臺北高等行政法院判決
95年度訴更一字第00034號原 告 新光人壽保險股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 許祺昌 會計師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 許虞哲(局長)訴訟代理人 乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部92年3 月25日台財訴字第0910061877號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決後，原告提起上訴，經最高行政法院判決發回更審，本院更為判決如下：
主 文訴願決定及原處分(復查決定)關於核定會議支出部分應轉列職工福利金項下認列之金額超過新台幣貳仟柒佰玖拾壹萬捌仟貳佰壹拾玖元部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
第一審及發回前上訴審訴訟費用由被告負擔五分之一，餘由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告87年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業成本為新台幣（下同）135,523,804,693 元、投資抵減稅額44,856,465元及尚未抵繳扣繳稅額916,456,949 元。經被告初查剔除營業成本中屬中美墨愛之船高峰會議（下稱愛之船高峰會議）28,131,338元、溫哥華高峰會議（包含7 天高峰會議、10天極峰會議，下均合稱溫哥華高峰會議）18,824,000元及人才培訓其中屬租○○○區○○路教育中心之租金支出、水電費等，並非單次活動費用計17,950,521元之投資抵減稅額為2,692,578 元，另前手利息之扣繳稅款140,274元部分，否准抵減應納稅額，核定營業成本為135,491,105,
587 元、投資抵減稅額為39,727,087元及尚未抵繳之扣繳稅額為916,316,675 元。原告申經復查結果，未獲變更，循序提起行政訴訟，經本院於93年8 月18日以92年度訴字第2326號判決駁回原告之訴。原告提起上訴後，經最高行政法院95年度判字第292 號判決將原判決關於駁回會議支出之營業成本之訴，暨命該部分訴訟費用部分廢棄，發回本院更為審理。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定、原處分(含復查決定)關於會議費部分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：⒈原告舉辦前開高峰會議，是否與業務有關之會議，抑或獎
勵特定員工而舉辦之之旅遊活動？⒉被告將上開會議所支出之費用，分別轉列於職工福利金及
其他費用科目項下認列，是否有據？㈠原告主張之理由：
⒈職工福利金之保管動用，應由職工福利委員會負責，此
有職工福利金條例為立法依據；營利事業之費用列支，則應以所得稅法為準據；二者係屬二事。營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第81條在未有所得稅法明文授權有關費用之列支必須受到職工福利金列支標準限制之情況下，卻增加此法未明文之限制；財政部83年9月7 日台財稅第000000000 號函釋更無限上綱規定招待特定員工旅遊未超過職工福利金動支標準部分須先在職工福利金項下列支，並不得列為其他費用，此明顯違反租稅法律主義，原處分自應予以撤銷，方符憲法第19條保障人民依法納稅之意旨。
⑴按企業組織提撥職工福利金，係為落實照顧員工以辦
理良善之職工福利事業，故立法由職工福利金條例規範相關事項，依該條例第7 條規定職工福利金不得移作別用，其動支範圍、項目及比率，由主管官署訂定並公告之，係為免依法提撥之職工福利金，遭到不當運用，侵害職工應享之福利。惟此和營利事業依所得稅法得以列支之費用，實不容混淆，除非如所得稅法第33條明文限制營利事業「發給退休金或資遣費時，應儘先由職工退休金準備或職工退休基金或勞工退休準備金項下支付；不足支付時，始得以當年度費用列支。」抑或是經所得稅法就目的、內容及範圍為具體明確之授權，否則不得隨意以行政命令侵害營利事業依法得以列支費用之權利，此由大法官釋字570及607號解釋意旨足以知悉。
⑵再者，所得稅法第80條第5 項雖為授權財政部訂定查
核準則之依據，然非得謂查核準則可無限上綱制定而超出母法限度。所得稅法除第33條設有明文針對營利事業發給退休金或資遣費列支有所限制外，並無其他法條明文限制其他費用之列支，更無任何法條授權查核準則得作如此之限制。且依所得稅法第33條第4 項規定，職工退休金餘額於營利事業解散或廢止後，應轉作營利事業之收益處理，即回歸營利事業所有，故法條明定限制營利事業在一定之情況下方得以當年度費用列支誠有理由。惟職工福利金卻非如此，依職工福利金條例第9 之1 條，企業組織結束經營時，所提撥之福利金，則應發給職工，故所得稅法無由規定限制營利事業須先列支職工福利金後，方得列支其他費用。此些在在皆得證職工退休金因為情況特殊，故所得稅法乃明文作不同規範，職工福利金並無此規定。⑶惟查核準則第81條卻在無法律明確授權之情況下逕自
限制營利事業對於其他費用之列支，已嚴重違反法律授權明確性原則，而財政部83年函釋非但限制營利事業有關旅遊活動費用之列支，更以函令作直接且細項之規定，指明招待特定員工旅遊未超過職工福利金動支標準部分須先在職工福利金項下列支，不得列為其他費用，亦逾越母法之規範，抵觸租稅法律主義，然被告援引此函釋為本件之核定依據，違法剔除原告申報之營業成本金額計32,699,106元，原處分自應予以撤銷。
⒉退步言之，縱財政部83年函令未違背租稅法律主義，惟
獎勵「特定」員工，依據勞工法令系爭支出不得自職工福利金項下動支，而應由營利事業自行負擔。
⑴按前揭83年函令內容所示，招待特定員工旅遊僅有在
超過職工福利金動支標準部分，得由營利事業負擔，未超過部分則必須先在職工福利金項下列支。惟職工福利金之動支範圍、項目及比率，應由主管官署訂定，此乃職工福利金條例所規定。故有關系爭費用是否得以於職工福利金項下列支，須依據內政部及勞委會之規範。則參考內政部臺內勞字第19292 號函令、勞委會(85)台勞福一字第102089號及(87)台勞福一字第001356號函釋所示：「營利事業辦理職工福利活動支付職工出國觀光旅遊之費用，不得在職工福利金項下支付。」「職工福利委員會不得補助職工個別旅遊費」及「補助國外旅遊經費，仍以團體為準。」足知惟有全體職工旅遊之經費方可動支職工福利金；另勞委會87.2.21 勞福一第007000號函更明示：「㈡職工福利金現金動支範圍應予縮小，以直接及普遍性為主，…㈢職工福利金之動支應以辦理全體職工福利業務為範圍，左列事項不得動支職工福利金：…5.對特殊人給予的特殊利益，如委員之出國考查等。」⑵被告所稱原告補助特定員工海外旅遊費為46,713,738
元，而系爭費用之支付對象，僅限於透過一定之業績競賽，最後篩選出來得參與高峰會議之特定績優員工，非但不屬全體職工旅遊之經費，亦不具「普遍性」，反而係屬對於特殊之績優員工所為之特別獎勵，故依法不得動支職工福利金，而應按查核準則第103 條第2 款第9 目規定「二、左列其他費用或損失，可核實認定：…㈨表揚特優員工或慶典獎勵優良員工等之獎品。」規定，將系爭支出46,713,738元帳列為其他費用，方屬正辦。準此，被告所援引之財政部83年函令違反法律授權勞工主管機關就有關職工福利金動支標準所訂定之行政命令，逕認系爭費用必須先在職工福利金項下列支，違法剔除原告申報之營業成本金額計32,699,106元，顯與職工福利金條例第7 條第1 項及前揭內政部及勞委會函令規定嚴重相悖，自應予以撤銷，自不待言。
⒊再退步言之，縱然財政部83年函令得為本案之核定依據
，被告亦應以「文康活動支出未達上限數額」及「當年度職工福利金收入尚未動支數額」之較低者，作為營利事業計算是否得認列額外補貼員工旅遊費之判斷依據。
⑴觀諸財政部83年函令規定，與所得稅法第33條規定「
以後職工退休，依規定發給退休金或資遣費時，應儘先由…勞工退休準備金項下支付；不足支付時，始得以當年度費用列支。」頗為接近，足見該函令之本意乃在於營利事業應優先就提撥至職工福利委員會帳戶內之福利金予以動支，仍有不足，方得額外由營利事業支應（採總額管制，下稱條件一）。然職工福利委員會需將當年度收入盡先支出殆盡後始得由營利事業照顧員工之要求似有礙於勞工權益，是該函令調整放寬為只要各別職工福利項目支出已達動支上限，不足部分即得由營利事業負擔（採個別管制，下稱條件二）。準此可知，營利事業只要符合上開條件之一，即得由營利事業額外補助並認列為費用，合先敘明。
⑵經查，原告成立之職工福利委員會其當年度職工福利
支出為91,214,470元、職工福利金收入為95,004,424元（更正後之數字）、尚未動支數額為3,789,954 元；而被告所稱補助特定員工海外旅遊費為46,713,738元，而前開補助費經減除職工福利金收入尚未動支數額3,789,954 元後之餘額為42,923,784 元 ，該金額即屬「當年度職工福利金收入仍不足支應職工福利支出時，不足部分方得額外由營利事業支應」之情形，符合上開條件一之規定，自得列報為營利事業之費用。易言之，縱原告文康活動支出未達動支上限而與條件二之規定不合，惟已就被告所稱之補助特定員工海外旅遊費其中之3,789,954 元，優先填補當年度職工福利金收入尚未動支之數額，另剩餘42,923,784元部份，即為職工福利金收入不足支應數額而轉由營利事業負擔，故原告依法自得就實際補助支出42,923,784元認列為營利事業之費用，應無疑義。
⑶反觀被告之核定過程，逕先排除原告得適用採條件一
之方式認列，限縮其僅得適用條件二之方式，並認補助員工海外旅遊費其中之32,699,106元，應優先用以填補文康活動支出未達上限之數額，剩餘14,014,632元部份，方得由營利事業認列為費用，造成當年度職工福利支出超過職工福利金收入達28,909,152元，形同職工福利委員會專戶違法透支，核與勞工法令「當年度職工福利支出不得超過職工福利金收入」之規定不符，況原告於文康活動支出未達動支上限即額外補助員工海外旅遊費用，縱有違反勞工法令，亦應由主關機關本於職權依勞工法令處理，被告既非勞工法令之主管機關，卻以稅法評價原告未遵循勞工法令之結果，逕行否准認列成本32,699,106元，顯有越俎代庖之嫌疑。是本件被告應改按「當年度職工福利金收入尚未動支數額」標準重新核定計算原告得認列費用，即應追認營業成本金額計28,909,152元，方符公允。
⒋退萬步言，縱財政部83年函令得單以「文康活動支出未
達上限數額」作為營利事業計算是否得認列額外補貼員工旅遊費之判斷，惟參照大法官釋字493 、420 號解釋文及原最高行政法院判決之見解，本件應回歸事實面就系爭海外行程支出其屬性分別認定歸屬至會議費支出及員工旅遊支出項下；其中屬於兩者共同成本部分，應按會議費支出及員工旅遊支出兩者之比例分別計算分攤，以求符合租稅公平原則。
⑴查原告所舉辦之愛之船高峰會議與溫哥華高峰及極峰
會議，性質及目的係屬舉辦會議、提高業務人員素質及觀摩國際同業公司，而舉辦參訪、研討心得報告及表揚等等。會議之參加人員皆為強制性參加，且與會之人員，勢必為原告優秀的業務人員、主管及大會工作人員，以符合保險公司創新、訓練及士氣提振。海外行程雖有部份旅遊行程，惟此乃係為舒緩參與會議人員舟徒勞頓之辛勞所為之必要支出。是以，被告實不可謂會議之成員限於一定條件之員工者或行程中有附帶旅遊，即認原告海外行程係以酬勞該等員工為真正目的，而否准絕大比例費用列報於會議費支出項下，顯與論理及經驗法則有違。
⑵縱認海外會議行程中附帶旅遊部分所發生之支出應採
最嚴格之檢視標準而須改列為旅遊費支出，參酌上開大法官解釋意旨，於計算會議費支出及旅遊費支出時，除可合理明確歸屬會議行程支出之費用及旅遊行程支出之費用，各依其歸屬計算外，就不可明確歸屬為會議行程或旅遊行程費用部分，自應依兩者比例（採損益分攤比例觀念）分別計算分攤，使推計結果能客觀、合理，符合租稅公平原則。果此，原告系爭海外行程費用支出金額總計為47,528,760元，其中①會議場地佈置費、總務及開會場地費金額合計815,022 元（此金額為原核已認列之會議費），核屬與會議召開有直接關聯性，可直接歸屬至會議費支出項下；②機票、簽證費、會議餐費、國內外雜支及晚會費用等金額合計17,556,020元，核屬舉辦海外會議所必要之支出，無論有無安排旅遊行程，皆屬無法避免成本，亦應直接歸屬至會議費支出項下；③旅遊費及國外交通費金額合計為3,639,675 元，核屬與旅遊行程有直接關聯性，應直接歸屬至旅遊費支出項下；④住宿、餐費、保險費及導遊費等金額合計為25,518,043元，性質核屬會議與旅遊行程之共同成本，應按會議費支出及旅遊費支出兩者之比例計算分攤，其中…⑤21,601,691元應分攤歸屬至會議費支出項下，另⑥3,916,35
2 元應分攤歸屬至旅遊費支出項下。承上可知，原告應列報於會議費支出項下金額及旅遊費支出項下金額分別為39,972,733元及7,556,027 元。是以，被告應予以追認營業成本金額計25,143,079元（即原剔除營業成本數32,699,106元減除同意剔除數7,556,027 元之差額），方符前開大法官解釋及原最高行政法院判決理由所揭櫫之租稅公平原則。
⒌縱然被告對於原告上開主張皆不採納，惟原告成立之職
工福利委員會當年度之福利金收入總額正確金額應為95,004,424元（此業經原告成立之職工福利委員發文向被告機關確認無誤），被告卻誤以當年度之福利金收入總額為106,956,641 元，並據此計算文康活動最高動支限額減除已實際動支金額之差額32,699,106元逕行剔除，此一核定顯已違法超額剔除，被告依法應予以追認原告申報之營業成本金額計4,780,886 元，方符實情。
㈡被告主張之理由：
⒈查原核定就原告主張會議費支出之地點所示，均屬觀光
勝地，與一般觀光團安排之行程無異，並依提示參與會議資格係業績達成規定標準以上者始能取得，研判其會議費支出含有招待特定員工出國旅遊情事，另原告為獎勵依競賽辦法而締造輝煌業績之菁英同仁舉辦海外高峰會歷史悠久，行之有年，乃不爭之事實，有報紙刊登參與會議人員同遊知名樂園照片為證顯與原告主張系爭活動並無任何旅遊行程，為公司業務所必需之會議等情不合。又該會議之目的若係為提昇公司業務國際化，以因應未來金融全球之競爭，則參與會議人員之組成份子，應為公司之高階人員，而非業績達成規定標準以上者即能參與，另會議期間長達8 天以上，且會議地點均為旅遊勝地，該期間全程為舉辦會議所用，實與常情不合。
⒉查職工福利金動支標準依行政院勞工委員會（以下簡稱
勞委會）87年2 月21日(87)台勞福一字第007000號規定除表中第4 項財產形成項目如有特殊需要，應專案報經主管機關核准，得不受動支比率限制外，其餘各項福利金動支應受該函表列最高動支比率限制，是本件自應就「文康活動」單一項目計算可動支限額，並就不足數依營利事業所得稅查核準則第81條第6 款規定轉列其他費用，惟此調整亦僅涉及費用科目間重新劃分及轉列，不影響課稅所得額，被告原核定並無不合。
⒊按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各
項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」行為時所得稅法第24條第1 項定有明文。又國家對人民自由權利之限制，應以法律定之且不得逾越必要程度，憲法第23條固有明文，但法律內容不能鉅細靡遺，一律加以規定，其屬細節性、技術性之事項，法律自得授權主管機關以命令定之，俾利法律之實施。而財政部所訂定之營利事業所得稅查核準則，除於92年1 月15日修正發布施行之所得稅法第80條第5 項已有法律授權依據外，在修正前就有關營利事業所得稅結算申報之調查、審核等事項所為之規定，究其性質屬財政部為執行所得稅法及稅捐稽徵法等法規，基於法定職權所發布之解釋性、裁量性、或作業性之行政規則。該查核準則第81條係對職工福利之認定與舉證方式等技術性、細節性事項加以規定，為簡化稽徵作業、避免上開費用浮濫列報所必要，並未逾越所得稅法等相關之規定，亦未加重人民稅賦，與法律尚無牴觸，行政機關自可援引適用之。
⒋原告主張本件應有內政部69年5 月19日臺勞字第19292
號及勞委會85年1 月29日(85)台勞福一字第102089號、
87 年1月19日(87)台勞福一字第001356號函釋及營利事業所得稅查核準則第103 條第2 款第9 目等規定之適用乙節，經查，內政部69年5 月19日臺勞字第19292 號及勞委會85年1 月29日(85)台勞福一字第102089號、87年
1 月19日(87)台勞福一字第001356號函，係就員工依「其得支配之假期」、「經濟能力」等個別因素所為之「個別旅遊」所作有關可否動支職工福利金所作之解釋，皆與本件案情（招待達一定業績標準之特定員工）不相同，難以比附援引；況勞委會並非營利事業所得稅查核準則解釋之主管機關，其所作之解釋函令亦不具拘束稽徵機關之效力。另營利事業所得稅查核準則第103 條第
2 款第9 目規定：「其他費用或損失：…二、下列其他費用或損失，可覈實認定…㈨表揚特優員工或慶典獎勵優良員工之獎品。…」已明文規定得列其他費用或損失者係公開表揚或慶典獎勵之「獎品」，然本件所爭訟者乃系爭高峰會議，係為表揚或獎勵績優員工所舉辦之會議，並非用以獎勵之獎品，故本件並無該規定之適用。
⒌因原告設有職工福利委員會，被告已准其先行以職工福
利列報費用，俟實際支付時，依財政部83年9 月7 日台財稅第000000000 號函釋規定應先在職工福利金項下列支，超過職工福利金動支標準部分，得以其他費用科目列帳，因此原核定據以將系爭會議費32,699,106元自營業成本轉至已提撥之職工福利金項下列支，餘14,014,632元認列其他費用，是該系爭會議費46,713,738元本局已全數認列，並無否准之情事，併予陳明。
理 由
一、本件原告起訴時，被告之代表人為張盛和，嗣於訴訟中變更為許虞哲，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，經核無不合，應予准許，合先敘明。
二、本件原告87年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業成本為135,523,804,693 元，經被告初查以其中屬愛之船高峰會議支出28,131,338元、溫哥華高峰會議支出18,824,000元，因地點均屬觀光勝地，且係員工業績達一定標準者始可參加，認屬其對員工之補助，乃依財政部83年9 月7 日台財稅第000000000 號函釋規定，減除可直接歸屬舉辦會議之費用後，將不可直接歸屬會議之費用46,713,738元，依上開函釋規定，計算原告當年度福利金總額之40% 計42,782,656元，減除原列支於文康活動項下之金額10,083,550元後之餘額32,699,106元，轉列於職工福利金項下認列，差額14,014,632元以其他費用科目認列，核定營業成本為135,491,105,587 元之事實，為兩造所不爭，並有原告前開結算申報書、被告核定通知書（含調整法令及依據說明書）附原處分卷可稽，堪信為真實。
三、原告起訴主張：查核準則第81條及財政部83年函釋規定限制營利事業對於其他費用之列支，已違反租稅法律主義，原處分自應予撤銷；又縱認上開83年函釋並未違法，惟被告既稱系爭支出係屬原告獎勵特定員工之海外旅遊費，則依勞工法令亦不得自職工福利基金項下動支，而應由營利事業自行負擔；再退而言之，縱認上開83年函釋得為本案核定之依據，被告亦應以「文康活動支出未達上限數額」及「當年度職工福利金收入尚未動支數額」之較低者，作為計算得否認列額外補貼員工旅遊費之判斷依據，且參諸大法官釋字493、420號解釋及最高行政法院判決發回之見解，亦應就系爭海外行程支出其屬性分別認定歸屬至會議費支出及員工旅遊支出項下；其中屬於兩者共同成本部分，應按會議費支出及員工旅遊支出兩者之比例分別計算分攤，以求符合租稅公平原則等語。
四、經查：㈠按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項
成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」所得稅法第24條第1 項定有明文。又法律之內容不能鉅細靡遺，一律加以規定，其屬細節性、技術性之事項，法律自得授權主管機關以命令定之，且主管機關本於法定職權，亦得就執行法律之細節性、技術性事項為必要之補充規定，俾利法律之實施，迭據大法官解釋在案。財政部所訂定之查核準則，除於92年1 月15日修正發布施行之所得稅法第80條第5 項已有法律授權依據外，在修正前就有關營利事業所得稅結算申報之調查、審核等事項之規定，亦係財政部依稅捐稽徵法、所得稅法及其他有關法令規定，因執行所得稅法正確計算營利事業所得額之必要，本於中央稅捐稽徵機關職權所發布之解釋性、作業性之行政規則。其中第81條規定：「職工福利：一、職工福利金之提撥，以已依職工福利金條例之規定，成立職工福利委員會者為限。…六、營利事業已依法成立職工福利委員會，並依規定提撥職工福利金者，其舉辦員工文康、旅遊活動及聚餐等費用，應先在福利金項下列支，不足時，再以其他費用列支。…
九、未成立職工福利委員會者，其舉辦員工文康、旅遊活動及聚餐等費用，應先以職工福利科目列支，超過前款規定限度部分，再以其他費用列支。…」係對於職工福利金之認定與舉證方式等技術性、細節性事項加以規定，為簡化稽徵作業、避免營利事業浮濫列報所必要，並未逾越所得稅法及職工福利金條例等相關規定，亦未加重人民稅賦，與法律尚無牴觸，行政機關自可予適用。
㈡另上開財政部83年函釋略以：「營利事業舉辦員工國內或
國外旅遊，有關帳務處理及併計員工所得課稅之規定如左：㈠營利事業已依法成立職工福利委員會並依規定提撥職工福利金，其舉辦國內、外旅遊所支付之費用，應先在職工福利金項下列支，超過職工福利金動支標準（當年度職工福利金總額30% ）部分，得以其他費用科目列帳。又舉辦全體員工均可參加之國內、外旅遊所支付之費用，免視為員工之所得。惟如以現金定額補貼或僅招待特定員工（如達一定服務年資、職位階層、業績標準…）旅遊部分，應認屬各該員工之其他所得，由該職工福利委員會依所得稅法第89條第3 項規定列單申報主管稽徵機關；至超過職工福利金動支標準部分，確由營利事業負擔者，依同法第14條第1 項第3 類規定屬營利事業對員工之補助，應合併員工薪資所得扣繳所得稅。…」亦係財政部本於中央稅捐主管機關職權，核釋已成立職工福利委員會並提撥職工福利金之營利事業，其舉辦員工旅遊所付費用應先於職工福利金項下列支之標準及限額，為執行所得稅法所必要而為之技術性補充釋示，符合上揭法條之規範意旨，亦得予援用。原告主張上揭查核準則第81條及財政部83年函釋違反法律保留原則及租稅法律主義，不得為本案之裁判依據，尚不足採。
㈢又職工福利金之保管動用，應由職工福利委員會依職工福
利金條例及主管機關勞委會頒布之相關函令為之；營利事業之費用列支，則應以所得稅法、查核準則及主管機關財政部發布之相關函釋為準據，為原告自承在卷。故依上揭查核準則第81條及財政部83年函釋規定可知，凡營利事業已依法成立職工福利委員會並提撥職工福利金者，其舉辦員工國內或國外旅遊所支付費用，即應先在職工福利金項下列報，超過當年度職工福利金動支標準部分，再以其他費用科目列帳，核與該營利事業之職工福利委員會動用職工福利金，是否遵守職工福利金條例及主管機關勞委會各函令規定之項目或動支標準無涉，亦與職工福利金實際動支金額及當年度職工福利金收入所剩餘額若干無關，原告主張縱依前開函釋規定核定旅遊費應先自職工福利金項下列支，亦應考慮各別及全部項目職工福利金之最高動支上限，則其當年度全部項目福工福利支出金額已達當年度收入之96.01%，被告亦僅得就當年度職工福利收入所剩餘額3,699,106元認列云云，亦非有據。
㈣原告雖另主張本件應有查核準則第103 條第2 款第9 目及
內政部69年5 月19日臺勞字第19292 號及勞委會85年1 月29日(85)台勞福一字第102089號、87年1 月19日(87)台勞福一字第001356號函釋等規定之適用云云。惟查，查核準則第103 條第2 款第9 目規定：「其他費用或損失：…下列其他費用或損失，可覈實認定：…㈨表揚特優員工或慶典獎勵優良員工之獎品。…」已明文規定係公開表揚或慶典獎勵之「獎品」，然本件所爭訟者乃系爭高峰會議，係為表揚或獎勵績優員工所舉辦之會議，並非用以獎勵之獎品，自無上開規定之適用甚明。而內政部及勞委會前開各函，係就員工依「其得支配之假期」、「經濟能力」等個別因素所為之「個別旅遊」所作有關可否動支職工福利金所作之解釋，皆與本件案情（招待達一定業績標準之特定員工）不相同，難以直接比附援引；況依前所述，內政部、勞委會均非稅捐稽徵之主管機關，其所作之解釋函令亦不具拘束稽徵機關之效力，原告此部分主張，亦非可採。
㈤又查，原告於87年度在美國、墨西哥及溫哥華等地舉辦前
開高峰會議，僅限定在高峰會議競賽期間，其壽險業績需達一定標準之員工始可參與，並非屬所有公司員工均可參加之活動等情，為原告所不爭，是原告舉辦上開海外活動，係為獎勵達業績標準之員工而舉辦之事實，自堪認定。
而原告就上開海外活動，於復查中僅提出上開會議專刊，並未提出相關行程表供核，尚無從僅依上開專刊所載與會人員之發言紀錄、得獎感言及會議照片，即認上開海外活動分別長達7 至10天均全程為舉辦會議行程所用。復觀諸原告於訴訟中補提示供被告查核之旅行社開立之估價單及相關費用明細表所載，原告所舉辦上開海外活動，扣除自台灣往返上開地點之機票外，其餘團費僅少部分項目及明細可認定為會議行程及支出外，其餘大部分多為參觀旅遊景點而支付之門票、餐費及領隊小費等各項支出等情（見本院卷第117-128 頁），亦為原告所不爭，並有被告所提報紙刊登參與會議人員同遊知名樂園照片可參（見本院卷第42頁），故依上開證據，原告於87年間為特定員工所舉辦上開高峰會議之性質，核係包括一部份業務上會議，一部分為員工旅遊，足堪認定。原告主張舉辦上開高峰會議係屬員工訓練性質，附帶部分旅遊行程亦係舒緩與會人員辛勞之必要支出，與酬勞該特定員工旅遊無關云云，委無可採。
㈥是以，本院依上開最高行政法院判決發回意旨及大法官釋
字493 號解釋意旨，就上開海外活動支出之計算，除可合理明確歸屬旅遊行程支出及會議行程支出之費用，各依其歸屬計算外，就不可明確歸屬或屬於兩者之成本部分，則按會議支出及旅遊支出兩者之比例分別計算分攤（此分攤計算方式亦為兩造所同意），並由被告依上開核定基礎重新計算結果，原告所舉辦上開海外活動關於可歸屬於會議支出（含直接歸屬及共同成本分攤部分）之金額應為11,425,133元（其中愛之船高峰會議6,695,846 元、溫哥華高峰會議4,097,745 元，溫哥華極峰會議631,542 元），較原核定僅認列可直接歸屬於會議支出之815,022 元，應追認增加10,610,111元（見本院卷第169-171 頁），原告雖主張應追認增加會議支出39,157,711元云云，惟經核其與被告上開計算結果之差異，主要在於原告將被告列為共同成本計算之機票、簽證費、國內交通接送費、國內外雜支費認列為可直接歸屬於會議之支出，並將被告列為直接歸屬於旅遊支出之導遊費及旅行社服務費等列為會議與旅遊支出之共同成本所致，惟依前所述，原告在海外所舉辦上開高峰會議之性質，既包括一部份業務上會議，一部分為員工旅遊，則相關機票、簽證費、國內交通費及國內外雜支，自應屬會議與旅遊之共同成本；而原告就舉辦會議中需旅行社或導遊提供何種服務而支付之費用為何，未能提出其他具體事證以為證明，被告將之列為可直接歸屬於旅遊支出之費用，並無不合，原告上開主張，即無足採。
㈦故依前揭事證及法條規定，被告主張本件經重新計算後，
原告舉辦高峰會議之支出，經減除上開應轉列成本之會議支出11,425,133元後，其餘36,103,672元為旅遊支出，則依前揭83年函釋規定計算原告當年度福利金總額之40% 計42,782,656元，減除原列支於文康活動項下之金額10,083,550元後之餘額32,699,106元，應轉列於職工福利金項下認列，其餘3,404,521 元以其他費用認列，因該調整僅成本與費用科目之重分類，課稅所得額仍未變更，原核定並無違誤等情，依法原無不合。惟查，原告於訴訟中主張其於被告初查調查時，因誤將職工福利委員會上年度結存數11,952,215併同計入，而函復稱當年度職工福利金收入為106,956,641 元，該公司87年度之職工福利金收入之正確金額應為95,004,424元，且經被告以96年2 月13日財北國稅審一字第0960204404號書函確認職工福利委員會申報及被告核定之當年度職工福利金收入均為95,004,424元等情，業據提出上開職工福利委員會87年度結算申報書、經費收支預決算表及被告前開書函為證（見本院卷第110、111、172 頁），亦為被告所不爭，自堪信為真正。從而，原告舉辦高峰會議之支出，依上揭財政部83年函釋規定，應先自職工福利金項下認定之金額應為27,918,219元〔計算式：95,004,424×40% ＝38,001,769（文康動活動限額）；38,001,769－10,083,550（原列支文康活動金額）＝27,918,219〕，被告以原告87年度職工福利金收入106,956,
641 元為基礎，據以計算此部分旅費支出應先自職工項下認定之金額為32,699,106元，洵有違誤，原告主張被告應准予追認超額剔除之4,780,887 元，即屬有據。
五、綜上所述，原告所列報上開會議支出部分，被告核定應自職工福利金項下認列之金額超過27,918,219元部分，於法尚有疏誤，應予撤銷，訴願決定未予糾正，亦有未洽，應併予撤銷，原告之訴於此範圍內為有理由，應予准許，原告逾此部分之請求，即非有據，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，爰依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第79條，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 4 月 18 日
第二庭審判長法 官 徐瑞晃
法 官 陳金圍法 官 蕭惠芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 96 年 4 月 18 日
書記官 李淑貞