臺北高等行政法院判決
96年度訴字第01650號原 告 南港輪胎股份有限公司代 表 人 甲○○（董事長）訴訟代理人 劉桂纓（會計師）被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 凌忠嫄（局長）訴訟代理人 乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年3 月23日台財訴字第09500594870 號（案號：00000000）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：原告民國（下同）92年度營利事業所得稅結算申報，列報其他費用計新臺幣（下同）124,121,400 元、全年所得額297,735,585 元，經被告初查，以其中國內故障輪胎補償款3,588,025 元，係原告按自行開立之輪胎檢查結果通知書入帳，並未取得經銷商開立之統一發票，否准認列，核定其他費用為120,533,375 元，全年所得額305,299,363 元及應補稅額945,473 元，原告不服，申請復查，經被告以95年10月31日財北國稅法字第0950245466號復查決定書駁回（下稱原處分），提起訴願，復遭財政部決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明：求為判決
㈠、訴願決定及原處分均撤銷。
㈡、訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明：求為判決如主文所示。
參、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
㈠、原告產製汽車輪胎，由各地經銷商轉售輪胎行，輪胎行為車輛使用人換裝使用新輪胎時，若發現確因原告製造技術上所發生之壞損故障，即經由經銷商轉報原告申請壞損鑑定，原告輪胎檢查會派員實地檢查，開立輪胎檢查結果通知書，書明賠款或換胎賠條，經輪胎行蓋章確認後交付客戶聯給予輪胎行，輪胎行並以之為領款或領條之收據，憑以由經銷商轉向原告申請壞損補償。原告接獲申請後，賠條部分交給新胎，賠款部分絕大部分均由華南商業銀行以跨行匯款或以全行通收無摺存款方式支付經銷商，取得經金融機構簽章證明之匯款申請書回條聯或銀行送金單，連同收回輪胎檢查結果通知書客戶聯作為入帳之憑證。試舉一例：原告經銷商昊盛企業有限公司彙集經銷區各輪胎行之輪胎檢查結果通知書5 張，合計3,700 元向原告請款，原告於92年12月24日以跨行匯款方式支付，將收回之輪胎檢查結果通知書及匯款回條聯作為支付憑證。
㈡、原處分將合法憑證擅誤為發票憑證，顯然曲解法令，徒增法令所無之限制：
１、被告原核定認以原告應取得各該廠商開立之發票憑證，始符合財政部62年7 月16日台財稅31995 號函規定受償事業應列收入之要件，方得認列該補償損失。惟依加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第32條規定，係規範營業人於銷售貨物或勞務時須開立統一發票，亦即非銷售貨物或勞務時則不須開立統一發票，原告之經銷商向原告取得補償款，並非對原告銷售貨物或勞務，當然免予開立統一發票。再依統一發票使用辦法第4 條第28款已明定營業人取得之賠償收入免開統一發票，因之，原告是項補償損失，無法取得各該廠商開立之發票憑證。被告援引財政部62年7 月16日台財稅第31995 號函為調整理由依據，該函原規定支付顧客之輪胎補償費，係取得顧客出具之合法憑證，經查明屬實者，應按其他費用核實認定，並非規定須取得發票憑證始得認定，對照營業稅法第32條暨統一發票使用辦法第4 條第28款之規定，該函所謂之合法憑證，應非係發票憑證，被告將合法憑證擅誤為發票憑證，顯然曲解法令。更何況又依財政部79年12月6 日台財稅第000000000 號函釋，明確規定賠款等非營業交易性質之款項，如直接匯入對方在金融機構開立之帳戶，准以經金融機構簽章證明之匯款申請書回條聯或銀行送金單作為入帳之憑證。依該函規定，經金融機構簽章證明之匯款申請書回條聯或銀行送金單應即為財政部62年7 月16日台財稅第31995 號函釋所謂之合法憑證，並未規定付款廠商非取得發票憑證不可。
２、有關系爭輪胎賠償款是否屬營業稅之課稅範圍，財政部75年
7 月2 日台財稅第0000000 號函闡釋甚明。換言之，賠償款不屬營業稅之課稅範圍，故免開立發票，依法可以普通收據代替發票之開立，作為交易之憑證，故普通收據為賠償款之合法憑證，非如被告僅以統一發票為唯一認定之合法憑證。其次，財政部79年12月6 日台財稅第000000000 號函亦闡釋銀行送金單可作為賠款等非營業交易性質款項入帳之憑證。足證財政部62年7 月16日台財稅第31995 號函所稱合法憑證，要非以發票為唯一認定之文件，普通收據及銀行之送金單亦屬合法憑證之列，被告將合法憑證擅誤為發票憑證，顯然曲解法令，徒增法令所無之限制，其核定難謂適法。
㈢、原告為支付輪胎故障損失補償費，先予執行理賠前勘驗之手續，查明故障之事實程度，完成輪胎檢查結果通知書之確認，經輪胎行交付代替收據之已蓋章檢查結果通知書客戶聯，由經銷商轉送原告憑以理賠給予經銷商轉付輪胎行之依據。賠款部分再依財政部79年12月6 日台財稅第000000000 號函釋，以經金融機構簽章證明之匯款申請書回條聯或銀行送金單作為入帳之憑證，且作為收據之輪胎檢查結果通知書均依印花稅法銀錢收據之規定貼用0.4%印花，計付款2,377,062元；換胎賠條部分之金額係以客戶申請補償之實物，依申請當月之單位成本計算，計有1,250,963 元。原告在執行作業上，於一般商場習慣屬正常作法，合乎會計處理程序，且均依規定辦理，已符合財政部62年7 月16日台財稅第31995 號函釋所謂合法憑證之定義，應得認列該補償損失3,588,025元。被告未依函釋規定查核，顯然違法。
㈣、被告原核定時，既認該補償損失明示以並未取得各該廠商開立之發票憑證等為調整理由，原告對其錯誤核定之指摘，於申請復查時已如前述之主張，為被告所不否認，而被告復查決定時卻疏略不提，不但未更正其誤，復又以「並無車輛使用人取得該項賠償款相關資料」之理由，增列原核定所無之要求，似有違行政程序法第5 條行政行為之內容應明確之原則。被告援引改制前行政法院36年度判字第16號判例，似為其增列要求之法令依據，按該判例所釋，當事人主張事實須負舉證責任，本案原告銷售輪胎之交易對象為各地經銷商，車輛使用人若發生輪胎壞損補償，自應透過經銷商處理作業始為正當程序，其間完成壞損鑑定，有輪胎檢查結果通知書為證；該輪胎結果通知書客戶聯再經經銷商轉售之輪胎行蓋章確認，作為賠款或換胎賠條之收據；賠款部分當然以匯款至經銷商之單據為之證明，各項憑證均足以證明原告與經銷商之交易所發生壞損補償之事實為真實，並不違改制前行政法院36年度判字第16號判例所釋之意旨。
㈤、系爭合約係屬經銷商合約，依最高法院18上1609號判決「債務債權之主體，應以締結契約之當事人為準」之意旨，系爭合約之債權債務範圍，僅及於原告與經銷商間，不及於第三人：
１、按最高法院18上1609號判決意旨，不論享用債權金額者為何人，原非債務人所該過問，僅當然對契約之債權人負應有之責任，該判解係通說之見解，應合經驗法則。因之，本案原告銷售輪胎之對象為經銷商，係締結契約之當事人，即分別為輪胎壞損補償之債務人與債權人，原告（債務人）對經銷商（債權人）之請求輪胎壞損補償，自當依其事實而為給付，至於經銷商再如何轉付該補償於何人，已非原告所當過問，當無權利再要求經銷商須取具車輛使用人之領據等相關資料回復原告，被告要求原告應取得非屬原告之債權人－車輛使用人之相關資料，顯然強人所難，有違經驗法則，其對財政部台財稅第31995 號函及改制前行政法院36年度判字第16號判例有擅權擴張解釋法律之嫌，訴願決定亦未糾正其誤，並認系爭費用支付流程，經銷商僅立於居間轉承之地位，既非當事人亦非債權人，其見解及決定均顯有違法不當。
２、按經銷商合約與代理商合約不同，代理商合約係代理商於授權範圍內，以本人名義所為之行為，故本人對第三人須負直接或間接之法律責任。本件係屬經銷商合約，非代理商合約，故經銷商係以自己之名義向原告購入系爭輪胎，再以自己之名義將系爭之輪胎出售於第三人（例如：經銷商出售輪胎予輪胎行），職是，原告與第三人間無直接或間接之法律關係。至於原告所為故障輪胎之檢測，乃源於經銷商係屬買賣業，本身無輪胎之檢測能力，故依經銷合約係由原告代為檢測，經雙方確認後，作為系爭輪胎賠款或賠條之依據。故系爭「輪胎檢查結果通知書」雖由原告品管部門開立，作為經銷商請求賠償之依據，故其亦兼有賠償款收據之性質。換言之，系爭合約係屬經銷商合約，依最高法院18上1609號判決「債務債權之主體，應以締結契約之當事人為準」之意旨，系爭合約之債權債務範圍，僅及於原告與經銷商間，不及於第三人，至於經銷商與第三人間之交易，則屬另一層法律關係，與本案無涉。
㈥、財政部91年7 月9 日台財稅第0000000000號函所指之情況為「和解金」非賠償款，系爭標的為賠償款，兩者性質不盡相同，不能類比。按和解金係當事人雙方各讓一步，折衝協調後之結果。本件系爭之賠償款，原告係依據品管部門事先制訂之檢測標準，再依據輪胎損壞程度，作出賠現或賠條之處理，其間與經銷商間並無協商機制之存在。本件瑕疵擔保之責任僅係彌補經銷商所受之損失，而非彌補其所失之利益，非屬營業稅法第16條規定之銷售行為，故系爭賠償款均未按銷貨退回或折讓之方式處理，依據財政部75年台財稅字第7554314 號函釋意旨，係免開統一發票。按系爭賠償款與財政部75年台財稅字第7554314 號函同屬疵擔保之責任，皆係彌補當事人所受之損失，依法得以收據為入帳之憑證。被告不察，逕自以財政部91年7 月9 日台財稅第0000000000號函釋，將合法憑證擅誤為統一發票，實曲解法令。
㈦、有關系爭「輪胎檢查結果通知書」部分：
１、被告以系爭「輪胎檢查結果通知書」係由原告開立，為內部憑證，不屬合法憑證云云，然而原告所為故障輪胎之檢測，依經銷合約係由原告代為檢測，並將檢測報告書（輪胎檢查結果通知書）送交經銷商，故障部分之收據聯經由經銷商送交輪胎行，經其簽章後，再寄回原告申請理賠。故系爭「輪胎檢查結果通知書」雖由原告品管部門開立，作為系爭輪胎請求賠償之依據，然其已發生對外（即原告與經銷商間，及經銷商與輪胎行間）權利義務關係之單據，已非被告所稱之內部憑證。公私營事業組織內部，所用不生對外權利義務關係之單據，依印花稅法第6 條第3 款之規定不需貼立印花稅票。系爭「輪胎檢查結果通知書」係作為系爭輪胎請求賠償之依據，具銀錢收據之性質，故皆已依印花稅法之規定貼立印花稅票。職是，系爭「輪胎檢查結果通知書」無論是在形式上或就其實質而言，已超越內部憑證之性質。
２、本件係屬賠償款性質，縱如被告所言系爭「輪胎檢查結果通知書」屬原告之內部憑證，但依財政部79年12月6 日台財稅第000000000 號函釋意旨，原告既已提示支付經銷商賠償款之華南商業銀行簽章證明之匯款申請書回條聯或銀行送金單等之外部憑證，即已取具財政部62年7 月16日台財稅第3199
5 號函所稱之合法憑證，是被告將合法憑證擅誤為統一發票，顯然曲解法令，徒增法令所無之限制。
㈧、被告以原告提供臺北南鴻輪胎股份有限公司（以下簡稱南鴻公司）發票，不具代表性，惟本件關鍵在於原告與經銷商間是否為經銷商關係（即有無經銷之事實）及有無支付賠償款予經銷商，而非持股比例之多寡。況且，原告提供經銷商之發票除南鴻公司外，尚有南冠公司，原告持有南冠公司之股權僅佔20.37%，依被告之標準，應有代表性。按本件經銷商（債權人）依經銷合約及系爭輪胎損害之事實對原告（債務人）請求補償，原告自當依系爭輪胎損害程度及合約約定而為之給付，至於經銷商再如何轉付該補償於何人，係經銷商與第三人間另一層法律關係，已非原告所當過問，自無權利再要求經銷商須取具車輛使用人之領據等相關資料回復原告。職是，原告既已依法提示各項憑證，足以證明原告與經銷商之交易所發生壞損補償之事實為真實，並無處於「事證不明」或「真偽不明」，也非如被告所言無提示相關證明文件，依行政訴訟法第136 條準用民事訴訟法第277 條第1 項之規定，被告自應負舉證之責。
㈨、被告以經銷商自原告取得之輪胎補償費係因銷售汽車輪胎而衍生之收入，認定經銷商應開立統一發票，惟：
１、本件系爭賠償款係原告對經銷商瑕疵擔保之責任，此為被告所不爭。財政部75年台財稅字第7554314 號函與91年台財稅第0000000000號函，同屬營業稅法第16條之解釋函釋，且均源自於銷售貨物或勞務關係而發生新的給付行為，但因給付對象之不同（即給付予買方或賣方），而分別有開立發票與否之不同規定，其判定之關鍵，在於新的給付價款之行為：
⑴、若係由銷售人（賣方）對買受人（買方）所為之給付時，即
屬賠償款之性質，依財政部75年台財稅字第7554314 號函釋之規定辦理，即免開立統一發票。
⑵、若係由買受人對銷售人所為之給付時，無論其名稱為和解金
或違約金，概屬銷售貨物或勞務關係而衍生之收入，依營業稅法第16條及財政部91年台財稅第0000000000號函釋規定，應由買受人開立統一發票予銷售人。
２、系爭賠償款係因瑕疵擔保責任而由原告對經銷商所生之給付義務，旨在彌補經銷商所受之損失，與財政部75年台財稅字第7554314 號函釋台鐵因運送業務而生之瑕疵擔保而給付之賠償款性質相同，均係由銷售人給付予買受人，而非由買受人給付予銷售人，故不屬營業稅法第16條所稱之銷售行為，依法免開立發票。同理，本件經銷商（銷售人）因對輪胎行（買受人）亦負有瑕疵擔保之責，故其由原告處獲得之系爭輪胎賠償款，隨即同額沖抵輪胎行之應收帳款，以履行其瑕疵擔保之給付義務，依財政部75年台財稅字第7554314 號函釋，經銷商並無被告所稱因銷售汽車輪胎而衍生收入之情事，依營業稅法之規定，免開立統一發票，是被告之指摘，乃屬謬誤之詞。
３、系爭輪胎補償費是否應開立發票，因屬營業稅之徵收範圍，故應由營業稅之立法意旨及營業稅相關規定解析，並由主管營業稅之稅捐單位核定之（營業稅原為地方稅，由各縣市稅捐稽徵處負責徵收之業務，自92年度始併入國稅局，由各區局之國稅局所屬之營業稅股負責徵收）。系爭輪胎補償制度行之有年，非本年度才開始，本件系爭輪胎補償費依營業稅法相關規定，經銷商是免開立發票，職是，本件主管營業稅之稅捐單位，歷年來均未責令經銷商應開立發票，有案可稽。系爭賠償款係因瑕疵擔保責任而生之給付義務，旨在彌補當事人所受之損失，故無被告所稱「因銷售汽車輪胎而衍生之收入」之情事，是被告之核定，依法洵有未洽。
㈩、財政部62年7 月16日台財稅第31995 號函所稱「合法憑證」，並不侷限於統一發票，內部憑證亦未排除在外。本件系爭「輪胎檢查結果通知書」除設有「檢查結果」專欄外，亦有「客戶簽章」欄（該欄須由輪胎行簽章），並依印花稅法之規定，貼立印花稅票。因系爭「輪胎檢查結果通知書」係作為支付瑕疵輪胎補償費之依據，故當原告將系爭「輪胎檢查結果通知書」交由經銷商，或經銷商交由輪胎行之際，即已產生原告與經銷商間，及經銷商與輪胎行間履行瑕疵擔保責任之依據及證明文件，即已生對外權利義務關係之憑證，是系爭「輪胎檢查結果通知書」無論是在形式上或經濟實質而言，已非被告所稱之內部憑證。系爭「輪胎檢查結果通知書」雖由原告品管部門依經銷合約，根據實際檢驗之結果所掣製，然其作為原告與經銷商間，及經銷商與輪胎行間履行瑕疵擔保責任證明文件之一，乃不可否認之事實，依司法院釋字第420 號解釋，已符合財政部62年7 月16日台財稅第3199
5 號函所稱「合法憑證」。況且系爭輪胎賠償款係屬賠償款之性質，本件原告除檢附系爭「輪胎檢查結果通知書」外，並已依財政部79年12月6 日台財稅第000000000 號函釋，提示原告支付予經銷商賠償款之銀行匯款申請書回條聯供核，職是，被告猶堅持須提示經銷商所開立之發票，始符合財政部62年7 月16日台財稅第31995 號函所稱之合法憑證，顯然曲解法令，徒增法令所無之限制，其核定難謂適法。
二、被告主張之理由：
㈠、有關營利事業所得稅結算申報案件，因所得減項之成本及費用，屬稅捐債權減縮或消滅之要件事實，自應由納稅義務人終極負擔「事證不明」之不利益。換言之，如果經稅捐稽徵機關依職權調查後，納稅義務人是否有此筆減項費用存在及其費用之多寡，仍處於真偽不明之情況時，稅捐稽徵機關具有「決定是否接受此筆支出（或多少金額之支出），將之列為所得減項」之認定權限。本件原告本年度營利事業所得稅結算申報，列報其他費用124,121,400 元，有原告本年度營利事業所得稅結算申報書可稽，又其他費用中含支付國內故障輪胎補償款3,588,025 元，亦為原告所不爭，惟經被告審查結果，系爭費用支付流程，係原告給付經銷商，再由經銷商給付輪胎行，最終由輪胎行給付車輛使用人，顯見經銷商於本件僅立於居間轉承之地位，既非當事人亦非債權人，復經被告以95年9 月29日以財北國稅法字第0950245473號函，請其就相關支付事實提示相關資料備查，原告卻無法提示，是被告以原告僅取具輪胎檢查結果通知書及匯款回條聯，即行入帳並申報費用支出，並無車輛使用人取得該項賠償款相關資料以資勾稽審核，乃否准認列系爭其他費用支出，經核尚無不妥。
㈡、系爭輪胎補償費，係屬原告對外營業事項之發生，原告依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1 項規定及財政部62年7 月16日台財稅第31995 號函釋，應於發生時自他人取得原始憑證，惟其並未自顧客（經銷商）處取得任何憑證，僅以其內部出具之輪胎檢查結果通知書及匯款資料等作為入帳憑證，合先陳明。原告主張本件係其產製汽車輪胎，售予經銷商，再由各地經銷商轉售輪胎行，輪胎行為車輛使用人換裝使用新輪胎時，若發現確因原告製造技術上所發生之損壞故障，經由經銷商轉報原告輪胎檢查會實地檢查，開立輪胎檢查結果通知書，書明賠款或換胎賠條，經輪胎行蓋章確認，並將其中1 聯交予輪胎行作為領款或領條之收據，憑以由經銷商轉向原告申請壞損補償，原告接獲申請後，賠條部分交給新胎，賠款部份以跨行匯款或以無摺存款方式支付經銷商。原告支付經銷商輪胎補償費依檢查之輪胎損壞程度有賠款及賠條2 種型態，無論賠款或賠條，其性質皆係因原告銷售貨物之瑕疵擔保責任而發生，屬因銷售貨物而衍生之收入，經銷商取得該筆收入自應依規定開立統一發票報繳營業稅，原告當以自經銷商處取得其開立之統一發票為合法憑證。
㈢、原告主張系爭金額係因原告製造技術發生壞損故障所支付經銷商之輪胎補償費乙節，核其性質係屬因營業交易瑕疵擔保責任而發生，與統一發票使用辦法第4 條第28款及財政部75年7 月2 日台財稅第0000000 號函及79年12月6 日台財稅第000000000 號函所指之非營業交易性質產生之賠償款項有別，依財政部91年7 月9 日台財稅字第0910454163號函釋之規定，經銷商應開立統一發票報繳營業稅。又依據營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第67條第1 項及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1 項規定，系爭金額依前所述，係屬對外營業事項，有關憑證原告自應以取得經銷商開立之統一發票為合法憑證，原告執以內部自行開立之輪胎檢查結果通知書及金融機構匯款申請書、送金單為入帳憑證，顯有悖於前開規定，被告否准認列並無不合。至原告補充理由僅補提示與南鴻公司簽訂之一般經銷合約書，惟原告擁有該公司99.99%股權，似難具一般代表性，併予陳明。
㈣、如前所述，原告以生產銷售汽車輪胎為業，經銷商以銷售汽車輪胎為業，經銷商自原告取得之輪胎補償費，係因銷售汽車輪胎而衍生之收入，自與統一發票使用辦法第4 條第28款、財政部75年7 月2 日台財稅第0000000 號函及79年12月6日台財稅第000000000 號函所指之非本業營業交易性質產生之賠償款項有別，原告主張顯對法令有所誤解。又依原告與其經銷商南鴻公司約定之一般經銷合約書第24條特別約款第
4 項約定，該公司向原告請求相關獎勵金等各項優惠時，應提出南鴻公司與客戶間（輪胎行）合約書；另依南鴻公司92年度營利事業所得稅結算申報書，南鴻公司雖取得原告給予之輪胎補償費，惟並未列報於其中，併予陳明。
理 由
甲、程序方面：本件行政訴訟起訴後，被告原代表人由許虞哲變更為凌忠嫄，有行政院96年8 月3 日院授人力字第09600256721 號令影在卷可憑，茲據繼任者於96年10月4 日具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
乙、實體方面：
一、本件適用之法規：
㈠、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「（第1 項）營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。（第2 項）前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部定之。」、「（第1 項）稽徵機關接到結算申報書後，應派員調查，核定其所得額及應納稅額。…（第5 項）稽徵機關對所得稅案件進行書面審核、查帳審核與其他調查方式之辦法，及對影響所得額、應納稅額及稅額扣抵計算項目之查核準則，由財政部定之。」行為時所得稅法第24條第1 項、第21條、第80條第1 項、第5 項分別定有明文。而財政部為促使營利事業保持足以正確計算其銷售額及營利事業所得額之帳簿憑證、會計記錄及俾所屬稽徵機關查帳審核所得稅法案件，亦依上述所得稅法授權訂定「稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法」（以下簡稱帳簿憑證辦法）及「營利事業所得稅查核準則」。
㈡、次按「（第1 項）對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。給與他人之憑證，應依次編號並自留存根或副本。（第2 項）前項所稱營業事項包括營利事業之貨物、資產、勞務等交易事項。（第3 項）內部會計事項，應有載明事實、金額、立據日期、及立據人簽章之內部憑證，以資證明。…（第4 項）經核准免用統一發票之小規模營利事業，於對外營業事項發生時，得免給與他人原始憑證。」、「（第1 項）各項外來憑證或對外憑證應載有交易雙方之名稱、地址、統一編號、交易日期、品名、數量、單價、金額、銷售額及營業稅額並加蓋印章。外來憑證屬個人出具之收據，並應載明出據人之身分證統一編號。對外憑證開立予非營利事業時，除法令另有規定外，得免填載買受人名稱、地址及統一編號。」帳簿憑證辦法第21條、第22條著有規定。又「營利事業所得稅之調查、審核，應依稅捐稽徵法、所得稅法及本準則之規定辦理，其未經規定者，依有關法令之規定辦理。」、「費用及損失，未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認定。」復為查核準則第2 條第1 項、第103 條所明定。核上述辦法、準則規定，乃財政部為執行母法即所得稅法之細節性技術性事項加以規定，合乎立法意旨，且未逾越母法之限度，本院自可適用。
二、查原告於92年度給付經銷商3,588,025 元，並未取得經銷商開立之統一發票。原告於92年度營利事業所得稅結算申報，列報其他費用124,121,400 元（包括上述費用）、全年所得額297,735,585 元。被告初查以上述國內故障輪胎補償款3,588,025 元（包括銀行匯付款2,337,062 元及換胎賠條成本1,250,963 元），係原告按自行開立之輪胎檢查結果通知書入帳，並未取得經銷商開立之統一發票，否准認列，核定其他費用為120,533,375 元，全年所得額305,299,363 元及應補稅額945,473 元，原告不服，迭經復查、訴願均遭駁回等事實，有被告92年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、原告結算申報書、如事實概要所述之復查決定書、財政部96年3 月23日台財訴字第09500594870 號訴願決定書等件影本附卷可稽（見原處分卷第66、585 、696-698 、702-705 頁），且為兩造所不爭，自堪信為真實。
三、原告循序提起本件行政訴訟，主張：依財政部62年7 月16日台財稅字第31995 號及79年12月6 日台財稅字第790387791號函釋規定，汽車輪胎工廠確因製造技術發生壞損故障所支付顧客之輪胎補償費，如取得顧客出具之合法憑證，經查明屬實者，應按其他費用核實認定；而所謂之合法憑證得以經金融機構簽章證明之匯款申請書回條聯或銀行送金單作為入帳之憑證。本件原告經銷商（債權人）依經銷合約及系爭輪胎損害之事實對原告（債務人）請求補償，原告自當依系爭輪胎損害程度及合約約定而為之給付，至於經銷商再如何轉付該補償於何人，係經銷商與第三人間另一層法律關係，已非原告所當過問。原處分將合法憑證擅誤為發票憑證，顯然曲解法令，徒增法令所無之限制。而財政部91年7 月9 日台財稅第0000000000號函所指之情況為「和解金」非賠償款，系爭標的為賠償款，兩者性質不盡相同，不能類比；系爭賠償款係因瑕疵擔保責任而生之給付義務，旨在彌補買受人所受之損失，並無被告所稱「因銷售汽車輪胎而衍生之收入」之情事。因此原告既已依法提示各項憑證，足以證明原告與經銷商之交易所發生壞損補償之事實為真實，並無處於「事證不明」或「真偽不明」，亦非如被告所言無提示相關證明文件，被告要求原告應取具車輛使用人取得該項賠償款相關資料以資勾稽審核，有違比例原則云云。
四、本院之判斷：
㈠、按「㈡汽車輪胎工廠確因製造技術發生壞損故障所支付顧客之輪胎補償費，如取得顧客出具之合法憑證，經查明屬實者，應按其他費用核實認定。㈢受償之事業應將該上項補償費，列為收入申報課稅。」復經財政部62年7 月16日台財稅字第31995 號函釋在案。核該函釋係財政部基於其事實認定職權所發佈，亦未逾越所得稅法相關規定，所屬稽徵機關辦理相關案件自得援用。另按「其他費用或損失：一、公會會費及不屬於以上各條之費用，皆為其他費用或損失。二、左列其他費用或損失，可核實認定：㈠因業務關係支付員工喪葬費、撫卹費或賠償金，取得確實證明文據者。㈡因業務需要免費發給員工之工作服。㈢違約金及沒收保證金經取得證明文據者。㈣竊盜損失無法追回，經提出損失清單及警察機關之證明文件者，其未受有保險賠償部分。㈤因車禍支付被害人或其親屬之醫藥費、喪葬費、撫卹費或賠償金等，經取得確實證明文件者，其未受有保險賠償部分。㈥購置體育器具及本身舉辦員工體育活動所支付之各項費用。㈦舞廳等依政府規定所繳納之特別許可年費。㈧聘請外籍人員來臺服務，附有聘僱合約者，其到任及返任歸國之行李運送費用。㈨表揚特優員工或慶典獎勵優良員工等之獎品。㈩營利事業依法令規定應負擔之廢一般容器及廢輪胎等回收清除或處理費用。三、其他費用或損失之原始憑證，除應取得確實證明文件者外，為統一發票或普通收據。」乃查核準則第103 條所明定，由此規定可知，其他費用之認列，除非交易而產生之其他費用，因無法取得會計憑證而得以確實證明文件代之外，均應依上揭帳簿憑證辦法規定，以統一發票或普通收據為原始憑證。
㈡、次按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」、「營業人銷售貨物或勞務除本章第二節另有規定外，均應就銷售額分別按第七條或第十條規定計算其銷項稅額。」、「第十四條所之銷售額為營業人銷售貨物或勞務所收取之全部代價，包括營業人在貨物或勞務之價額外收取之一切費用。」、「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之期限，開立統一發票交付買受人。…」分別為營業稅法第1 條、第14條第1 項、第16條、第32條所明定；參酌財政部75年7 月2 日台財稅第0000000 號函釋：「台灣鐵路管理局貨運服務總所承運公賣局（編者註：已改制為公司）菸、酒、容器與其他成品及物料破損之賠償款，核非屬營業稅法第16條規定之銷售額，應免徵營業稅，依統一發票使用辦法第4 條第28款規定，得免由公賣局開立統一發票，可書立普通收據並依法貼用印花稅票。又該項賠償款，因非營業稅法第15條第2 項規定銷貨退回與折讓，其憑證不得作為進項憑證，扣抵銷項稅額」可知，應否開立統一發票須視其是否為銷售貨物或勞務，營業人係就銷售貨物或勞務所收取之全部代價，有開立統一發票之義務，交易相對人倘無銷售行為，原不負開立統一發票之義務；故上述函釋乃揭示台灣鐵路管理局貨運服務總所承運公賣局貨物，其因銷售勞務之瑕疵而給付公賣局之賠償款，對應收取賠償款之公賣局並不負開立統一發票之義務，而有統一發票使用辦法第4 條第28款規定：「合於左列規定之一者，得免用或免開統一發票。…二十
八、營業人取得之賠償收入。…」之適用。換言之，營業人非基於銷售貨物或勞務所取得之賠償收入，應免開立統一發票；財政部上開62年函釋「如取得顧客出具之合法憑證」所指合法憑證，不限於統一發票，普通收據亦屬之；被告認上述75年函釋所指賠償款係屬非營業交易而產生，限於統一發票始為62年函釋所指之合法憑證，容有誤解，尚無可採。至財政部91年7 月9 日台財稅字第0910454163號函釋：「甲公司承攬捷運局工程，因該局另一由乙與丙公司承攬之工程延誤，致甲公司延遲動工受有損失，經三方協調，由乙與丙公司直接支付和解金與甲公司，另甲公司再支付和解金與其下包之丁公司及戊公司，上開各公司取得和解金均係基於銷售貨物或勞務關係而來，依稅法規定係屬銷售範圍，均應開立統一發票報繳營業稅。」核甲及乙、丙係分別與捷運局有承攬契約存在；甲與乙、丙間並無何契約關係，而和解金與賠償款性質復屬有別，是被告以此函釋主張因營業交易而生之賠償款均應開立統一發票云云，亦嫌無據。
㈢、惟按銀錢收據：指收到銀錢所立之單據、簿摺。凡收受或代收銀錢收據、收款回執、解款條、取租簿、取租摺及付款簿等屬之；除兼具營業發票性質之銀錢收據及兼具銀錢收據性質之營業發票外，在中華民國領域內書立之銀錢收據，均應依印花稅納印花稅，此觀印花稅法第1 條、第5 條規定甚明；又依前揭帳簿憑證辦法第22條規定，各項外來憑證或對外憑證應載有交易雙方之名稱、地址、統一編號、交易日期、品名、數量、單價、金額、銷售額及營業稅額並加蓋印章。外來憑證屬個人出具之收據，並應載明出據人之身分證統一編號可見，外來憑證雖不限於統一發票，然至少應由交易相對人出具，載明可憑辨別雙方權義之交易憑證。本件原告於系爭年度給付其經銷商3,588,025 元，並未取得經銷商開立之統一發票，業如前述；而所提輪胎檢查會輪胎檢查結果通知書，經原告陳稱乃：「原告所屬輪胎檢查會派員實地檢查，開立輪胎檢查結果通知書，書明賠款或換胎賠條，經輪胎行蓋章確認後交付客戶聯予輪胎行，輪胎行並以之為領款或領條之收據，憑以由經銷商轉向原告申請壞損賠償。原告接獲申請後，賠條部分交給新胎，賠款部分絕大部分均由華南商業銀行以跨行匯款或以全行通收無摺存款方式支付經銷商…」等情綦詳（見本院卷第7 頁），比對該通知書內容與匯款回條聯，且明原告係匯款予經銷商，該匯款日期復均在上述通知書所載受理日期之後，其性質要非印花稅法所指之收到銀錢之銀錢收據，即便原告就此繳納印花稅，亦無法改變其非銀錢收據之性質，故此由原告自行製作，輪胎行僅係蓋章確認原告檢查結果之通知書，並非上揭帳簿憑證辦法及查核準則所指之合法外來憑證，洵堪認定。原告主張上開輪胎檢查結果通知者均依印花稅法銀錢收據之規定，貼用印花稅，以為收據云云，要無足取。
㈣、再按「營利事業給付利息、股息或賠款等非營業交易性質之款項，如直接匯入對方在金融機構開立之帳戶，准以經金融機構簽章證明之匯款申請書回條聯或銀行送金單作為入帳之憑證。」雖經財政部79年12月6 日台財稅第000000000 號函釋在案；然該函已明指非營業交易性質之賠款始有該函之適用，而本件係屬因營業交易而生之賠款，業經原告陳明：「本件經銷商（債權人）依經銷合約及系爭輪胎損害之事實對原告（債務人）請求補償，原告自當依系爭輪胎損害程度及合約約定而為之給付…足以證明原告與經銷商之交易所發生壞損補償之事實為真實…」等語明確，並有原告提出之一般經銷合約書影本1 件附卷可稽（見本院卷第122-134 頁），核與本件係因營業交易而生之補償款性質不同，是本件並無上開函釋之適用，至為灼然。原告比附援引該函釋，主張其得以匯款予經銷商之回條聯取代收據云云，自無可採；另原告就換胎賠條部分所提成本表、傳票查詢表、傳票、成品補償損失明細表，均非上述查核準則及帳簿憑證辦法所指之外來原始憑證；原告復陳明系爭賠償款未按銷貨退回或折讓方式處理等情在卷（見本院卷第159 頁），是俱無法為有利原告之調查及認定，爰併此敘明。
㈤、況據原告引用之上述財政部62年7 月16日台財稅字第31995號函釋規定，原告因其製造技術發生壞損故障所支付顧客之輪胎補償費，固得按其他費用核實認列，然其前提乃係其應取得顧客出具之合法憑證，經查明屬實者，始足當之；且受償之事業亦應將該上項補償費，列為收入申報課稅。而原告堅稱其直接交易相對人乃其經銷商，雙方並訂有經銷合約，則原告自應取得經銷商出具之合法憑證，此參一般經銷合約第8 條約定：「退貨：㈠甲方（即原告）產品經消費者使用後，如發生故障，經甲方檢驗確屬製造技術之原因所致者，由甲方依補償辦法辦理之，惟乙方應出具相關書面文件辦理。…」益明；另經被告就原告提出經銷合約上所載經銷商南鴻公司，92年度營利事業所得稅結算申報書查核結果，該公司並未將系爭自原告取得之輪胎補償費，列報於其收入中（當年度營業收入係以開立發票總額為計算；而非營業收入只有利息收入、出售資產增益、商品盤盈及溢收貨款等有憑證之其他收入，見本院卷169 、170 頁），核本案情形與該函釋規定並不該當；是被告固不爭原告於系爭年度給付其經銷商3,588,025 元，然原告既未能提出經銷商書立並貼用印花稅票之收據以為費用憑證，致無法明確勾稽其中2,337,062元銀行匯款，究係輪胎補償款抑或其與經銷商合約所約定之其他獎勵金、折讓（見本院卷第134 頁合約第24條第4 款）；另所謂之換胎賠條成本1,250,963 元支出之事實暨必要性，已影響整體稅捐之稽徵，揆之前開規定及說明，被告否准原告認列系爭部分其他費用，於法自非無據。至原告另主張南鴻公司自原告處獲得之系爭輪胎賠償款，經沖抵輪胎行之應收帳款乙節，不論是否屬實，均無法改變該公司未於系爭年度將該收入申報之事實，而無足改變本院所為不符上述函釋之認定；另被告通知原告提出車輛使用取得系爭賠償款相關資料固無可取，然此亦不影響上開原告未依法提出費用憑證之認定，俱附此敘明。
五、綜上所述，原告未依法提出系爭費用憑證，則被告否准其認列系爭其他費用支出，於法自無不合；訴願決定予以維持，亦無違誤，原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後，核與本件判決結果均不生影響，故不再逐項論述，附敘明之。
據上論結，原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 12 月 20 日
第七庭審判長法 官 李得灶
法 官 黃秋鴻法 官 林玫君上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 96 年 12 月 20 日
書記官 黃明和