臺北高等行政法院判決
96年度訴字第01546號原 告 甲0000000代 表 人 乙○○（處長）訴訟代理人 蔡進良 律師被 告 臺北市稅捐稽徵處代 表 人 丙○○（處長）訴訟代理人 戊○○
丁○○上列當事人間因地價稅事件，原告不服臺北市政府中華民國96年3月14日府訴字第09670011500號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告管理臺北市○○區○○段2 小段680 及680 之3 地號等
2 筆公有土地（地上建物門牌號碼為臺北市○○區○○○路
237 之1 號），原未徵收地價稅，嗣被告所屬大同分處辦理95年度地價稅清查作業計畫時，查得系爭2 筆土地上建物1至3 樓係供原告所屬北區營業分處使用，不符土地稅減免規則第7 條第1 項第8 款規定，應按其土地持分比例改按一般用地稅率課徵地價稅，被告所屬大同分處乃以95年10月2 日北市稽大同甲字第09590423800 號函通知原告系爭2 筆土地應自90年起改按一般用地稅率核課地價稅，並補徵90年至94年地價稅計新臺幣（下同）1,744,631 元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造陳述：㈠原告主張：
⒈原告雖與被告同屬一行政主體之機關，惟既可作成行政
處分相對人，程序上仍得為撤銷訴訟之原告（具當事人能力、原告適格或訴訟權能，並具有權利保護必要）：
⑴按地方行政機關有行政訴訟當事人能力，此為行政訴
訟法第22條所明定，殆無疑問；至於行政機關得否成為（同屬或不同屬行政主體）另一行政機關「行政處分」相對人而得提起行政爭訟（訴願主體、撤銷訴訟原告）？或有疑義。惟查以往司法裁判，或依個別法規規範目的（如環保法上處罰或本案所涉地價稅），或一般地「基於與人民同一地位而受行政處分」之立論（參照院解字第2990號解釋），而肯認一機關對他機關得為行政處分，而他機關對此不服亦得提起行政爭訟，例如改制前行政法院76年度判字第643 號判決；學理上，縱同屬一行政主體之機關間所為處分及所受處分，前述情形亦容認之。
次按基於稅捐法定主義（憲法第19條），關於課稅要件成立與否，租稅義務是否成立，有法律上之爭議時，容非行政機關之決定得終局、有效之解釋，而有待司法判決確定之，是於法理上，機關間之稅務爭訟，縱有共同上級機關，寧非以共同上級機關之決定作為法律關係爭議之最終確定，其為訴願決定者亦然。
⑵查原告與被告雖同屬臺北市此一行政主體（公法人）
之機關，惟被告係基於土地稅法以原告本於一般人民同一地位為財產之利用（或利用可能性）認定符合地價稅之課稅要件而為系爭處分，即以原告為處分相對人，原告自有提起本訴之適格或權能；又因原告為事業機構，具有法律上業務盈虧揆補等問題，提起本訴亦有權利保護必要，是基於前節所述，原告得提起本訴，程序上應無問題，合先敘明。
⒉程序違法─原處分（95年10月2日函）、復查決定均未
記載系爭土地應繳地價稅及應適用稅率等直接涉及稅捐（積極）構成要件之法令依據，並因此而有理由不備等程序瑕疵，且無法補正或未依法補正：
⑴按依行政訴訟法第96條第1項第2款規定，書面行政處
分應記載「主旨、事實、理由及其法令依據」。參照鈞院91年度訴字第5284號判決要旨，於此所謂理由之記載，必須使處分相對人得以知悉行政機關獲致結論之原因，其應包括法令之引述與必要之解釋、對案件事實之認定、案件事實涵攝於法令構成要件之判斷及法律效果斟酌之依據(於有裁量授權時)等。至於具體個案之行政處分在說理上是否完備而符合上開要求，應為實質上判斷，不得僅因處分書上備有「理由」或「說明」欄之記載，即謂已盡處分理由說明之法律義務。又上開條款之記載是否合法，參照最高行政法院96年度判字第594號判決要旨，縱非須將相關法令及事實全部加以記載，惟必須足以使人民得以瞭解行政機關作成行政處分之法規根據、事實認定及裁量之斟酌等因素，以資判斷行政處分是否合法妥當及對其提起行政救濟可以獲得救濟之機會。
⑵查被告95年10月2 日函補繳處分及復查決定僅記載土
地稅減免規則第7 條第1 款、第8 款及稅捐稽徵法第
21 條 （第1 項第2 款及第2 項）等法令依據；而對於補徵之地價稅之積極構成要件直接有關之法令依據，如適用何等稅率、稅捐客體及歸屬等，卻完全未予記載，客觀上使處分相對人無從得知處分之結果（課徵或指定代繳之稅額核計）所憑之根據及理由，揆諸前開行政程序法規定及行政法院裁判，核已構成未載法令依據且理由不備之違法；縱被告於本件行政訴訟中補正，亦因法令依據之記載於行政程序法本非可補正之事項，而理由部分雖得補正，但依行政程序法第
114 條第2 項規定限於訴願程序終結前為之始適法，是僅就上開程序瑕疵，鈞院即得對前開處分予以撤銷。
⑶以上，另有貴院96年度簡字第422號判決相同意旨，可資參照。
⒊原告組織性質為行政機關，系爭土地應符合土地稅減免規則第7條第2款前段規定之「機關用地」：
查原告即甲0000000既係依臺北市政府組織自治條例第10條及甲0000000組織自治條例規定設立，有獨立編制及預算，且可對外行文，符合前開財政部86年5月6日函所引行政院台69規字第8247號函有關行政機關之認定標準；又原告經辦之自來水事業，係為策進自來水事業之合理發展，以供應充裕而合於衛生之用水，顯非以營利為目的，故依財政部86年5月6日函解釋意旨，應將原告之性質歸屬於政府機關，且本件位於系爭土地上之北區營業分處，既為原告依組織自治條例規定得因營運之需要而分地區設置，其性質自屬地方自治機關用地，此從都市計畫土地使用分區之記載即可得知。
準上以論，系爭土地應符前開土地稅減免規則第7條第2款前段規定免徵地價稅。
⒋退步言，縱算認為原告非屬行政機關，則原告亦應符合土地稅減免條例第7條第8款規定，應予免徵地價稅：
⑴按土地法第191條、平均地權條例第24條、土地稅法
第20條規定，上開法條但書所謂「供公共使用」，所指為何，同法並未明文，惟基於平均地權條例第25條及土地稅法第6條授權訂定之「土地稅減免規則」第4條則規定，本規則所稱公共使用之土地，係指供公眾使用，不限定特定人使用之土地。是以，一般而言，公有土地「非供公共使用」或「公營事業使用」，即無法免徵地價稅。
惟以上僅係就法律一般規定而言，若其他法律設有特別規定，如專就某種公營事業使用公有土地設有免徵稅捐之特別規定，仍應從其規定（參照37年2月12日司法院院解字第3843號解釋）。是財政部於郵政法91年7月10日修正全文公布以前（按未設置「中華郵政股份有限公司」以前），亦曾函釋：郵政總局以其經管國有地屬「事業用」之公用財產（按依國有財產法第4條第2項規定，公用財產分為公務用、公共用及事業用三者），既依國有財產法相關規定，不得為任何處分或擅為收益，如經查明確屬其經營之業務所使用，應屬郵政直接用地，准依土地稅減免規則第7條第1項第8款規定，免徵地價稅（參照財政部88年8月26日台財稅字第881938741號函）。
次按土地稅減免規則第7條第1項第8款規定，本於「例外法（但書）應嚴格解釋」之法律解釋原則，本條但書所稱附屬營業單位「獨立使用」之土地云者，應指附屬自來水廠運營之營業單位使用且得與自來水廠直接用地分離者而言，否則若與自來水廠營運不可分離，即不具獨立性，仍應屬自來水廠直接用地。
⑵系爭土地（即橋北段二小段680、680-3地號）雖係供
原告所屬北區營業所使用，惟依前開臺北自來水事業處組織自治條例第8 條規定可知，原告北區營業分處（所）所掌上開法定業務，特別是給水及管網操作維護事宜，與淨水設施等自來水廠顯不可分離，揆諸前開例外法（但書）應嚴格解釋原則，難謂合致前開土地稅減免規則第7 條第1 項第8 款但書所謂附屬營業「獨立使用」之土地。況且，參照財政部88年8 月26日台財稅字第881938741 號函釋之意旨，本於同樣法理及稅捐平等原則（按同屬公營事業及公用事業），更不得為相反之解釋。
⒌再退步而言，縱不符前開土地稅減免規則有關規定，惟
被告前既已就系爭土地對原告核定免徵地價稅，原告對此已生信賴；且被告對此並未依法撤銷，即為本件系爭處分追溯5年(90年-94年)補繳地價稅，於法實有違背：
按行政程序法第110 條第3 項及第8 條之規定，查本件系爭土地原經被告核定免徵地價稅在案，是此核定性質上屬於授益處分，已足以使原告產生信賴，且縱此核定免徵地價稅處分與土地稅減免規則等法定免徵事由不符而違法，依上開行政程序法第110 條第3 項規定，於未經撤銷以前仍屬有效。茲查被告從未針對前免徵地價核定處分予以明示撤銷，即追溯5 年（90年至94年）補徵顯違反前開行政程序法之規定；復參照最高行政法院94年度判字第880 號判決意旨，亦有違反誠信原則及信賴保護原則云云。
⒍提出本件原處分、復查決定書及訴願決定書、原告組織
自治條例、財政部86年5 月6 日台財稅第000000000 號函解釋意旨、臺北市○○區○○段二小段680 、680-3地號土地使用分區表、財政部88年8 月26日台財稅字第
881 938741號函等件影本為證。㈡被告主張：
⒈卷查原告管理臺北市○○區○○段2小段680及680之3地
號等2 筆公有土地（地上建物門牌號碼為臺北市○○區○○○路237 之1 號），原經被告所屬大同分處核定免徵地價稅，嗣該分處辦理95年度地價稅清查作業計畫時，查得系爭土地上建物1 至3 樓自90年起迄今，一直提供原告所屬北區營業分處使用。按土地稅法第20條及土地稅減免規則第4 條之規定，公有土地需供公共使用始得免徵地價稅，系爭土地之地上建物既供原告所屬北區營業分處辦公室使用，應不符「供公眾使用之土地」之規定，依此，系爭土地應無土地稅減免規則第7 條第1項第1 款免稅規定之適用。復按土地稅減免規則第7 條第1 項第8 款之規定，供自來水廠使用之「直接用地」得免徵地價稅，但其附屬營業單位獨立使用之土地不包括在內，本案除詢據臺北市政府主計處以95年10月24日北市主二字第09531165700 號函復被告略以，說明二、查甲0000000北區營業分處之預算，係編列於甲0000000附屬單位預算（屬預算法第4 條第1 項第2 款第1 目所定之營業基金）等語（原處分卷附件16可參），並經被告所屬大同分處於96年9 月29日派員現場勘查結果，系爭建物1 樓作為原告北區營業分處服務股、修漏股辦公室，2 樓作為主任室、專員室、給水股辦公室，3 樓作為抄表股、倉庫、檔案室使用，依上，原告北區營業分處之預算既編列於原告附屬單位預算項下，且獨立於自來水場用地作為營業場所使用，職是，系爭2 筆土地依臺北市政府財政局77年7 月8 日財二字第16548 號函釋，不符土地稅減免規則第7 條第1 項第
8 款免稅之規定。惟查臺北市政府捷運工程局前以93年12月16日北市捷權字第09333463900 號函（原處分卷附件7 可參）通知被告所屬大同分處，系爭土地中680 之
3 地號屬於捷運系統工程穿越地，依財政部87年12月24日臺財稅第000000000 號函釋（原處分卷附件6 可參），得參照土地稅減免規則第10條規定之比例予以減徵，故該地號土地94年地價稅應減徵三分之一，此有土地建物所有權部、標示部、改課明細表及現場採證相片15幀等影本附原處分卷可參（詳如附件1 、3 、10、18）。
是被告所屬大同分處通知原告系爭2 筆土地應自90年起改按一般用地稅率核課地價稅，並補徵90年至94年地價稅計1,744,631 元，自屬有據。
⒉原告主張營業分處符合財政部86年5月6日函所引行政院
台69規字第8247號函有關行政機關之認定標準，符合土地稅減免規則第7條第2款前段規定免徵地價稅乙節，依臺北市自來水事業處組織自治條例第8 條規定，且臺北市政府主計處亦於95年10月24日以北市主二字第09531165700 號函說明原告所屬北區營業分處之預算，係編列於甲0000000附屬單位預算，屬預算法第4 條第
1 項第2 款第1 目「稱基金者，謂已定用途而已收入或尚未收入之現金或其他財產。基金分左列二類︰…二、特種基金︰歲入之供特殊用途者，為特種基金，其種類如左︰㈠供營業循環運用者，為營業基金。」所定之營業基金，復參照臺北市政府財政局77年7 月8 日（77）財二字第16548 號函所附研商「有關本府興辦之市立游泳池、托兒所、兒童樂園及動物園等公有設施房屋稅及地價稅徵免事宜」會議紀錄之結論第二點記載：「二、…如係以特種基金編列預算，既非屬公務預算範圍，其所使用之房、地應無上述法條之適用。」（原處分卷附件21可參）是以原告北區營業分處之預算，既編列於原告附屬單位預算，且係屬原告附屬營業單位獨立使用之土地，依上開規定，系爭土地自無土地稅減免規則第7條第1 項第2 款免徵規定之適用，原告主張，自不足採。
⒊原告復主張北區營業分處（所）所掌上開法定業務，特
別是給水及管網操作維護事宜，與淨水設施自來水廠顯不可分離，揆諸前開例外法（但書）應嚴格解釋原則，難謂合致前開土地稅減免規則第7 條第1 項第8 款但書所謂附屬營業「獨立使用」之土地云云，經查自來水法第17條及第58條等規定，自來水事業係以經營自來水為目的之事業，且應訂定營業章程，規範自來水事業與用戶間應遵守事項，而依甲0000000營業章程第2條、第7 條第1 項等規定已明定其所屬營業分處係掌理用戶服務、抄表收費、給水業務及管網操作維護等事項（原處分卷附件24可參）。系爭土地既為原告所屬北區營業分處單獨使用，自屬土地稅減免規則第7 條第1 項第8 款但書規定，而不符合同法條本文得免徵地價稅之規定。是原告主張，不足採據。從而，被告所屬大同分處核定補徵系爭土地90年至94年地價稅，揆諸前揭法令規定並無不合，訴願決定予以駁回，亦無違誤，敬請明察並駁回原告之訴等語。
理 由
一、按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5 年。二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5 年。…在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」；「前條第1 項核課期間之起算，依左列規定：…四、由稅捐稽徵機關按稅籍底冊或查得資料核定徵收之稅捐，自該稅捐所屬徵期屆滿之翌日起算。」，稅捐稽徵法第21條及第22條第4 款各定有明文。次按「地價稅或田賦之納稅義務人如左：一、土地所有權人。…前項第1 款土地所有權屬於公有或公同共有者，以管理機關或管理人為納稅義務人；…」；「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」；「公有土地按基本稅率徵收地價稅。
但公有土地供公共使用者，免徵地價稅。」，土地稅法第3條、第14 條 及第20條亦各定有明文。再按「本法所稱自來水事業，係指本法規定以經營自來水為目的之事業。」；「自來水事業應訂定營業章程，報經主管機關核准後公告實施，修改時亦同。供水條件及自來水事業與用戶雙方應遵守事項，須於前項營業章程內訂明。」，自來水法第17條及第58條各定有明文。復按「本規則所稱供公共使用之土地，係指供公眾使用，不限定特定人使用之土地。」；「下列公有土地地價稅或田賦全免：一、供公共使用之土地。二、各級政府與所屬機關及地方自治機關用地及其員工宿舍用地。但不包括供事業使用者在內。…八、郵政、鐵路、公路、航空站、飛機場、自來水廠及垃圾、水肥、污水處理廠（池、場）等直接用地及其員工宿舍用地。但不包括其附屬營業單位獨立使用之土地在內。」，土地稅減免規則第4 條、第7 條第
1 項第1 款、第2 款、第8 款定有明文。又按「本章程依自來水法第58條規定訂定之。」；「凡在甲0000000（以下簡稱本處）供水區域內，由本處供水者，供需雙方之權利、義務及本處附屬事業之經營管理，依本章程之規定。前項供水區域以主管機關核定之範圍為準。」；「申請新設、改裝、廢止或其他有關用水事項，應填具申請書及檢附必備文件，向本處所屬營業分處提出，經認可後，繳付應繳各費。」，甲0000000營業章程第1 條、第2 條及第7 條第1 項各定有明文。又臺北市政府財政局77年7 月8 日財二字第16548 號函釋略以，主旨：本府興辦之停車場、游泳池、托兒所、兒童樂園及動物園等，應否免地價稅及房屋稅，請依本局研商「有關本府興辦之市立游泳池、托兒所、兒童樂園及動物園等公有設施房屋稅及地價稅徵免事宜」會議紀錄結論各點辦理，…結論：…二、本府所屬其他類似之單位（收支均編列公務預算者），因公務所使用之房、地，其房屋稅及地價稅之徵免應一律比照辦理。至於本府興建之停車場，如係以特種基金編列預算，既非屬公務預算範圍，其使用之房、地應無上述法條之適用等語。該函釋核與相關法規，並無不合。
二、前揭事實概要所載各情，為兩造所不爭，且有上開各該函文、原處分、復查決定書及訴願決定書等件影本附原處分卷及訴願機關卷可稽。茲依前述兩造主張之意旨，就本件爭點敘明判決之理由。
三、系爭土地並不符合土地稅減免規則第7 條第1 項第1 款、第
2 款、第8 款等有關免徵之規定：㈠按依土地稅法第20條及土地稅減免規則第4 條之規定，公
有土地需供公共使用始得免徵地價稅。經查，原告管理之系爭臺北市○○區○○段2 小段680 及680 之3 地號等2筆公有土地（地上建物門牌號碼為臺北市○○區○○○路
237 之1 號），原未徵收地價稅，嗣被告所屬大同分處處辦理95年度地價稅清查作業計畫時，查得系爭土地上建物
1 至3 樓自90年起迄今，一直提供原告所屬北區營業分處使用等情，為原告所不否認。系爭土地之地上建物既供原告所屬北區營業分處辦公室使用，核不符「供公眾使用之土地」之規定，系爭土地即無土地稅減免規則第7 條第1項第1 款免稅規定之適用，合先敘明。
㈡原告主張其營業分處符合財政部86年5 月6 日函所引行政
院台69 規 字第8247號函有關行政機關之認定標準，系爭土地屬機關用地，符合土地稅減免規則第7 條第2 款前段免徵地價稅之規定云云。按甲0000000組織自治條例第8 條規定：「本處為營運上之需要，分地區設營業分處，掌理用戶服務、抄表收費、給水業務及管網操作維護等事項。」；且臺北市政府主計處亦於95年10月24日以北市主二字第09531165700 號函說明原告所屬北區營業分處之預算，係編列於甲0000000附屬單位預算，屬預算法第4 條第1 項第2 款第1 目所定之「營業基金」（原處分卷附件16可稽）（按其基金類別，屬於「特種基金」之營業基金，依預算法第4 條第1 項第2 款第1 目規定：
「稱基金者，謂已定用途而已收入或尚未收入之現金或其他財產。基金分左列二類︰…二、特種基金︰歲入之供特殊用途者，為特種基金，其種類如左︰㈠供營業循環運用者，為營業基金。」）；復參照臺北市政府財政局77年7月8 日（77）財二字第16548 號函所附研商「有關本府興辦之市立游泳池、托兒所、兒童樂園及動物園等公有設施房屋稅及地價稅徵免事宜」會議紀錄之結論第二點記載：
「二、…如係以特種基金編列預算，既非屬公務預算範圍，其所使用之房、地應無上述法條之適用。」（原處分卷附件21可稽）。該等函示核與相關法規，並無不合。是以原告北區營業分處，其預算既編列於原告附屬單位預算，且系爭土地係該附屬營業單位獨立使用之土地，依上開規定及說明，並無土地稅減免規則第7 條第1 項第2 款免徵規定之適用。原告主張，核不足採。
㈢原告復主張系爭土地符合土地稅減免規則第7 條第1 項第
8 款免徵之規定云云。按土地稅減免規則第7 條第1 項第
8 款規定，供自來水廠使用之「直接用地」得免徵地價稅，但不包括其附屬營業單位獨立使用之土地。經查，本件除前述由臺北市政府主計處以95年10月24日北市主二字第09531165700 號函復被告略以，甲0000000北區營業分處之預算，係編列於甲0000000附屬單位預算，屬預算法第4 條第1 項第2 款第1 目所定之「營業基金」等語之外；並經被告所屬大同分處於96年9 月29日派員現場勘查結果，系爭建物1 樓作為原告北區營業分處服務股、修漏股辦公室，2 樓作為主任室、專員室、給水股辦公室，3 樓作為抄表股、倉庫、檔案室使用等情，有現場勘查照片（原處分卷附件18）可稽；足認原告北區營業分處之預算係編列於原告附屬單位預算項下，且系爭土地係於自來水場用地之外，供該營業分處作為營業場所獨立使用，並不符合土地稅減免規則第7 條第1 項第8 款免稅之規定。原告雖又主張其北區營業分處所掌法定業務，特別是給水及管網操作維護事宜，與淨水設施自來水廠顯不可分離，依例外法（但書）應嚴格解釋之原則，難謂合致土地稅減免規則第7 條第1 項第8 款但書所謂附屬營業「獨立使用」之土地云云。按「本法所稱自來水事業，係指本法規定以經營自來水為目的之事業。」；「自來水事業應訂定營業章程，報經主管機關核准後公告實施，修改時亦同。供水條件及自來水事業與用戶雙方應遵守事項，須於前項營業章程內訂明。」，自來水法第17條及第58條定有明文。故自來水事業係以經營自來水為目的之事業，且應訂定營業章程，規範自來水事業與用戶間應遵守事項，而依甲0000000組織自治條例第8 條及甲0000000營業章程第2 條、第7 條第1 項，已明定其所屬營業分處係掌理用戶服務、抄表收費、給水業務及管網操作維護等事項（原處分卷附件24可稽）。系爭土地既為原告所屬北區營業分處單獨使用，自屬土地稅減免規則第7 條第
1 項第8 款但書規定，而不符合同款本文得免徵地價稅之規定。原告上開主張，亦不足採。
㈣再者，臺北市政府捷運工程局以93年12月16日北市捷權字
第09333463900 號函（原處分卷附件7 可稽）通知被告所屬大同分處，系爭土地中680 之3 地號屬於捷運系統工程穿越地，依財政部87年12月24日臺財稅第000000000 號函釋（原處分卷附件6 可稽），屬於「部分無償供公共使用」之土地，得參照土地稅減免規則第10條規定之比例予以減徵等情，有土地建物所有權部、標示部、改課明細表及現場採證相片等影本附原處分卷可稽（附件1、3、10、18可稽）。被告所屬大同分處，乃就該地號土地94年地價稅，予以減徵三分之一，核無不合。
四、被告補徵原告系爭土地90年至94年之地價稅，並無違誤：㈠承前所述，系爭2 筆土地並不符合土地稅減免規則第7 條
第1 項第1 款、第2 款、第8 款等有關免徵之規定，是以被告所屬大同分處以原處分即95 年10 月2 日北市稽大同甲字第09590423800 號函通知原告系爭土地應自90年起改按一般用地稅率核課地價稅，並補徵90年至94 年 （680之3 地號土地，94年地價稅減徵三分之一，已如前述）地價稅1,744,631 元，並無違誤。
㈡原告主張原處分及復查決定僅記載土地稅減免規則第7 條
第1 款、第8 款及稅捐稽徵法第21 條 （第1 項第2 款及第2 項）等法令依據；而對於補徵之地價稅之積極構成要件直接有關之法令依據，如適用何等稅率、稅捐客體及歸屬等，卻完全未予記載，客觀上使處分相對人無從得知處分之結果（課徵或指定代繳之稅額核計）所憑之根據及理由，有未載法令依據且理由不備之違法云云，惟為被告所否認。經查，本件原處分函及復查決定書（原處分卷附件
12、17可稽）均載明原告管理之系爭2 筆土地，不符合土地稅減免規則第7 條第1 項第2款 、第8 款等有關免徵地價稅之規定，及依稅捐稽徵法第21條（第1 項第2 款及第
2 項）為補徵之處分；且原處分函附有改課稅明細表，依該明細表即可知悉補徵年度、土地標示、補徵面積、稅率、稅額等。是以本件原處分及復查決定並無原告所稱未載法令依據且理由不備之違法。
㈢原告復主張被告前已就系爭土地對原告核定免徵地價稅，
原告對此已生信賴；被告對此並未依法撤銷，即為本件處分追溯5 年(90 年-94 年) 補繳地價稅，有違反誠信原則及信賴保護原則云云，惟為被告所否認。經查，原告雖主張被告前已就系爭土地對原告核定免徵地價稅云云，然就系爭土地被告前曾對原告作成如何免徵地價稅之處分，原告並未舉證以實其說；且縱使被告前曾為核定免徵地價稅之處分，觀之原處分即被告所屬大同分處95 年10 月2 日北市稽大同甲字第09590423800 號函通知原告系爭2 筆土地應自90 年 起改按一般用地稅率核課地價稅，並補徵90年至94年地價稅計1,744,631 元，核其處分即有撤銷免徵地價稅（處分）之意旨。又被告所屬大同分處通知原告補徵系爭土地90年至94 年 地價稅，係發現原告就系爭土地，未按土地稅減免規則有關免徵地價稅之規定使用，而於法定核課期間，依稅捐稽徵法第21條第1 項第2 款及第2項為補徵地價稅之處分，亦無違反信賴保護原則可言。原告上開主張，核不足採。
五、從而，本件被告所屬大同分處通知原告系爭2 筆土地應自90年起改按一般用地稅率核課地價稅，並補徵90年至94年地價稅1,744,631 元，於法並無違誤。復查及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 1 月 31 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 張瓊文
法 官 胡方新法 官 蕭忠仁上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 97 年 1 月 31 日
書記官 蕭純純