臺北高等行政法院判決
96年度訴字第02036號原 告 甲○○訴訟代理人 洪瑞燦 律師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 陳文宗（局長）訴訟代理人 乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年
4 月18日台財訴字第09600107300 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告辦理民國（下同）93年度綜合所得稅結算申報，原列報捐贈未上市（櫃）之恩基科技股份有限公司（下稱恩基公司）股票予金門縣立金城國民中學（下稱金城國中）之扣除額新臺幣（下同）6,609,680 元，經被告所屬中壢稽徵所以不符合規定予以剔除，核定綜合所得總額9,396,09
6 元，綜合所得淨額8,925,322 元，補徵應納稅額2,221,57
4 元。原告不服，申請復查，經被告以95年12月19日北區國稅法二字第0950028076號復查決定書（下稱原處分）駁回，提起訴願亦遭財政部決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明：
１、訴願決定及原處分均撤銷。
２、訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：
１、駁回原告之訴。
２、訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）原告主張之理由：
１、原告於93年度曾捐贈恩基公司之股票予金城國中，金額合計6,609,680 元，上開股票並已完成交付及登記之過戶程序，且金城國中亦已出具捐贈證明，捐贈行為已經完成，故原告於申報93年度綜合所得稅時，遂依所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目第1 小目之規定，將上開捐贈股票之金額列舉為捐贈之列舉扣除額之一，並與其他應扣除額並列為全部扣除額，用以扣減綜合所得總額後，據以申報93年度之綜合所得淨額，並核以申報繳稅。
２、依所得稅法第17條第1 項前文規定「按前三條規定計算得之個人所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額」而其中該條第1 項第2 款第2 目之「列舉扣除額」之第1 小目即規定：「捐贈：對於教育、文化、公益、慈善機關或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額百分之二十為限，但有關國防、勞軍之捐贈及對政府之捐獻，不受金額之限制。」因此，原告捐贈股票予金城國中，依上開所得稅法之規定，本可以所捐贈股票價值之數額，列舉為扣除額，用以扣抵綜合所得額，且因金城國中為政府機關，故原告捐贈之數額，並不受當年度綜合所得額之百分之二十之限制。因此，原告於93年度所得稅申報時，將上開捐贈股票之數額，全部列舉為扣除額，洵屬合法有效。
３、民法第761 條規定：「動產物權之讓與，非將動產交付，不生效力。」又公司法第164 條規定：「記名股票，由股票持有人以背書轉讓之，並應將受讓人之姓名或名稱記載於股票。無記名股票，得以交付轉讓之。」同法第165 條規定第1 項：「股份之轉讓，非將其受讓人之姓名或名稱即住所或居所，記載於公司股東名簿，不得以其轉讓對抗公司。」有關金門縣政府表示，其未同意金城國中受贈系爭股票部分；因金城國中有獨立之編制及預算，故為具有法定地位之行政機關，而非金門縣政府之內部單位，故其對財產管理行為可自為決定，不會因金門縣政府未表示同意而影響其效力，況在財政部中區國稅局雲林縣分局通知金門縣政府前，金城國中已發函表示接受贈與並完成登記，可見縣立國中捐受民眾捐贈，根本無需取得其上級機關之許可；而且在同一系爭股票贈與金城國中案例中，台北市國稅局曾核發贈與稅不計入贈與總額證明書予訴外人黃玉惠，顯見稅捐單位亦認可受贈之金城國中同意受贈時，贈與行為業已完成，與是否經金門縣政府同意無關。因此，原告所捐贈之恩基公司之股票，既已交付予金城國中，且於股票上完成背書轉讓，並經向恩基公司完成過戶登記，顯見不僅雙方就股票贈與之意思表示達成一致，且就物權變動之行為亦已完備，則本件股票贈與之行為，在法律上及事實上均以合法完成無訛。
４、又按民法第408 條規定贈與物之權利未轉移前，贈與人得撤銷贈與；同法第412 條則為附負擔之贈與，如受贈人不履行負擔，贈與人得撤銷贈與；同法第416 條規定受贈人對贈與人不負扶養義務時，或對贈與人之近親有故意侵害行為時，贈與人得撤銷贈與；同法第417 條則為贈與人之繼承人之撤銷贈與權，同法第418 條則為贈與人因窮困之拒絕贈與權；由上可知，依我國民法之規定，贈與完成後原則上都不能撤銷，僅有特殊之例外規定下，贈與人（即原告）方有撤銷權，至於受贈人（即金城國中）並無任何可撤銷贈與之權利及法律依據，法律規定甚明。因此，金城國中雖以函通知原告領回捐贈股票，但如上述可知，金城國中為股票之受贈人，並非贈與人，根本無撤銷贈與權，故無權要求原告領回捐贈股票，其上開函文跟本與法無據，不生任何法律效力，對於股票贈與已經完成之事實，更不生任何影響。更何況系爭捐贈之股票目前仍登記於金城國中之名下，金城國中片面要求原告領回股票，其要如何辦理股票之移轉登記？其移轉登記之原因如何？係買賣還是贈與（即金城國中再贈與回金城國中原告）？則縱原告領回股票，在事實上亦無法再辦理過戶登記，更足證金城國中上函之主張，不僅於法無據，更屬無法達成之無理之要求。故金城國中雖通知原告領回系爭股票，僅係合意解除原贈與之要約，在原告同意取回並辦理變更登記前，並未發生財產之移轉，故被告機關以金城國中已通知原告領回系爭股票，即主張金城國中無法享有系爭股票捐贈所生之經濟利益，並無理由。
５、另訴願決定復以原告以有鉅額虧損之股票贈與，無法使受贈機關或有捐贈之實益，而認為原告之贈與行為屬租稅規避，為租稅之公平，仍不應准予認列為由，乃維持原處分等云云。惟按：
⑴原告購買系爭恩基公司股票捐贈金城國中，係委託精誠資
產管理顧問股份有限公司負責人李振嘉辦理，原告共支出費用1,850,710元，其中870,142元，分別於93年12月24日、同年月31日，以遠東商業銀行為發票人之面額500,000元及370,142元支票支付，餘款980,568元則於花旗銀行以匯款方式支付。
⑵原告向恩基公司購買股票時，其營運正常，且依該公司財
務報表顯示該公司之淨值與股票面額價值相符，原告購買該公司股票進行經濟上之投資目的，並無不合理之處。甚且，原告年將上開恩基公司之股票贈與金城國中時，亦經該受贈單位核定原告捐贈股票之價值確實為6,609,680 元，否則豈會受領該等股票，並出具同類之捐贈證明予原告？顯見原告捐贈之股票具有票面金額之價值，難謂其對受贈單位無實益。因此，原告以因投資而購買之股票贈與金城國中，與一般人贈與之情形，亦無不同，難謂原告之贈與有何不合理之處，則被告機關以原告之贈與為稅捐規避之行為，違法認定該列舉之捐贈行為不存在而予以剔除，其認事用法實有違法不當之處。
⑶至於被告機關所稱恩基公司財務有所虧損或有歇業之情形
，原告在購買股票當時並無法預見，則被告機關以稱原告之贈與對受贈機關無實益，以及無增進公司其利益等情形，而將原告之合法贈與自列舉之捐贈行為中剔除，實已自行增加所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目第1 小目規定關於因贈與得列舉扣除額之要件，顯已違反憲法第19條所規定之租稅法定原則。
⑷有關被告所指稱之恩基公司鉅額虧損、積欠國稅及擅自停業部分：
①本件遍觀全卷，並無任何恩基公司有巨額虧損之資料，故
被告所述並無證據證明。況恩基公司縱有巨額虧損，被告亦應區分虧損係發生於原告捐贈前或捐贈後，而作不同處理，如發生於原告捐贈前，應以原告捐贈時之淨值計算原告之捐贈額，而非全數否准認列；如發生於原告捐贈後，因計算捐贈額應以原告捐贈時為準，被告不得溯及主張價值減損，更不能全數否准認列。
②至於被告所稱恩基公司積欠國稅部份，依被告卷附資料所
示亦僅5,480,123，而恩基公司實收資本高達 1,400,000,
000 元，該項欠稅僅佔其實收資本約百分之零點四而已，帳上尚有保留盈餘60,979,008元，故該公司於89年間雖有虧損及累積有5,480,123 元之欠稅，尚不能據此推論該公司已全無價值，而否認原告93年間之捐贈利益。故該欠稅資料縱然屬實，恩基公司之價值亦不至於因該項欠稅而全部減損。
③又被告所稱恩基公司有擅自歇業、他遷不明之情形，除被
告之陳述外，並無其他證據證明；且依被告所述，恩基公司擅自歇業、他遷不明係發生於00年0 月00日，而原告捐贈系爭股票予金城國中業於93年12月30日完成，是恩基公司之價值縱有減損，因其發生於原告捐贈行為完成後，亦與原告之捐贈行為無關，故被告不能以發生在後之事實或股票價格減損之情形，追溯主張原告已完成捐贈之股票無價值或對受贈機關無實益。
④況依經濟部網站資料查詢，恩基公司在95年3 月21日還向
經濟部商業司辨理變更登記，故被告所稱之恩基公司擅自歇業、他遷不明之情形是否屬實，亦非無疑。
⑸從而，原告之贈與股票之行為既屬合法有效，原處分機關
即被告自應依所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目第1 小目規定，以及財政部94年10月3 日台財稅字第0940456740號函令意旨等，將原告捐贈股票數額列舉為免稅額之範圍。
（二）被告主張之理由：
１、按「捐贈：對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額20% 為限。但有關國防、勞軍之捐贈及對政府之捐獻，不受金額之限制。」所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目第1 小目所明定。
２、次按所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目第1 小目規定之主要目的，係在於個人對國防、勞軍之捐贈及對政府之捐獻，乃有助益於社會及政府機關之行為，並可達成扶助相關事業團體發展之目的，寓有增進公共利益之內涵，故給予免除租稅之優惠措施。因此，捐贈人雖有捐贈事實，惟其捐贈結果無法使相關事業團體獲有實益者，無異藉由合乎法律形式之行為，以遂其規避稅負之目的，稅捐稽徵機關本於維護租稅公平，自不應予核准認列。又捐贈未上市（櫃）股票因有計算捐贈股票扣除額之問題，遂發生納稅義務人有以鉅額虧損、積欠國稅及擅自歇業等情之未上市（櫃）股票捐贈予政府，再以該股票面額全部作為列舉捐贈之扣除額，以降低所得淨額，達到降低所得稅之目的。本件以有積欠鉅額國稅及已擅自歇業之恩基公司股票，卻以淨值16.24 元認列捐贈扣除額，已構成以迂迴行為或其他異常之法形式，而同時卻能減輕或排除與通常法形式相連結之稅捐負擔，屬租稅規避。依所得稅法實質課稅原則，計算捐贈之扣除額，尚非以形式外觀為準，應以其實質上經濟事實為準，否則勢將造成鼓勵投機或規避稅法之適用，無以實現租稅公平之基本理念及要求。
３、又原告捐贈系爭股票，並未告知金城國中恩基公司積欠鉅額國稅，該國中雖同意接受贈與，惟其上級機關金門縣政府於接獲財政部臺灣省中區國稅局雲林縣分局通報以恩基公司有擅自歇業他遷不明（94年4 月30日）等情事，即發函金城國中，表示未同意其受贈系爭股票。金城國中既已通知原告領回系爭股票，並表明不接受捐贈，原告上開捐贈行為，並未具有增進公共利益之客觀情形，核與首揭所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目第1 小目規定捐贈扣除額之立法目的有違，其自無法享有系爭股票捐贈所生租稅上之經濟利益，原核定否准認列捐贈扣除額並無不合。
４、原告於購買股票時，已能預見恩基公司財務有虧損或有歇業之情形。
⑴有關恩基科技股份有限公司91年至94年度營業稅、營利事業所得稅申報核定狀況及營業狀況：
①營業稅部分：該公司自91年7月起即無申報營業稅，有申報書（按年度）跨中心查詢作業影本可稽。
②營利事業所得稅部分：該公司自90年度起即無申報營所稅
，有營所稅結（決）算（未申報）案件查詢及外更正作業影本可稽。
③營業狀況：該公司於84年6 月29日於高雄市申請設立登記
，90年3 月22日擅自歇業申請復業，90年3 月27日擅自歇業他遷不明及91年9 月1 日擅自歇業他遷不明，嗣於94年
1 月10日遷入臺北市南港區並於94年4 月30日擅自歇業他遷不明，有營業稅稅籍資料查詢作業影本可稽。
⑵綜上，恩基公司自90年起即無正常營業，且91年起即無辦
理營業稅及營利事業所得稅申報，再查該公司89年度損益表及資產負債表，當期虧損已達170,840,085 元，且至94年止累積欠稅達5,480,123 元，原告主張恩基公司財務有虧損或有歇業之情形，在購買股票當時無法預見，核不足採。
理 由
一、本件被告代表人於訴訟進行中由凌忠嫄變更為陳文宗，茲據被告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、原告起訴主張：原告於93年度曾捐贈恩基公司之股票予金城國中，上開股票並已完成交付及登記之過戶程序，且金城國中亦已出具捐贈證明，捐贈行為已經完成，故原告於申報93年度綜合所得稅時，遂依所得稅法第17條第1 項第2 款第2目第1 小目之規定，將上開捐贈股票之金額列舉為捐贈之列舉扣除額之一，並與其他應扣除額並列為全部扣除額，用以扣減綜合所得總額後，據以申報93年度之綜合所得淨額，並核以申報繳稅，洵屬合法有效。又因金城國中為具有法定地位之行政機關，而非金門縣政府之內部單位，故其對財產管理行為可自為決定，因此，原告捐贈恩基公司股票，既已交付金城國中且完成背書轉讓，並向恩基公司完成過戶登記，本件股票贈與之行為，在法律上及事實上均已合法完成，與是否經金門縣政府同意無關。至於金城國中雖函知原告領回系爭股票，但金城國中為股票受贈人，依民法之規定並無撤銷贈與權，故無權要求原告領回捐贈股票。再者，原告購買股票捐贈事宜，係委託精誠資產管理顧問股份有限公司負責人李振嘉辦理，共支出費用1,850,710 元，而原告向恩基公司購買股票時，其營運正常，且依該公司財務報表顯示該公司之淨值與股票面額價值相符，且原告將系爭股票贈與金城國中時，亦經金城國中核定原告捐贈股票之價值為6,609,68
0 元，並受領系爭股票及出具同類之捐贈證明予原告，而恩基公司財務後有所虧損或有歇業之情形，為原告在購買股票當時並無法預見，被告不得溯及主張價值減損，更不能全數否准認列，是被告以稱原告之贈與對受贈機關無實益，而將系爭列舉扣除額剔除，實已增加所得稅法第17條第1 項第2款第2 目第1 小目規定關於因贈與得列舉扣除額之要件，違反憲法第19條所定之租稅法定原則，為此，依行政訴訟法第
4 條第1 項規定，提起本件行政訴訟，求為判決如訴之聲明所示云云。
三、被告則以：按所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目第1 小目規定之主要目的，係在於個人對國防、勞軍之捐贈及對政府之捐獻，乃有助益於社會及政府機關之行為，並可達成扶助相關事業團體發展之目的，寓有增進公共利益之內涵，故給予免除租稅之優惠措施。因此，捐贈人雖有捐贈事實，惟其捐贈結果無法使相關事業團體獲有實益者，無異藉由合乎法律形式之行為，以遂其規避稅負之目的，稅捐稽徵機關本於維護租稅公平，自不應予核准認列。本件原告以積欠鉅額國稅及且已擅自歇業之恩基公司未上市（櫃）股票，按淨值
16.24 元認列捐贈扣除額，已構成以迂迴行為或其他異常方法形式，減輕或排除與通常法形式相連結之稅捐負擔，屬租稅規避。又原告於購買股票時，已能預見恩基公司財務有虧損或有歇業之情形，惟於捐贈時並未向金城國中告知恩基公司積欠鉅額國稅；而該國中雖同意接受贈與，惟其上級機關金門縣政府於接獲財政部臺灣省中區國稅局雲林縣分局通報即發函告知其未同意金城國中受贈系爭股票，金城國中乃通知原告領回系爭股票，並表明不接受捐贈，是原告上開捐贈行為，並未具有增進公共利益之客觀情形，核與首揭所得稅法第17 條 第1 項第2 款第2 目第1 小目規定捐贈扣除額之立法目的有違，原核定否准認列捐贈扣除額並無不合等語，資為抗辯。
四、按「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」、「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額…二、扣除額：納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額：
…㈡列舉扣除額：1 、捐贈：對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額百分之二十為限。但有關國防、勞軍之捐贈及對政府之捐獻，不受金額之限制。…」行為時所得稅法第13條、第17條第1 項第2 款第2 目第1 小目定有明文。
五、本件原告辦理93年度綜合所得稅結算申報，原列報捐贈未上市（櫃）之恩基公司股票予金城國中之扣除額6,609,680 元，經被告所屬中壢稽徵所以該捐贈已經金城國中撤銷，並通知原告領回股票，而認不符稅法規定予以剔除，不符合規定予以剔除，核定綜合所得總額9,396,096 元，綜合所得淨額8,925,322 元，補徵應納稅額2,221,574 元，原告不服，迭經復查、訴願均遭駁回等事實，為兩造所不爭執，且有被告93年度綜合所得稅申報核定通知書、原告綜合所得稅結算申報書、原處分、財政部96年4 月3 日台財訴字第0960007436
0 號訴願決定書、金城國中94年10月26日江總字第0940003537號函等件影本附原處分第102-104 、88-90 、70-73 、23頁可稽，且為兩造所不爭，堪信為真實。至於兩造爭執：原處分剔除系爭捐贈未上市（櫃）之恩基公司股票予金城國中之列舉扣除額6,609,680 元之核定是否適法等項，本院判斷如下：
（一）按租稅正義為現代憲政國家負擔正義之基石，實質法治國家稅法之基本原則為量能課稅原則（非財政目的租稅為其例外），租稅負擔應衡量其經濟給付能力而訂定適當的納稅義務；由於稅法係強行法規，自身具有不容許規避的性質；又納稅義務為無對待給付之法定債務，其平等要求不在主觀面（如私法的等價交換正義），而在客觀面，即於憲法第7 條揭示之平等原則下，凡負有相同之負擔能力，即應負擔相同之租稅，自不容濫用私法自治以規避租稅，違反平等負擔原則；是納稅義務人如有避免利用通常用以達到一定經濟結果之法律行為，而其所從事之法律關係的形成活動（法律行為）相對於其產生之經濟結果，在規範上有手段與目的不相當之情形，濫用法律關係之形成自由，即構成稅捐規避而屬脫法行為。又所得稅法第17條第1項第2 款第2 目第1 小目規定之立法目的是要保障稅收及防止浮濫，而納稅義務人之捐贈如有助政府財力之增加進而助益社會及政府機關之行為時，因其具有增進公共利益之內涵，始就該捐贈額給予自當年度個人綜合所得總額中扣除，不計入綜合所得淨額內課徵稅捐之稅捐優惠，據此，所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目第1 小目規定之適用，納稅義務人除須有個人對教育、文化、公益、慈善機構（或團體）、國防、勞軍及對政府之捐獻外，各該機關尚須因此捐贈增進公共利益，如足當之；否則僅具捐贈形式，政府未能受利以增進公共利益，捐贈人卻可以之列舉自當年度個人綜合所得總額中扣除不須徵繳稅捐，享受租稅優惠，自違反實質課稅之公平原則（對其他捐贈同等現金或變賣股票取得現金以為捐贈者即有不公）、憲法第7條之平等要求，且與該條之立法目的相悖，合先說明。
（二）而查，本件系爭恩基公司自90年度起即未依法申報繳納營利事業所得稅、91年7 月起即未申報繳納營業稅，另於90年3 月22日擅自歇業申請復業，旋於90年3 月27日擅自歇業他遷不明、91年9 月1 日擅自歇業他遷不明，嗣於94年
1 月10日遷入臺北市南港區，並於94年4 月30日擅自歇業他遷不明；另依該公司89年度損益表及資產負債表所示，其當期虧損已達170,840,085 元，至94年止累積欠稅達5,480,123 元等情，有營利事業所得稅結（決）算（未申報）案件查詢及外更正作業、申報書（按年度）跨中心查詢作業、營業稅稅籍資料查詢作業、資產負債表建檔及維護作業、損益及稅額計算表建檔及維護作業、欠稅總歸戶查詢情形表等件附卷第120 頁至第177 頁、第53頁可參，是恩基公司89年度虧損達170,840,085 元，而90年間起至捐贈年度止均歇業他遷不明，未曾正常業積欠高額稅金，是該公司股東權益淨值是否為正數，而具經濟價值，即非無疑。
（三）又本件原告雖提出委任契約書、支票（以上附卷第109 至
116 頁）、證券交易稅一般代徵稅額繳款書、恩基公司資產負債表（附原處分卷第17頁、第47頁）恩基公司基本資料查詢、精誠資產管理顧問股份有限公司基本資料查詢及花旗銀行月結單（卷附190 頁、197 頁）主張原告購買股票捐贈事宜，係委託李振嘉辦理，共支出費用1,850,710元，而原告向恩基公司購買股票時，其營運正常，且依該公司財務報表顯示該公司之淨值與股票面額價值相符，且原告於93年12月27日將系爭股票贈與金城國中時，亦經金城國中核定原告捐贈股票之價值為6,609,680 元，並受領系爭股票及出具同類之捐贈證明予原告，而恩基公司財務後有所虧損或有歇業之情形，為原告在購買股票當時並無法預見，被告不得溯及主張價值減損，更不能全數否准認列云云，惟依原告所提資料以觀：⑴、原告於93年12月23日與訴外人李振嘉簽訂委任契約書委任其以224 萬元（含所有代辦費及稅金）辦理買受股票淨值（以半年報之資產負債表為準）6,609,680 元之未上市股票，並以之捐贈政府機關或公立學校，取得受贈機關核發之捐贈證明（委任契約書前言、第3 條、第7 條約定參照），而原告開立之支票受款人均為訴外人精誠資產管理顧問股份有限公司或精誠顧問股份有限公司，而非李振嘉；票款金額及花旗銀行月結單所示匯款金額亦與委任契約書所載金額不符，是原告稱該款為支付李振嘉委任酬勞及購買系爭股票之價款，即難信為真實。又上該支票署名「李振嘉」簽收者（林艷琦代簽）金額僅870,142 元，如原告給付該款確屬實情，則以此款扣除應給付李振嘉之委任酬勞後之餘額，衡諸常情斷無取得市場交易價值為6,609,680 元之未上市股票之可能，是原告此舉顯在規避租稅（委任契約書第7 條約定參照），並無以實際價值為6,609,680 元之未上市股票捐贈政府機關或公立學校之意甚明。⑵又依原告所提證券交易稅一般代徵稅額繳款書所載，系爭股票係向訴外人方啟三、孫國軒購入，惟上情經訴外人方啟三否認，並稱伊係於93年12月20日以每股0.068 元之價出售恩基公司股票1470萬股與郭翠芳，伊並未出售恩基公司予原告等語屬實（回覆函附原處分卷第43頁參照），而依訴外人方啟三所述之交易情形換算原告所贈407000股之恩基公司時價僅2萬餘元（407,000 ×0.068 ＝27,676），是原告所提之證券交易稅一般代徵稅額繳款書所載股票交易內容（含交易人、每股成交價格16.24 元等）、恩基公司資產負債表所載內容顯有不實，另恩基公司基本資料查詢亦無從證明該公司於系爭年度確有正常營業及公司淨值與股票面額價值相符，而恩基公司股東權益淨值是否為正數且具經濟價值既有不明，則原告列舉捐贈系爭股票主張該項扣除額為6,609,680 元，就上開股票交易價值確為6,609,680 元之有利於己之事，並未另行舉證以實其說，所稱各語即難憑採。
（四）次按「直轄市、縣（市）、鄉（鎮市）得就其自治事項或依法律及上級法規之授權，制定自治法規。自治法規經地方立法機關並由各該行政機關公布者，稱自治條例…」為地方制度法第25條所明定。又「金門縣政府（以下簡稱本府）為統一管理縣有財產，特制定本自治條例」、「本自治條例所稱縣有財產，係指本縣依法令規定或報奉行政院核准或由於預算支出或接受贈與所取得之財產。」、「各機關接受贈與財產，應先報經本府核准。」金門縣縣有財產管理自治條例第1 條、第2 條、第23條第1 項前段著有明文；是有關金門縣各機關接受贈與財產（含股票）依法應經金門縣政府核准，亦即金門縣政府始有允受贈與之權甚明；而查，本件金城國中固以93年12月30日江總字第0930004508號函表示受贈系爭股票，並依遺產贈與稅法施行細則第29條規定認定其淨值總計為6,609,680 元（附原處分卷第50頁）。然金城國中為上開允受贈與之表示，並未依上述金門縣縣有財產管理自治條例規定經金門縣政府核准，而金門縣政府就此已明確表示不同意之旨，並要求金城國中將系爭股票退還贈與人乙節，有金門縣政府94年10月14日府教國字第0940054874號書函在卷可按（附原處分卷第29頁），而本件捐贈事前既未依法取得金門縣政府核准同意，事後該府復明確表示不同意受贈，自難認已生捐贈之效力。況金城國中接受系爭股票之贈與，原以獲利以增進公益為前提，今系爭股票是否尚存股東權益淨值堪虞，金城國中前允受贈與既未經金門縣政府核准而不生效力，則金城國中為回復原狀之旨通知原告領回系爭股票時，縱誤用「撤銷」受贈一語，亦無礙系爭股票之捐贈不生贈與效力之事實。據此，金城國中顯無從自本件不生贈與效力之捐贈受益，系爭捐贈客觀上並不具增進公共利益（即政府無取得任何實質之利益）一節，亦甚灼然。至於原告所提之黃玉惠贈與稅不計入贈與總額證明書（卷附第56頁）係供申報贈與稅使用，與本件列舉扣除額應否准予認列之認定無涉，況該證明書僅在證明黃玉惠之舉，得不計入贈與總額課徵贈與稅，惟並未於該證明書核定該行為為合法有效之贈與行為，是原告執之稱稅捐機關亦認金城國中同意受贈之時，贈與行為即已完成云云，純屬主觀認知，要無足取。
（五）末按所得稅法第17條第1 項第2 款第2 目第1 小目規定之列舉扣除額時，係以稅法中捐贈之扣除具有其公益目的並在其捐贈有助政府財力之增加進而助益於社會及政府機關之行為時，始就該捐贈額給予自當年度個人綜合所得總額中扣除，不計入綜合所得淨額內課徵稅捐之稅捐優惠，俾保障稅收及防止浮濫；是納稅義務人之捐贈得否自當年度個人綜合所得總額中扣除，尚應經稅捐機關本於公益目的而為核定，非得任意扣除。承上所述，本件系爭股票捐贈行為既未合法生效，而原告所為復無從使金城國中獲益，進而增進公共利益，則被告剔除該項捐贈扣除額6,609,68
0 元，於法即無不合。原告稱被告剔除系爭股票捐贈之列舉扣除額，有違憲法第19條揭示之租稅法定原則云云，亦無可取。
（六）至於原告所提之黃玉惠贈與稅不計入贈與總額證明書（卷附第56頁）系供申報贈與稅使用，與本件列舉扣除額應否准予認列之認定無涉，況該證明書僅在證明黃玉惠之舉，得不計入贈與總額課徵贈與稅，為並未於該證明書核定該行為為合法有效之贈與行為，是原告執之稱稅捐機關亦認金城國中同意受贈之時，贈與行為即已完成云云，純屬主觀認知，要無足取。
六、綜上所述，原處分認事用法並無違誤；訴願決定遞予維持，亦無不合，原告起訴請求撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，經核與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段之規定，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 3 月 5 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長 法 官 王立杰
法 官 林惠瑜法 官 周玫芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 97 年 3 月 5 日
書記官 何閣梅