臺北高等行政法院判決
96年度簡字第00499號原 告 臺灣福曼莎家具股份有限公司竹北營業所代 表 人 甲○○被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 陳文宗（局長）訴訟代理人 乙○○上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國96年5 月
7 日台財訴字第09600069420 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序說明：㈠原告起訴時，被告之代表人為凌忠嫄，嗣於訴訟中變更為陳
文宗，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
㈡本件訴訟標的之價額在新臺幣（下同）20萬元以下，依行政
訴訟法第229 條第2 項、第1 項第1 、2 款規定及司法院民國（下同）92年9 月17日院台廳行一字第23681 號令，應適用簡易程序，本院並依同法第233 條第1 項規定，不經言詞辯論，逕行裁判。
二、事實概要：原告93年1月至2月間有銷售貨物及勞務，銷售額合計666,66
6 元，而未依規定給與他人憑證，經被告查獲，乃依稅捐稽徵法第44條規定，按查明認定之總額666,666 元處5 % 罰鍰33,333元。原告不服，申請復查，經被告以95年11月17日北區國稅法一字第0950030722號復查決定（下稱原處分）駁回，原告仍不服，提起訴願遭駁回後，遂提起本件行政訴訟。
三、原告主張：92年12月14日黃明哲在臺北世貿家具展時向總公司訂購一組電視展示櫃金額70,500元，支付訂金20,500元，由總公司開立同額發票交付買受人。承接人員為總公司派駐現場設計主任劉興頌，訂單號碼AD01-1372 。另有關其坐落於臺北市○○○路○○○ 巷○○號2 樓室內家具及裝潢工程部分因涉及黃明哲構想、喜好、價格等因素，故約請黃明哲於93年1 月11日前往總公司轄下士林營業所由劉興頌接洽後簽訂家具及裝潢工程，金額1,000,000 元，訂單號碼 AA02-1038，併同前一份訂單合計1,070,500 元。總公司基於業務運作及服務客戶之考量，兩件併案辦理責由劉興頌及原告負責承製交貨，施工期間應黃明哲需求另再追加工程款項50,000元，訂單號碼AA02-1053 ，及家具更換增加款3,800 元，訂單號碼AA02-1063 ，家具及裝潢工程費用計1,124,300 元。總公司在世貿家具展時接獲買受人黃明哲第一份訂貨單，後續訂貨單皆為第一份訂貨單之延伸，且承接人員均為派駐展覽場設計主任劉興頌，而歷次訂貨單均由總公司設計主任劉興頌代表賣方營業人與之簽約，並未註有竹北營業所之名稱與簽章，被告逕以經辦人員劉興頌為原告之業務員，所簽之訂貨單係代表原告簽訂，係屬誤認。再以其違反營業稅法第32條第1 項情事，而予以處罰，裁罰主體明顯有誤。原告營業額、稅額係經財政部核准由總公司總繳申報，各營業所並無獨立之會計及帳證，一切營業行為上權利義務均及其總公司，自不宜以個別獨立事業體視之。準此，各營業所為服務客戶代總公司收取貨款時開立發票由總公司彙總申報繳納營業稅，何有未依規定給與他人憑證情事？原告僅是受總公司指揮調度完成此一銷售案執行單位，係屬總分支機構間貨物調撥，因原告、士林營業所及總公司營業額、稅額係經財政部核准由總公司採總繳申報，依據財政部92年5 月6 日台財稅字第0920450193號函及95年4 月23日台財稅第0000000 號函釋免按自我銷售開立統一發票。據此，依行政訴訟法第4 條第1 項規定，求為判決訴願決定及原處分均撤銷云云。
四、被告則以：原告為買受人黃明哲設計承製裝潢工程及有關家具之交付，其中買受人黃明哲93年1 月11日支付訂金300,00
0 元（含稅）及93年2 月22日支付二期工程款400,000 元（含稅），係由臺灣福曼莎家具股份有限公司士林營業所開立統一發票予黃明哲，被告所屬新竹縣分局以本件既由原告銷售貨物及勞務，然非由原告開立統一發票，核屬未依規定給與他人憑證，乃依稅捐稽徵法第44條規定，按查明認定之銷售額666,666 元（計算式：700,000 ÷1.05＝666,666 ）處5%罰鍰33,333元。卷附原告與黃明哲雙方簽訂之送貨單載明業務員為竹北設計中心劉興頌、訂貨單載明承辦人為劉興頌、原告於93年4 月9 日開立尾款103,800 元（含稅）統一發票（發票字軌：YZ00000000）予買受人黃明哲，及原告陳稱本案係由劉興頌及原告負責承製交貨等事實，足堪證明原告實際承包本案裝潢設計工程，核屬營業稅法第32條第1 項前段所稱銷售貨物及勞務。原告為實際銷售人，自應由其開立發票，其未開立發票，即屬該當稅捐稽徵法第44條「應給與他人憑證而未給與」之客觀構成要件。就營業稅法而言，總公司與其所屬其他固定營業場所係屬不同之營業人，與其在法律上是否屬同一人格或營業稅總繳無涉。求為判決駁回原告之訴等語。
五、按加值型及非加值型營業稅法第1 條規定：「在中華民國境內銷售貨物或勞物及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」第32條第1 項前段規定：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」稅捐稽徵法第44條之規定：「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5%罰鍰。」稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第1 條規定：「（第1 項）為促使營利事業保持足以正確計算其銷售額及營利事業所得額之帳簿憑證及會計記錄，依所得稅法第21條第2 項規定，訂定本辦法。（第2 項）加值型及非加值型營業稅法第34條規定營業人有關會計帳簿憑證之管理準用本辦法之規定。」第4 條第1 項第1 款及第3 款規定：「營利事業總機構以外之其他固定營業場所採獨立會計制度者，應依第2 條、第3 條規定設置帳簿，其未採獨立會計制度者，應按其業別設置左列帳簿：一、買賣業：1.零用金（或週轉金）登記簿。2.存貨明細帳。…三、營建業：1.零用金（或週轉金）登記簿。2.在建工程明細帳。3.施工日報表。」修正營業稅法實施注意事項第3 點第3 項規定：「（三）代收代付1.營業人受託代收轉付款項，於收取轉付之間無差額，其轉付款項取得之憑證買受人載明為委託人者，得以該憑證交付委託人，免另開立統一發票，並免列入銷售額。2.飲食、旅宿業及旅行社等，代他人支付之雜項費用（例如車費、郵政、電信等費），得於統一發票「備註」欄註明其代收代付項目與金額，免與列入統一發票之銷售額及總計金額。」
六、本件兩造不爭以下之事實，並有如下之證據在卷可稽，堪認為真實：
㈠臺灣福曼莎家具股份有限公司、原告（即臺灣福曼莎家具股
份有限公司竹北營業所）、臺灣福曼莎家具股份有限公司士林營業所分別向稅捐機關申請營業登記，並分別取得營利事業統一編號，有營業登記資料在卷（臺灣福曼莎家具股份有限公司部分見原處分卷第65頁，原告部分見原處分卷第73頁，臺灣福曼莎家具股份有限公司士林營業所部分見原處分卷第64頁）可稽。
㈡原告於92年12月14日與買受人黃明哲成立設計承製裝潢工程
及有關家具交付之契約，及買受人黃明哲支付款項後收受統一發票（原處分卷第103-105 頁）開立情形（如附表所示）：
⒈92年12月14日由臺灣福曼莎家具股份有限公司名義開立統一發票，金額為20,500元（含稅）。
⒉93年1 月11日及93年2 月22日由臺灣福曼莎家具股份有限
公司士林營業所開立統一發票（下稱系爭統一發票），金額分別為300,000 元（含稅）及400,000 元（含稅）。
⒊93年4 月3 日由原告開立統一發票，金額為300,000 元（含稅）。
⒋93年4 月9 日由原告開立，金額為103,800 元（含稅）。
⒌以上金額總計為1,124,300 元（含稅）。
㈢訂貨單資料（見原處分卷97-102頁）、送貨單資料（第90-9
6 頁）（均如附表所示）。
七、本件之爭執，在於由臺灣福曼莎家具股份有限公司士林營業所開立統一發票2 紙，銷售額合計666,666 元【（300,000+400,000）÷1.05＝666,666 】，實際銷售人是否原告？經查：
㈠依訂貨單資料觀之，均係業務員劉興頌具名，原告陳稱：劉
興頌是總公司人員，當時係由總公司派至世貿展覽館作產品銷售及推廣，他平常上班地點包括士林營業所、竹北營業所及總公司等語（見本院96年10月12日準備程序筆錄），並提出由總公司即臺灣福曼莎家具股份有限公司開立劉興頌92年度扣繳憑單附卷（本院卷第60頁）可稽。再依送貨單資料觀之，均由原告出貨及開送貨單，且載明「竹北設計中心」、「業務員劉興頌」，復依原告於93年4 月9 日開立尾款103,
800 元（含稅）統一發票（發票字軌：YZ00000000）予買受人黃明哲，及參以原告主張：本案係由總公司設計主任劉興頌代表賣方營業人簽約，及竹北設計中心（原告）主導裝潢工程，而人事調派由總公司為之，因整個工程是由竹北設計中心主導，所以由竹北營業所結算尾款並開立發票等語（見本院96年10月12日準備程序筆錄），足見原告實際承包買受人黃明哲之系爭裝潢設計工程，核屬加值型及非加值型營業稅法第32條第1 項前段所稱銷售貨物及勞務，則全部銷售款項自應均由原告開立統一發票予買受人黃明哲，故由臺灣福曼莎家具股份有限公司士林營業所開立統一發票2 紙，銷售額合計666,666 元【（300,000 +400,000）÷1.05＝666,66
6 】，自非適法。原告有稅捐稽徵法第44條「依法規定應給與他人憑證而未給與」之違章事實，堪以認定。
㈡原告主張：其營業稅係由總公司彙總申報繳納，各營業所並
無獨立之會計及帳證，一切營業行為上權利義務均及其總公司，自不宜以個別獨立事業體視之，原告並無短漏開統一發票及未依規定給與他人憑證情事云云。惟查：
⒈原告營利事業統一發證設立（變更）登記申請書（本院卷
第76頁），載明營業項目：（一）家具、寢具、廚房器具、裝設品零售業、建材零售業部分，屬買賣業，（二）景觀、室內設計業部分，屬營造業（稅務行業標準分類為大類：F ，子類：4340-11 ，本院卷第80頁），應依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第4 條第1 項第1款及第3 款規定設置相關帳簿。
⒉原告、臺灣福曼莎家具股份有限公司及臺灣福曼莎家具股
份有限公司士林營業所各別申請營業登記，為不同之營業人，原告固有依加值型及非加值型營業稅法第38條第2 項規定：「依第四章第一節規定計算稅額之營業人，得向財政部申請核准，就總機構及所有其他固定營業場所銷售之貨物或勞務，由總機構合併向所在地主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。」申經財政部核准就其（竹北營業所）所銷售之貨物或勞務，由總公司即臺灣福曼莎家具股份有限公司合併向所在地主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額，有原告之營業稅籍查詢（見原處分卷第73頁）可稽。惟就營業稅法而言，總公司與其所屬其他固定營業場所係屬不同之營業人，各營業人自各應就其實際銷售貨物或勞物，以自己名義開立統一發票交付人，此與其與總公司在法律上是否屬同一人格或營業稅總繳無涉。
⒊參照財政部85年8 月2 日台財稅第000000000 號函釋：「
…涉及營業稅部分，依據營業稅法第28條及同法第38條第
1 項規定，營業人之總機構及其他固定營業場所，應分別向所在地主管稽徵機關申請營業登記，並按期申報銷售額、應納或溢付營業稅額。故總機構與其分支機構如有涉及違章情事，應以其實際發生違章行為之總機構或分支機構為違章主體，由各該主管稽徵機關辦理。」亦同此意旨。
有關開立發票之主體，與一般公法、私法上法人格之認定不盡相同，由於營業稅法上，稅籍登記不以有法人格為限，分支機構亦得為之，則在營業稅法上，已為稅籍登記之分支機構，亦得獨立開立發票，依加值型及非加值型營業稅法第28條、第38條及第32條規定，應由各稅籍登記之實際交易主體為之，而不受法人格影響，本件原告為實際銷售人，自應由其開立發票，其未開立發票，即屬該當稅捐稽徵法第44條「應給與他人憑證而未給與」之客觀構成要件。且本件非裁處漏稅罰，而係行為罰，行為人一旦違反作為義務，不問有無漏稅結果，即應予處罰，縱行為人之行為於稅賦之結果並無影響，仍不影響行為罰之成立。㈢原告又主張：其僅係受總公司指揮調度負責完成此一裝潢工
程，而非實際銷售人，全案收取之款項均屬代總公司收取，並依統一發票開立時限表規定開立發票交予買受人云云。惟查，原告為本案實際銷售人，業如前述，倘如原告所稱代總公司收取款項，因並未提出原告及臺灣福曼莎家具股份有限公司士林營業所之代收轉付之相關證明文件，其主張自無足採。況原告亦陳明：93年1 月11 日當天先刷卡給付300,000元訂金，再於2 月22日刷卡給付第二期款400,000 元，只要客人想到哪裡，我們就予以配合，因為客人住在臺北，而士林營業所可以呈現空間感及傢俱設備，如果讓客人大老遠跑到竹北，生意可能就沒有了等語（見本院96年10月12日準備程序筆錄），可知臺灣福曼莎家具股份有限公司士林營業所僅因就近提供買受人黃明哲就近前往觀看傢俱設備、體驗空間感，並予刷卡支付款項之場所方便，所為顯非屬於本案承包系爭裝潢設計工程之銷售人支付貨物、勞務對價之一部分，要非實際銷售人；且臺灣福曼莎家具股份有限公司士林營業所開立上開統一發票2 紙，是為自己名義，並非為他人（指原告或總公司臺灣福曼莎家具股份有限公司）名義、為他人計算而收取對價所開立，也未提出事後全數轉付之證明。是原告上開主張，仍不足為其有利之證明。
八、從而，被告核定原告銷售貨物及勞務銷售額合計666,666 元【（300,000 +400,000）÷1.05＝666,666 】，然非由原告開立統一發票，核屬未依規定給與他人憑證，依稅捐稽徵法第44條規定，按銷售額666,666 元處5%罰鍰33,333元，依法洵無不合。
九、綜上所述，原處分以被告核定處以罰鍰33,333元，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段、第233 條第1 項，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 12 月 31 日
第五庭法 官 胡方新上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 96 年 12 月 31 日
書 記 官 楊怡芳