司之經營，且被告係於91年間方為查核，而原告早於84年即將所持有股份出售，出售時經洽詢太普公司告知尚有0000000股，因當時太普公司經營狀況不佳，故僅能以每股價款10元出售，並依法申報證交稅，而依太普公司告知之計算下，股份並無短少之情，且就斯時是否確有出售股份，出售股份價額若干，被告應可自行調閱卷宗查核，惟迄今其仍空言主張原告所述並無實據，參照前揭說明，難謂被告業已盡其調查義務。再者，被告於將近10年後方為查核，原告對82年間之事實早已淡忘，故實不知82年間有股權轉讓之事，然依原處分卷第45頁、46頁、159頁、201頁、202頁所示，顯然被告早已知悉82年間太普公司有辦理技術股優先分派盈餘之情，而對於太普公司負責人顏森輝先生當時曾出具書面說明予被告（原處分卷第201及202頁參照）之情，被告認有所疑義，卻仍未加詳查，而逕予認定原告有贈與股份予第三人之情云云，參諸上揭判例及判決意旨，被告之所為原處分及復查決定難謂已盡調查之責。
⑷本件之主要爭點在於原告與訴外人謝德崇、陳耀盈間
是否有贈與合意及贈與行為，然依原處分卷內資料顯示82年間原告移轉股份予訴外人謝德崇、陳耀盈係因太普公司辦理技術股優先分派盈餘之故，是由此以足證原告並無贈與之意思，而訴外人謝德崇、陳耀盈間亦無接受贈與之意思，且當時操作均係由太普公司所為，參照首揭判例及判決意旨，如有任何疑義，被告自應向太普公司調查或求證，而非逕行為處分，且依改制前行政法院84年度判字第2269號判決意旨所示，當受處分人主張之法律關係與被告之認定不同時，依證據舉證責任分配原則，被告應負舉證之責任，然本件被告竟將舉證責任率皆推由原告負擔，則將使稅捐稽徵法第30條第1項賦予稅捐稽徵機關調查之權力及義務之規定成為具文，是本件被告主張應由原告負舉證責任云云，與稅捐稽徵法之規定、最高行政法院判例相悖而不足採。
⒏聲請傳喚太普公司董事長顏森輝及會計到庭說明原告並無贈與他人之情事云云。
㈡被告主張：
⒈本件爭點如下：原告移轉系爭股份是否屬「無償」贈與
？應分配之盈餘股數及原持股於84年間出售時是否短少？⑴原告移轉系爭股份312,500股予謝德崇52,500股及陳
耀盈260,000股，有證券交易稅繳款書附原處分卷（第259頁）可參，且依受讓人謝德崇及陳耀盈說明取得系爭股份並未支付價款，此亦有卷附談話筆錄可證(原處分卷396、397頁)，原告主張移轉股票係依照原始章程所為之行為，經查太普公司80年6月18日第1次修訂之章程第22條雖有「年度總決算如有盈餘，應先提繳稅款、彌補以往虧損、次提10%為法定盈餘公積金，剩餘再提撥25% 技術股（技術股之提撥限於79年6月18日至82年6月18日止之盈餘），技術股轉增資不可超過資本之25%。」之規定，惟該變更章程未經經濟部核准，太普公司正式章程並無該項約定之記載。縱基於契約自由原則，原始股東間既對「盈餘分配」或「盈餘分配期間股份移轉」另有約定，自應受其拘束，惟依太普公司原始章程之規定，技術股東取得技術股之範圍應僅限於公司盈餘分配之範圍，而不及於原有股份，「盈餘分配期間股份移轉」只是技術股東取得「技術股」之手段，而本件受贈人除取得81年度盈餘分配外，尚取得原告原始股份。被告於88年1月21日以北區國稅三第00000000號函請太普公司提供相關資料(原處分卷243頁)，依太普公司88年1月29 日普發字第990102號函(原處分卷334頁)復提供之技術股分配表(原處分卷332頁)，81年度盈餘86,390,000元，25%分配予技術股東，其餘75%分配予全體股東，謝德崇原股本3,000,000元，應分配技術股盈餘4,319,500 元，一般盈餘3,135,121元，合計應分配盈餘7,454,621 元，經按盈餘分配比例設算應有新股本5,350,000元，即應受移轉股本2,350,000元，其中525,000元由原告移轉，依新股本計算可分配盈餘7,062,345元，加計員工紅利配股392,280元，減除畸零股本5元後，實際獲分配盈餘7,454,620元；另陳耀盈原股本2,000,000元，應分配技術股盈餘4,319,500元，一般盈餘2,090,081元，合計應分配盈餘6,409,581元，經按盈餘分配比例設算應有新股本4,600,000元，即應受移轉股本2,600,000元，全數由原告所移轉，依新股本計算可分配盈餘6,072,297元，加計員工紅利配股337,280元及畸零股本3元後，實際獲分配盈餘6,409,580元，謝德崇及陳耀盈確實透過原告之股權移轉而取得技術股東25%及全體股東75%可分配之盈餘。惟原告原股本12,500,000元，經按盈餘分配比例設算移轉3,125,000元股權予技術股東謝德崇525,000元及陳耀盈2,600,000元後，反推出新股本9,375,000元，依新股本計算應分配盈餘12,375,605 元，減除畸零股本5元後，原告實際獲分配盈餘12,375,600元，與按原股本計算應分配盈餘13,063,004 元比較，尚有不足數687,404元，顯見原告配合太普公司決策所移轉予謝德崇及陳耀盈2人之股權嗣後並未再轉回，致未獲配足額75%盈餘分配，而謝德崇與陳耀盈2人實際獲分配盈餘與應取得技術股25%及全體股東75% 可分配之盈餘相當，顯見渠等2人所受移轉之股權並無原告所稱太普公司已透過股份移轉之調節，故毋庸再作轉回予原告情事。
⑵原告主張太普公司於謝德崇及陳耀盈盈餘分配時，將
相當於25%股份價額之配股自其中扣除，並無所謂無償取得25%股權情事（原處分卷501頁），惟依太普公司提供「技術股分配表」查核，謝德崇及陳耀盈2人82年度所分配之盈餘總額仍為7,454,620元及6,409,580元，倘如原告所稱將相當於25%股份價額之配股自其中扣除，則渠等盈餘配股應少於7,454,620元及6,409,580元，另謝德崇及陳耀盈2人82年盈餘配股後之持股金額各為12,344,580元及9,963,630元，即渠等2人82年盈餘配股後之持股仍包含應轉回原告而未轉回之52,500股及260,000股，此有太普公司股東股權變動明細(原處分卷第333頁)可參，是原告所稱謝德崇及陳耀盈並無所謂無償取得25%股權情事乙節，與事實不符，所言核無足採。
⑶依股東股權變動表(原處分卷325、328頁)，原告79年
原始持股650,000股，80年現金增資600,000股，81度盈餘配股1,237,560股，82年移轉股本予謝德崇52,500股、陳耀盈260,000股及王仁惠13,317股，83年12月31日持股結餘數2,161,743股，84年8月1日現金增資369,558股，84年移轉持股予劉耀誠、李純君、陳聰民及曹郁妙共2,503,901股，84年12月31日持股結餘數27,400股，原告如非於84年8月1日現金增資369,558股，何能以83年12月31日之持股結餘數2,161,743股而於84年間出售2,503,901股，原告以其84年間出售股份達2,676,099股，並無短少情事為證，主張其移轉予謝德崇及陳耀盈2人之股份已由太普公司透過股份移轉之調節而毋庸再做轉回，對於84年間現金增資乙事卻避而不提，顯未盡陳述事實之責。至84年8月1日現金增資369,558股，是否由太普公司幫原告支付股款，使原告又獲得與原移出股份相當之股份，抑或使原告另獲得其他股份之方式作為原告移轉系爭股份之對價，原告對有利於己之事實當負舉證責任。
⑷82年至85年間，謝德崇移轉股份予邱玉鈴46,000股、
田豐村58,615股、陳韻如600,000股、顏森輝109,715股及呂國賢400,000股，陳耀盈移轉股份予王仁惠72,295股、黃慶東32,300股及李明昌154,738股，謝德崇及陳耀盈2人均無移轉股份予原告之紀錄，就原告而言，股份減少為事實，被告以受贈人謝德崇及陳耀盈除已獲分配25%技術股盈餘外，尚無償取得原告之股份，原告並未就股份減少未涉及贈與情事提己之事證，依遺產及贈與稅法第4條第2項、第24條第1項及第44條之規定，原核定並無不合，請予維持。
⒉最高行政法院判決對於原告移轉系爭股份予謝德崇及陳
耀盈2人之目的，是為配合技術股股東多分配25﹪之約定，但系爭股份之移轉是否構成遺產及贈與稅法第4條第2項所稱之贈與，應再視其移轉是否確屬「無償」認定；而所謂「非無償」，是指原告因此移轉由受移轉人所支付（含受移轉人轉回股份）或能證明確是為受移轉人所受移轉之股份而由第三人支付獲有對價；並就原告提出其在84年間出售持股時，其出售之股份達2,676,099股，說明並無短少之情事，有由太普公司人員說明必要；被告於96年12月31日以北區國稅法二字第0960027499號函聲請調查證據狀，經大院以院田恭股95訴更一00180字第0970001198號函請太普公司提供相關資料說明，惟太普公司仍就前提供之資料書面說明，並以因涉及證券及稅務法令，且公司相關財會人員俱已離職無法確知云云，被告已盡調查之能事，而原告仍未就股份減少未涉及贈與情事提出有利於己之事證，其主張不足採，依改制前行政法院36年判字第16號判例意旨，原處分並無不合。
⒊原告主張其在84年間出售持股時，出售之股份達
2,676,099股並無短少之情事，並提示未列名稱之明細表佐證，經依該表所載各欄位資料判斷，應係銀行存提往來明細資料，惟未有銀行蓋章證明外，中文標示為人工補填，且未記載帳戶名稱，縱帳號000000000000 確為原告所有銀行帳戶，亦僅能證明該帳號於84年10月7日分別託收票據存入400,000元、160,000元、400,000元、120,000元、5,000,000元、200,000元、400,000元、1,720,000元、200,000元、2,120,000元及於84年10月17日分別存入600,000元、600,000元、3,140,990元、300,000元、600,000元、240,000元、300,000元、7,500,000元、2,580,000元、180,000元，合計26,760,990元，該等資金無法證明係原告出售太普公司股權價款，且縱為其出售太普公司股權款，除非原告能證明每股售價為10元，否則其以每股面額10元計算出售股數為2,676,990股，而主張其股數並無短少顯非有據，又原告提示太普公司現金支出傳票(原處分卷159頁)主張股份移轉所需費用及稅賦均係由太普公司支付，惟查其帳載「技術股移轉之證交稅110,330元」及「代付董事長證交稅17,269元」，並未詳列明細，無法據以查核，依改制前行政法院36年判字第16號判例及最高行政法院94年度判字第1926號判決意旨，其主張核不足採。
⒋原告84年8月1日因現金增資取得369,558股部分，因時
隔2年，縱能舉證係由太普公司支付股款，亦與其82年間配合公司政策移轉部分股數予非技術股股東而應受轉回之股數無關。
⒌原告於94年5月26日(93年度訴字第00334號言詞辯論)主
張不知情有系爭股權移轉的情形，惟依太普公司97年2月19日函覆大院院田恭股95訴更一00180字第0970001198號函說明二、(一)本公司成立之初，原始股東合意對於為公司提供專業技術者於公司有盈餘時，得以優先分派盈餘，最多不超過25%為限，並曾將該合意修訂於章程，惟該變更章程未經經濟部核准，嗣經召集股東會時股東仍決議依前開合意辦理優先分派盈餘25%予技術股股東公司即依股東之決議履行對於技術人員之盈餘分派，經查原告為公司發起人，對於公司成立之初重大決策不可能不知，原告以不知情為由，而未就股份減少涉及贈與情事而提出有利於己之事證，依改制前行政法院36年判字第16號判例及最高行政法院94年度判字第1926號判決意旨，原核定並無不合，請予維持等語。
理 由
一、原告起訴時，被告之代表人為凌忠嫄，嗣已變更為陳文宗，並由陳文宗聲明承受訴訟，有其提出之聲明承受訴訟狀附卷可稽，核無不合，應予准許，合先敘明。
二、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」；「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。」；「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」；「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1 年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」；「納稅義務人違反第23條或第24條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處1 倍至2 倍之罰鍰；其無應納稅額者，處以900 元之罰鍰。」，行為時遺產及贈與稅法第3 條第1 項、第4 條第1 、2 項、第24條第1 項及第44條各定有明文。次按「未公開上市之公司股票，以繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定之。」，同法施行細則第29條第1 項亦定有明文。
三、前揭事實概要所載各情，為兩造所不爭，且有上開各該文件、原處分、復查決定書及訴願決定書等件影本附原處分卷及訴願機關卷可稽，及本院前審判決、最高行政法院判決附本院前審案卷及最高行政法院案卷可稽。茲依前述兩造主張及最高行政法院發回之意旨，就本件爭點敘明判決之理由。
四、原告有無償移轉系爭太普公司股票予訴外人謝德崇及陳耀盈之情事：
㈠經查，原告於82年10月29日移轉系爭太普公司股份予謝德
崇52,500股及陳耀盈260,000 股，有證券交易稅繳款書（原處分卷第259 頁）可稽；且依受讓人謝德崇及陳耀盈說明取得系爭股份並未支付價款等情，亦有該等談話筆錄(原處分卷396 、397 頁) 可證。原告主張移轉股票係依照原始章程所為之行為云云。經查，太普公司80年6 月18日第1 次修訂之章程第22條雖有「年度總決算如有盈餘，應先提繳稅款、彌補以往虧損、次提10% 為法定盈餘公積金，剩餘再提撥25% 技術股（技術股之提撥限於79年6 月18日至82年6 月18日止之盈餘），技術股轉增資不可超過資本之25% 。」之規定，惟該變更章程並未經經濟部核准，太普公司正式章程亦無該項約定之記載。且按原告主張，縱基於契約自由原則，依上開修訂之章程，原始股東間既對「盈餘分配」或「盈餘分配期間股份移轉」另有約定，自應受其拘束，惟依太普公司原始章程之規定，技術股東取得技術股之範圍應僅限於公司「盈餘分配」之範圍，而不及於原有股份，是以「盈餘分配期間股份移轉」係技術股東取得「技術股」之來源，而本件受贈人除取得81年度盈餘分配外，尚取得原告「原始股份」，其情形與修訂章程之規定有違。又被告於88年1 月21日以北區國稅三第00000000號函請太普公司提供相關資料( 原處分卷243頁) ，依太普公司88年1 月29日普發字第990102號函復(原處分卷334 頁) 提供之技術股分配表( 原處分卷332 頁) ，81年度盈餘86,390,000元，25% 分配予技術股東，其餘75% 分配予全體股東，謝德崇原股本3,000,000 元，應分配技術股盈餘4,319,500 元，一般盈餘3,135,121 元，合計應分配盈餘7,454,621 元，經按盈餘分配比例設算應有新股本5,350,000 元，即應受移轉股本2,350,000 元，其中525,000 元由原告移轉，依新股本計算可分配盈餘7,062,345 元，加計員工紅利配股392,280 元，減除畸零股本5 元後，實際獲分配盈餘7,454,620 元；另陳耀盈原股本2,000,000 元，應分配技術股盈餘4,319,500 元，一般盈餘2,090,081 元，合計應分配盈餘6,409,581 元，經按盈餘分配比例設算應有新股本4,600,000 元，即應受移轉股本2,600,000 元，全數由原告所移轉，依新股本計算可分配盈餘6,072,297 元，加計員工紅利配股337,280 元及畸零股本3 元後，實際獲分配盈餘6,409,580 元；因此，謝德崇及陳耀盈確實透過原告之股權移轉而取得技術股東25% 及全體股東75% 可分配之盈餘。惟原告原股本12,500,000元，經按盈餘分配比例設算移轉3,125,000 元股權予技術股東謝德崇525,000 元及陳耀盈2,600,000 元後，反推出新股本9,375,000 元，依新股本計算應分配盈餘12,375,605元，減除畸零股本5 元後，原告實際獲分配盈餘僅12,375,600元，與按原股本計算應分配盈餘13,063,004元比較，尚有不足數687,404 元，顯見原告移轉予謝德崇及陳耀盈2 人之股權嗣後並未再轉回，致未獲配足額75% 盈餘分配，而謝德崇與陳耀盈2 人實際獲分配盈餘與應取得技術股25% 及全體股東75% 可分配之盈餘相當，顯見原告無償移轉予渠等2 人之股權，並無原告所稱太普公司已透過股份移轉之調節，故毋庸再轉回予原告之情事。被告依此核認原告無償移轉系爭股票予謝德崇及陳耀盈，並非無據。
㈡原告主張太普公司於謝德崇及陳耀盈盈餘分配時，將相當
於25% 股份價額之配股自其中扣除，並無所謂無償取得25% 股權情事（原處分卷501 頁）云云。惟依前開太普公司提供「技術股分配表」查核，謝德崇及陳耀盈2 人82年度所分配之盈餘總額仍為7,454,620 元及6,409,580 元，倘如原告所稱將相當於25% 股份價額之配股自其中扣除，則渠等盈餘配股應少於7,454,620 元及6,409,580 元；另謝德崇及陳耀盈2人82 年盈餘配股後之持股金額各為12,344,580元及9,963,630 元，即渠等2 人82年盈餘配股後之持股仍包含應轉回原告而未轉回之52,500股及260,000 股，此有太普公司股東股權變動明細( 原處分卷第333 頁) 可按；故原告所稱謝德崇及陳耀盈並無所謂無償取得25% 股權云云，核與事實不符，自非可採。
㈢再者，依股東股權變動表( 原處分卷第325 、328 頁) 所
示，原告79年原始持股650,000 股，80年現金增資600,000 股，81 度 盈餘配股1,237,560 股，82年移轉股本予謝德崇52,500 股 、陳耀盈260,000 股及王仁惠13,317股，83年12月31日持股結餘數2,161,743 股，84年
8 月1 日現金增資369,558 股，84年移轉持股予劉耀誠、李純君、陳聰民及曹郁妙共2,503,901 股，84年12月31日持股結餘數27,400股，原告如非於84年8 月1 日現金增資369,558 股，何能以83年12月31日之持股結餘數2,161,743 股而於84年間出售2,503,901 股，原告以其84年間出售股份達2,676,099 股，並無短少情事為證，主張其移轉予謝德崇及陳耀盈2 人之股份已由太普公司透過股份移轉之調節而毋庸再做轉回云云，惟對於84年間現金增資乙事卻避而不提，依其現金增資及股權變動情形以觀，原告主張，並非屬實。
㈣又依前開股東股權變動表所示，82年至85年間，謝德崇移
轉股份予邱玉鈴46,000股、田豐村58,615股、陳韻如600,000 股、顏森輝109,715 股及呂國賢400,000 股，陳耀盈移轉股份予王仁惠72,295股、黃慶東32,300股及李明昌154,738 股，謝德崇及陳耀盈2人 均無移轉股份予原告之紀錄，且就原告而言，股份減少確為事實。準此，被告以謝德崇及陳耀盈除已獲分配25% 技術股盈餘外，尚無償取得原告之股份，原告並未就股份減少未涉及贈與情事提出有利事證供核，則被告依行為時遺產及贈與稅法第4 條第2 項、第24條第1 項及第44條之規定核定本件贈與稅，並無不合。
㈤原告主張其在84年間出售持股時，出售之股份達
2,676,099 股並無短少之情事云云，並提示未列名稱之明細表( 本院卷第134 頁以下) 以資佐證。惟查，依該表所載各欄位資料觀之，應係銀行存提往來明細資料，惟未有銀行之蓋章證明，且中文標示為人工補填，亦未記載帳戶名稱，縱帳號000000000000確為原告所有銀行帳戶，其僅能證明該帳號於84年10月7 日分別託收票據存入400,000元、160,000 元、400,000 元、120,000 元、5,000,000元、200,000 元、400,000 元、1,720,000 元、200,000元、2,120,000 元及於84年10月17日分別存入600,000 元、600,000 元、3,140,990 元、300,000 元、600,000 元、240,000 元、300,000 元、7,500,000 元、2,580,000元、180,000 元，合計26,760,990元，該等資金無法證明係原告出售太普公司股權之價款；且縱為出售太普公司股權款，原告仍應證明每股售價為10元，否則其以每股面額10元計算出售股數為2,676,990 股，而主張其股數並無短少，並非有據。又原告主張系爭股份移轉所需費用及稅賦均係由太普公司支付，足證並未贈與系爭股票予謝德崇及陳耀盈云云，並提出太普公司現金支出傳票( 原處分卷
159 頁) 為證；惟查，其帳載「技術股移轉之證交稅110,330 元」及「代付董事長證交稅17,269元」，並未詳列明細，無法據以查核，尚不足以證明原告所稱上情為實。原告此部分主張，亦非可採。
五、被告所為核課贈與稅及罰鍰處分，並無違誤：㈠承上所述，被告核認原告於82年10月29日無償移轉太普公
司股票312,500 股予謝德崇及陳耀盈，各為52,500股及260,000 股，原告未依遺產及贈與稅法第24條第1 項規定，於贈與之日起30日內辦理贈與稅申報，被告乃依移轉日太普公司之淨值每股30.2元，核定原告贈與總額9,437,500 元，贈與淨額8,987,500 元，應納贈與稅額1,807,500 元，並按其應納贈與稅額加處1 倍之罰鍰1,807,500 元，並無違誤。
㈡原告主張依舉證責任分配原則，與本件贈與有關之其他事
證應由被告負舉證之責云云。惟查，原告確有無償移轉系爭股票予謝德崇及陳耀盈，且無由渠等2 人或太普公司轉回對價權利等情，已如前述，客觀上已足核認原告有贈與系爭股票予渠等2 人之情事，原告若主張確無贈與之事實，自應舉出反證以推翻之；且被告於96年12月31日以北區國稅法二字第0960027499號函聲請調查證據狀（本院卷第81頁以下），經本院以97年1 月16日院田恭股95訴更一00180 字第0970001198號函請太普公司提供相關資料說明，惟依太普公司之函復，仍就之前提供之資料書面說明，雖謂依計算之最後結果進行結算，原移出之部分因而無需再行移回云云，但亦稱操作時究係如何進行，公司已無資料可資確認；並稱技術股股權之分配，詳細的執行方式因涉及證券及稅務法令，且因公司相關財會人員俱已離職，詳細內容已無法確知等語（本院卷第92頁以下），應認本件已盡調查之能事；而原告雖否認有贈與情事，惟未就股份減少未涉及贈與情事舉證證明，其上開主張，核不足採。
㈢本件事證已明，原告復聲請傳訊太普公司董事長顏森輝及會計到場陳述云云，核無必要，併此敘明。
六、從而，本件被告以原告涉有無償移轉系爭太普公司股票予訴外人謝德崇及陳耀盈之情事，所為核課贈與稅及罰鍰處分，於法並無違誤。復查及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 7 月 10 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 張瓊文
法 官 胡方新法 官 蕭忠仁上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 97 年 7 月 10 日
書記官 蕭純純