臺北高等行政法院判決
96年度訴字第01103號原 告 利瑋有限公司代 表 人 甲○○（清算人）被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 凌忠嫄（局長）訴訟代理人 乙○○兼送達代收
丙○○丁○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年3 月3 日台財訴字第09600047850 號（案號：00000000）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：本件原告經臺北市政府建設局以民國（下同）89年6 月14日北市建商二字第89295308號函核准解散登記，嗣原告向臺灣士林地方法院（以下簡稱士林地院）呈報清算人甲○○，經該院以94年12月22日士院鎮民團94司289 號函准予備查，並於95年1 月4 日通知被告所屬大同稽徵所申報債權，該所旋於95年1 月19日以財北國稅大同服字第0950200113號函申報債權新臺幣（下同）1,959,528 元（滯納利息另計）；另向士林地院聲請破產宣告，經該院以原告之債權人均為政府機關，並無其他債權人，不符宣告破產之要件，即無聲請破產宣告之必要為由，於95年2 月27日以95年度破字第8 號民事裁定破產宣告駁回。嗣原告將賸餘現金109,238 元，抵繳滯欠被告所屬大同稽徵所之87年度營業稅部分稅款後，於95年
4 月3 日向士林地院聲報原告清算完結，經該院以95年4 月14日士院鎮民團95年度司字第102 號函准予備查。原告乃於95年8 月9 日以其清算完結，並經士林地院民事庭准予備查，法人人格已消滅為由，向被告所屬大同稽徵所申請註銷欠稅，經該所以95年11月16日財北國稅大同服字第0950208353號函復予以否准。原告不服，提起訴願，遭財政部決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。原告未於準備程序及言詞辯論期日到場，僅提出書狀為聲明及陳述。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明：（依起訴狀所載）
㈠、訴願決定及原處分均撤銷。
㈡、利瑋有限公司之欠稅應予註銷。
㈢、訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明：求為判決如主文所示。
參、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：（原告未於言詞辯論期日到場，據其前所提訴狀主張如下）
㈠、本件原告業經依法辦理清算完結，聲請宣告破產亦經駁回，此有士林地院之函文及裁定影本呈附為證，是以依財政部79年10月27日台財稅第000000000 號及80年2 月21日台財稅第000000000 號函釋，原告未獲分配之欠稅依法應得予註銷。
㈡、一般公司之清算，公司法規定甚為明確。普通之清算規定於公司法第79條至第97條，而股份有限公司之清算及特別清算，則規定於公司法第322 條至第356 條，公司清算應如何進行，清算人之責任職務如何，公司法規定甚明，而對於清算事務之審理則明文授權由法院主管，參公司法第83、87、93、325 、328 、331 、335 、336 、338 、339 、352 、35
4 、355 等條文自明，清算既有公司法之規定可資遵循，清算是否合法自應以法院之審酌及判斷為依歸，如清算人不依公司法有關規定處理，法院亦不可能為清算完結之核備，故公司既經法院為清算完結之核備，自應有其合法性及效力存在，不容任何人任意予以否定，不然公司清算將永無終止之日。既然依公司法之各有關規定，係授權由所在地之普通法院審核，故清算是否合法，該公司所在地之法院始有權加以論斷，公司如經法院依法核准予清算完結備查，除有不合法情事經原法院或其上級法院依法撤銷外，該已核准之清算完結自應有其合法性，任何人或機關（包括財政部及被告所屬大同稽徵所）均無權否定其效力。本件被告所屬大同稽徵所並非公司法授權之主管機關，其對於原告清算之事務，依法應無審究合法或是非之權限，更不得越權推翻士林地院核准清算完結之合法性。
㈢、公司經依法解散清算終結報請法院備查後，如認其清算程序於法不合，應由稽徵機關洽請法院依非訟事件法第23條第1項規定撤銷對該公司清算完結准予備查之裁定，令其重為清算，在重行清算完結前，其法人人格始未消滅。如未依前開說明洽請法院撤銷其清算完結准予備查之裁定，其清算程序既已終結，不能再對法人人格已告消滅之公司不徵稅款及罰鍰，財政部67年1 月25日台財稅第30525 號函釋有案。是以本件原告既經士林地院於95年4 月14日以士院鎮民團95年度司字第102 號函准清算完結核備在案，則法人人格已歸於消滅，被告既不依法洽請法院撤銷本件清算完結准予備查，自不得任意指摘清算不合法，擅加課徵原告之稅捐，原告請求依法註銷欠稅，於法應無不合。
二、被告主張之理由：
㈠、本案雖經士林地院民事庭95年4 月14日士院鎮民團95年度司字第102 號函准予備查在案，惟依司法院秘書長84年3 月22日秘台廳民三字第04686 號函及84年6 月22日秘台廳民三字第10876 號函釋意旨，僅屬備案性質，是否發生清算完結之效果，應視是否完成「合法清算」而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。而所謂清算，係以清償法人之債務，與移交賸餘財產於應得人為目的，故其達此目的之方法，清算人理應為之，如完結解散時尚未終結之事務，請求法人債權之履行，清償法人之債務，以其賸餘財產移交於應得之人等項，皆屬於清算目的範圍以內之事務，亦即為清算人必應處置之事務。依民法第40條第2 項所稱「法人至清算終結止」一語，其清算事務應係至稽徵機關核定決、清算所得後，該營利事業對該核定結果無異議，或經核定有應補稅額者，該清算人亦可重新進行清算程序，將欠稅列入清算申報，於通知稽徵機關申報債權後，再造具各項簿冊，送經監察人審查，再提請股東會承認後，向法院聲報，亦即清算事務必俟稽徵機關對清算人所為之申報事項及程序均無可質疑時，始得謂「合法之清算終結」；參諸資產負債表係報導企業財務狀況主要表報之一，其揭露對債權人之負債及業主對經濟資源之淨權益等相關資訊，亦是彙總報導一企業某特定日之財務狀況，依公司法第87條第1 項規定，清算人就任後，應即檢查公司財產情形，造具資產負債表及財產目錄，送交各股東查閱，因此，清算人製作之各項報表清冊有無隱匿不實，攸關清算程序是否合法之審核，故清算公司之分配款不足抵繳全部欠稅時，為避免營利事業藉由解散清算程序規避納稅義務，自應就其清算前各年度之資產、負債及收入等狀況詳加查核。
㈡、原告85年度帳上存貨482,868 元、應收票據2,061,150 元，應收帳款2,378,922 元、預付貨款501,765 元、運輸設備及生財器具殘值571,838 元。
１、清算時並未提示有關收回及變賣憑證，僅提示之呆帳退票支票影本4,179,700 元，又無法提出與營業有關証明及依營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第94條依法行使追索權之證明文件。
２、預付款501,765 元，亦僅表示係無法開L/C 或匯款給國外廠商，致訂金遭沒收，卻未提示該訂貨事實及沒收訂金之往來文件供核，資產科目流向異動情形無法勾稽確認，以致財產在清算過程中未全部揭露並妥適進行換價以盡法人清償其積欠之債務能力，自難認定已合法完成清算程序。綜上，原告在未完成「了結現務、收取債權、清償債務、分派盈餘或虧損、分派賸餘財產」法定程序之情況下，逕向法院聲報清算完結備查，顯有公司法第92條但書規定之不法行為，清算人責任並未解除，自亦不生清算完結之效果，法人人格仍為存續，故對原告所為之否准註銷欠稅處分自無違法不當之處。
㈢、至原告援引財政部79年10月27日台財稅第000000000 號函及80年2 月21日台財稅第000000000 號函釋，皆係以「依法清算完結」為要件，與本件形式上雖已由法院准予清算完結之備查，但實際上並未完成清算之情形不同，自不能作為註銷欠稅處分之依據。另財政部84年7 月12日台財稅第00000000
0 號函釋要旨：「本部67年1 月25日台財稅第30525 號函釋，因與前司法行政部68年6 月22日台（68）函民字第05991號函規定及司法院秘書長84年3 月22日（84）秘臺廳民三字第04686 號函之法律見解未合，應不再適用」惟原告仍據以引用該函釋，顯屬誤解。
理 由
甲、程序方面：
一、本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，依行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條、第385 條第1 項前段規定，核無民事訴訟法第386 條所列各款情形，爰依到場被告之聲請，由其一造辯論而為判決，合先敘明。
二、本件行政訴訟起訴後，被告原代表人由許虞哲變更為凌忠嫄，有行政院96年8 月3 日院授人力字第09600256721 號令影本在卷可憑，茲據繼任者於96年9 月11日具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
乙、實體方面：
一、按「營利事業遇有解散、廢止、合併或轉讓情事時，應於截至解散、廢止、合併或轉讓之日止，辦理當期決算，於四十五日內，依規定格式，向該管稽徵機關申報其營利事業所得額及應納稅額，並於提出申報前自行繳納之。」、「營利事業在清算期間之清算所得，應於清算結束之日起三十日內，依規定格式書表向該管稽徵機關申報，並於申報前依照當年度所適用之營利事業所得稅稅率自行計算繳納。」所得稅法第75條第1 項、第2 項分別定有明文。上述當期決算申報時限，應自主管機關核准之日起算，至申報清算所得之時限，則應以實際辦理清算完結之日起算，倘清算人未於就任之日起6 個月內清算完結，亦未報經法院核准展期者，應以6 個月期間屆滿之日起算，乃經財政部以73年7 月5 日台財稅字第55300 號函釋綦詳；另按「．．．公司如經依法清算完結後，經向法院聲報．．．法人人格已消滅，其未獲分配之欠稅得予註銷．．．」、「．．．清算人已依公司法第89條規定聲請宣告破產，經法院調查認定該公司已無財產，破產財團不能構成，無從依破產程序清理其債務，而駁回其宣告破產之聲請，清算人踐行法定清算程序後，業經依法清算完結，並向法院辦理終結之登記，本部乃據以核釋其未獲分配之欠稅得予註銷．．．」亦據財政部分別以79年10月27日台財稅第000000000 號、80年2 月21日台財稅第000000000 號函釋在案。核上開函釋均係財政部基於其主管權責，就執行所得稅法等細節性技術性事項予所屬各機關指示，與法律規定之本旨無違，稽徵機關辦理相關案件，自得援用。
二、查原告經臺北市政府建設局以89年6 月14日北市建商二字第89295308號函核准解散登記，並向士林地院呈報甲○○為清算人，經該院以94年12月22日士院鎮民團94司字第289 號函准予備查，並於95年1 月4 日通知被告所屬大同稽徵所申報債權，經該所於95年1 月19日以財北國稅大同服字第0950200113號函申報債權1,959,528 元（滯納利息另計）；而另向士林地院聲請破產宣告，亦經該院於95年2 月27日以95年度破字第8 號民事裁定駁回。嗣原告將賸餘現金109,238 元，抵繳滯欠被告所屬大同稽徵所之87年度營業稅部分稅款後，將結算表冊送股東承認；並於95年4 月3 日向士林地院民事庭聲報原告清算完結，經該院以95年4 月14日士院鎮民團95年度司字第102 號函准予備查。原告乃於95年8 月9 日向被告所屬大同稽徵所申請註銷欠稅，經該所以95年11月16日以財北國稅大同服字第0950208353號函，否准所請等事實，有原告註銷欠稅申請書、被告所屬大同稽徵所上述函、士林地院上開函、原告欠稅總歸戶查詢情形表、士林地院上開裁定、公司資料查詢等件影本附卷可稽（見原處分卷第2-10、18、22、44、74頁；訴願卷第12、13頁；本院卷第22、52頁），且為兩造所不爭，自堪信為真實。
三、原告循序提起本件行政訴訟，主張：其業依法辦理清算完結，聲請宣告破產亦經駁回，依財政部79年10月27日台財稅第000000000 號函及80年2 月21日台財稅第000000000 號函釋，應依法註銷欠稅；而被告所屬大同稽徵所非公司法授權之主管機關，對於清算之事務，依法應無審究之權限，更不得推翻士林地院清算完結備查之合法性；況原告既經士林地院前開函准就清算完結核備在案，則法人人格已歸於消滅，被告未依法洽請法院撤銷該清算完結之備查，自不得任意指摘清算不合法，擅課原告稅捐云云。是本件爭點乃在原告是否業已依法清算完結？
四、本院之判斷：
㈠、按「解散之公司除因合併、分割或破產而解散外，應行清算。」、「解散之公司於清算範圍內視為尚未解散。」、「前條解散之公司在清算時期，得為了結現務及便利清算之目的，暫時經營業務。」、「法人至清算終結止，在清算之必要範圍內，視為存續。」公司法第24、25、26條及民法第40條第2 項分別定有明文；又有限公司之清算人之職務如左：一、了結現務。二、收取債權，清償債務。三、分派盈餘或虧損。四、分派賸餘財產；清算人應於清算完結15日內，造具結算表冊送交各股東，請求其承認，如股東不於1 個月內提出異議，即視為承認；但清算人有不法行為時，不在此限（參照同法第331 條第3 項規定，股份有限公司清算人有不法行為者，其清算人責任不解除，有限公司準用無限公司清算規定時應同此解釋）；清算人應於清算完結，經送請股東承認後15日內，向法院聲報，則為公司法第113 條準用同法第84條第1 款、第92條、第93第1 項規定甚明，是公司為法人組織，其人格之存續，自應於合法清算終結時始行消滅，而公司是否業經合法清算，則應依個案審查清算人是否已盡其上述法定職務以為判斷。至上述之向法院聲報清算完結，係清算人之義務，公司法並未規定法院負有實質審核之義務，且屬商事非訟事件，由法院依非訟事件程序處理（參94年2月5 日修正前之非訟事件法第3 章第1 節商事非訟事件中之公司事件），是法院乃就形式上審查，屬備案性質，所為准予備查之處分，並無實質上之確定力，故公司是否清算完結，法人人格是否消滅，應視已否完成「合法清算」而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果；司法院秘書長84年3 月22日秘臺廳民三字第04686 號函釋亦同此見解。換言之，稅捐稽徵機關得就公司清算是否合法完成清算，予以實質審認，故原告主張法院已為清算完結之備查，清算程序即已終結，法人人格當然消滅，乃有誤解，合先敘明。
㈡、如前所述，原告於89年6 月14日為臺北市政府建設局准予解散登記，並向士林地院聲報甲○○就任為清算人，經該院以94年12月22日士院鎮民團94司字289 號准予備查。其間甲○○雖曾向士林地院聲請宣告原告破產，然經該院以上開裁定駁回，故原告自應按照清算程序進行清算，本院亦只就清算程序之合法與否為審酌。經查原告於95年3 月15日始向被告所屬大同稽徵所同時辦理決算及清算所得申報，已逾前揭所得稅法第75條第1 項、第2 項規定之決算、清算所得申報期間（見本院卷第55、66頁清算、決算申報書）。次查，原告85年度帳上存貨482,868 元、應收票據2,061,150 元，應收帳款2,378,922 元、預付貨款501,765 元、運輸設備及生財器具殘值571,838 元。惟其於89年6 月14日製作之清算前資產負債表記載存貨存貨10,000元、應收票據0 元，應收帳款
0 元、預付貨款0 元、運輸設備及生財器具殘值6,000 元，而未提示有關收回及變賣憑證，僅提示之呆帳退票支票影本4,179,700 元，又無法提出與營業有關証明及依查核準則第94條依法行使追索權之證明文件；另就預付款501,765 元，亦僅表示係無法開L/C 或匯款給國外廠商，致訂金遭沒收，卻未提示該訂貨事實及沒收訂金之往來文件供核，有原告85年度、89年度資產負債表影本在卷可稽（見原處分卷第71頁；本院卷第57頁），致資產科目流向異動情形無法勾稽確認，難認原告財產在清算過程中已全部揭露並妥適進行換價以盡法人清償其積欠之債務能力，而不明原告確實資產多寡，財產是否有隱匿情事，涉及影響可提供予債權人分配之資產總額，則清算人是否已盡上述了結現務、收取債權及清償債務等職務既屬有疑，自無法遽認本件清算業已合法完結。
五、綜上所述，原告雖經法院為清算完結之備查，惟法院之備查僅具形式備案性質，不生實質之確認效力，是原告帳目經調查結果，既有上述不明、疑為隱匿之情形，致無法判斷是否已為合法之清算，自難認已生清算完結之效果，而與上揭財政部79年10月27日台財稅字第000000000 號及80年2 月21日台財稅字第801241743 號函示規定不合。從而，被告以原告不符首揭函釋規定，否准其註銷欠稅之申請，於法自屬有據。訴願決定遞予維持，亦無不合。原告訴請撤銷，並請求命被告註銷其欠稅，為無理由，均應予駁回。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第218 條、民事訴訟法第385 條第1 項前段、行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 10 月 4 日
第七庭審判長法 官 林育如
法 官 黃秋鴻法 官 林玫君上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 96 年 10 月 4 日
書記官 黃明和