臺北高等行政法院判決
96年度訴字第1864號原 告 甲○○輔 佐 人 乙○○兼送達代收被 告 臺北市稅捐稽徵處代 表 人 丙○○處長）住同訴訟代理人 戊○○
丁○○上列當事人間因地價稅事件，原告不服臺北市政府中華民國96年
4 月11日府訴字第09670017900 號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：㈠緣原告所有坐落臺北市○○區○○段2 小段159 地號土地，
面積655 平方公尺，分別於87年3 月6 日分割67平方公尺編為159-1 地號土地，復於90年5 月30日，分割82及75平方公尺編為159-2 及159-3 地號土地，其餘431 平方公尺，仍為
159 地號土地（下併稱系爭土地）。系爭土地原經被告所屬大安分處於民國（下同）87年5 月11日核定其中218.33平方公尺（詳如附表1 所示）部分按自用住宅用地稅率，其餘按一般用地稅率課徵地價稅。
㈡嗣原告於95年2 月23日向被告所屬萬華分處，申請就其所有
坐落臺北市○○區○○段2 小段547 地號土地按自用住宅用地稅率課徵地價稅，被告所屬大安分處乃獲通報並查得系爭土地地上建物（詳如附表2 所示）等房屋非原告本人或其配偶、直系親屬所有，認其不符自用住宅用地規定，乃於95年
6 月23日以北市稽大安甲字第09590308300 號函（下稱原處分）補徵系爭土地218.33平方公尺部分，90年至94年按自用住宅用地稅率與一般用地稅率之差額地價稅，合計新臺幣（下同）1,822,511 元。原告不服，申請復查（並於95年8 月21日申請請被告就系爭4 筆及同小段150-4 、150-5 及163-
1 土地遭他人占有使用部分，分單由占有使用人代繳；復於95年9 月8 日填具地價稅自用住宅申請書，以如附表所示建物1 坐落系爭土地及同段150-4 、150-5 等6 筆土地上，且原告已辦竣戶籍登記為由，申請按自用住宅用地稅率課徵地價稅）案經被告95年12月12日北市稽法乙字第09561700700號復查決定書（下稱復查決定）：「一、原核定補徵90年至94年差額地價稅部分，復查駁回。二、申請由占有人代繳部分，由本處大安分處另為處分。」原告對於差額地價稅部分不服，向臺北市政府提起訴願，遭決定駁回後，遂向本院提起本件行政訴訟。
㈢上開行政救濟程序進行中，原告復提出下列2 項申請：
1.於95年8 月21日向被告申請，就系爭4 筆及同小段150-4、150-5 及163-1 土地遭他人占有使用部分，分單由占有使用人代繳。案經被告所屬大安分處以95年8 月24日北市稽大安甲字第09561369800 號函請原告檢附占有人姓名、地址、土地坐落及占有面積等有關資料提出憑辦，原告不服，於95年9 月18日申請復查，案經該分處於95年10月14日以北市稽大安甲字第00000000000 至00000000000 號函，通知原告申請分單指定由占有使用人巫萬立、傅國陽、邱昌添及陳業昌代為繳納90年度至94年度地價稅之意旨，嗣因邱昌添行蹤不明，其餘3 人均提出異議不願代繳，該分處乃於95年10月30日以北市稽大安甲字第09561816100號函復原告。就原告之上開復查申請，被告於95年12月12日復查決定書第2 項指示「二、申請由占有人代繳部分，由本處大安分處另為處分。」被告所屬大安分處乃另以95年12月18日北市稽大安甲字第09530626600 號函復原告，因占有人提出異議，故否准所請。
2.原告又於95年9 月8 日，填具地價稅自用住宅申請書，以如附表2 所示建物1 坐落系爭土地及同段150-4 、150-5等6 筆土地上，且原告已辦竣戶籍登記為由，申請按自用住宅用地稅率課徵地價稅，案經被告於95年9 月15日北市稽大安甲字第09561529000 號函以該地上建物非原告或配偶、直系親屬所有，乃予否准。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
1.原處分就已按自用住宅用地稅率核課地價稅之系爭土地，復補徵其與一般用地稅率之差額，於法是否有據？
2.原告於90-94 年度，是否合於按自用住宅用地稅率核課地價稅之要件？
3.原告主張由占有人代繳90-94 年度之地價稅，於法是否有據？㈠原告主張之理由：
1.緣原告所有坐落臺北市○○區○○段2 小段159 、159-1、159-2 、159-3 、150-4 及150-5 地號等6 筆土地，原告業已申請按自用住宅稅率課徵地價稅，其餘遭他人占用部分亦請求分單由占有人代繳地價稅在案。被告核定原告地價稅自用部分為218.33平方公尺，其餘占有部分494.67平方公尺被告並無分單由占有使用人代繳地價稅，亦無函復原告辦理之情形。本件補徵差額時，原告再次依土地稅法第4 條第1 項第4 款規定，持臺灣臺北地方法院87年度重訴字第561 號判決確定書及臺灣高等法院88年度重上字第404 號民事判決確定書，向被告申請分單由占有使用人代繳地價稅。被告於95年10月14日以北市稽大安甲字第00000000000 至00000000000 號函，分單指定由占有使用人巫萬立、邱昌添、傅國陽及陳業昌代為繳納90年度至94年度所占有使用部分之地價稅，此為法院判決所確定，故分單代繳部分應無爭議之理。
2.被告原核定准予適用自用住宅稅率的218.33平方公尺部分，該行政處分沿用至94年度。原告對此行政處分並無申請復查，因而依法為確定之案件。否則被告原核准自用住宅之依據為何？故本件訴訟標的物是為確定案件，且此6 筆土地本為行政處分的標的物，並非是稅捐稽徵法第21條遺漏而未核課的標的物，原告亦已依法完納全部稅捐。
3.本件訴訟標的，被告自承於核課前並無善盡調查義務，若被告對原告90年至94年度的地價稅核課有盡調查義務及分單由占有使用人代繳應繳納之地價稅，原處分即無適用法令錯誤之情事，更遑論被告未依法分單，導致原告溢繳多年的地價稅，亦與租稅法律主義不符。
㈡被告主張之理由：
1.卷查系爭4 筆土地如附表所示地上建物非原告本人或配偶、直系親屬所有，上開事實有被告所屬大安分處95年3 月13日簽、照片16幀、地籍圖及航照圖、戶政連線戶籍資料、除戶查詢、房屋稅籍紀錄表及房屋稅主檔查詢等資料附卷可稽。是被告所屬大安分處核定系爭土地不符土地稅法第9 條及土地稅法施行細則第4 條適用自用住宅用地稅率課徵地價稅之規定，應依土地稅法第16條第1 項第1 款規定按一般用地稅率課徵地價稅，並依稅捐稽徵法第21條第
1 項第2 款及第2 項、第22條第4 款規定，補徵原告90年至94年系爭土地218.33平方公尺部分一般用地與自用住宅用地稅率之差額地價稅，洵屬有據。
2.原告主張90年至94年地價稅係屬確定案件，不應再行補徵乙節，查地價稅係由稅捐稽徵機關依稅籍底冊核定課徵之稅捐，依稅捐稽徵法第21條第1 項第2 款、第2 項規定，其核課期間為5 年。前揭稅款依稅捐稽徵法第22條規定，均未逾5 年之核課期間，是其補徵稅款之處分，於法並無不合。至原告主張臺北市○○區○○○路○ 段○○○ 巷臨3號為其所有乙節，查：
⑴依房屋稅籍主檔查詢所有權人為訴外人曾廣鑫，房屋稅
核定現值為15,800元，依房屋稅條例第15條第1 項第9款前段規定：「私有房屋有下列情形之一者，免徵房屋稅：九、住家房屋現值在新臺幣10萬元以下者。」是該屋免徵房屋稅。
⑵原告雖提示其與訴外人曾廣鑫於62年6 月19日簽訂之合
約書主張前揭房屋為原告所有，惟依被告查得之房屋稅主檔資料，前揭房屋自50年7 月起即由曾廣鑫設立房屋稅籍，原告亦未依契稅條例第2 條規定：「不動產之買賣、承典、交換、贈與、分割或因占有而取得所有權者，均應申報繳納契稅。……」協同訴外人曾廣鑫辦理契稅申報，是前揭房屋尚難認定為原告所有，被告所屬大安分處依前揭法令規定，向原告補徵90年至94年差額地價稅，並無不合。
3.原告主張系爭土地遭人占用部分應分單由占有人代繳乙節，查：
⑴原告前於95年8 月21日向被告所屬大安分處提出申請由
占有人代繳地價稅，經該分處於95年8 月24日以北市稽大安甲字第09561369800 號函請原告檢附占有人姓名、住址、土地坐落及占有面積等資料，以憑辦理分單手續，惟原告並未提出相關事證，致該分處未作成處分，是被告復查決定由所屬大安分處就原告申請占有人代繳乙節作成處分，該分處嗣於95年12月18日以北市稽大安甲字第09530626600 號函復原告，因占有人有異議未便辦理。
⑵嗣原告於96年9 月21日、同年10月1 日及同年11月12日
向該分處申請所有系爭復興段2 小段150 之4 、150 之
5 、159 、159 之1 、159 之2 及159 之3 地號等6 筆土地按自用住宅用地稅率課徵地價稅及占有人代繳地價稅，經該分處查得系爭6 筆土地地上建物臺北市○○區○○○路1 段167 巷臨3 號非原告本人、配偶或直系親屬所有，其中系爭土地地上○○○區○○○路○ 段○○○號、177 巷臨5 號、177 巷7 弄臨1 號及177 巷7 弄臨
3 號房屋占用面積共計236 平方公尺，遂核定由訴外人巫陳麗花、傅國陽、邱昌添及陳業昌（96年為陳宏才）代繳該占用部分95年及96年地價稅，並於96年12月18日以北市稽大安甲字第09633745600 號函更正原告95年及96年地價稅分別為923,664 元及1,036,164元。
⑶原告就被課徵95年及96年地價稅事件不服另案向被告申
請復查，經被告97年4 月21日北市稽法乙字第09730327
700 號復查決定駁回。茲將占有人巫陳麗花、傅國陽、邱昌添及陳業昌（96年為陳宏才）占用土地地號及面積整理如下表：
┌────────┬───────────┬───┐│ │ 坐落土地地號 │ 面積 ││占有人房屋街路 ├───┬───┬───┤ ││：復興南路 │ 159 │159-2 │159-3 │ 合計 │├────────┼───┼───┼───┼───┤│巫陳麗華 │ │ │ │ ││（169 號） │101㎡ │ -- │ -- │101㎡ │├────────┼───┼───┼───┼───┤│傅國陽 │ │ │ │ ││（177巷臨5號） │ 6㎡ │ 30㎡ │ 6㎡ │ 42㎡ │├────────┼───┼───┼───┼───┤│邱昌添 │ │ │ │ ││(177巷7弄臨1號) │ 35㎡ │ 24㎡ │ 1㎡ │ 60㎡ │├────────┼───┼───┼───┼───┤│95年陳業昌 │ │ │ │ ││96年陳宏才 │ │ │ │ ││(177巷7弄臨3號) │ 20㎡ │ 13㎡│ -- │ 33㎡ │├────────┼───┼───┼───┼───┤│ 面積合計 │ 62㎡ │ 67㎡│ 7㎡ │236㎡ │└────────┴───┴───┴───┴───┘
4.大院囑查原告主張系爭土地地上7 間房屋，其房屋所有人、占用系爭土地之面積為何乙節，經被告所屬大安分處於97年3 月18日再赴現場勘查結果，地上有8 間未辦保存登記之房屋（被告所屬大安分處已辦理房屋稅設籍登記計7間，另有1 間未辦理房屋稅設籍），整理如下表：
┌──┬────────────┬───────┐│編號│ 房屋門牌 │房屋稅籍編號 │├──┼────────────┼───────┤│ 1 │復興南路1段169號 │00000000000 ││ 2 │復興南路1段177巷臨5號 │00000000000 ││ 3 │復興南路1段177巷7弄臨1號│00000000000 ││ 4 │復興南路1段177巷7弄臨3號│00000000000 ││ 5 │復興南路1段167巷臨3號 │00000000000 ││ 6 │復興南路1段167巷臨3號 │00000000000 ││ │（整編前門牌：忠孝東路 │ ││ │ 4段40巷24弄21號） │ ││ 7 │復興南路1段175號 │00000000000 ││ 8 │復興南路1段177巷臨1號 │未設立房屋稅籍│└──┴────────────┴───────┘查上開編號1 至4 號房屋，占用系爭159 、159-2 及159-
3 地號土地之面積，業經臺灣臺北地方法院民事判決87年度重訴字第561 號、臺灣高等法院民事判決88年度重上字第404 號及臺灣臺北地方法院民事庭89年8 月25日核發民事判決確定證明書，亦經臺北市大安區地政事務所（下稱大安地政事務所）96年11月29日北市大地二字第09631505
300 號函及所附之土地複丈圖說及97年1 月23日北市大地二字第09730097900 號函等資料可證，是其被占用面積至臻明確。惟編號5 、7 及8 號等3 間房屋是否占用系爭4筆土地，依現有資料尚無法認定，此部分仍應由原告就其有利部分提供地政機關勘測資料供核。
5.又被告為釐清臺北市○○區○○○路○ 段○○○ 巷臨3 號及忠孝東路4 段40巷24弄21號（整編後門○○○區○○○路○ 段○○○ 巷臨3 號）2 棟建物所占基地地號，及復興南路
1 段167 巷臨3 號設立戶籍疑義，乃由被告所屬大安分處會同大安地政事務所、大安戶政事務所於97年8 月21日上午10時現場勘查，並作成會勘紀錄，結論如下：「一、戶政事務所編釘復興南路1 段167 巷臨3 號房屋（房屋稅籍編號00000000000 、納稅義務人曾廣鑫），所占基地號為復興段2 小段159 部分及159 之1地 號土地，其面積需經測量後始能計算，96年9 月13日大安建字第021130號建物測量成果圖符合現況；忠孝東路4 段40巷24弄21號之房屋（房屋稅籍編號00000000000 、納稅義務人甲○○），其門牌經大安戶政事務所承辦人員表示係洪君自行製作張貼，97年1 月17日由洪君申報房屋稅籍，整編後門牌為復興南路1 段167 巷臨3 號，所占基地號及面積，亦需經測量後始能確定，95年8 月21日大安建字第013780號建物測量成果圖上所載建物之坐落基地為復興段1 小段159 、159之1 、159 之2 、159 之3 、150 之4 、150 之5 等6 筆地號乙節，係有錯誤。二、大安地政事務所承辦人員表示，目前僅接受法院囑咐辦理測量並計算各房屋所占面積。
三、大安戶政事務所承辦人員表示，依據95年4 月7 日北市安戶字第09530431800 號查訪紀錄單，現場係忠孝東路
4 段40巷24弄21號房屋（稅籍編號00000000000 ）惟當時申請人將原本所編釘復興南路1 段1 67巷臨3 號之門牌移用張貼，致使承辦人員誤認該房屋即為復興南路1 段167巷臨3 號為申請人所有，予以辦理戶籍遷入，另現場張貼之整編前忠孝東路4 段40巷24弄21 號 房屋門牌非本所製作。」是依前開會勘紀錄所載，原告尚難證明95年8 月21日勘測成果圖之建物係坐落於系爭4 筆土地。
6.另就本件案情補充說明如下：⑴本件依原告戶籍登記資料所載，原於65年12月1 日設籍
於系爭土地地上坐落房屋臺北市○○區○○○路○ 段○○巷○○弄臨21號房屋（下稱系爭房屋），於70年間將戶籍遷出系爭房屋後，另於71年及72年間將戶籍遷回。嗣於74年6 月21日再度將戶籍遷出後，78年11月8 日設籍於臺北縣八里鄉訊塘村中平30號，直至95年4 月11日始再將戶籍遷入系爭房屋，此有大安戶政事務所68年9 月20日核發戶號為「P0000000」之原告戶口名簿影本、戶籍登記簿及戶政連線戶籍資料可稽。是於78年11月8 日起至95年4 月10日期間並無原告本人、配偶或其直系親屬於系爭4 筆土地上之房屋辦竣戶籍，且依據被告所屬大安分處之房屋稅籍資料，原告97年1 月7 日始向該分處申報臺北市○○區○○○路○ 段○○○ 巷臨3 號（系爭房屋整編後門牌號碼）房屋之稅籍，並經核定自95年4 月起課徵房屋稅。是本件系爭4 筆土地90年至94年核與土地稅法第9 條規定自用住宅用地之構成要件不符，被告所屬大安分處自得依稅捐稽徵法第21條第1 項第2 款、第2 項規定，向原告補徵系爭4 筆土地90年至94年按一般用地稅率與按自用住宅用地稅率課徵之差額地價稅。
⑵有關本件訴願決定書事實敘述，系爭4 筆土地原經大安
分處於87年5 月11日核定218.33平方公尺按自用住宅用地稅率課徵地價稅乙節，因逾保存年限，是該分處已查無上述核定資料，又依86年地價稅課稅明細表所載系爭土地面積218.33平方公尺部分，86年地價稅即已按自用住宅用地稅率課徵。是該部分敘述應係臺北市政府訴願審議委員會誤植。
⑶自用住宅用地審認要件依79年10月12日行政院臺財字第
29496 號令修正發布土地稅法施行細則第4 條規定，其地上建物須以土地所有權人或其配偶、直系親屬所有者為限；故於79年10月12日前揭令釋修正發布前，並無是項審認要件，即於地上建物辦竣戶籍登記且無出租營業，即符合自用住宅用地之要件，至地上建物之所有權人為何人，並不影響其自用住宅用地稅率之適用。惟原告於74年6 月21日將戶籍遷出系爭土地之地上房屋及79年10月12日前揭令釋所修正發布土地稅法施行細則第4 條規定時，均已構成原告所有系爭4 筆土地不符自用住宅用地稅率課徵地價稅之要件。
⑷次查，本件補徵稅額係因原告前於95年2 月23日就其所
有臺北市○○區○○段2 小段547 地號土地向被告所屬萬華分處申請按自用住宅用地稅率課徵地價稅時，經該分處查得系爭4 筆土地原已按自用住宅用地稅率課徵地價稅。被告所屬萬華分處為查核系爭福興段2 小段547地號土地核有無違反土地稅法第17條第2 項，土地所有權人與其配偶及未成年之受撫養親屬適用自用住宅稅率課徵地價稅以一處為限之規定，乃查調系爭4 筆土地之地政資料，嗣經查得其並無登載地上建物之資料，遂通報土地所轄之被告所屬大安分處查核系爭4 筆土地是否仍符合自用住宅用地規定之要件。案經大安分處查得系爭4 筆土地地上建物均非原告所有，核與上開土地稅法施行細則第4 條：「本法第9 條之自用住宅用地，以其土地上之建築改良物屬土地所有權人或其配偶、直系親屬所有者為限。」之規定不符，是原核定系爭4 筆土地面積共計218.33平方公尺按自用住宅用地稅率課徵地價稅部分，自於法未合，乃依上開稅捐稽徵法第21條第1項第2 款及第2 項規定，補徵系爭4 筆土地90年至94年按自用住宅用地稅率與一般稅率之差額地價稅。至其地上之已設立房屋稅籍之7 間房屋，是否坐落於上開218.33平方公尺面積範圍，因本件系爭159 地號土地係原告57年10月9 日登記取得，於87年3 月6 日分割出系爭
159 之1 地號土地、90年5 月30日分割出系爭159 之2、159 之3 地號土地，迄今已40年，已無法查得系爭4筆土地原始核定自用住宅用地之相關資料。
⑸第查，原告所有系爭房屋（門牌為臺北市○○區○○○
路○ 段○○○ 巷臨3 號，房屋稅籍編號為00000000000 ），前經原告於97年1 月17日向大安分處申報設立房屋稅籍，案經該分處於97年1 月29日以北市稽大安乙字第09730098900 號函，核定自95年4 月起課徵房屋稅，原告未就上開核定不服提起行政救濟，業已確定。至系爭房屋坐落之土地為何，經該分處於97年11月3 日會同大安地政事務所現場勘查結果，系爭建物係位於○○區○○段○ ○段○○○○○ ○號及159 地號土地上，面積各計33及
4 平方公尺；另系爭150-4 地號上有庭院面積計22平方公尺；面積共計59平方公尺。是上開面積59平方公尺部分，被告以97年11月11日北市稽法乙字第09731720300號重為復查決定核定自95年起按自用住宅用地稅率課徵地價稅。至94年以前之地價稅，因原告未於系爭土地上之建物辦竣戶籍登記，且原告所有系爭建物於94年以前亦未辦理房屋稅設籍登記，已如前述。是土地稅法第9條及土地稅法施行細則第4 條所定之自用住宅用地構成要件，原告所有系爭4 筆土地90年至94年均未符合，自無從按自用住宅用地稅率課徵地價稅。
⑹末查，系爭159 地號土地雖有4 平方公尺面積部分為系
爭房屋（房屋稅籍編號00000000000 ）之坐落基地；另面積162 平方公尺部分為臺北市○○○路○○○ 號等4 間建物使用，此有臺灣臺北地方法院民事判決87年度重訴字第561 號判決、臺灣高等法院民事判決88年度重上字第404 號及民事判決確定證明書所判決，亦經大安地政事務所96年11月29日北市大地二字第09631505300 號函及所附之土地複丈圖說及97年1 月23日北市大地二字第09730097900 號函等資料可證；其餘面積，依臺北市地理地籍套繪資料及97年11月3 日現場勘查拍攝之照片所示，仍有其他建物占用、堆置廢棄物及房屋拆除後之部分牆壁殘骸。另系爭159-1 、159-2 及159-3 地號3 筆土地，亦有他人建物占用、擺放雜物及堆置盆景等情事，此有臺北市地理地籍套繪資料及97年11月3 日現場勘查拍攝之照片可證。
7.原告於庭上主張為何以前能符合自用住宅用地之規定，現在卻不准適用乙節，查自用住宅用地審認要件依79年10月12日行政院臺財字29496 號令修正發布土地稅法施行細則第4 條規定，適用自用住宅用地課徵地價稅，其地上建物須以土地所有權人或其配偶、直系親屬所有者為限；故於79年10月12日前揭令釋修正發布前，並無是項審認要件，即於地上建物辦竣戶籍登記且無出租營業，即符合自用住宅用地之要件，至地上建物之所有權人為何人，並不影響其自用住宅用地稅率之適用。惟原告於74年6 月21日將戶籍遷出系爭土地上房屋及79年10月12日前揭令釋所修正發布土地稅法施行細則第4 條規定時，均已構成原告所有系爭4 筆土地不符自用住宅用地稅率課徵地價稅之要件。理 由
一、原告起訴主張：原告所有如附表2 所示之建物1 坐落在系爭
4 筆土地及另2 筆相鄰土地上，本即應按自用住宅用地稅率課徵地價稅，被告已依此發單核課多年，原告亦均已繳納確定在案，原處分補徵90-94 年度之地價稅差額，顯有違法；何況，系爭4 筆土地多遭訴外人占有使用，原告已申請分單代繳，且復就上開6 筆土地申請按自用住宅用地稅率課徵地價稅，均獲准許，益證原處分之違誤，為此訴請如聲明所示云云。
二、被告則以：如附表2 所示建物1 ，於95年4 月始設立房屋稅籍，原告亦係於95年4月11日始將戶籍遷入，是原告及其配偶、直系親屬於90－94年間並未在系爭土地上之建物設有戶籍，且原告所有系爭建物於95年之前亦並未辦理房屋稅籍登記，原處分就系爭土地全部按一般用地稅率課徵地價稅，並命原告補繳尚在核課期間內之90-94 年度之地價稅差額，於法有據等語置辯，求為判決駁回原告之訴？
三、是本件之爭執，在於：㈠原處分就已按自用住宅用地稅率核課地價稅之系爭土地，復
補徵其與一般用地稅率之差額，於法是否有據？㈡原告於90-94 年度，是否合於按自用住宅用地稅率核課地價
稅之要件？㈢原告主張由占有人代繳90-94 年度之地價稅，於法是否有據
？
四、經查：㈠按土地稅法第14條規定：「已規定地價之土地，除依第22條
規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」第16條第1 項前段規定：「地價稅基本稅率為千分之十。」是可知地價稅之徵收，原則上應適用基本稅率千分之十。
㈡又按土地稅法第17條第1 項規定：「合於左列規定之自用住
宅用地，其地價稅按千分之二計徵：一、都市土地面積未超過3 公畝部分。二、非都市土地面積未超過7 公畝部分。」第9 條規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」第41條規定：「依第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請。適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」同法施行細則第4 條規定：「本法第9 條之自用住宅用地，以其土地上之建築改良物屬土地所有權人或其配偶、直系親屬所有者為限。」復可知自用住宅用地特別稅率之適用，須符合以下2 要件，其一，須有合於適用特別稅率之原因及事實，其二，須土地所有權人於每年（期）地價稅開徵40日前提出申請。
㈢再按稅捐稽徵法第21條第1 項第2 款及第2 項規定：「稅捐
之核課期間，依左列規定……二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5 年。」「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」承上說明，稽徵機關對於某一特定土地所有權人所為之每年（期）地價稅之核定，核其性質均屬行政處分，如相對人在法定救濟期間內不提起行政救濟，固屬確定，產生形式上之存續力（不可爭力），徵納雙方原則上均不得就該核定之內容加以爭執；惟立法者仍容許稽徵機關對於其事後才發現應補稅之新事證時，亦得撤銷變更原來的課稅處分，進行補徵，故以稅捐稽徵法第21條第1 項第2 項明文規定如前，且既規定「補徵」，則稽徵機關以核定其差額為已足，無如原告所主張之就前次核定全部撤銷並退還已繳還之稅款，再重新命繳納其之全額之必要。
㈣查本件依原告戶籍登記資料所載，原告原於65年12月1 日設
籍於系爭土地地上坐落房屋臺北市○○區○○○路○ 段○○巷○○弄臨21號房屋，於70年間將戶籍遷出上開房屋後，另於71年及72年間將戶籍遷回。嗣於74年6 月21日再度將戶籍遷出後，78年11月8 日自台北市○○區○○街○ 號7 樓再行遷入設籍於臺北縣八里鄉訊塘村中平30號，直至95年4 月11日始再將戶籍遷入系爭房屋，此有大安戶政事務所68年9 月20日核發戶號為「P0000000」之原告戶口名簿影本、戶籍謄本及戶政連線戶籍資料在本院卷頁232 以下可參，職是，於78年11月8 日起至95年4 月10日期間，既查無原告本人、配偶或其直系親屬於系爭4 筆土地上之任一房屋辦竣戶籍之證據，則就系爭4 筆土地，原告依法自不得適用自用住宅用地之特別稅率。再查，本件係因原告於95年2 月23日向被告所屬萬華分處，申請就其所有坐落臺北市○○區○○段2 小段54
7 地號土地按自用住宅用地稅率課徵地價稅，被告所屬大安分處乃獲通報查得，此有台北市稅捐稽徵處萬華分處95年3月8 日北市稽萬華甲字第09560133500 號函及其附件在原處分卷）附件1 ）可參，是被告作成原處分補徵系爭土地218.33平方公尺部分，90年至94年按自用住宅用地稅率與一般用地稅率之差額地價稅，合計1,822,511 元，於法洵屬有據。
㈤再查，原告所有系爭房屋（門牌為臺北市○○區○○○路○
段○○○ 巷臨3 號，房屋稅籍編號為00000000000 ），前經原告於97年1 月17日向大安分處申報設立房屋稅籍，案經該分處於97年1 月29日以北市稽大安乙字第09 730098900號函，核定自95年4 月起課徵房屋稅，此有上開資料在本院卷頁
247 以下可按；又關於系爭房屋坐落之土地為何，經該分處於97年11月3 日會同大安地政事務所現場勘查結果，上開建物係位於○○區○○段○ ○段○○○○○ ○號及159 地號土地上，面積各計33及4 平方公尺；又該150-4 地號上有庭院面積計22平方公尺；面積共計59平方公尺，上開面積59平方公尺部分，被告亦以97年11月11日北市稽法乙字第09731720300號重為復查決定（在本院卷頁238 以下）核定自95年起按自用住宅用地稅率課徵地價稅。至系爭94年以前之地價稅，因原告未於系爭土地上之建物辦竣戶籍登記，且原告所有系爭建物於94年以前亦未辦理房屋稅設籍登記，，於土地稅法第
9 條及土地稅法施行細則第4 條所定之自用住宅用地構成要件不符，原告主張自用住宅用地稅率課徵地價稅，於法自屬無據。
㈥至原告曾於95年8 月21日向被告申請，就系爭4 筆及同小段
150-4 、150-5 及163-1 土地遭他人占有使用部分，分單由占有使用人代繳一節，此固有上開申請書在原處分卷（附件
4 ）可稽，惟查此一申請，亦無足影響本件之合法性，蓋按土地稅法第4 條第1 項規定：「土地有左列情形之一者，主管稽徵機關得指定土地使用人負責代繳其使用部分之地價稅或田賦：一、納稅義務人行蹤不明者。二、權屬不明者。三、無人管理者。四、土地所有權人申請由占有人代繳者。」所謂「得指定土地使用人負責代繳」，係同法第3 條第1項之補充規定，主管稽徵機關僅能基於便利地價稅之徵收，於實質上不致於變更納稅義務人主體之情形下，為適法之裁量（最高行政法院94年度判字第880 號判決參照），是依其性質，納稅義務人自應於地價稅稽徵核定前向主管機關申請辦理，而非於遭補徵地價稅之際，始執之以為爭議。
五、綜上所述，原告之主張，均無可採，原處分認事用法俱無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 12 月 31 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 張瓊文
法 官 蕭忠仁法 官 王碧芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 1 月 5 日
書記官 方偉皓附表1： （單位：平方公尺）
┌──────┬──┬──────┬─────┐│系爭土地地號│面積│自用住宅用地│ 一般用地 │├──────┼──┼──────┼─────┤│ 159 │ 431│ 143.67 │ 287.33 │├──────┼──┼──────┼─────┤│ 159-1 │ 67│ 22.33 │ 44.67 │├──────┼──┼──────┼─────┤│ 159-2 │ 82│ 27.33 │ 54.67 │├──────┼──┼──────┼─────┤│ 159-3 │ 75│ 25.00 │ 75.00 │├──────┼──┼──────┼─────┤│ 合 計 │ 655│ 218.33 │ 436.67 │└──────┴──┴──────┴─────┘附表2：
┌──┬────────────────┐│編號│建物門牌地址：臺北市大安區 │├──┼────────────────┤│ 1. │復興南路1 段167 巷臨3 號 │├──┼────────────────┤│ 2. │復興南路1 段169 號 │├──┼────────────────┤│ 3. │復興南路1 段175 號（部分） │├──┼────────────────┤│ 4. │復興南路1 段177 巷臨1 號（部分）│├──┼────────────────┤│ 5. │復興南路1 段177 巷臨5 號 │├──┼────────────────┤│ 6. │復興南路1 段177 巷7 弄臨1 號 │├──┼────────────────┤│ 7. │復興南路1 段177 巷7 弄臨3 號 │└──┴────────────────┘