臺北高等行政法院判決
96年度簡字第00325號原 告 甲○○訴訟代理人 陳進興 律師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 陳文宗（局長）住同上訴訟代理人 乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年
2 月15日臺財訴字第09600019230 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序說明：⒈本件因屬不服行政機關所為補稅處分而涉訟，其標的之金額
為新臺幣（下同）115,931 元，係在200,000 元以下，依行政訴訟法第229 條第1 項第2 款、第2 項規定及司法院民國（下同）92年9 月17日（92）院臺廳行一字第23681 號令，應適用簡易程序，本院並依同法第233 條第1 項規定，不經言詞辯論，逕行裁判。
⒉本件原告起訴時，被告之代表人為凌忠嫄，嗣於訴訟中變為
陳文宗，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，經核無不合，應予准許。
⒊按「分別提起之數宗訴訟係基於同一或同種類之事實上或法
律上之原因者，行政法院得命合併辯論。」行政訴訟法第12
7 條第1 項定有明文。本件原告就其88年度至92年度綜合所得稅事件分別提起訴訟，雖均係就被告所為之課稅處分不服所提起之訴訟，且屬同種類之事實及法律上原因，然因上開案件已分由不同法官審理，無從合併辯論，其聲請合併審理及審判即不可行，爰不予准許。
二、事實概要：原告89年度綜合所得稅結算申報，列報捐贈扣除額587,200元，被告所屬新竹縣分局初查以其列報對蓮德宮之捐贈額550,000 元不符合列報扣除之規定，乃予以剔除，遂以93年12月3 日綜合所得稅核定通知書核定綜合所得總額4,120,901元，綜合所得淨額3,068,149 元，補徵應納稅額115,931 元。原告不服，主張蓮德宮為依法立案之新竹縣釋迦摩尼金剛佛學會（下稱金剛佛學會）之內部單位，有金剛佛學會負責人葉佳榮出具收受捐贈之切結書及金剛佛學會捐款收據佐證，原告確有捐贈事實，請准予追認，又被告處理過程悖於正當法律程序、信賴保護原則及誠信原則云云，申請復查。案經被告審理認為：（一）被告所屬竹東稽徵所於94年7 月21日函請金剛佛學會提示88年度至92年度收支相關帳證供核，惟逾期未提示，被告復以95年7 月5 日北區國稅法二字第0950009266號函請金剛佛學會提示88年度至92年度工作計畫、收支決算表等相關資料供核，經金剛佛學會函復未保存工作計畫等相關資料，僅保留原告捐贈收據存根聯（捐款日期89年12月1 日，立據日期94年5 月1 日）等語，又經新竹縣政府函請金剛佛學會說明蓮德宮是否為其內部單位，亦未能提示相關資料佐證；（二）被告所屬新竹縣分局以94年1 月24日北區國稅竹縣二字第0940000799號函請原告提示88年度至92年度支付捐贈款證明供核，惟原告逾期仍未提示，復經被告以95年8 月17日北區國稅法二字第0950025380號函請原告提示捐贈資金流程及相關資料供核，經原告復稱其未保留相關資金流程，僅能提示金剛佛學會開立之收據等語，惟金剛佛學會違反協力查對捐贈收入之義務，則原告雖提示金剛佛學會開立之收據，自不能僅以私文書性質之收據而認定系爭捐贈行為之事實，原告未能提示捐贈之資金流程及金剛佛學會未能提示收支相關帳證供核，自不能認其主張為真實，原核定否准認列系爭捐贈扣除額，並無不合，遂以95年10月17日北區國稅法二字第0950026742號復查決定予以駁回，未獲變更（下稱原處分）。原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、當事人聲明：
（一）原告聲明：⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
四、兩造爭點要領：
（一）原告主張之理由：⒈查原處分係以「原處分機關於94年7 月21日函請金剛佛學
會提示88年度至92年度收支相關帳証供核，惟逾期未提示，復於95年7 月4 日函請金剛佛學會提示88年度至92年度工作計畫，收支決算表等相關資料供核，金剛佛學會函復未保存相關文件，僅保留訴願人捐贈收據存根聯等語，惟該佛學會違反協力查對捐贈收入之義務；又原處分機關於95年8 月17日函請訴願人提示捐贈資金流程及相關資料供核，經訴願人復稱僅能提示金剛佛學會開立之收據，自不能僅以私文書性質之收據而認定系爭捐贈行為之事實。…參諸改制前行政法院36年度判字第16號判例意旨自不能認其主張為真實」云云為其決定之理由依據。惟查：
⑴最高行政法院（89年7 月1 日改制前為行政法院，下同
）36年判字第16號判例意旨，明顯是仿自當時民事訴訟法第277 條之法文用語，而以「主觀舉證責任」之用語方式進行規範。然查民國89年2 月修正民事訴訟法時，於第277 條已增設「但書」，期能對原條文有所匡正，依其立法理由：「在當事人主張之事實真偽不明時，應如何定舉證責任分配…」我民事訴訟法「僅設原則性規定…自難免產生困難」（見修法理由）。是觀其增設「但書」所列二種情事，不必由主張利己事實之當事人舉証者，一為「法律別有規定」，一為「依其情形顯失公平者」。前者，例如行政訴訟法第125 條第1 項及第13
3 條均明定法院應依職權調查事實關係，即當事人並無主張責任及証據提出責任，當然不適用本條之規定。後者，因一方為權利主體之政府機關，另一方為人民，畢竟人民取得有關資料不易，兩者本有「武器不平等」之情形，為免人民因無從舉證而負擔不利之效果，亦不宜適用本條之規定，仍係當然之法理。故而民事訴訟法之修正，應解為行政訴訟法第136 條之「準用」，係準用此關於舉證責任分配之規定，顯見受處分人在行政訴訟法因而並無証據提出責任，法理甚明。再者，在行政程序法上，由於行政程序法第36條明定行政機關對於行政事項，有依職權調查為處分基礎所需事實之義務，故基本上原告亦無「主張責任」及「証據提出責任」自屬當然。更何況民事訴訟法第277 條規定乃屬於事實真偽不明之舉證責任規定，今本件爭訟事項既無事實真偽陷於不明之情形，則原決定機關猶遽予援引上揭行政法院判例意旨，仍課原告必須就上揭待證事項應負其舉證責任，顯然其決定有適用法規失諸錯誤之違法。
⑵又按「行政行為應以誠實信用方法為之並應保護人民正
當合理之信賴」為行政程序法第8 條所明定，查本件原告從88年度起迄至93年度止，於申報上開長達6 年期間各年度綜合所得稅時均經附有受贈人金剛佛學會出具之收據證明資料附卷；且每年被告於事後依例進行審核時，復經承辦是項審核業務之稅務員依其作業慣例通知原告，至其辦公處所完成備詢並提出說明之審查程序，如此年復一年，倘有疑義，被告如能於審核時立即通知改正或依法查處，豈有於事隔多年之後，再追溯累積歷年度之漏稅額予以一次補徵之可能（88年度及93年度亦有類似處分尚在行政救濟中）。從程序上而論，原告之申報案件，年復一年，且均經通過被告之層層審核並已獲得其答應（承諾）可列為當年度之捐贈扣除項目無疑，則被告依據其行政規則（作業規定）所形成的「承諾」既已構成原告信賴之基礎，自當有信賴保護原則之適用。從而，基於禁反言及誠信原則，被告即不得恣意就其所為承諾，出爾反爾；尤不應遲至事隔多年之後，始回頭推翻自己之承諾並將所有違失之咎全歸責於原告承擔，被告如此作為，顯然違背誠實信用方法並損及原告正當合理之信賴而為違法。
⑶至原決定以該金剛佛學會違反協力查對捐贈收入之義務
據以作為其不能認定原告系爭「捐贈」為真實之理由，尤屬無理，蓋金剛佛學會本來又非在原告之管領下，其內部如何管理亦非原告所得過問，被告似無課予原告應負金剛佛學會必須提示帳務文據於被告之義務，更何況金剛佛學會有無將所收捐贈款項用於會務或賑災之用，應非認定捐贈事實有無之條件。退萬步言，被告若要瞭解事實，亦可向當地尖石鄉公所及受惠地區之國小，乃至新竹縣政府主管單位查明，然被告怠於查明，反僅以「該學會違反協力查對捐贈收入之義務」逕以之作為否定系爭捐贈行為之事實，顯然失諸草率。
⑷又原告乃一介平民百姓，一切奉公守法，亦絕無如被告
所稱：「函請訴願人88年度至92年度支付捐贈款證明供核，惟訴願人逾期仍未提示捐贈資金流程」之情事。⑸再查私文書在法律上仍屬證據之一種，並非不具證據力
，按「私文書，經本人或其代理人簽名蓋章或按指印者推定為真正。」為行政訴訟法第176 條準用，民事訴訟法第358 條第1 項所明文規定，以原告所提出金剛佛學會出具之收據上之簽名、蓋章，既係為其本人所為者且在當事人間既無爭執，又與事實有關聯，依法即屬「真正」應非不得作為認定事實之證據。從而被告不為查證，徒以「不能僅以私文書性質之收據而認定系爭捐贈行為之事實」帶過，其認事用法實有違誤。
⒉本件原處分及訴願決定之認事用法草率，不足昭服，應予撤銷。
（二）被告主張之理由：⒈按「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依
法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」為稅捐稽徵法第21條第2 項所明定。次按「捐贈：對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額百分之二十為限。」行為時所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目之1 前段復規定甚明。又「當事人主張事實須負舉證責任。倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。
」最高行政法院36年判字第16號著有判例。
⒉原告89年度綜合所得稅結算申報，列報捐贈扣除額587,20
0 元，原查以其中列報對蓮德宮之捐贈550,000 元不符合規定予以剔除。原告不服，主張被告於查核時即要求補齊資以證明蓮德宮與金剛佛學會之相關隸屬關係，並承諾無問題，怎可事後推翻，予以更正，實悖於正當法律程序且違反信賴保護原則及誠信原則，查核課期間內，經另發現應課徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，被告所屬新竹縣分局依前揭規定，剔除系爭捐贈扣除額，在未逾核課期間內皆可依法補徵，尚無原告所稱違反信賴保護原則及誠信原則之情形，原核定否准認列並無不合，請續予維持。
⒊另原告主張行政程序法第36條已明確規定行政機關對於行
項事項，有依職權調查為處分基礎所需事實之義務，故原告可因法律別有規定，免除主觀舉證責任一節，查被告分別於94年7 月21日及95年7 月5 日函請金剛佛學會提示89年度至92年度工作計畫、收支決算表等相關資料，即已依職權調查，惟金剛佛學會僅函復未保存工作計畫等相關資料，違反協力查對捐贈收入之義務，則原告雖提示收據供核，惟未能提示捐贈之資金流程（被告分別於94年1 月24日及95年8 月17日函請原告提示捐贈資金流程及相關證明，經原告稱未保留相關資金流程），自不能僅以私文書性質之收據而認定系爭捐贈事實，原告不得依此免除舉證捐贈之資金流程責任，併予敘明。
⒋原告主張該捐贈收據有金剛佛學會及其代表人所蓋之印戳
，復有金剛佛學會負責人葉佳榮君出具之切結書佐證，應屬真正，惟金剛佛學會未能提示各該年度之工作計畫及收支決算表等相關資料，違反協力查對捐贈收入之義務，不能證明其所出具之收據及切結書為真實。
⒌綜上論述，原處分及訴願決定並無違誤。
五、心證要領：
（一）按「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」稅捐稽徵法第21條第2 項定有明文。次按「捐贈：對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額百分之二十為限。」行為時所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目之1 前段復規定甚明。
又行政訴訟法第136 條規定：「除本法有規定者外，民事訴訟法第二百七十七條之規定於本節準用之。」其立法理由謂：「行政訴訟之種類增多，其舉證責任自應視其訴訟種類是否與公益有關而異。按舉證責任，可分主觀舉證責任與客觀舉證責任。前者指當事人一方，為免於敗訴，就有爭執之事實，有向法院提出證據之行為責任；後者指法院於審理最後階段，要件事實存否仍屬不明時，法院假定其事實存在或不存在，所生對當事人不利益之結果責任。本法於撤銷訴訟或其他維護公益之訴訟，明定法院應依職權調查證據，故當事人並無主觀舉證責任。然職權調查證據有其限度，仍不免有要件事實不明之情形，故仍有客觀之舉證責任。至其餘訴訟，當事人仍有提出證據之主觀舉證責任，爰規定除本法有規定者外，民事訴訟法第二百七十七條之規定於本節準用之。」從立法理由觀察，其判定行政訴訟是否有舉證責任的問題，端以該訴訟類型是否涉及公益為斷，像撤銷訴訟或其他維護公益的訴訟，因有公益色彩，法律乃明文規定法院負有調查證據的職責，故當事人並無主觀的舉證責任（按其定義係指證據提出責任），應由法院依職權調查可以證明訟爭事實的證據。反之，若不具有公益性質，例如與民事訴訟法相同的確認及給付訴訟，則仍有證據提出責任。惟不管是否為有關公益性質的訴訟，亦無論是否採行職權調查主義，其證據的調查不免時有所盡，要件事實真偽不明的情形仍有可能發生，故需有客觀的舉證責任，為此乃規定本法仍準用民事訴訟法第277 條。
（二）上開事實概要欄所述之事實，除原告就後列爭點有關之事實外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、89年度綜合所得稅核定稅額繳款書、綜合所得稅核定通知書、結算申報書、新竹縣釋迦摩尼金剛佛學會94年6 月17日切結書、新竹縣政府人民團體立案證書、新竹縣道教會團體會員證、新竹縣政府93年12月24日府社行字第0930160921號函、新竹縣釋迦摩尼金剛佛學會93年12月9 日釋佛會榮字第09312090020 號函、第00000000000 號函、94年1 月21日釋佛會榮字第94012102號函、原告94年3 月4 日請求書、94年1 月31日請求書、94年1 月24日請求書、新竹縣釋迦摩尼金剛佛學會捐款收據、被告95年8 月16日北區國稅法二字第0950025379號函、原告95年8 月25日說明書、被告95年7 月4 日北區國稅法二字第0950009266號函、被告所屬新竹縣分局94年1 月24日北區國稅竹縣二字第0940000799號函、江佳榮筆錄節錄、原告88至92年度捐贈列舉扣除明細、89年度綜合所得稅核定通知書（更正前）；佛教慈濟慈善事業基金會96年7 月28日證明書、財團法人國立臺中高級工業職業學校文教基金會收據、被告95年8 月17日北區國稅法二字第0950025380號函、新竹縣釋迦摩尼金剛佛學會95年7 月17日釋佛會榮字第95071702號函、被告所屬竹東稽徵所94年7 月21日北區國稅竹東一字第0940002529號函、被告所屬新竹縣分局94年1 月26日北區國稅竹縣二字第0940000718號函、被告所屬新竹縣分局93年12月20日北區國稅竹縣二字第0931020606號函、93年11月30日北區國稅竹縣二字第0931019467號函、被告所屬竹東稽徵所93年6 月25日北區國稅竹東一字第0930002959號函、被告96年8 月31日北區國稅法二字第0960025497號函、新竹縣政府95年10月24日府社行字第0950141967號、96年9 月14日府社行字第0960132414號函等件分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
（三）歸納兩造上開之主張，本件之爭執重點厥為：本件原告捐贈之對象究為蓮德宮或新竹縣釋迦摩尼金剛佛學會？新竹縣釋迦摩尼金剛佛學會提供之捐款收據是否足認本件捐贈事實成立？本件原告之捐贈能否列報扣除額？被告予以剔除有無違誤？被告所核定補徵之稅額有無違誤？本件有無信賴保護原則及誠信原則適用？茲分述如下：
⒈按行政訴訟法第136 條規定：「除本法有規定者外，民事
訴訟法第二百七十七條之規定於本節準用之。」其立法理由謂：「行政訴訟之種類增多，其舉證責任自應視其訴訟種類是否與公益有關而異。按舉證責任，可分主觀舉證責任與客觀舉證責任。前者指當事人一方，為免於敗訴，就有爭執之事實，有向法院提出證據之行為責任；後者指法院於審理最後階段，要件事實存否仍屬不明時，法院假定其事實存在或不存在，所生對當事人不利益之結果責任。本法於撤銷訴訟或其他維護公益之訴訟，明定法院應依職權調查證據，故當事人並無主觀舉證責任。然職權調查證據有其限度，仍不免有要件事實不明之情形，故仍有客觀之舉證責任。至其餘訴訟，當事人仍有提出證據之主觀舉證責任，爰規定除本法有規定者外，民事訴訟法第二百七十七條之規定於本節準用之。」另民事訴訟法第277 條前段規定：「當事人主張有利於自己之事實者，就其事實有舉證之責任。」從立法理由觀察，判定行政訴訟是否有舉證責任的問題，端以該訴訟類型是否涉及公益為斷，像撤銷訴訟或其他維護公益的訴訟，因有公益色彩，法律乃明文規定法院負有調查證據的職責，故當事人並無主觀的舉證責任（按其定義係指證據提出責任），應由法院依職權調查可以證明訟爭事實的證據。反之，若不具有公益性質，例如與民事訴訟法相同的確認及給付訴訟，則仍有證據提出責任。惟不管是否為有關公益性質的訴訟，亦無論是否採行職權調查主義，其證據的調查不免時有所盡，要件事實真偽不明的情形仍有可能發生，故需有客觀的舉證責任，為此乃規定本法仍準用民事訴訟法第277 條。
⒉次按，所得稅法第13條規定：「個人之綜合所得稅，就個
人綜合所得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」及第17條第1 項第2 款第2 目第1 小目規定：
「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：…二、扣除額：納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額：…（二）列舉扣除額：⒈捐贈：對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額百分之二十為限。但有關國防、勞軍之捐贈及對政府之捐獻，不受金額之限制。」依上開規定，納稅義務人固得以捐贈作為列舉扣除額之項目之一，但究其立法旨意在於鼓勵人民對教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈，或對國防、勞軍之捐贈及對政府之捐獻，俾有助於上開公共目的之達成。因此，納稅義務人欲適用上述列舉扣除額之規定，自應以其捐贈具有增進公共利益之內涵及可達成上開公共目的為必要；而稅捐機關核定時亦應以此為基準覈實認列，並非漫無限制認為一有捐贈行為，即當然賦予減除稅額之效果，否則豈非任由不肖機構、團體或公務人員與納稅義務人相互勾結，假教育、文化、公益、慈善之名，行逃漏稅之實，以致紊亂稅政、破壞賦稅公平性之情形發生？此絕非所得稅法第17條第1項第2 款第2 目第1 小目之立法本意。
⒊本件原告主張其於89年度對金剛佛學會捐贈，已符合所得
稅法第17條之規定，自應准許減除云云，固然提出金剛佛學會94年6 月17日切結書、新竹縣政府人民團體立案證書、新竹縣道教會團體會員證、新竹縣政府93年12月24日府社行字第0930160921號函、金剛佛學會93年12月9 日釋佛會榮字第00000000000 號函、第00000000000 號函、94年
1 月21日釋佛會榮字第94012102號函、新竹縣釋迦摩尼金剛佛學會捐款收據等件為證。但查，原告所提示之上開文件，皆僅能證明金剛佛學會為經主管機關立案成立之人民團體及原告確實對金剛佛學會為捐贈之事實，至於該學會是否為所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目第1 小目所規定之「教育、文化、公益、慈善機構或團體」，及是否確實從事該等目的事業等事實，則未能進一步加以釐清及證實。此外，被告依稅捐稽徵法第30條之規定，以95年7 月
5 日北區國稅法二字第0950009266號函（參見本院卷第55頁），要求金剛佛學會提示88年度至92年度工作計畫、收支決算表、資產負債表、財產目錄、基金收支表（附收入明細表）及原告捐款等相關資料供核，然經該學會以95年
7 月17日釋佛會榮字第95071702號函覆稱：「…本會僅保留廖君捐贈收據存根聯，惟並未保存88至92年度工作計畫等資料…」等語（參見本院卷第54頁），僅證實原告有捐款行為，但仍無法提供該學會之帳證資料供核。另被告復曾發函請求主管機關新竹縣政府查明金剛佛學會88至92年度之工作計畫、收支決算表、資產負債表、財產目錄等資料，經新竹縣政府函覆已發函通知該佛學會提出，惟均未接獲任何資料等語，分別有被告96年8 月31日北區國稅法二字第0960025497號函、新竹縣政府95年10月24日府社行字第0950141967號、96年9 月14日府社行字第0960132414號函等件附卷足憑。被告已依職權調查（被告所屬竹東稽徵所亦曾以94年2 月2 日及同年7 月6 日發函該學會，要求提示88年度至92年度收支相關帳證，亦逾期未提示致無法查證，有該所94年7 月21日北區國稅竹東一字第0940002529號附卷可參），但金剛佛學會是否為「教育、文化、公益、慈善機構或團體」，及該學會是否確實從事該等目的事業等有關列舉扣除額之要件事實，仍屬不明。再者，金剛佛學會之負責人葉佳榮亦於本院96年度簡字第100 號案件調查時到庭證稱：「…（你有記帳嗎？）以前有，後來就沒有記了，因為我要去報稅，稅捐處告訴我說我是寺廟不用報稅，所以就沒有記帳了。點光明燈以及捐助名字都會張貼在寺廟牆壁，後來我都燒掉了。…（金剛佛學會有無提供工作計畫、收支表等項社會局報備？）沒有。」等語。此外，復查無其他積極證據足資證明上開待證事項，揆諸前開說明，此項因不能證明之不利益即應歸諸原告，並由原告承擔待證事實不存在之結果責任。從而，被告認定原告之系爭捐贈，不符所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目第1 小目之規定，並予剔除，即非無據。
⒋固然，金剛佛學會之負責人葉佳榮經被告所屬竹東稽徵所
通知到場供稱：「…（對於捐贈收入如何運用？）捐贈收入作為捐贈新竹、竹東教養院、祭拜主神及作法會之支出及捐贈新竹縣政府社會局，另對於原住民（尖石鄉）生活困苦亦有捐助。…」云云（參見本院卷第63頁）；另於本院96年度簡字第100 號案件調查時到庭證稱：「…（你認識甲○○嗎？）認識，他有捐錢給蓮德宮，他捐都是每次
2 萬、3 萬的捐，有時5,000 元，有時約一個月捐一次，有時約一個月捐二次。…（佛學會有無在當地提供救濟活動？）有。」云云。但查，參酌內政部辦理宗教團體興辦公益慈善及社會教化事業獎勵要點第3 點規定：「本要點所稱之公益慈善及社會教化事業如下：（一）公益慈善事業：1 、兒童福利：設置托兒所、育幼院、兒童收容教養、兒童康樂中心等兒童福利機構及推動兒童保護工作等事項。2 、少年福利：設置少年輔導、服務、收容教養及育樂等福利機構、推動保護工作、獎助學金、職業訓練等事項。3 、婦女福利：推動婦女福利服務、職業訓練、親職教育、婦女保護及安置、婦女成長教育等事項。4 、老人福利：設置老人安養及育樂服務機構及其他老人福利等事項。5 、身心障礙者福利：設置身心障礙者福利機構及提供身心障礙者教養、職業訓練、就業、諮詢、育樂、復建等服務及資助促進身心障礙者福利服務發展等相關事項。
6 、社區福利：社區公共設施、生產福利、文化體育及精神倫理建設等事項。7 、一般福利：低收入戶生活扶助、醫療救助、急難災害救助、冬令救濟、清寒學生獎助、巡迴醫療義診等事項。（二）社會教化事業：1 、社會教化：舉辦宗教、生活、文化、藝術、資訊、健康、人際關係等講座，辦理反毒品、反雛妓、宣導活動或設置中途之家等事項。2 、文化建設：興辦學校、圖書館、出版優良刊物、電化弘法教育、活動中心文康育樂設施、配合地方節慶，舉辦傳統優良民俗技藝活動、加強文化資產與古蹟之保存，維護宣揚工作及各種語文教學研習等事項。3 、端正禮俗：推行國民禮儀範例、倡導婚喪喜慶節約、改善不良喪葬及其他習俗事業等事項。4 、其他事項：其他有益於社會教化、淨化人心等事項。」第6 點規定：「捐資興辦公益慈善及社會教化事業金額之核計，以該年度實際支付且有據可稽者為限，不含政府補助經費；固定設施興辦公益慈善及社會教化事業而收有費用者，其金額之核計應扣除當年度收取之費用。」可見，所謂從事「教育、文化、公益、慈善」等目的事業，應有一定之具體項目及範圍，而非漫無界線；且更重要者，其應確有實際支付並有據可稽，始堪認定，絕非任由當事人信口主張。本件金剛佛學會既未提示有關之財務報表及帳證資料供核，自難判斷其是否屬於「教育、文化、公益、慈善」之範疇，且無從認定其是否確實從事上開目的事業，而上開待證事項之細節部分，包括收入及支出之時間、金額、對象，暨支出用途、佔全部收入之比例等，皆為認定上開事項之重要依據，無詳細之記載即難克竟其功，故其真實性尚需有客觀之帳證文件加以擔保，無從依承辦人員單以言詞說明替代之，亦非向特定幾個所謂受捐助機構（如原告所稱之尖石鄉公所及受惠地區之國小）查詢即可窺見全貌。矧且，葉佳榮為金剛佛學會之負責人，與本件原告之系爭捐贈能否作為綜合所得稅之列舉扣除額加以減除有利害關係，其陳述之內容難免有偏頗之虞，是在其前揭陳述欠缺客觀擔保性之情況下，即難採為有利原告之認定。
⒌另原告固然主張「原告從88年度起迄至93年度止，於申報
上開長達6 年期間各年度綜合所得稅時均經附有受贈人金剛佛學會出具之收據證明資料附卷；且每年被告於事後依例進行審核時，復經承辦是項審核業務之稅務員依其作業慣例通知原告，至其辦公處所完成備詢並提出說明之審查程序，如此年復一年，倘有疑義，被告如能於審核時立即通知改正或依法查處，豈有於事隔多年之後，再追溯累積歷年度之漏稅額予以一次補徵之可能。從程序上而論，原告之申報案件，年復一年，且均經通過被告之層層審核並已獲得其答應（承諾）可列為當年度之捐贈扣除項目無疑，則被告依據其行政規則（作業規定）所形成的『承諾』既已構成原告信賴之基礎，自當有信賴保護原則之適用。」云云。但按，稅捐稽徵法第21條規定：「（第1 項）稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者；其核課期間為七年。（第2 項）在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」申言之，在核課期間內，另經發現應徵之稅捐者，不論其漏徵之原因為何，稅捐機關仍應依法補徵，並未有何限制，故無經核定確定之案件不得重行處分之問題。最高行政法院58年判字第31號判例：「納稅義務人依所得稅法規定辦理結算申報而經該管稅捐稽徵機關調查核定之案件，如經過法定期間而納稅義務人未申請復查或行政爭訟，其查定處分，固具有形式上之確定力，惟稽徵機關如發現原處分確有錯誤短徵，為維持課稅公平之原則，基於公益上之理由，要非不可自行變更原查定處分，而補徵其應繳之稅額。」即係本此意旨作成，自可供稅捐機關重核課稅時參酌。經查，原告所稱「原告之申報案件，年復一年，且均經通過被告之層層審核並已獲得其答應（承諾）可列為當年度之捐贈扣除項目無疑。」一節，並未經原告舉證以實其說，本難令人置信；退萬步言之，縱認其上節主張為實在，惟被告於事後審查發現，原告所列報89年度之系爭捐贈額，並不符列報扣除之規定，乃以93年12月3 日綜合所得稅核定通知書予以剔除，並補徵稅額，經核未逾核課期間，揆諸首開說明，即無不合。是以，原告主張被告之重新核課已違反誠信原則或信賴保護原則云云，顯有誤會，洵非可採。
（四）綜上所述，原處分以原告所列報對蓮德宮（即原告所主張之金剛佛學會）之捐贈額550,000 元，不符合列報扣除之規定，乃予以剔除，除核定其綜合所得總額4,120,901 元及綜合所得淨額3,068,149 元外，並補徵應納稅額115,93
1元，其認事用法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告訴請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
（五）至於原告聲請傳訊證人葉佳榮及向被告所屬新竹分局調取原告申報89年度綜合所得稅所檢附之「原始憑證零星之收據」及審核經過等相關資料，固能證明其捐贈之事實，然仍無法釐清前開有關金剛佛學會是否為「教育、文化、公益、慈善機構或團體」，及該學會是否確實從事該等目的事業等有關列舉扣除額等要件事實，故本院認無傳訊及調閱之必要，爰不予准許；另兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，均併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第233 條第
1 項、第98條第1項前段，判決如主文。中 華 民 國 96 年 10 月 23 日
第一庭 法 官 劉錫賢上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 96 年 10 月 23 日
書記官 林佳蘋