臺北高等行政法院判決
96年度簡字第00751號原 告 甲○○○○○○被 告 基隆市稅捐稽徵處代 表 人 乙○○（處長）上列當事人間因娛樂稅事件，原告不服基隆市政府中華民國96年7月25日基府行法壹字第0960126720號及96年9月14日基府行法壹字第0960133306號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、原告主張：原告96年1月與2月營業額為37,079元，96年3月營業額為18,283元，被告按月固定核課娛樂稅3,480元，顯然超核，亦違基隆市娛樂稅徵收細則第10條之規定，蓋該條規定係以實際營業額為查定課徵基礎，且依財政部72年10月12日台財稅字第37219號函釋意旨，足見係以實際營業額為查定基礎，被告逕以推論估計營業額方式自行核定稅基，顯有違誤云云。並提出營業稅申報書等件影本為證。
聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
二、被告辯稱：㈠原告設址於基隆市○○區○○路○○○巷○○號1樓，經營資訊
休閒業，營業登記項目為資訊休閒業、飲料等項目，此有營利事業登記證影本附原處分卷可參（原處分卷2第47頁），依經濟部公司行號營業項目代碼表明定「資訊休閒業係指提供特定場所及電腦資訊設備，以連線方式擷取網路資源或以非連線方式結合資料儲存裝置，供不特定人從事遊戲娛樂之營利事業」（原處分卷2第48～51頁可參）。
又被告分別於96年1月26日及96年3月2日現場稽查均查得原告提供電腦18台供人娛樂使用，亦有被告娛樂稅查定及訪查案件處理表在原處分卷為憑（原處分卷1第12頁，卷2第20-27頁可參），自屬娛樂稅法第2條所明定應課徵娛樂稅之範疇，依同法第3條規定原告為娛樂稅代徵人，依查得資料按基隆市議會第12屆第12次臨時會議通過並報經財政核備在案之「提供其他娛樂設施供人娛樂者，課徵10％娛樂稅率」及被告娛樂稅額查定標準表明列資訊休閒業稅率為10﹪計算（原處分卷2第36～46頁可參），核課原告96年1、2、3月份每月娛樂稅各為新台幣（下同）3,480元，依娛樂稅法第2條第1項第6款、第3條、第7條、第9條第1項及基隆市娛樂稅徵收細則第10條規定，並無違誤。
㈡按加值型及非加值型營業稅法第13條第3項、第23條及同
法第24條第3項、加值型及非加值型營業稅法施行細則第9條規定及財政部75年7月12日台財稅第0000000號函釋意旨，小規模營業人以平均每月銷售額未達20萬元為標準，復依財政部72年10月12日台財稅第37219號函釋意旨，顯見使用統一發票之應代徵娛樂稅之營利事業，其娛樂稅仍可採用查定課徵（原處分卷2第35頁可參）；所以原告雖經國稅局核定使用統一發票但並不表示其不得為查定課徵娛樂稅，況且原告經營期間，依財政部臺灣省北區國稅局基隆市分局提供之資料每期（2個月1期）申報銷售額均低於4萬元，未超過上開規定平均每月銷售額20萬元之標準（原處分卷2第59～63頁可參），顯原告營業規模狹小，依娛樂稅法第9條第1項暨基隆市娛樂稅徵收細則第10條規定，依現場調查之電腦台數為課稅依據，查定課徵原告代徵娛樂稅並填發繳款書限期繳納，於法並無違誤等語。
聲明：駁回原告之訴。
訴訟費用由原告負擔。
三、按「娛樂稅，就左列娛樂場所、娛樂設施或娛樂活動所收票價或收費額徵收之：六、撞球場、保齡球館、高爾夫球場及其他提供娛樂設施供人娛樂者。」；「娛樂稅之納稅義務人為出價娛樂之人。娛樂稅之代徵人，為娛樂場所、娛樂設施或娛樂活動之提供人或舉辦人。」；「凡經常提供依本法規定應徵收娛樂稅之營業者，於開業、遷移、改業、變更、改組、合併、轉讓及歇業時，均應於事前向主管稽徵機關辦理登記及代徵報繳娛樂稅之手續。」；「娛樂稅代徵人每月代徵之稅款，應於次月10日前填用自動報繳書繳納。但經營方式特殊或營業規模狹小經主管稽徵機關查定課徵者，由稽徵機關填發繳款書，限於送達後10日內繳納。」，行為時娛樂稅法第2 條第1 項第6 款、第3 條及第7 條第9 條第1 項各定有明文。次按「查定課徵之娛樂業，由主管稽徵機關調查其實際營業狀況，查定其代徵稅額後，按月於月底前填發繳款書送達娛樂業者，娛樂業者應於次月1 日起10日內繳納之。」，基隆市娛樂稅徵收細則第10條定有明文。又財政部90年6 月6 日台財稅字第0900453769號函釋略以，營業人提供營業場所及電腦設備採收費方式供人使用，其具娛樂性者應依娛樂稅法第2 條第1 項第6 款「其他提供娛樂設施供人娛樂」之規定課徵娛樂稅等語。該函釋核與相關法規，並無不合。
四、本件原告設址於基隆市○○區○○路○○○ 巷○○號1 樓，經營資訊休閒業，放置電腦供人遊戲娛樂，收取費用，經被告核定96年1 、2 、3 月份娛樂稅每月各為3,480 元，原告不服，申請復查，均未獲變更，提起訴願，亦均經駁回，遂提起本件行政訴訟等情，為兩造所不爭，且有上開各該函文、原處分、復查決定書及訴願決定書等件影本附原處分卷及訴願機關卷可稽。茲依前述兩造主張之意旨，就本件爭點敘明判決之理由。
五、程序部分（96年1、2月份娛樂稅部分）：㈠按訴願之提起，應自行政處分達到或公告期滿之次日起30
日內為之；訴願事件，提起訴願逾法定期間或未於訴願法第57條但書所定期間內補送訴願書者，應為不受理之決定，訴願法第14條第1項及第77條第2款分別定有明文。次按原告之訴，有下列各款情形之一者，行政法院應以裁定駁回之。…十、起訴不合程式或不備其他要件者，行政訴訟法第107條第1項第10款定有明文，合先敘明。
㈡經查，本件96年1 月及2 月份娛樂稅之復查決定書（被告
96 年4月12日基稅法貳字第0960006611號）於96年4 月18日送達原告，有該送達證書附原處分卷卷1 （第3 頁）可稽，核計原告提起訴願之期間，自96年4 月19日起算，計至96 年5月18日（星期五）屆滿，惟原告遲至96年5 月21日始向被告機關提起訴願，已逾訴願法定期間等情，有被告機關蓋有收文章之訴願書附訴願機關案號基府行法壹字第0960126720號卷（第16頁）可稽。訴願決定應以其訴願已逾法定不變期間，不予受理。就此部分訴願機關未予察明，而為實體審理，予以「駁回」，於法尚有未合。惟就程序保障而言，對於原告並無不利，故其理由雖有不當，但依上開理由而為駁回之決定，仍屬「否准」原告之請求，結果並無二致，是為訴訟經濟計，此部分之訴願決定，仍予維持。由上觀之，原告對於96年1 、2 月份娛樂稅部分，其訴願既不合法，復對之提起行政訴訟，顯非合法，應予駁回。
六、實體部分（96年3月份娛樂稅部分）：㈠原告為本件娛樂稅之納稅義務人：
經查，依原處分卷卷2 （第47頁）所附原告營利事業登記證載明經營資訊休閒業、資料處理服務業、電子資訊供應服務業…等項目，依經濟部公司行號營業項目代碼表明定「資訊休閒業係指提供特定場所及電腦資訊設備，以連線方式擷取網路資源或以非連線方式結合資料儲存裝置，供不特定人從事遊戲娛樂之營利事業」，依娛樂稅法第3 條規定，出價娛樂人為娛樂稅之納稅義務人，而原告為娛樂場所、娛樂設施之提供人即有代徵娛樂稅之義務。本件經被告派員分別於96年1 月26日及96年3 月2 日均至現場勘查，查得佳昇行提供電腦18台供人娛樂遊戲收取費用，有娛樂稅查定及訪查案件處理表等件附原處分卷卷1 （第12頁）、卷2 （第20頁至第27頁）可稽，原告既從事具有娛樂性質之資訊休閒業，屬娛樂稅法第2 條所定應課徵娛樂稅之對象。原告於94年9 月12日（94年9 月13日基稅總收文29304 號）向被告申辦娛樂業開業代徵娛樂稅款申請書，經被告94年9 月19日基稅消貳字第0940029304號函通知提示帳簿、統一發票存根聯等資料供查核，惟原告並未提示足證其會計制度健全，覈實代徵繳稅無短漏稅捐及可供基隆市稅捐稽徵處覈實查核之相關帳冊憑證，未履行其法定協力義務，基於稽徵機關之權責，被告以查得資料按基隆市議會第12屆第12次臨時會議通過並報經財政部81年8月12日台財稅第000000000 號函核備在案之基隆市娛樂稅徵收率「其他提供娛樂設施供人娛樂者，課徵10％。」及基隆市稅捐稽徵處娛樂稅查定稅額標準表明列資訊休閒業稅率10％計算，查定原告96 年3月份娛樂稅為3,480 元，於法並無不合。
㈡被告依查定方式課徵本件娛樂稅，並無違誤：
又依加值型及非加值型營業稅法第13條第3 項、第23條及同法第24條第3 項、加值型及非加值型營業稅法施行細則第9 條等規定，及與相關法規並無相違之財政部75年7 月12日台財稅第0000000 號函釋意旨，小規模營業人以平均每月銷售額未達20萬元為標準。經查，原告95年10月至96年4 月經營期間，依台灣省北區國稅局基隆市分局提供之資料每期（2 個月1 期）均未超過20萬元等情，有申報書（按年度）查詢影本附原處分卷卷2 （第59頁至第63頁）足憑，足證原告為小規模營業；而依財政部72年10月12日台財稅第37219 號函釋略以，使用統一發票之營利事業，其娛樂稅採用依法查定課徵者，如經查獲其當月實際營業額應代徵之娛樂稅超過查定稅額者，稽徵機關應於次月參酌其實際營業情形，重新核定娛樂稅；至當月之稅額，既經查定，無須補徵等語，核與相關法規並無不合；故使用統一發票之應代徵娛樂稅之營利事業，其娛樂稅仍可採用查定課徵。是以原告雖經國稅局核定使用統一發票，但非不得以查定方式課徵娛樂稅；且原告前開96年經營期間，平均每月營業額均未超過20萬元，被告採查定課徵，於法並無違誤。再者，納稅義務人對於稽徵程序負有申報協力之義務，此乃貫徹公平合法課稅所必要。本件原告未盡協力義務，已如前述，被告基於維護租稅公平原則，本於稽徵機關之權責，依查得資料查定課徵原告代徵娛樂稅，於法並無不合。
㈢從而，被告核定原告96年3月份娛樂稅為3,480元，於法並
無違誤。復查及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為一部不合法、一部無理由，依行政訴訟法第236 條、第233 條第1 項、第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 12 月 31 日
第五庭 法 官 蕭忠仁上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 96 年 12 月 31 日
書記官 蕭純純