臺北高等行政法院判決
96年度訴字第01271號原 告 甲○○訴訟代理人 呂理胡律師複代理人 唐永洪律師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 陳文宗（局長）訴訟代理人 乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年
2 月13日台財訴字第09500598110 號（案號：00000000）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：原告辦理民國（下同）89年度綜合所得稅結算申報，與配偶鄭秀金分開申報，並漏報本人、配偶及受扶養親屬營利、利息、薪資及取自永全證券股份有限公司（以下簡稱永全公司）之其他所得合計新臺幣（下同）1,301,803 元，經被告查獲，乃合併核定綜合所得總額14,524,111元，補徵應納稅額248,808 元，並按所漏稅額662,945 元處1 倍罰鍰662,900元（計至百元止），減除被告前裁處罰鍰44,500元，應處罰鍰為618,400 元。原告不服，就被告核定其取自永全公司之其他所得622,020 元及罰鍰部分，申請復查，經被告以95年10月23日北區國稅法二字第0950026007號復查決定書駁回（下稱原處分），提起訴願，復遭財政部決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明：求為判決
㈠、訴願決定及原處分均撤銷。
㈡、訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明：求為判決如主文所示。
參、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
㈠、本件訴願決定書據以認定之臺灣嘉義地方法院93年訴字第54
4 號等刑事判決，乃黃麒福、謝雅如、賴忠時被訴偽造文書等案件之刑事判決，與原告是否侵占永全公司員工伙食費一案，毫無關聯。至臺灣桃園地方法院（以下簡稱桃園地院）92年訴字第597 號偽造有價證券事件判決原告侵占永全公司上開伙食費部分，其認定與事實不符，目前上訴最高法院中。按原告實無侵占永全公司伙食費之行為，該等費用均支用於永全公司：
１、永全公司伙食費，依營利事業所得稅查稅準則（以下簡稱查核準則）第88條之規定，自公司帳內報領每位員工每月1,80
0 元之定額伙食費，員工若在公司用餐者，實報實銷，不必另交伙食費；員工未在公司用餐者，每人每天以50元計算發給每月1,200 元午餐津貼，而全部員工餘款每人每月600 元，做為共同支付誤餐費、團體聚餐費及相關年節禮品等福利金支出。
２、公司全部員工伙食費餘款600 元皆存入公司借用之陳再興及南崁分公司之帳戶，由公司會計掌管及存取款項運用，公款公用並未有任何私人挪用，原告始終不曾提領，對該帳戶款項並未侵占分文。且桃園地院92年訴字第597 號刑事判決主要以原告在86至89年間係擔任永全公司董事長或總經理等具有公司決策權者，對於存放於第三人陳再興帳戶之伙食費，其差額600 元部分有決定及動用之權，因認原告侵占上開伙食費之差額600 元；然該差額之支用，皆由會計人員支用於永全公司，並未由原告私人領取，該判決關於伙食費差額60
0 元部分用於原告私人部分，並無積極證據可資證明，是以，存於陳再興帳戶內之伙食費差額600 元即非原告所侵占，自不得認係原告之其他所得。
㈡、鄭秀金亦無侵占上開伙食費供原告私用：
１、鄭秀金係原告之妻，原告自81年4 月25日起至87年5 月21日止擔任永全公司董事長兼總經理，一切公司業務皆由原告負責執行，雖87年5 月23日至90年5 月22日止鄭秀金擔任一屆董事長，惟原告仍然擔任總經理，公司之一切業務自仍由總經理策劃執行可明，鄭秀金僅係掛名之負責人而已。鄭秀金雖自87年5 月23日起掛名為永全公司董事長，惟一切家務仍由鄭秀金料理，而公司決策及業務則由原告負責，鄭秀金只偶而到永全公司定期視事而已，並不瞭解公司之業務及經營方針，故非實際負責人，原告既係公司歷任總經理，對公司業務駕輕就熟，當然掌理一切公司業務、決策及執行。
２、關於員工伙食費一節，依查核準則第88條規定，每人每月最高可申報提撥伙食費1,800 元，免計稅額，既如前述，故永全公司為支付福利金、錯帳、違約交割等損失之需要，乃高報伙食費每人每月600 元，並以員工名義自公司帳支出後，存入借用之陳再興等私人帳戶，以為公司業務上便宜之運用，此帳戶為公司管理部主管及會計在管理、支配，行之有年，87年鄭秀金擔任董事長之前此制度已存在，90年鄭秀金卸任之後仍然相同，何況鄭秀金祇是名義董事長，實際上公司伙食費之撥付及運用皆由總經理與管理部負責，取之於公司也用在公司，鄭秀金對於伙食費之事並不知情也無侵占入己，況桃園地院92年訴字第597 號刑事判決從未認定鄭秀金有侵占上開伙食費差額600 元之情形，亦無積極證據證明鄭秀金有與原告犯意聯絡侵占公司財務或參與侵占行為之實施，將伙食費差額供原告私用之事實，從而，鄭秀金並無此部分之所得，亦無使原告取得此部分之所得甚明。
㈢、原告既無侵占上開永全公司員工分文伙食費，且訴願決定及原處分據以認定原告侵占之法院刑事判決復未確定，並經原告上訴在案；則按綜合所得稅之課徵，係以收付實現為原則，我國綜合所得稅係採現金收付制，以收付實現為綜合所得稅之課徵原則，亦即綜合所得稅之核課應僅對已實現之實際所得課稅。次按行政訴訟法第177 條第2 項之規定、改制前行政法院36年判字第16號判例意旨，又稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般民事訴訟相同，即認為在事實不明之情況下，其不利益應歸屬於由該事實導出有利之法律效果的訴訟當事人負擔，換言之，主張權利或權限之人，於有疑義時，除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利或權限之人或主張相反權利之人，對權利之障礙、消滅、抑制之事實，負舉證責任，此依行政訴訟法第136 條準用民事訴訟法第277 條之規定甚明。從而，訴願決定及原處分認定原告有永全公司其他所得622,020 元即屬無據。原告既無取得前揭永全公司之其他所得622,020 元，自無漏報所得等違章情事，原處分就此部分，依所得稅法第110 條第1 項課處原告罰鍰618,400 元亦乏依據。
㈣、又臺灣高等法院95年度上訴字第374 號侵占案件審理中，經委由王智立會計師就全部卷證資料做成審核報告，該報告內就永全公司86年12月至89年5 月間之伙食費存入陳再與在台企銀之帳戶及其後之轉存、轉提與各筆款項之運用，有詳細說明，其後王會計師亦出庭作證，說明該伙食費轉存帳戶係屬公司內帳，由公司會計提入及提出，且有帳可查者約8 成撥入款用於與公司經營相關之事務上，原告顯非個人取得該款可明。相同事件，被告前已就永全公司87至89年度之伙食費轉撥，以虛報伙食費致逃漏稅款，予以剔除，並重行核定稅款及處以罰鍰，如該行政訴訟及刑事侵占案件之判決為正確無誤，則上訴人即應將款項返還永全公司，本件原告亦無任何利得可明。
㈤、頃臺灣高等法院就本案原告偽造有價證券等案件於96年12月
7 日所為95年度上訴字第374 號刑事判決，其就與本案相關之侵占伙食費部分，於判決理由作成與原審桃園地院92年度訴字第597 號判決為不同之認定，茲分述比較如下：
１、按原審桃園地院92年度訴字第597 號判決認定：「．．．甲○○、鄭秀金擔任永全證券公司董事長期間，提撥每一員工每月1,800 元伙食費時，並蓋用員工印章於支領伙食津貼明細表上，惟實際僅核發給每一員工每月1,200 元，逐年（86年至89年）依序共同侵占75,600元、1,232,640 元、1,276,
900 元、519,720 元，以供不時之需。．．．」，故4 年計算金額共計3,104,860 元，其中89年部分被認定之侵占額為519,720 元。
２、按同案臺灣高等法院則認定：「．．．故前揭伙食費票款總計5,736,295 元中，除扣減上開南崁分公司獨立使用之739,
740 元及每名員工每月發給伙食費1,200 元後，其餘每名員工每月伙食費津貼差額600 元部分，則為該被告所侵占流用，亦堪認定。．．．」，依此計算，86年至89年被認定原告侵占金額為1,665,518 元【（5,736,295 －739,740 ）×60
0 ÷1,800 】，另於判決書附表㈡所列計算，89年伙食費支票金額總計921,705 元，扣除1,200 元發給員工部分，被認定侵占金額為307,235 元（921,705 ×600 ÷1,800 ）。茲列表比較如下：
┌───────┬───────┬────────┐│ │被認定侵占伙食│被認定侵占伙食費││ │費（89年份） │（86至89年總額）│├───────┼───────┼────────┤│刑事第一審判決│519,720元 │3,104,860元 │├───────┼───────┼────────┤│刑事第二審判決│307,235元 │1,665,518元 │└───────┴───────┴────────┘
㈥、按一事不二罰原則乃法治國家基於人性尊嚴、比例原則、法安定性原則之重要原理原則，依行政罰法第26條第1 項前段之規定，其增訂理由無非以：「．．．由於刑罰與行政罰同屬對不法行為之制裁，而刑罰之懲罰作用較強，故依刑事法律處罰，即足資警惕時，實無一事二罰再處行政罰之必要。且刑事法律處罰，由刑事法律處罰，由法院依法定程序為之，應優先適用．．．」，因此本案原告就同一行為既經前述刑事法院一、二審判決尚未確定，惟依一事不二罰原則及行政罰法第26條第1 項前段規定，鈞院不得先於刑事程序逕為維持原處分之判決而使原告受到不利益之裁處。
二、被告主張之理由：
㈠、依法務部調查局桃園縣調查站92年3 月31日園法字第09257603720 號函略以：「．．．二、查證情形：㈢伙食費案：永全證券公司每月初均開立支票乙紙作為支付每名員工每月1千8 百元津貼之工具．．．而最後僅匯予員工每人每月1 千
2 百元伙食費，其餘6 百元差額則均遭甲○○及鄭秀金侵占入己．．．此部分不法行為永全證券公司監察人委任之會計師王秋惠已製作所有員工實際支領伙食費之查證記錄集結成冊，該查證記錄中所有員工均表示每月僅支領1 千2 百元伙食費，可證明甲○○及鄭秀金確有侵占永全證券公司員工伙食費之行為。」等語，被告原查因原告偽造有價證券等案件經桃園地院檢察署檢察官提起公訴，經桃園地院92年度訴字第597 號刑事判決原告有罪在案，依判決書所載，永全公司總公司之伙食費，自86年1 月起至89年5 月底使用陳再興帳戶暫存，各該帳戶之伙食費差額600 元部分之使用，僅原告有決定權，與提供帳戶供該公司使用之人無涉。又原告就其主張並未提示相關事證以實其言，原查將系爭所得歸課原告綜合所得稅並無不合。訴願決定書誤引用之臺灣嘉義地方法院93年度訴字第544 號刑事判決應為桃園地院92年度訴字第
597 號刑事判決，併予陳明。
㈡、有關本案原告就桃園地院92年度訴字第597 號刑事判決認定89年度侵占金額為519,720 元、臺灣高等法院95年度上訴字第374 號刑事判決認定侵占金額為307,235 元與被告核課之其他所得622,020 元有所差異，答辯如下：
１、被告原依據財政部證券暨期貨管理委員會函轉臺灣證券交易所股份有限公司查核永全公司通報資料，查得該公司之伙食費每月初均開立支票乙紙作為支付每名員工每月1,800 元津貼之工具，自86年1 月起至89年5 月底使用訴外人陳再興帳戶（臺灣中小企銀銀行桃園分行000-00-00000-0帳號）暫存，再由陳君帳戶轉出至員工個人帳戶，惟實際匯予員工每人每月僅1,200 元伙食費，其餘600 元差額均留存陳再興帳戶，又公司89年1 月至5 月帳列之伙食費合計622,020 元，惟並無由陳君帳戶轉出至員工帳戶之銀行轉帳明細，遂將系爭622,020 元視為該公司贈與陳再興，核定陳君其他所得622,
020 元，嗣陳君不服提起行政救濟程序，原查因原告偽造有價證券等案件經桃園地院檢察署檢察官提起公訴，經桃園地院92年度訴字第597 號刑事判決原告有罪在案，依判決書所載，僅原告有決定權，與提供帳戶供該公司使用之人無涉，被告乃重核復查決定將原歸課陳君之系爭所得622,020 元通報被告所屬桃園縣分局改歸課原告綜合所得稅。
２、另原告訴稱桃園地院92年度訴字第597 號刑事判決認定89年度侵占金額519,720 元，與被告認定系爭所得622,020 元之差額102,300 元，該筆金額係永全公司雖帳列88年12月伙食費，惟支票發票日期為89年1 月5 日（支票號碼：AT000000
0 ），於89年1 月13日兌現入帳，依收付實現原則，該筆102,300 元認定屬89年度之所得並無不合。原告復稱依臺灣高等法院95年度上訴字第374 號刑事判決，認為該判決認定89年度侵占金額為307,235 元與被告核課之其他所得622,020元有所差異，依該刑事判決雖將伙食費合計5,736,295 元中，扣減該公司南崁分公司獨立使用之739,740 元，惟該筆739,740 元大部分係轉入中國信託商業銀行桃園分行案外人許秀惠及魏慧良等帳戶，而被告核課之其他所得622,020 元均係轉入陳再興於臺灣中小企銀銀行桃園分行之帳戶內，故扣除739,740 元之伙食費部分並不影響本案，該公司89年1 月至5 月帳列之伙食費合計622,020 元，係原查查得並無由陳君帳戶轉出至員工帳戶之銀行轉帳明細，而原告亦未提示相關資金流程證明上述月份之伙食費有轉付公司員工之紀錄，是原告所訴核不足採，原核定並無不合。
３、按行政罰法第26條第1 項前段規定，一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定者，依刑事法律處罰之。故本件刑事判決原告有罪確定，原告則須因侵占他人之物而負有返還義務，若原告提出證明文件證明確實已返還侵占款項予公司，被告當本諸職權將系爭所得予以註銷，併此陳明。
㈢、是原告與配偶分開辦理89年度綜合所得稅結算申報，並漏報本人、配偶及受扶養親屬營利、利息、薪資、其他所得合計662,945 元，被告按所漏稅額662,945 元應處1 倍罰鍰662,
900 元（計至百元止），減除被告桃園縣分局前裁處罰鍰44,500元，應處罰鍰為618,400 元。系爭其他所得既經維持已如前述，原處罰鍰並無違誤，應續予維持。
理 由
甲、程序方面：本件行政訴訟起訴後，被告原代表人由凌忠嫄變更為陳文宗，有行政院96年8 月3 日院授人力字第09600256721 號令影本在卷可憑，茲據繼任者於96年8 月29日具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
乙、實體方面：
一、按「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」、「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得…第二類︰執行業務所得…第三類︰薪資所得…第四類︰利息所得…第五類︰租賃所得及權利金所得…第六類︰自力耕作、漁、牧、林、礦之所得…第七類︰財產交易所得…第八類︰競技、競賽及機會中獎之獎金或給與…第九類︰退職所得…。第十類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」、「納稅義務人之配偶，及合於第十七條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」、「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。．．．」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額二倍以下之罰鍰。」行為時所得稅法第13條、第14條第1 項、第15條第1 項、第71條第1 項、第110 條第1 項分別定有明文。
二、本件原告辦理89年度綜合所得稅結算申報，與配偶鄭秀金分開申報，漏報本人、配偶及受扶養親屬營利、利息、薪資，且經被告認原告漏報其取自永全公司之其他所得622,020 元，合計1,301,803 元，而合併核定原告綜合所得總額為14,524,111元，全部應納稅額為4,299,036 元，漏稅額為662,94
5 元（4,299,036 元－原告申報核定應納稅額1,711,537 元－其配偶申報核定應納稅額1,924,554 元＝662,945 元），補徵應納稅額248,808 元（622,945 －原補稅額414,137 元＝248,808 元），並按所漏稅額662,945 元處1 倍罰鍰662,
900 元（計至百元止），減除被告前裁處罰鍰44,500元，應處罰鍰為618,400 元。原告就被告核定其取自永全公司之其他所得622,020 元及罰鍰部分不服，迭經復查、訴願均遭駁回等事實，有被告89年度綜合所得稅申報核定通知書、95年度財綜所字第Z0000000000000號處分書、原告申報書、如事實概要所述之復查決定書及財政部96年2 月13日台財訴字第09500598110 號訴願決定書等件影本附卷可稽（見原處分卷第2-5 、11-14 、24-26 、28-31 、41-43 頁），且為兩造所不爭，洵堪認定。
三、原告循序提起本件行政訴訟，主張：訴願決定書據以認定之臺灣嘉義地方法院93年訴字第544 號等刑事判決，乃有關訴外人黃麒福、謝雅如、賴忠時被訴偽造文書等案件之刑事判決，與原告是否侵占永全公司員工伙食費一案無關。又桃園地院92年訴字第597 號偽造有價證券事件判決原告侵占永全公司上開伙食費部分，其認定與事實不符，目前亦經原告上訴最高法院，尚未確定。再永全公司全部員工伙食費餘款60
0 元存入公司借用之陳再興及南崁分公司之帳戶，係由公司會計掌管及存取款項運用，乃公款公用並未經私人挪用，原告並未侵占該帳戶款項；而刑事判決關於伙食費差額600 元用於原告私人部分，亦無積極證據可資證明，是存於陳再興帳戶內之伙食費差額600 元要非原告所侵占，自不得認係原告之其他所得。另永全公司為公司業務上便宜運用，高報員工伙食費每人每月600 元，以員工名義自公司帳支出後，存入借用之陳再興等私人帳戶，行之有年，87年始擔任董事長之鄭秀金對此並不知情亦無侵占入己云云。
四、本院之判斷：
㈠、按「行政法院於撤銷訴訟應依職權調查證據。」行政訴訟法第133 條前段定有明文，此係因撤銷訴訟之當事人，分別為公權力主體之政府機關及人民，兩造間存在不對等之權力關係，且政府機關之行政行為恆具專門性、複雜性或科技性，難為人民所瞭解，且每涉公務機密，人民取得相關資料常屬不易，為免人民因無從舉證而負擔不利之效果，而有上述規定；是於撤銷訴訟，證據之提出非當事人之責任，法院依職權調查得代當事人提出，當事人固無所謂主觀之舉證責任。然職權調查證據有其限度，仍不免有要件不明之情形，故當事人仍有客觀之舉證責任，民事訴訟法第277 條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」，於上述範圍依行政訴訟法第136 條之規定，仍為撤銷訴訟所準用。又負擔處分之要件事實，基於依法行政原則，為原則事實者，如所得稅有關所得計算基礎之進項收入，依上開規定，固應由行政機關負舉證責任，惟稽徵機關對於上開收入之事實已盡證明之責後，納稅義務人對其主張，如抗辯其不實並提出反對之主張者，則不論由舉證責任分擔之原則或證據掌控之觀點，均應由納稅義務人對其反對之主張，負證明之責。
㈡、經查，永全公司給予總公司、昆明分公司員工之伙食費津貼為每名員工每月1,200 元，惟自86年1 月起至89年5 月止，即依查核準則第88條規定，將每名員工每月伙食津貼及加班誤餐費用申報該準則規定之最高額度1,800 元，由總公司會計人員製作伙食津貼明細表、轉帳傳票，並簽發支票，嗣將支票在台灣企銀股份有限公司桃園分行帳號16860-5 之陳再興帳戶提示付款；提撥之伙食費金額除1,200 元實際作為購置員工便當費用或發給未食用公司提供便當之員工伙食津貼外，其餘差額600 元則留存在該帳戶內之事實，有明細表、支票影本、轉帳傳票、伙食津貼明細表可稽（見臺灣桃園地方法院檢察署91年他字第834 號偵查卷第5 至6 頁，第9 頁至第147 頁），並經該公司前承辦會計人員即證人黃椿驊（原名黃玉芬）於桃園地院92年度訴字第597 號刑事案件審理時證稱：（公司伙食費帳列）每人每月1,800 元，但實際給員工1,200 元，差額600 元存在台灣中小企銀陳再興帳戶，主管有指示說要辦員工的福利，但直到其離開都沒有動（87年間）。陳再興台企桃園分行的帳戶大部分都是董事長保管，有時候會在會計這邊，提領出來的錢也沒有交給陳再興（見該刑事卷第26-43 頁）；魏慧玲證述：員工每人每月提撥1,800 元，伙食費津貼明細表是我製作的，員工章是我蓋用的，1,200 元是轉帳到員工的戶頭，剩下的600 元轉入陳再興台企桃園分行帳戶，總公司與南崁、昆明分公司帳戶有分開，陳再興的戶頭是總公司，南崁分公司之前存那裡忘記了，之後又存入陳再興帳戶，陳再興的帳戶是經理或董事長在領，我曾經領過，是上面指示我去領的，誰叫我領就交給誰，不知領出來的錢作何用途，陳再興並沒有指示我去領該帳戶，也沒有領款後交給陳再興。昆明分公司在我離職前即成立，成立後有時會與總公司的伙食費做在一張傳票上，永全公司除總公司外，南崁及昆明分公司均無獨立會計人員，都是由總公司做帳。總公司、南崁分公司伙食費支票是分別存入陳再興、劉阿屘帳戶，是前任會計交給我的，劉阿屘的帳戶何人保管不知道，但陳再興的帳戶是甲○○保管存摺、印章，南崁分公司要領錢由他們自己去領，總公司及昆明分公司才是我經手去領，每位員工每月可支出1,800 元伙食費，1,800 元先存入公司借用的帳戶後，再由該帳戶轉帳1,200元到個個員工的帳戶，600 元還留在公司所借用之個人帳戶。員工每人每月1,800 元的伙食費，在總分類帳已經核銷支出，而員工只有領到1,200 元，其餘600 元支出不管用在何用途，不會有憑證回到我手中，公司職工福利委員會在我任職時已經成立，有從員工薪資裡面提列千分之五做福利金，有一個獨立的福利金帳戶，有向縣政府報備，福利金是用在員工的三節、禮品，獎金、過年尾牙的費用、抽獎及員工旅遊或員工住院慰問金，還有員工的紅白帖。公司沒有誤餐費，會統一買便當，是在公司的雜費裡面報銷，加班費公司有一個獨立的加班費科目，公司每月有給薪資單，有列舉加班費、伙食津貼及其他加項、其他減項、獎金、稅金、基本薪資。南崁分公司是由中國信託公司帳戶開具支票，支票分別存入陳再興、魏慧良、許秀惠、劉阿屘帳戶，我只有經手陳再興部分，其餘魏慧良（永全公司總公司副理鄭文富之妻）、許秀惠、劉阿屘可能是把支票給南崁分公司的人自己存到那些帳戶。陳再興帳戶的存摺、印章是甲○○保管，只有甲○○可以決定可以動支該帳戶，原則上只有甲○○才可以叫我去領，但偶而會有經理或什麼人說甲○○有交代我，叫我去領我才可以去領。陳再興帳戶是屬於永全公司的內帳，是總經理在管理，因為都是他交代我怎麼做，那個帳戶李惠芬、黃玉芬也有在管理，為何會有內帳要問上面的人，我接的時候就有等情綦詳（見同上卷第109- 140頁）。參諸證人曾長恩即永全公司南崁分公司經理、劉阿屘即該分公司財務承辦者及余遠田即營業櫃台主管於同一刑事案件審理時分別所證：86年離開南崁分公司，7 月離職。南崁分公司伙食費余遠田、劉阿屘都有經手，知道公司每月每人伙食費是1,800元，薪資表裡面有載明，如果搭伙就將這筆金額扣掉。分公司沒有獨立會計，只能跟總公司會計請領款項。有零用金帳戶，分公司所支出款項除以零用金支付外，其餘都要跟總公司會計報帳，南崁分公司每月伙食津貼明細表是總公司自己做的，永全公司南崁分公司所開信託分公司的印章存摺在甲○○處，南崁分公司人員不可動支該帳戶的金錢。總公司是把當月南崁分公司伙食費支票交給南崁分公司的人自己處理，是由負責做帳的劉阿屘、余遠田、何春明負責，我沒有經手，許秀惠是我太太，許秀惠中國信託帳戶是董事長甲○○說有需要要求我提供，做轉帳支票用的，把存摺印章交給甲○○，不知道存摺印章何人保管，86年1 月回總公司，86年
6 月底離職並沒有取回許秀惠帳戶（見同上卷第143 頁至第
153 頁）；78年在總公司總務部門，84年6 月到南崁分公司擔任財務，南崁分公司並無獨立的會計部門，南崁分公司例行性支出不需要寫簽呈跟總公司財務部門報帳請款，其他都要，報總公司財務部門，總公司再把錢撥下來，南崁分公司伙食費是我經管，伙食費每人每月1,200 元，公司是按分公司人數以每人1,800 元的總數撥下來，撥到許秀惠帳戶，撥進去1,800 元，許秀惠帳戶裡面的錢是我在管的，但不是我個人可以管理決定的，這帳戶我代管而已，對於支出要經過上面的同意，上面是指分公司的經理到總公司的主管。許秀惠的帳戶存摺、印章不知道何人保管，該帳戶的錢付給沒有吃便當的員工伙食費1,200 元，總公司撥給南崁分公司的伙食津貼是存入許秀惠帳戶，這帳戶未經許秀惠個人使用（見同上卷310 -339頁）；84年6 月到87年10月在南崁分公司擔任營業櫃台主管，並無兼管伙食帳目，伙食費是由劉阿屘經管，後有換人，但換何人不清楚，伙食費正常是1,800 元，但實際上撥給員工是1,200 元。南崁分公司沒有獨立的會計，總公司開給分公司的支票存入到經理他太太的帳戶，再轉帳給員工等語可知（見同上卷第340 -353頁），永全公司會計帳務全由總公司會計人員處理無誤，證人黃椿驊、魏慧玲確對永全公司帳務熟知人員，彼等上述證詞當屬可採。是系爭陳再興帳戶係由原告保管，僅原告始有權決定帳戶內之金額如何使用，乃堪認定。原告主張在陳再興帳戶內之系爭員工伙食費餘款600 元係由公司會計掌管及存取款項運用，支付誤餐費、聚餐費及相關年節禮品等福利金，係用於永全公司云云，核與證人魏慧玲上述有關公司無誤餐費支出，而有關年節禮品等亦係以獨立之職工福利金帳戶支付之陳述不符，自無可採。至所提會計師審核報告所稱可能為買便當供應員工者約1,450, 844元乙節，則係無憑證之推測之證，不足以推翻證人魏慧玲之前開證詞，尚無可取，併此敘明。
㈢、次查，原告於上述刑事案件審理時曾提出之答辯狀4 、5 就陳再興上述16860-5 帳戶帳戶每筆資金流向提出說明（見同上刑事卷5 、6 ）。依該等書狀記載，該帳戶曾提供資金融通便利予不詳人士共計4,398,005 元（計算至90年3 月9 日，下同），其中可得確定之人共10,644,030元，而同一時期，該帳戶內有可知悉其來源之存入金額共12,228,027元，不明來源之存入金額計6,951,776 元，合計19,179,803 元 ，加上錯帳收支互抵後之餘額32,504元，共計19,212,307 元；同一時期該帳戶內有知悉其去向之資金提領使用計19,658,321元，不明用途之資金使用計4,852, 237元，合計24,510,558元，此等均與伙食費或員工福利完全無關；且所指稱之用途約有借貸使用、支付員工伙食津貼、購置便當、提領或匯出予其他被告或第三人、用途不明之支出、錯帳及其他收入項目之用途；甚且原告於答辯狀4 檢附之細目收支統計表就該帳戶87年7 月13日轉帳支出350,000 元匯往「00000000
000 」帳戶，復自承係匯往大園國際獅子會，顯見系爭陳再興帳戶並非單純供永全公司存取伙食費之用，且上開留存在帳戶內之伙食費，已與其他金額混同而無法區別，故入該帳戶之伙食費未經轉帳至永全公司員工帳戶部分之款項，因原告專用該帳戶，均屬原告之所得，亦堪認定；桃園地院92年訴字第597 號及臺灣高等法院95年度上訴字第374 號刑事判決且俱同此認定。
㈣、再查，永全公司於系爭89年度，分別於89年1 月13日、2 月15日、3 月9 日、4 月6 日、5 月6 日、6 月7 日將其伙食費支票存入陳再興上述帳戶兌領，金額依序為102,300 元、104,400 元、103,140 元、106,200 元、105,000 元、100,
980 元，總計622,020 元，此等款項並無任何轉入該公司員工帳戶記錄，業經原告於被告調查時確認在案，有明細表及談話筆錄在卷可憑（見原處分卷第99、102-105 頁），觀諸原告於本院審理時提出之會計師審核報告附件之對帳單影本說明，亦無上開金額與轉帳員工之伙會費明細相符之資料（見本院卷第85頁），並有原告於刑事案件所為之陳再興乙存168605號細目收支統計表附卷可稽（見上述桃園地院刑事卷
5 ），則該等款項既於系爭原告所掌控之帳戶中，未經再轉入永全公司員工帳戶，其間該帳戶復有多次用途不明、匯款予客戶之支出，堪認該等款項實已與帳戶內其他款項無從區分，而屬原告所得。從而，被告認原告於系爭89年度以伙食費名目自永全公司侵占之其他所得為622,020 元，尚無不合。至桃園地院上開刑事判決認89年1 月13日存入之102,300元係永全公司88年12月之伙食費支出，而減除該部分，認就系爭之89年度僅侵占519,720 元，核與本件綜合所得稅之稽徵應係收付實現制之認定原則乃屬有別，結論自有不同；又臺灣高等法院於上述刑事判決將永全公司自86年至89年伙食費票款總計5,736,295 元，認應減除該公司南崁分公司獨立使用之739,740 元部分，則因南崁分公司之伙食費主要係使用第3 人許秀惠及魏慧良等人於中國信託商業銀行桃園分行之帳戶，而與本案系針對存入陳再興帳戶所得之計算無涉，故均不影響本院前開認定。原告主張依該判決附表㈡計算稱89年伙食費支票金額總計921,705 元，扣除1,200 元發給員工部分，該判決認定侵占金額應為307,235 元（921,705 ×
600 ÷1,800 ），乃未視於系爭89年度永全公司存入陳再興帳戶之上述伙食費，均乏再轉帳入永全公司各員工帳戶之資料，業如前述，故計算此部分之所得自無法減除已轉帳至永全公司員工帳戶之金額；另鄭秀金有否協助原告侵占該等伙食費，及原告嗣後是否應對永全公司負損害賠償責任，均不影響原告於系爭年度有上開所得之認定，附此敘明。
㈤、末依財政部所頒布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事，有夫妻所得分開申報逃漏所得稅情形者，處以所漏稅額1 倍之罰鍰。如前所述，原告係有配偶之人，明知夫妻依法應合併申報綜合所得稅，竟於系爭89年度綜合所得稅結算申報時，未與其配偶鄭秀金合併申報，而有上開漏稅情事，自有違章之故意；縱非故意，亦難解其重大過失之責。是被告審酌其違章情節，按其所漏稅額662,945 元裁處1 倍罰鍰662,900 元（計至百元止），減除被告前裁處罰鍰44,500元，應處罰鍰為618,400元，揆之前開規定，亦無不合。
五、綜上所述，原告之主張均無可採。被告認定系爭伙食費622,
020 元為原告其他所得，並與原告不爭之其他漏報部分，合併核定其綜合所得總額14,524,111元，補徵應納稅額248,80
8 元，並處罰鍰618,400 元，並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤，原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、至訴願決定書引用臺灣嘉義地方法院93年度訴字第544 號刑事判決乃顯係誤載，並不足影響本院前開認定；另就兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後，核與本件判決結果均不生影響，故不再逐項論述，附敘明之。
據上論結，原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 1 月 31 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 李得灶
法 官 黃秋鴻法 官 林玫君上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 97 年 1 月 31 日
書記官 黃明和