臺北高等行政法院判決
96年度訴字第02184號原 告 甲○○被 告 財政部代 表 人 乙○○部長）住同訴訟代理人 丁○○
丙○○上列當事人間因限制出境事件，原告不服行政院中華民國96年4月24日院臺訴字第0960084277號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文訴願決定及原處分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：惠上企業有限公司（以下簡稱惠上公司）滯欠已確定之民國（下同）86、87、88年度營利事業所得稅（均含滯納金、滯納利息及滯怠報金）、88、89、93年營業稅（均含滯納金及滯納利息）、86年度營利事業所得稅罰鍰及88、89年營業稅罰鍰計新臺幣（下同）3,392,442 元，該公司於93年11月25日經廢止登記，依公司法規定應進行清算，該公司章程未規定清算人，且遲未為清算人申報，其登記之股東為原告與鄭明亮、簡春生、林福池及潘義正等人，惟鄭明亮已死亡，且其法定繼承人均依法拋棄繼承，財政部高雄市國稅局（以下簡稱高雄市國稅局）乃依限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法（以下簡稱限制出境實施辦法）第
2 條第1 項規定，報由被告機關財政部以95年12月4 日台財稅字第0950091286號函請內政部警政署入出境管理局（以下簡稱境管局，96年1 月2 日改制為內政部入出國及移民署）限制原告與簡春生、林福池及潘義正出境，內政部據以95年12月6 日台內警境愛岑字第0950943569號函禁止渠等出國。
原告不服，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告機關以惠上公司欠繳稅捐及罰鍰，原告係惠上公司之清算人，限制其出境，是否適法？㈠原告主張之理由：
⒈原告於88年6 月17日退伍，退伍後一直以電焊工作為生
。詎，約自90年起開始陸績接到國稅局的稅單，追繳個人綜合所得稅及惠上企業有限公司之營業稅及地價稅。
惟：
⑴個人綜合所得稅部分，係被虛報88年度之所得，原告
曾經檢舉，但後續仍被行政執行處強制執行，原告母親因害怕而繳納了⑵至於惠上公司部分，原告並非該公司負責人，亦非股
東，經調取公司變更事項登記卡等資料，發現原告於88年9 月13日遭偽造「惠上企業有限公司股東同意書」並偽刻印章蓋用於該同意書，故於行政執行處強制執行營業稅時，原告母親異議後並未繳納。
⑶行政執行處強制執行地價稅時，已近原告訂婚結婚之
佳期，原告母親怕影響原告之婚期，故帶原告至行政執行處辦理分期繳納，以為繳一繳就沒事了。⒉原告從未同意他公司虛報薪資，更未同意擔任惠上公司
之股東，係遭人偽造文書並偽刻印章而登記為惠上公司之股東，原告已經向臺灣高雄地方法院檢察署提出刑事告訴。
⒊原告係遭他人偽造文書、偽刻印章，冒用名義登記為股
東，事實上並非惠上公司之股東，更非稅捐稽徵法第24條第3 項及限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第2條第1項之營利事業負責人，依法不得限制原告出國，原處分顯有違誤，請將原處分及訴願決定均撤銷。
㈡被告主張之理由：
⒈按「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法
機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境……」、「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定」分別為稅捐稽徵法第24條第3 項前段及同法第49條前段所明定。
次按「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期間尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新臺幣50萬元以上，營利事業在新臺幣100 萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。
」、「依本辦法限制出境者，有左列情形之一時，稅捐稽徵機關或海關應即依其限制出境程序，報請財政部或該管法院函請內政部入出境管理局解除其出境限制：一、已繳清依本辦法限制出境時全部欠稅及罰鍰者。二、經向稅捐稽徵機關或海關依法提供欠稅及罰鍰之相當擔保者。三、經行政救濟或處罰程序終結，確定之欠稅及罰鍰合計金額未滿第2條第1項所定之標準者。四、依本辦法限制出境時之全部欠稅及罰鍰，已逾法定徵收期間者。五、欠稅之公司組織已依法解散清算，且無賸餘財產可資抵繳欠稅及罰鍰者。六、欠稅人就其所欠稅款已依破產法規定之和解或破產程序分配完結者。」復分別為限制出境實施辦法第2條第1項及同法第5 條所規定。
復按「公司經理人或清算人，……在執行職務範圍內，亦為公司負責人。」「公司之設立或其他登記事項有偽造、變造文書，經裁判確定後，由檢察機關通知中央主管機關撤銷或廢止其登記。」、「公司設立登記後，有應登記之事項而不登記，或已登記之事項有變更而不為變更之登記者，不得以其事項對抗第三人。」、「解散之公司除因合併、分割或破產而解散外，應行清算。」「公司經中央主管機關撤銷或廢止登記者，準用前3 條之規定。」「公司之清算，以全體股東為清算人；但本法或章程另有規定或經股東決議，另選清算人者，不在此限。」「公司變更章程、合併、解散及清算，準用無限公司有關之規定。」分別為公司法第8條第2項、第9條第4項、第12條、第24條、第26條之1、第79條及同法第113 條所規定。另按「清算事務，依據公司法第79條規定，除有該條但書規定情事外，應以全體股東為清算人；而清算人依公司法第8條第2項規定，在執行職務範圍內，亦為公司負責人。營利事業欠繳稅捐達一定金額者，自可適用『限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法』第2 條之規定，限制其清算人出境。」、「公司清算期間，稅單應向清算人送達；如有限制負責人出境必要時，應以清算人為限制出境對象。」復為財政部74年8 月19日台財稅第20693 號及83年12月2 日台財稅第000000000 號函釋在案。
⒉查惠上公司因滯欠86、87、88年度營利事業所得稅（含
滯納金、滯納利息及滯怠報金）、88、89、93年度營業稅（均含滯納金及滯納利息）、88、89年度營業稅罰鍰及86年度營利事業所得稅罰鍰計3,392,442 元，此有惠上公司欠稅總歸戶查詢情形表、欠稅明細資料查詢及限制案件戶籍資料暨欠稅情形表附卷可稽；而惠上公司經高雄市政府於93年11月25日以高市府建二公字第09310259900號函廢止其公司登記，依公司法第26條之1準用同法第24條規定應行清算，惟該公司章程並未規定清算人，股東亦未決議選任清算人，且經查臺灣高雄地方法院95年11月7 日雄院隆民字第0950002897號函復：無「惠上公司」聲報清算人或清算完結案件，高雄市國稅局乃依稅捐稽徵法第24條第3項、第79條、第113條規定，以95年11月28日財高國稅三服字第0950027820號函報被告以95年12月4 日台財稅字第0950091286號函轉前境管局限制全體股東即原告及林福池、潘義正、簡春生（鄭明亮死亡除外）出境，揆諸首揭規定，並無違誤。
⒊原告訴稱遭人偽造文書並偽刻印章而登記為惠上公司股
東，已向臺灣高雄地方法院檢察署提出刑事告訴等云，參諸原處分卷附之惠上公司變更登記表，原告仍為該公司之股東，準此，依首揭公司法第9條第4項規定，於就該公司登記事項有虛偽不實之判決確定，由檢察機關通知中央主管機關撤銷其登記前，難以否認原告於該公司之股東地位。綜上所述，惠上公司既經高雄市政府廢止其公司登記，依法應行清算，該公司亦無公司法第79條但書之情事可適用，依法應以全體股東為清算人，又公司法第8條第2項規定清算人亦為公司負責人，故被告對原告所為之限制出境處分，於法並無不合。
⒋綜上論述，本件原處分及所為訴願決定均無違誤，請准如訴之聲明判決。
理 由
一、本件被告代表人原為何志欽，訴訟中變更為李瑞倉，嗣又變更為乙○○，業據被告新任代表人提出承受訴訟狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境……」、「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定」分別為稅捐稽徵法第24條第3 項前段及同法第49條前段所明定。次按「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期間尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新臺幣50萬元以上，營利事業在新臺幣100 萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」、「依本辦法限制出境者，有左列情形之一時，稅捐稽徵機關或海關應即依其限制出境程序，報請財政部或該管法院函請內政部入出境管理局解除其出境限制：一、已繳清依本辦法限制出境時全部欠稅及罰鍰者。二、經向稅捐稽徵機關或海關依法提供欠稅及罰鍰之相當擔保者。三、經行政救濟或處罰程序終結，確定之欠稅及罰鍰合計金額未滿第2條第1 項所定之標準者。四、依本辦法限制出境時之全部欠稅及罰鍰，已逾法定徵收期間者。五、欠稅之公司組織已依法解散清算，且無賸餘財產可資抵繳欠稅及罰鍰者。六、欠稅人就其所欠稅款已依破產法規定之和解或破產程序分配完結者。」復分別為限制出境實施辦法第2 條第1 項及同法第
5 條所規定。復按「公司經理人或清算人，……在執行職務範圍內，亦為公司負責人。」「公司之設立或其他登記事項有偽造、變造文書，經裁判確定後，由檢察機關通知中央主管機關撤銷或廢止其登記。」、「公司設立登記後，有應登記之事項而不登記，或已登記之事項有變更而不為變更之登記者，不得以其事項對抗第三人。」、「解散之公司除因合併、分割或破產而解散外，應行清算。」「公司經中央主管機關撤銷或廢止登記者，準用前3 條之規定。」「公司之清算，以全體股東為清算人；但本法或章程另有規定或經股東決議，另選清算人者，不在此限。」「公司變更章程、合併、解散及清算，準用無限公司有關之規定。」分別為公司法第8 條第2 項、第9 條第4 項、第12條、第24條、第26條之
1 、第79條及同法第113 條所規定。另按「清算事務，依據公司法第79條規定，除有該條但書規定情事外，應以全體股東為清算人；而清算人依公司法第8 條第2 項規定，在執行職務範圍內，亦為公司負責人。營利事業欠繳稅捐達一定金額者，自可適用『限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法』第2 條之規定，限制其清算人出境。」、「公司清算期間，稅單應向清算人送達；如有限制負責人出境必要時，應以清算人為限制出境對象。」復為財政部74年8 月19日台財稅第20693 號及83年12月2 日台財稅第000000000 號函釋在案。
三、本件惠上公司滯欠已確定之營利事業所得稅（均含滯納金、滯納利息及滯怠報金），高雄市國稅局乃依限制出境實施辦法第2 條第1 項規定，報由被告機關財政部以95年12月4 日台財稅字第0950091286號函請境管局（96年1 月2 日改制為內政部入出國及移民署）限制原告與簡春生、林福池及潘義正出境，內政部據以95年12月6 日台內警境愛岑字第0950943569號函禁止渠等出國。原告不服，提起訴願遭決定駁回，循序起訴意旨略以：原告於88年6 月17日退伍，退伍後一直以電焊工作為生。詎約自90年起開始陸績接到國稅局的稅單，追繳個人綜合所得稅及惠上企業有限公司之營業稅及地價稅，惟原告並非惠上公司負責人，亦非股東，經調取公司變更事項登記卡等資料，發現原告於88年9 月13日遭偽造「惠上企業有限公司股東同意書」並偽刻印章蓋用於該同意書；原告係遭他人偽造文書、偽刻印章，冒用名義登記為股東，事實上並非惠上公司之股東，更非稅捐稽徵法第24條第3項及限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第2 條第
1 項之營利事業負責人，依法不得限制原告出國，原告已經向臺灣高雄地方法院檢察署提出刑事告訴；原處分顯有違誤，爰請將原處分及訴願決定均撤銷云云。
四、查惠上公司滯欠已確定之86、87、88年度營利事業所得稅（均含滯納金、滯納利息及滯怠報金）、88、89、93年營業稅（均含滯納金及滯納利息）、86年度營利事業所得稅罰鍰及
88、89年營業稅罰鍰計3,392,442 元，該公司於93年11月25日經廢止登記，依公司法規定應進行清算，該公司章程未規定清算人，且遲未為清算人申報，其登記之股東為原告與鄭明亮、簡春生、林福池及潘義正等人各情，為兩造所不爭，並有惠上公司變更登記事項卡、董事股東名單、章程、公司基本資料查詢、限制出境案件戶籍資料及欠稅情形表、欠稅總歸戶查詢情形表、徵銷明細檔查詢資料、營業稅稅額繳款書等附原處分卷可稽，自堪信實。茲本件兩造爭執點為被告以原告為惠上公司登記股東，依首揭公司法第9 條第4 項規定，於就該公司登記事項有虛偽不實之判決確定，由檢察機關通知中央主管機關撤銷其登記前，難以否認原告於該公司之股東地位，乃對原告為限制出境之處分，是否合法？
五、復按「私文書應由舉證人證其真正。但他造於其真正無爭執者，不在此限。」、「私文書經本人或其代理人簽名、蓋章或按指印或有法院或公證人之認證者，推定為真正。」民事訴訟法第357 條及第358 條第1 項分別定有明文；又依行政訴訟法第176 條規定「民事訴訟法第215 條、……第352 條至第358 條…，於本節準用之。」準此，私文書之真正，他造當事人有爭執者，舉證人應負證明其真正之責，此觀民事訴訟法第357 條、行政訴訟法第176 條之規定自明。又民事訴訟法第358 條關於私文書經本人或其代理人簽名、蓋章或按指印者推定為真正之規定，須其簽名、蓋章或按指印係本人或其代理人為之，在當事人間已無爭執或經舉證人證明者，始得適用。（最高法院28年上字第10號判例意旨參照）本件依附原處分卷內之高雄市政府於94年2 月4 日以高市府建二公字第09400363280 號函覆財政部高雄市國稅局三民稽徵所，原告登記為惠上公司股東，係以88年9 月13日提出之股東同意書為據，並無股東個人之身分證件或其他資料為據；此為兩造所不爭，並有高雄市政府94年2 月4 日高市府建二公字第09400363280 號函、股東同意書等附原處分卷內可佐。查該股東同意書係屬私文書，其上僅有股東之蓋章，並無簽名，茲原告既爭執該股東同意書及印章之真正，依上說明，自應由被告機關就該同意書之真正，負舉證之責。被告機關未能舉出具體證據證明該股東同意書形式之真正，自不得據以認定原告為公司股東，而對之限制出境。
六、被告機關雖主張原告既登記為惠上公司股東，依公司法第9條第4 項規定，於就該公司登記事項有虛偽不實之判決確定，由檢察機關通知中央主管機關撤銷其登記前，難以否認原告於該公司之股東地位云云；惟公司法有關之公司變更登記，係採形式書面審查，主管機關對於登記之申請，僅須就公司所提出之申請書審核，倘符合公司法之規定，即應准為登記，換言之，登記主管機關對於公司登記事項之審查係採形式審查，尚不得以既經登記，即推定申請時所提文書為真正。公司法第9 條第4 項固規定，公司之設立或其他登記事項有偽造、變造文書，經裁判確定後，由檢察機關通知中央主管機關撤銷或廢止其登記；惟此係針對公司登記事項如有偽造變造文書情事時，經裁判確定後，則由檢察機關通知中央主管機關撤銷或廢止其登記為規範；與認定原告為惠上公司股東所據之該股東同意書，形式上是否真正？能否據該同意書認定原告為公司股東？等本案爭點，應依行政訴訟法第17
6 條及民事訴訟法第358 條第1 項規定辦理者有間。被告機關不得執該股東登記所據私文書（股東同意書），尚未經裁判確定有偽造變造情事，亦未由檢察機關通知中央主管機關撤銷或廢止其登記乙節，遽以原告係登記為該公司之股東（清算人），而對原告為限制出境之處分。
七、綜上論述，被告機關以惠上公司欠繳稅捐及罰鍰，對原告為限制出境之處分，容有違誤，訴願決定，遞予維持，亦有未合，原告訴請撤銷，為有理由，爰將訴願決定及原處分，均予撤銷，以資適法，並昭折服。
八、兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 5 月 27 日
台北高等行政法院第六庭
審 判 長法 官 林文舟
法 官 陳鴻斌法 官 許瑞助上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 97 年 5 月 27 日
書記官 吳芳靜