臺北高等行政法院判決
96年度簡字第00864號原 告 甲○○被 告 宜蘭縣政府地方稅務局（原：宜蘭縣稅捐稽徵處）代 表 人 莊秀梅（局長）住同上上列當事人間因牌照稅事件，原告不服宜蘭縣政府中華民國96年11月6 日府訴字第0960100306號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：㈠緣原告之被繼承人即其先父劉阿偕原所有車牌號碼00-0000
自用小客車（下稱系爭車輛）一輛，該車之駕駛人於民國（下同）92年5 月5 日在道路收費處所停車不依規定繳費，經台北市停車管理處依道路交通管理處罰條例第56條第1 項第11款舉發，並通知應於92年8 月28日前到案，惟劉阿偕於92年8 月3 日死亡並未到案；交通部公路總局台北區監理所宜蘭監理站（下稱宜蘭監理站）於92年11月7 日裁決處罰鍰新台幣（下同）1,200 元，繳納期限為92年12月7 日，逾期不繳納罰鍰，自92年12月23日起易處吊銷並逕行註銷汽車牌照，嗣該監理站於92年12月23日易處吊銷並逕行註銷汽車牌照。
㈡94年9 月19日15時5 分，原告使用系爭車輛在公共水路道路
之宜蘭市○○路○○路口，為宜蘭縣警察局當場查獲，乃將號牌移送宜蘭監理站，車輛移置拖吊場保管，並依違反使用牌照稅法，移送被告（原宜蘭縣政府稅捐稽徵處，96年10月23日改稱宜蘭縣政府地方稅務局）處理，被告乃依同法第28條第2 項規定，以94年12月2 日宜稅法字第0940036115號處分書（下稱前核定）補徵原告93年全期及94年1 月1 日起至違規日9 月19日止使用牌照稅分別為新台幣（下同）7,120元及5,110 元，並按應納稅額處以2 倍之罰鍰計24,400元（計至百元止）。
㈢原告不服，申請復查，經被告95年1 月20日宜稅法字第0940
038652號復查決定書駁回；原告仍不服，向宜蘭縣政府提起訴願，經被告以95年3 月1 日宜稅法字第0950002212號函陳宜蘭縣政府略以：因宜蘭監理站於95年2 月20日發函撤銷逕行註銷系爭車輛牌照之處分（按即回復車籍），致其據以裁處之94年12月2 日宜稅法字第0940036115號處分違章事實已不復存在，應撤銷上原裁罰處分等語，復以95年3 月14日宜稅法字第0950043800號復查決定書，撤銷前核定。原告遂於95年4 月17日向宜蘭縣政府撤回訴願，經該府95年4 月18日府訴字第0950048349號函同意撤回在案。
㈣被告嗣以系爭車輛既已回復車籍，依使用牌照稅法第3 條第
1 項規定應繳納使用牌照稅，遂改以劉阿偕之繼承人共同列名（即原告、劉惠月、劉惠美及劉孟雪等4 人）為納稅義務人，開徵系爭車輛93年及94年1 月1 日至94年9 月19日止之使用牌照稅，分別為7,120 元及5,110 元，合計12,230元（下稱原核定）。原告不服，於96年4 月9 日具申請書請求被告撤銷原核定，經被告分別以96年4 月26日宜稅財字第0960009134號函及同年5 月14日宜稅財字第0960 012797 號函復原告，前揭核定並無違誤，並請如期繳納。原告仍不服，向被告申請復查，經被告96年7 月24日宜稅法字第0960014493號復查決定書（下稱原處分）除增列後續查得原車主繼承人劉素珍、劉碧琪及劉滿女等3 人外，其餘復查駁回；原告不服，向宜蘭縣政府提起訴願，經該府96年11月6 日府訴字第0960100306號訴願決定（下稱訴願決定）駁回後，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分應予撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
1.系爭車輛是否自劉阿偕死亡時起為原告及其他繼承人所共有？
2.系爭車輛是否在93年1 月1 日至94年9 月19日間，使用於公共水陸道路？
3.被告是否因依職權撤銷前核定，即不得再為本件之核定？本件核定是否仍包括罰鍰處分？㈠原告主張之理由：
1.原告名下並未登記有系爭車輛，不知系爭車輛何來。
2.系爭車輛經宜蘭監理站註銷行照與車牌超過5 年，並扣押車輛於保管場，早已經廢棄於環保資源回收場為廢棄鋼鐵，系爭車輛已經從地球上消失無蹤。
3.原車主劉阿偕生前是殘障人士，有其殘障手冊附卷可稽，是依法免徵收使用牌照稅。
4.本案業經宜蘭縣政府訴願審議委員會於95年4 月18日府訴字第0950048349號函撤銷被告95年1 月20日宜稅法字第0940038652號復查決定書在案，依訴願法第60條規定，訴願經過撤回後，不得重複提起同一之處分。
5.被告於95年3 月1 日發函通知原告，說明原94年12月2 日宜稅法字第0940036115號處分，因處分事實已不復存在，被告已自行撤銷上開裁罰處分。宜蘭縣政府並於95年4 月18日撤回訴願，時間相符，有該府公文書可證，對原告依法有利，請求鈞院採信。
6.被告裁罰復查決定內容不實，用不實際之稅捐稽徵法無限上綱的解釋引用，原車主劉阿偕後代子孫眾多也不知，何來處2 倍裁罰之使用牌照稅，老百姓辛苦血汗錢遭受強制㈡被告主張之理由：
1.按使用牌照稅法第2 條第1 款規定：「本法用辭之定義如左：一、公共水陸道路：指公共使用之水陸交通路線。」第3 條第1 項規定：「使用公共水陸道路之交通工具，無論公用、私用或軍用，除依照其他有關法律，領用證照，並繳納規費外，交通工具所有人或使用人應向所在地主管稽徵機關請領使用牌照，繳納使用牌照稅。」第13條規定：「交通工具所有人或使用人對已領使用牌照之交通工具，不擬使用者，應向交通管理機關申報停止使用，其已使用期間應納稅額，按其實際使用期間之日數計算之；恢復使用時其應納稅額，按全年稅額減除已過期間日數之稅額計算之。交通工具未經所有人或使用人申報停止使用者，視為繼續使用，仍應依法課徵使用牌照稅。」次按稅捐稽徵法第19條第3 項規定：「對公同共有人中之一人為送達者，其效力及於全體。」第21條規定：「稅捐之核課期間，依左列規定：……二、依法……應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5 年。……在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵……。」復按民法第1147條規定：「繼承，因被繼承人死亡而開始。」第1148條規定：「繼承人自繼承開始時，除本法另有規定外，承受被繼承人財產上之一切權利、義務。……」第1151條規定：「繼承人有數人時，在分割遺產前，各繼承人對於遺產全部為公同共有。」
2.卷查：⑴原車主劉阿偕（於92年8 月3 日死亡）其所有之系爭車
輛，因92年12月23日經宜蘭監理站依道路交通管理處罰條例易處逕行註銷牌照，復於94年9 月19日由原告使用公共水路道路為警方查獲，經核違反使用牌照稅法，被告依同法第28條第2 項規定，補徵93年全期及94年1 月
1 日起至違規日9 月19日止使用牌照稅分別為7,120 元及5,110 元，並按應納稅額處以2 倍之罰鍰計24,400元，有宜蘭監理站違反道路交通管理事件裁決書、宜蘭縣警察局舉發違反道路交通管理事件通知單及宜蘭縣警察局95年1 月18日警交字第090012178 號函復可稽，違章事證至臻明確。
⑵原告不服，第1 次申請復查，經被告以95年1 月20日以
宜稅法字第0940038652號復查決定書駁回，原告遂提起訴願（第1 次）。惟嗣後被告因宜蘭監理站於95年2 月20日以北監宜字第0956300723號函撤銷系爭車輛註銷牌照之裁決處分，致原裁處之違章事實不成立，進而撤銷原補徵原告之稅額及裁罰處分，並陳報宜蘭縣政府在案。原告亦於95年4 月17日向宜蘭縣政府申請撤回上揭訴願案，並經同意在案。至此，系爭車輛回復正常車籍，依首揭法條規定應課徵使用牌照稅，被告遂改以劉阿偕其繼承人（即原告、劉惠月、劉惠美及劉孟雪等4 人）共同列名為納稅義務人，開徵93年全期及94年1 月1 日至警方查獲吊扣牌照日（94年9 月19日）使用牌照稅分別為7,120 元及5,110 元，並對與原車主同戶籍之原告送達，洵屬有據。
⑶原告不服，申請撤回、更正被告之93年及94年使用牌照
稅之核課處分，經被告分別於96年4 月26日宜稅財字第0960009134號函及同年5 月14日宜稅財字第0960012797號函復原告，前揭處分並無違誤，並請如期繳納。惟原告不服，第2 次申請復查，主張系爭車輛非其所有且早已廢棄，又其並非原車主之唯一繼承人，也至法院辦理拋棄，為何仍接到繳款書等語。惟經查系爭車輛並未向監理機關辦理車籍註銷或報廢登記，且於94年9 月19日警方查獲時，系爭車輛確為原告所使用。又經再向戶政機關查得原車主劉阿偕之繼承人除前已列名之4 人外，尚有劉素珍、劉碧琪及劉滿女等3 人，將一併予以更正列名。末查，渠等繼承人均未向車主劉阿偕死亡時住所地之台灣宜蘭地方法院（下稱宜蘭地院）為拋棄繼承權書面主張，有戶籍謄本、戶政連線戶籍資料、財政部臺灣省北區國稅局羅東稽徵所95年3 月16日北區國稅羅東一字第0951003259號函及宜蘭地院96年4 月24日宜院瑞民字第0960000358號函附卷可稽。被告乃於96年7 月24日以宜稅法字第0960014493號復查決定書駁回原告之申請，維持原處分。原告不服，仍執前詞提起訴願，經訴願機關以原告所主張顯與事實不符及誤解法令，遂駁回原告之訴願。
3.行政訴訟答辯理由：⑴經查系爭車輛原車主登記為劉阿偕，乃原告之父，原車
主於92年8 月3 日死亡後，依民法第1147條及第1148條規定，其繼承人即原告及訴外人劉惠月、劉惠美、劉孟雪、劉素珍、劉碧琪、劉滿女等共7 人，自原車主死亡即繼承開始時，承受原車主財產上之一切權利、義務。且查原告等7 名繼承人皆未向稅捐稽徵機關辦理遺產稅申報，亦未向宜蘭地院主張拋棄繼承權，有財政部臺灣省北區國稅局羅東稽徵所95年3 月16日北區國稅羅東一字第0951003259號函及宜蘭地院96年4 月24日宜院瑞民字第0960000358號函附卷可稽，依民法第1151條規定，在分割遺產前各繼承人對於遺產全部為公同共有，是系爭車輛乃原告等繼承人承受原車主之財產。又查94年9月19日宜蘭縣警察局當場舉發系爭自小客車註銷牌照行駛時，駕駛人為原告無訛，有該局95年1 月18日警交字第0950012178號函與相片可證，是原告所稱不知系爭車輛何來，顯與事實不合。再依宜蘭監理站汽車異動歷史查詢檔資料，系爭車輛於93年至94年間有大量遭警方逕行舉發之交通違規記錄（證物編號：44至47），復以宜蘭縣警察局當場查獲時，始吊扣系爭車輛及號牌2 面，是系爭車輛遭扣押於保管場，乃宜蘭縣警察局於94年9月19日查獲後才發生，與本件核課93年全年度及94年1月1 日至9 月19日之使用牌照稅尚無衝突。且另查所查扣之系爭車輛業已發還，截至目前為止，被告尚未接獲系爭車輛曾向車籍主管機關宜蘭監理站辦理報廢登記，又被告於96年4 月26日宜稅財字第0960009134號函復原告申請時，於說明三亦載明略以，如有環保廢棄等情形，亦請提供相關資料，原告未提供資料佐證，僅空言系爭車輛已報廢、消失等語，委不足採。
⑵原告再稱原車主生前是殘障人士依法應免徵牌照稅等云
云，惟查系爭車輛從未依使用牌照稅法第7 條第1 項第
8 款規定向被告申辦免徵使用牌照稅，又身心障礙者（即原車主）業於92年8 月3 日死亡，就原車主而言，已不具有申請免稅之資格，是本件補徵93年至94年9 月19日之使用牌照稅，與原車主是否為殘障人士已無涉。
⑶至於原告稱本案業經宜蘭縣政府訴願審議委員會於95年
4 月18日撤銷被告宜稅法字第0940038652號復查決定書在案，依訴願法第60條規定，訴願經過撤回後，不得重複提起同一處分等語。惟查被告95年1 月20日宜稅法字第0940038652號復查決定書係依使用牌照稅法第28條第
2 項規定，針對系爭車輛使用人即原告補稅及處以罰鍰，與本案係依使用牌照稅法第3 條規定，針對系爭車輛原所有人之繼承人課徵93年全期及94年1 月1 日至警方查獲吊扣牌照日（94年9 月19日）使用牌照稅，二者核課之事實及法令依據並不相同，亦與訴願法第60條之規定無涉。且查原告第1 次申請訴願，於訴願審議委員會在作成訴願決定前，原告已自行撤回其訴願申請，並經受理之訴願機關同意在案。再者，撤回第1 次訴願乃原告自行申請，依訴願法第60條規定，訴願經撤回後，不得復提起同一之訴願，係規範訴願申請人並非原處分機關，此乃原告對本案及法律之誤解。是被告原處分及復查決定，於法洵無不合，應予維持。
理 由
一、按使用牌照稅法第2 條第1 款規定：「本法用辭之定義如左：一、公共水陸道路：指公共使用之水陸交通路線。」第3條第1 項規定：「使用公共水陸道路之交通工具，無論公用、私用或軍用，除依照其他有關法律，領用證照，並繳納規費外，交通工具所有人或使用人應向所在地主管稽徵機關請領使用牌照，繳納使用牌照稅。」第13條規定：「交通工具所有人或使用人對已領使用牌照之交通工具，不擬使用者，應向交通管理機關申報停止使用，其已使用期間應納稅額，按其實際使用期間之日數計算之；恢復使用時其應納稅額，按全年稅額減除已過期間日數之稅額計算之。交通工具未經所有人或使用人申報停止使用者，視為繼續使用，仍應依法課徵使用牌照稅。」
二、本件兩造不爭系爭車輛原為劉阿偕所有，劉阿偕於92年8 月
3 日死亡等情，此有裁決書及戶籍謄本在原處分卷頁1 及33可稽，堪認為真實。
三、是本件之爭執，在於：㈠系爭車輛是否自劉阿偕死亡時起為原告及其他繼承人所共有
？㈡系爭車輛是否在93年1 月1 日至94年9 月19日間，使用於公
共水陸道路？㈢被告是否因依職權撤銷前核定，即不得再為本件之核定？本
件核定是否仍包括罰鍰處分？
四、經查：㈠按民法第1138條規定：「遺產繼承人，除配偶外，依左列順
序定之：一、。二、父母。三、兄弟姊妹。四、祖父母。」第1147條規定：「繼承，因被繼承人死亡而開始。」第1148條規定：「繼承人自繼承開始時，除本法另有規定外，承受被繼承人財產上之一切權利、義務。……」第1151條規定：「繼承人有數人時，在分割遺產前，各繼承人對於遺產全部為公同共有。」查劉阿偕於92年8 月3 日死亡，原告及訴外人劉惠月、劉惠美、劉孟雪、劉素珍、劉碧琪、劉滿女等共
7 人，均係其直系血親卑親屬，為繼承人，此有戶籍謄本及戶政連線戶籍資料在訴願卷頁133-142 可稽，原告等7 人如未依法為拋棄繼承或限定繼承（詳後述），則依法承受被繼承人財產上之一切權利及義務，無待於任何之登記。
㈡按原告繼承時民法第1156條第1 項規定：「為限定之繼承者，應於繼承開始時起，三個月內，開具遺產清冊呈報法院。
」第1174條規定：「繼承人得拋棄其繼承權。前項拋棄，應於知悉其得繼承之時起二個月內以書面向法院為之。……」查原告等繼承人未向車主劉阿偕死亡時住所地之宜蘭地院聲請限定繼承或拋棄繼承，此有財政部臺灣省北區國稅局羅東稽徵所95年3 月16日北區國稅羅東一字第0951003259號函及宜蘭地院96年4 月24日宜院瑞民字第0960000358號函在訴願卷頁143-144 可參，原告等7 人既係劉阿偕之繼承人，在分割遺產前，各繼承人對於遺產之一之系爭車輛為公同共有，是原告主張其非系爭車輛之所有權人，顯非可採。
㈢查原告於94年9 月19日駕駛系爭車輛，遭宜蘭縣警察局當場
舉發，此有該局95年1 月18日警交字第0950012178號函與相片在原處分卷頁2-4 可按；再查系爭車輛於93年至94年間有大量遭警方逕行舉發之交通違規記錄，此亦有宜蘭監理站汽車異動歷史查詢檔資料在原處分卷頁44-47 可按，而系爭車輛號牌2 面之吊扣暨系爭車輛遭扣押於保管場，乃宜蘭縣警察局於94年9 月19日查獲後才發生，與本件核課93年全年度及94年1 月1 日至9 月19日之使用牌照稅尚無衝突；況查所查扣之系爭車輛業已發還，截至目前為止，被告尚未接獲系爭車輛曾向車籍主管機關宜蘭監理站辦理報廢登記，又被告於96年4 月26日宜稅財字第0960009134號函復原告申請時，於說明三亦載明略以，如有環保廢棄等情形，亦請提供相關資料，原告未提供資料佐證，原告空言系爭車輛已報廢、消失云云，委不足採。被告認系爭車輛在93年1 月1 日至94年
9 月19日間，使用於公共水陸道路，洵屬有據。㈣查被告所為之前核定，固包括補稅處分及罰鍰2 部分，惟查
兩造均不爭前核定已經被告依職權撤銷，此有被告95年3 月
1 日宜稅法字第0950002212號函及95年3 月14日復查決定書在原處分卷頁15-18 可按；又查，被告嗣後僅寄發補稅之繳款書，並未對原告等處以罰鍰，此有繳款書在原處分卷18-1暨訴願卷頁156 以下可參，是原告有關罰鍰部分之指摘，顯有誤會。
㈤至於原告主張，被告於撤銷前核定後，即不得再為系爭核定
云云，則無所據，蓋行政機關為所作成之行政處分應力求其合法性，如發現其原課稅處分認定事實或適用法律有所錯誤時，法律並未限制其僅得撤銷而不得重新作成。查被告作成之前核定，原係依據事實概要欄㈠所述之情節而作成，嗣宜蘭監理站既發現劉阿偕於應到案之日前即已死亡，則不得以其未於期限內繳納罰鍰，自92年12月23日起易處吊銷並逕行註銷汽車牌照，宜蘭監理站發現有誤後撤銷上開處分並回復系爭車輛之車籍，核屬依法行政；次查，被告既查得系爭車輛回復車籍，且原車主劉阿偕已死亡，遺有繼承人等情，則其前核定以原告一人為納稅義務人自屬有誤，改以繼承人等為納稅義務人，於核課期間內重新寄發繳款書，於法則無不合。
五、綜上所述，原告之主張，無可採信，原處分認事用法，均無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本件屬應行簡易訴訟程序事件，爰不經言詞辯論逕行判決。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 4 月 7 日
臺北高等行政法院第五庭
法 官 王碧芳上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 97 年 4 月 7 日
書記官 徐子嵐