臺北高等行政法院判決
96年度簡字第00259號原 告 甲○○訴訟代理人 丙○○被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 陳文宗（局長）住同上訴訟代理人 乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年
1 月26日臺財訴字第09500617060 號、第00000000000 號（案號：第00000000號、第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序說明：⒈本件因屬不服行政機關所為補稅處分而涉訟，其標的之金額
為新臺幣42,028（下同）元，係在200,000 元以下，依行政訴訟法第229 條第1 項第2 款、第2 項規定及司法院民國（下同）92年9 月17日（92）院臺廳行一字第23681 號令，應適用簡易程序，本院並依同法第233 條第1 項規定，不經言詞辯論，逕行裁判。
⒉本件原告起訴時，被告之代表人為凌忠嫄，嗣於訴訟中變更
為陳文宗，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，經核無不合，應予准許。
二、事實概要：原告90年度及91年度綜合所得稅結算申報，漏未申報配偶盧李淑媛所有坐落於基隆市○○路287 、289 及291 號房屋（下稱系爭房屋）之租賃所得，經被告依查得資料，分別核定其租賃所得為156,343 元及65,143元，乃併計核定原告當年度綜合所得稅。原告不服，主張並無房屋出租予湘園飲食店及極膳之家企業有限公司，何來該項租賃所得云云，申請復查。案經被告審理認為：系爭房屋興建於47年，登記所有權人為「民眾日報代表人李瑞標」及「民眾日報社李瑞標」，，51年增建後登記所有權人為「民眾日報社」管理人李瑞標迄今未變更，嗣民眾日報社經行政院新聞局核准變更為民眾日報社股份有限公司，後再變更為民眾興業股份有限公司，惟系爭房屋所有權仍登記「民眾日報社」並未變更，按獨資行號本身並無法律上人格及權利能力，不得享受權利、負擔義務，是以獨資行號名義所生之權利義務，歸屬於獨資事業主本人，據行政院新聞局84年7 月18日強版二字第11853 號函稱，民眾日報社經該局於40年核准登記在案，該局又於66年8 月26日核准該社組織概況由獨資變更為公司，可知民眾日報社在66年之前係李瑞標獨資經營之事業，系爭房屋所有權自屬李瑞標所有，李瑞標於86年8 月8 日死亡後，為其繼承人李張桂香、李哲朗、李淑華、李淑媛（原告配偶）、李婉貞、李淑慧、丙○○等7 人所共有，系爭房屋經被告列入李瑞標遺產核課遺產稅，李張桂香等7 人對核定之遺產稅不服，提起行政救濟，全案業經本院93年度訴字第00309 號判決原告之訴駁回確定；次查系爭房屋90年度出租予湘園飲食店及極膳之家企業有限公司，租金分別為1,200,000 元及720,000 元，原查以系爭房屋交由丙○○管理，租約當事人亦為其本人，乃全數歸課其租賃所得1,094,400 元【（1,200,
000 ＋720,000 ）×（1 －43% ）】，另91年度出租予湘園飲食店，租金為800,000 元，原查亦全數歸課丙○○租賃所得456,000 元【800,000 ×（1 －43% ）】，嗣丙○○申請復查，經被告以95年3 月24日北區國稅法二字第0000000000及第0000000000號復查決定書改按共有人7 人歸課，故本件原核定按配偶應有部分7 分之1 ，核算其90年度及91年度漏報之租賃所得分別為156,343 元及65,143元，並各補徵33,559元及8,469 元（原為13,799元，但因原告已補繳5,330 元，故核定應補繳為8,469 元），核無不合，遂分別以被告95年10月16日北區國稅法二字第0950026145號及0000000000號復查決定予以駁回，未獲變更（下稱原處分）。原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、當事人聲明：
（一）原告聲明：⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
四、兩造爭點要領：
（一）原告主張之理由：⒈被告稱原告漏報配偶租賃所得之標的為基隆市○○路287
、289 、291 號等3 棟房屋之租金，與事實不符且欠缺適法依據，自難令人折服。
⒉不服之理由如下：
⑴系爭出租房屋所有權歸屬：查被告指稱系爭房屋興建於
47年，登記所有人為「民眾日報社代表人李瑞標」及「民眾日報社李瑞標」，51年增建後登記所有權人為「民眾日報社」，迄今未變更。嗣民眾日報經行政院新聞局核准變更為民眾日報社股份有限公司，後再變更為民眾興業股份有限公司，惟系爭房屋所有權仍登記「民眾日報社」並未變更，此為雙方不爭。依土地法第43條規定：「依本法所為之登記，有絕對效力」，故本標的物之所有權自歸屬民眾日報社，且據了解，民眾日報社出租此標的物曾開具發票予湘園飲食店及極膳之家企業有限公司，業已完成納稅之義務。原告之配偶並非出租當事人，也從未收到任何租金，何以被告指稱原告漏報配偶租賃所得，令人不解，且民眾興業既已繳納稅金，又課徵原告之稅，形同重複繳稅，實違反租稅原則。
⑵被告稱：按獨資行號本身並無法律上人格及權利能力，
不得享受權利負擔義務，是以獨資行號名義所生之權利義務，歸屬於獨資事業主本人。被告並非司法機關，何以可據此條文認定產權歸屬並歸課原告配偶之租賃所得。果被告此一認定具有約束力，又為何原告之配偶等相關人員持繳交遺產稅證明向地政機關申請變更名義，及辦理繼承登記卻被以「有違登記同一性，屢遭駁回」，何況出租人未必等同房屋所有權人。
⑶被告以鈞院93年度訴字第309 號判決，駁回原告等有關
本標的物課徵遺產稅案，引申作為歸課原告及配偶漏報租賃所得之佐證，實有不當。其理由為遺產稅案與租賃案是屬互不相干之訴訟主體，且鈞院有關遺產稅與租賃案是屬互不相干之訴訟主體，且鈞院有關遺產稅之判決係在93年，而本漏報租賃所得案發生之時間為90年及91年，似不能引用93年之遺產稅判決來認定該標的物租金收入即為原告配偶之租賃所得，被告應提出認定之證據。
⑷揆諸首揭說明系爭房屋依土地法第43條規定，該屋確屬
民眾日報社所有，由民眾日報社出租，由其收取租金並依法開立統一發票及繳完稅金，一切於法有據。而被告未有任何證據事實及認定有漏報租賃所得，實令原告不服。
（二）被告主張之理由：⒈按「財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入
或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額。」所得稅法第14條第1 項第5 類第1 款定有明文。次按「共有物之出租，其租賃所得應按各共有人之應有部分計算，課徵綜合所得稅。」亦為財政部71年2 月2 日臺財稅第30682 號函所明釋。
⒉原告未列報配偶所有基隆市○○路287 、289 及291 號房
屋租賃所得，原查核定90年度156,343 元、91年度65,143元，歸課原告綜合所得稅。原告主張民眾日報社出租系爭標的物曾開具發票予湘園飲食店及極膳之家企業有限公司，並完納稅金，課徵原告之所得稅，形同重複課稅，又其配偶並非出租當事人，從未收到任何租金，被告以鈞院93年度訴字第00309 號判決，駁回原告等有關標的物課徵遺產稅案，引申作為歸課原告配偶漏報租賃所得之佐證，實為無稽云云。
⒊系爭房屋興建於47年，登記所有權人為「民眾日報代表人
李瑞標」及「民眾日報社李瑞標」，51年增建後登記所有權人為「民眾日報社」管理人李瑞標迄今未變更，嗣民眾日報社經行政院新聞局核准變更為民眾日報社股份有限公司，後再變更為民眾興業股份有限公司，惟系爭房屋所有權仍登記「民眾日報社」並未變更。按獨資行號本身並無法律上人格及權利能力，不得享受權利、負擔義務，是以獨資行號名義所生之權利義務，歸屬於獨資事業主本人，據行政院新聞局84年7 月18日強版二字第11853 號函稱，民眾日報社經該局於40年核准登記在案，該局又於66年8月26日核准該社組織概況由獨資變更為公司。可知民眾日報社在66年之前係李瑞標君獨資經營之事業，系爭房屋所有權自屬李瑞標所有，其死亡後（86年8 月8 日）後，為其繼承人李張桂香、李哲朗、李淑媛（原告配偶）、李淑華、李婉貞、李淑慧、丙○○等7 人所共有，系爭房屋經被告列入李瑞標遺產核課遺產稅，李張桂香等7 人對核定之遺產稅提起行政救濟，全案業經鈞院93年度訴字第0030
9 號判決原告之訴駁回確定。次查系爭房屋90年度出租予湘園飲食店及極膳之家企業有限公司，租金分別為1,200,
000 元及720,000 元，原查以系爭房屋交由丙○○管理，租約當事人亦為丙○○，乃全數歸課其租賃所得1,094,40
0 元【（1,200,000 ＋720,000 ）×（1 －43% ）】；次查系爭房屋91年度出租予湘園飲食店，租金800,000 元，原查以系爭房屋交由丙○○君管理，租約當事人亦為丙○○，乃全數歸課丙○○租賃所得456,000 元【800,000 ×（1 －43% ）】，原告不服，申請復查，分別遭駁回。
⒋原告主張租金收入均由民眾興業公司開立統一發票列報營
業收入，再認列為原告配偶所得，有重複課稅情形一節，查民眾興業公司負責人李哲朗係原告配偶之兄，為李瑞標繼承人之一，前經被告向該公司函詢系爭房屋所有權情形，經民眾興業股份有限公司以92年3 月25日民股興字第9206號函稱系爭房屋並未列入其財產目錄，是以該公司無權處理系爭房屋出租及收取租金事宜，其開立租金收入統一發票是否涉及幫助他人規避個人綜合所得稅，被告所屬信義稽徵所業以92年8 月4 日北區國稅信義一字第0920003299號函通報財政部高雄市國稅局就此部分查辦。至原告主張被告以鈞院93年度訴字第00309 號判決，駁回原告等有關標的物課徵遺產稅案，引申作為歸課原告配偶漏報租賃所得之佐證，實為無稽云云，查前揭判決是確定系爭房屋所有權歸屬，系爭房屋是李瑞標所興建，總登記為「民眾日報代表人李瑞標」時，民眾日報社為其所獨資，系爭房屋之所有權人為李瑞標，並非嗣後為公司組織之民眾日報社股份有限公司所有，又既經判決確定，系爭房屋所有權自屬李瑞標所有，其死亡（86年8 月8 日）後，為其繼承人原告配偶李淑媛等7 人所共有，被告按原告配偶應有部分7 分之1 核算90年度租賃所得156,343 元，及91年度租賃所得65,143元並無不合。
⒌相同案源之林碧惠綜合所得稅行政訴訟案，業經鈞院96年
5 月10日95訴字第2748號判決駁回確定在案，併予敘明。⒍綜上所述，原處分及訴願決定均無違誤。
五、心證要領：
（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：…第五類：租賃所得及權利金所得: 凡以財產出租之租金所得，財產出典典價經運用之所得或專利權、商標權、著作權、秘密方法及各種特許權利，供他人使用而取得之權利金所得：一、財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額。…」及「納稅義務人之配偶及合於本法第十七條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併申報課稅。」所得稅法第14條第1 項第5 類第1 款及第15條第1 項分別定有明文。又「共有物之出租，其租賃所得應按各共有人之應有部分計算，課徵綜合所得稅。」亦經財政部71年2 月
2 日臺財稅第30682 號函釋在案。
（二）上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、綜合所得稅90年度核定通知書、核定稅額繳款書、綜合所得稅91年度核定通知書、核定稅額繳款書、審查結果增減金額變更比較表、91年度綜合所得稅結算申報書、87年度綜合所得稅各類所得資料更正註銷通知書、88年度綜合所得稅各類所得資料更正註銷通知書、91年度綜合所得稅各類所得資料更正註銷通知書、基隆市信義地政事務所基信地所一字第0940008450號函、建物登記謄本、營業稅年度銷項去路明細排行前30名、89年度公字第0271號公證書、丙○○所定房屋租賃契約書及公證書、營業稅銷項去路明細排行前10名等件分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
（三）歸納兩造上開之主張，本件之爭執重點厥為：原告之配偶李淑媛是否為系爭房屋之所有權人？被告按原告配偶應有部分7 分之1 核算租賃所得，有無違誤？原告主張被告有重複課稅情形，有無理由？茲分述如下：
⒈按民法第765 條規定：「所有人，於法令限制之範圍內，
得自由使用、收益、處分其所有物，並排除他人之干涉。」第759 條規定：「因繼承、強制執行、公用徵收或法院之判決，於登記前已取得不動產物權者，非經登記，不得處分其物權。」由以上規定可知，因繼承、強制執行、公用徵收或法院之判決，而取得不動產之所有權者，無須以登記為生效要件，即得享有權利。易言之，得對於不動產享有所有權者，即得自由使用、收益、處分其所有物者，不以登記簿上之名義人為限，尚包括因繼承、強制執行、公用徵收或法院之判決而取得者。又房屋所有權人依法享有房屋之使用收益處分權能，若該房屋有出租之客觀事實，則其租賃所得自應歸該登記名義之人或因繼承、強制執行、公用徵收或法院之判決，而取得不動產之所有權者所享有，在此情況下，如有主張提供自己之房屋供他人出租，並由他人收取租金者，一方面涉及贈與行為，應查明有無贈與稅要繳納，另一方面，此等變態事實亦應由主張其事事實之所有權人負擔客觀證明責任，而該第三人也必須將此租賃所得申報在其所得稅項下。
⒉次按，獨資行號本身並無法律上人格，無權利能力，故不
得享受權利、負擔義務。是以獨資行號名義對外之法律行為，其法律效果實際上仍歸屬於獨資事業主本人，最高法院著有42年臺抗字第12號、43年臺上字第601 號判例可資參照。經查，系爭房屋原始登記為獨資之「民眾日報社」所有，其間「民眾日報社」之組織型態雖先後於66年8 月
26 日 及88年10月間更改為具有法人人格之「民眾日報社股份有限公司」、「民眾興業股份有限公司」，惟該房屋則始終登記在「民眾日報社」名下未有變更，嗣因民眾日報社管理人李瑞標於86年8 月8 日死亡後，依上開判例意旨，系爭房屋即由李瑞標之繼承人李張桂香、李哲朗、李淑媛（原告配偶）、李淑華、李婉貞、李淑慧、丙○○等人所共同繼承等情，分別有基隆市信義地政事務所建築物登記簿謄本、系爭房屋之所有權狀、本院94年4 月21日93年度訴字第309 號判決書、被告92年3 月18日北區國稅法二字第0920011106號函等件在卷足憑。且民眾興業股份有限公司曾以92年3 月25日民（股）興字第9206號函覆被告略以：「一、有關六十六年間民眾日報社改組為股份有限公司，本公司創辦人李前董事長瑞標君是否將坐落基隆市○○路二八七、二八九及二九一號三棟房屋折算其投資額轉予民眾日報社股份有限公司案；因時日久遠難以查考，且又行政人員數度易人，公司內已無該案相關資料可稽，故本公司目前並無文件可茲證明本公司創辦人李瑞標將該三筆房屋折算其投資額轉予民眾日報社股份有限公司。二、查該3 筆房屋因土地與房屋產權各隸屬不同單位，本公司財產目錄並未列入在內。」民眾興業股份有限公司亦坦承並無證據證明系爭房屋為伊所有，且未將之列入財產目錄內，系爭房屋既未移轉登記予民眾興業股份有限公司所有，則民眾日報社資本主李瑞標於86年8 月8 日死亡後，自應由丙○○等人共同繼承，當與民眾興業股份有限公司無涉。另訴外人丙○○曾於94年1 月21日填具申請書向基隆市信義地政事務所申請將系爭房屋所有權人更正為上開繼承人，亦有上開事務所94年1 月27日基信地所一字第0940000504號函附原處分卷可參。雖最終上開地政事務所否准丙○○之申請，惟該否准理由謂：「…依據『土地登記規則第134 條第1 項』及『更正登記法令補充規定第6 點』規定申請更正登記係因登記錯誤與原登記之原因證明文件所載不符者，有違登記之同一性，應不予受理。故本案應由申請人丙○○先生等人檢具相關文件先行辦理所有權移轉登記予李瑞標後再行辦理繼承登記或訴諸司法機關審判，以資解決。今李君持憑司法機關之拆屋還地民事判決書及民事裁定書，以其主文以外之事項及相關文件申請辦理更正是否有當，因涉法令執行疑義且無前例可循，未敢專擅…」等語，係以丙○○所檢具之資料尚有未足，並未否認其所有權人之身分。因此，不管從系爭房屋所有權人變更及移轉之客觀過程，或從所有權人之主觀認知，應可認系爭房屋係歸民眾日報社管理人李瑞標所有，迨李瑞標於86年8 月8 日死亡後，系爭房屋即由李瑞標之繼承人李張桂香、李哲朗、李淑媛（原告配偶）、李淑華、李婉貞、李淑慧、丙○○等人所共同繼承，原告為所有權人無疑。
⒊況且，系爭房屋亦曾由繼承人之一丙○○分別於89年4 月
12日及同年9 月26日出租予湘園飲食店及極膳之家企業有限公司，丙○○更以自己之名義擔任出租人，與湘園飲食店之代表人廖雲祥及極膳之家企業有限公司之代表人陳麗香所共同簽訂，並向臺灣基隆地方法院公證處請求辦理房屋租賃之公證，有房屋租賃契約書、公證書附本院卷可參。雖原告主張丙○○係受民眾興業股份有限公司之委託辦理出租，並提出同意書一紙為證。但查，系爭房屋係李張桂香、李哲朗、李淑媛（原告配偶）、李淑華、李婉貞、李淑慧、丙○○等人所共同繼承，丙○○亦為所有權人；且民眾興業股份有限公司亦坦承並無證據證明系爭房屋為伊所有，亦未將之列入財產目錄，俱如前述，顯見前開同意書內容並非當事人之真意，並不足為有利原告之認定。丙○○既係以自己名義擔任出租人與湘園飲食店之代表人廖雲祥及極膳之家企業有限公司之代表人陳麗香簽訂租賃契約書，可自由使用、收益其所有物，更足證明原告配偶與其他繼承人確係系爭房屋之所有權人。
⒋復查，系爭房屋90年度出租予湘園飲食店及極膳之家企業
有限公司，租金分別為1,200,000 元及720,000 元；另91年度出租予湘園飲食店，租金800,000 元，分別有民眾興業股份有限公司90年度及91年度銷項去路明細表附卷可參，並為原告所不爭執，自可信為真實。系爭房屋既為原告配偶李淑媛等7 人所共同繼承，為系爭房屋之所有權人，已如前述，當能自由使用、收益或處分系爭房屋，因此本件應認定原告配偶李淑媛業已收到租金所得，較符常情。從而，被告按原告配偶應有部分7 分之1 ，並減除必要費用，核算原告配偶90年度租賃所得為156,343 元【計算式：（1,200,000 ＋720,000 ）×（1 －43% ）÷7 ＝156,
343 】，及91年度租賃所得為65,143元【計算式：800,000×（1 －43% ）÷7 ＝65,143】，並歸課原告所得，即無不合。原告訴稱其配偶並非出租當事人，亦未收到任何租金云云，有違常理，屬變態事實，參酌首開說明，自應由原告負舉證責任，然原告始終未能舉證以實其說，自難認原告前揭主張為真實。
⒌又按，我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額
分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故該無交易事實對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補徵營業稅之義務。本件系爭房屋既係原告配偶李淑媛等7人所共同繼承，並非民眾興業股份有限公司所有，已如前述，則該房屋出租之營業行為，參酌前開說明，其納稅義務人即為原告配偶李淑媛等7 人，而與民眾興業股份有限公司無涉，並不因民眾興業股份有限公司已開立租金之統一發票而受影響。因此，原告訴稱「民眾興業既已繳納稅金，又課徵原告之稅，形同重複繳稅，實違反租稅原則。」云云，要屬民眾興業股份有限公司是否違法開立統一發票、請求退稅之問題，並非能藉此免除其繳納營業稅之義務，事理至明。
（四）綜上所述，原處分以原告之配偶為系爭房屋之所有權人，乃歸課原告90年度及91年度之租賃所得為156,343 元及65,143元，並各補徵33,559元及8,469 元（原為13,799元，但因原告已補繳5,330 元，故核定應補繳為8,469 元），其認事用法均無違誤，原處分及訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
（五）本件事證已臻明確，兩造其餘陳述於判決結果均不生影響，無庸一一論列；另原告聲請向財政部高雄市國稅局調閱民眾日報社系爭年度之報稅資料等，經核亦無必要，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第233 條第
1 項、第98條第1項前段，判決如主文。中 華 民 國 96 年 8 月 21 日
第一庭 法 官 劉錫賢上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 96 年 8 月 21 日
書記官 林佳蘋