臺北高等行政法院判決
96年度訴字第2278號原 告 美商‧大溪地諾麗國際行銷股份有限公司台灣分公
司代 表 人 甲○○訴訟代理人 黃台芬律師
陳凱君律師蔡胥捷律師被 告 財政部基隆關稅局代 表 人 丘 欣(局長)訴訟代理人 乙○○
丁○○丙○○上列當事人間因進口貨物核定完稅價格事件，原告不服財政部中華民國96年4月30日台財訴字第09600125530號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於94年12月27日委由訴外人翊原報關股份有限公司向被告報運進口美國產製大溪地諾麗果汁1批計12項（報單號碼：第AW/BC/94/WS87/7011號），經被告依關稅法第18條第2項規定，准其繳納相當金額之保證金，先行徵稅驗放，事後再加審查。嗣財政部關稅總局驗估處（以下簡稱驗估處）參據駐洛杉磯台北經濟文化辦事處商務組（以下簡稱駐洛杉磯辦事處）檢送國外發貨人美國MORINDA,INC.公司與原告（即MORINDA INTERNATIONAL,INC.TAIWAN BRANCH）簽訂之"TRADEMARK/TRADENAME LICENSING AGREEMENT"（商標授權合約）、"LICENSING AND SALES AGREEMENT（BUSINESSKNOW-HOW）"（銷售技術授權合約）及"INFORMATIONTECHNOLOGY SOFTWARE LICENSING AGREEMENT"（資訊軟體授權合約）等合約查價結果，除原申報價格外，原告確須支付商標權利金、銷售技術權利金及資訊軟體權利金，乃依關稅法第29條第3項第3款之規定，按商品點數QV（QUALIFYINGVALUE）值之1%、5%、1%分別加計商標權利金、銷售技術權利金及資訊軟體權利金核估完稅價格，被告遂據以增估補稅。原告對加計銷售技術權利金及資訊軟體權利金部分不服，申經復查結果，除原核定關於第6項貨物部分准予變更為加計權利金USD1,530.9外，其餘未獲准變更。原告仍不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂就關於銷售技術權利金及資訊軟體權利金部分向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分關於銷售技術權利金及資訊軟體權利金部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造爭點：系爭銷售技術權利金及資訊軟體權利金是否與進
口貨物有關，且為交易條件，而應依關稅法第29條第3項第3款規定併同原告無異議之商標權利金合併加計核估完稅價格？㈠原告主張之理由：
⒈按「進口貨物之實付或應付價格，如未計入下列費用者，
應將其計入完稅價格：．．．三、依交易條件由買方支付之權利金及報酬。」，為關稅法第29條第3項第3款所規定。次按「本法第29條第3項第3款所稱權利金及報酬，指為取得專利權、商標專用權、著作權及其他以立法保護之智慧財產權所支付與進口貨物有關之價款。但不包括為取得於國內複製進口貨物之權利所支付之費用。」，復為關稅法施行細則第12條第2項所規定。可知應計入完稅價格之權利金，須符合「權利金之支付需為交易條件」及「權利金為『取得』以立法保護之智慧財產權所支付與進口貨物有關之價款」二項主要要件，謹就該二要件說明如下：
①權利金之支付需為交易條件：
⑴關稅係以貨物進口之價值或數量依比例課徵，不應及於貨物進口後，與貨物有關之其他任何之給付：
查關稅之基本性質為貿易障礙，故關稅屬過境稅，乃產品經過國家之海關邊境時對其課徵之稅賦，關稅法第2條亦規定「本法所稱關稅，指對國外進口貨物所課徵之進口稅。」，故關稅課徵對象之行為係貨物之「進口」，關稅課徵之對象物品係欲進口之「貨物」，而課徵方式則為就進口貨物時，以該等貨物進口之價值或數量依比例課徵。是以，關稅課徵之對象不應及於貨物進口後，與貨物有關之任何其他給付，蓋該部分並不符關稅之目的，且屬其他內地稅捐之課徵範圍（如營業稅、所得稅等）。
⑵交易價格係進口貨物至中華民國實付或應付之價格，該價格始為完稅價格之一部分：
依關稅法第29條第1項及第2項規定，從價課徵關稅之核課基礎，為進口貨物至中華民國實付或應付之價格。而「進口貨物至中華民國實付或應付之價格」之意義，在於未為該價格之給付，貨物即無法進口，換言之，若某價格未為給付，貨物即無法進口，則該價格為完稅價格之一部分；反之，若未為某種給付而貨物仍可進口者，該給付必非關稅課徵之對象。
⑶於未為權利金之給付，貨物即無法進口之情況下，該
項權利金始得視為完稅價格之一部分，而得就該權利金課徵關稅：
依關稅法第29條第3項第3款規定，權利金之支付需屬交易條件，方得計入完稅價格。而該交易條件，亦應以上述條件檢視之，亦即須在未為該權利金之給付時，貨物即無法進口之情況下，該項權利金始得視為完稅價格之一部分，而得就該權利金課以關稅。
②權利金為「取得」以立法保護之智慧財產權所支付與進口貨物有關之價款：
自關稅法施行細則第12條第2項之規定觀之，可知可計入完稅價格之權利金，需為與立法保護之智慧財產權及與進口貨物有關。若權利金對象之智慧財產權，並非我國立法保護之智慧財產權，則因不符關稅法施行細則第12條第2項之規定，不得計入完稅價格，此外該價款亦需為「取得」智慧財產權所支付者，方得計入完稅價格。
⒉系爭銷售技術權利金及資訊軟體權利金之支付並非進口系爭來貨之交易條件，不應計入完稅價格：
①本件原告與美國MORINDA,INC.公司簽署資訊軟體權利金
合約之目的在由MORINDA,INC.公司授權原告「使用」該公司關於「電腦作業系統、資訊科技、軟體專業能力、管理業務系統或其他電腦科技軟體或應用程式」之軟體，以協助原告經營業務所需，主要係關於經營方式之授權，與系爭貨物之進口無關，縱原告不使用該項軟體所載之經營方式經營其業務，亦不影響系爭果汁之進口，此由資訊軟體權利金合約所有條款均未規定給付權利金為進口貨物之交易條件可證，況該項權利金係於貨物進口並銷售後才依銷售量計算，亦與進口無關，自不得就該等權利金課徵關稅。其次，原告與MORINDA,INC.公司簽署銷售技術權利金合約之目的在由MORINDA,INC.公司授權原告使用該公司擁有之直銷體系及相關銷售技術（即銷售技術授權合約第1.12條定義之「授權資產」）銷售產品，因該軟體所授權者為「獨立經銷人網路、獨立經銷人名單、行銷報酬計劃、著作權、及相關Know-How」，乃關於產品銷售之方式，得適用於各種產品之銷售，不限於系爭果汁產品，故該項軟體之使用與系爭貨物之進口無關，縱原告不使用該項軟體所載之銷售方式進行系爭果汁之銷售，亦不影響系爭果汁之進口，此由銷售技術權利金合約所有條款均未規定給付權利金為進口貨物之交易條件可證，況該項權利金係於貨物進口並銷售後才依銷售量計算，亦與進口無關，自不得就該等權利金課徵關稅。
②承上所述，原告與MORINDA,INC.公司間之授權合約並無
以支付系爭權利金為進口貨物交易條件之約定，且系爭2項權利金均係於貨物進口銷售後始依銷售量計算，與進口無關，故該2項權利金非系爭貨物進口之交易條件，不應計入完稅價格。再者，前述關於「經營」方式及「銷售」方式之授權可適用於任何產品，並非專屬於系爭果汁產品方得使用之經營、銷售方式，則被告主張系爭果汁之銷售必須有該2項授權始得為之，而不得採用其他經營、銷售方式，殊難想像。實則資訊軟體權利金合約及銷售技術權利金合約均與原告在我國銷售貨物之方式及營運有關，乃原告於貨物進口後在國內營運之相關事務，確已脫離「貨物進口」之階段，自非關稅所應課徵之對象，且系爭2份授權合約僅係授權原告「使用」授權資產，原告亦未因此「取得」任何立法保護之智慧財產權，不符關稅法施行細則第12條第2項之規定，故系爭權利金不應計入完稅價格。
③又系爭權利金係以系爭果汁產品進口後在國內銷售額之
百分比為其計算基礎，而非以進口數量為其計算權利金之依據，故顯與系爭果汁產品進口無關，並非進口之交易條件，蓋如係以系爭權利金之支付作為進口之交易條件，則權利金必依進口數量計算，且應於進口時即予計算，而非待銷售後，再依銷售之貨物數量為計算依據。
此外，依所得稅法第88條之規定，原告就系爭權利金之給付本已扣繳所得稅，若仍應計入完稅價格，不啻雙重課稅，亦與課稅原則不符。
④再查MORINDA,INC.公司於其出具之聲明書第1點已說明
系爭權利金並非進口之交易條件；第3點亦陳明系爭果汁產品得不以直銷體系銷售，在美國、東京、慕尼黑、巴西各國，系爭果汁產品亦可於Tahitian Noni Cafes（餐廳）之菜單中點用，且經營Tahitian Noni Cafes之公司並未簽署資訊軟體權利金合約及銷售技術權利金合約。本件原告不經直銷體系，將系爭果汁產品售予員工之之金額共有新台幣1,663,013元，有原告提出之單據列表附卷可稽，足證系爭果汁產品得不以直銷體系銷售，縱未支付系爭2項權利金仍可進口系爭果汁產品，故系爭2項權利金不應計入完稅價格。
⑤另世界貿易組織（World Trade Organization，以下簡
稱WTO）及其他國家規定暨判決亦認屬交易條件之權利金給付，方得納入完稅價格計算，謹說明如下：
⑴WTO就各會員國課徵關稅事項，有西元1994年關稅及
貿易總協定（GATT）第7條執行協定作為規範之標準。其第1條解釋內容1.(b)稱買方為自己利益（即使係與賣方以合約訂定）所為與推廣銷售進口貨物之行為，所發生之費用，不視為完稅價格之一部分；第8條
1.(c)2.附註亦明定買方為取得經銷或銷售進口貨物之權利所支付費用，如非出口銷售進口貨物至進口國之條件時，不應加計至進口貨物實付或應付價格內。準此，買方為取得經銷或銷售進口貨物之權利所支付之費用，是否應加計至進口貨物實付或應付價格內，端視該費用是否為出口銷售該進口貨物至進口國之銷售條件（Condition of Sale）而定。
⑵本件原告進口系爭貨物所支付之貨物價格及系爭銷售
技術權利金及資訊軟體權利金之費用，與出口人出口至韓國及台灣之計價結構與方法，完全相同。系爭銷售技術權利金及資訊軟體權利金業經韓國關稅局（Korea Customs Service）多次開會審議決議「不屬於關稅法課徵關稅範圍之權利金」，其決議內容譯文為「根據韓國關稅法，本案Information TechnologySoftware及Business Know How係屬營業秘密（Business Secrets），不屬於關稅法所定義之權利金，不應課以關稅。查依照關稅法，權利金（Royalty）必須在以下兩個要件都符合之情況下，始應課以關稅：其一為"Related to the Imported LicensedProducts"（與進口授權貨物有關），另一為"Directly or indirectly paid on the Condition
of the Transaction of the licensed Pro-ducts"（直接或間接為該進口交易之故而支付）。根據了解，本案Information Technology Software及Business Know How符合第2項要件，但不符合第1項要件，因此不應課以關稅。進一步說明，符合第1項要件之情況，包括以下任何一種情形：①進口貨物係由Information Technology Software或BusinessKnow How所發明而受立法保護；②進口貨物係由Information Technology Software或Business KnowHow所製造；③進口之原料或半成品須仰賴該Information Technology Software或Business KnowHow在目的地國家完成製造成為成品。經查本案進口貨物不符合上述3種情形之任何一種，因此不符合應課徵關稅之第1項要件。據上，本案進口貨物不應課以關稅。」，可供鈞院參酌。
⑶再者，出口人出口至禁止直銷之國家，例如中國大陸
，則採行一般之零售方式，銷售系爭進口商品，因而進口商無須支付Information Technology Software及Business Know-How之費用予出口人，然其貨物價款與出口至臺灣卻幾乎相同，甚至低上一些。試想，倘若Information Technology Software及BusinessKnow- How真如被告所指，為進口系爭貨物之必備條款而必要支付之使用，則相同之貨物出口至禁止直銷之中國大陸時，既無法以權利金之名目收取這兩項費用，豈有不以直接灌入貨品單價之方式間接收取這兩項費用之道理，然原告進口系爭貨物之價格不但不較中國大陸進口商之進價為低，反而較高，足證Information Technology Software及BusinessKnow-How並非原告進口系爭貨物之必備條款所需支付之費用。職是之故，Information TechnologySoftware及Business Know-How必非為關稅法及其施行細則所規範為應稅之權利金項目。
⑷又加拿大海關法第48(5)(a)(iv)條規定「48.(4):
"The transaction value of goods shall bedetermined by ascertaining the price paid orpayable for the goods when the goods are sold
for export to Canada and adjusting the pricepaid or payable in accordance with subsection
(5).";48.(5):"The price paid or payable in thesale of goods for export to Canada shall beadjusted (a) by adding thereto amounts,to theextent that each such amount is not alreadyincluded in the price paid or payable for thegoods,equal to..(iv)royalties and licence fees,including payments for patents,trademarks andcopyrights,in respect of the goods that thepurchaser of the goods must pay, directly orindirectly,as a condition of the sale of thegoods for export to Canada,exclusive ofcharges for the right to reproduce the goods
in Canada..."」（譯文：「48.(4)："貨物交易價格應以確定貨物以出口之方式銷售至加拿大時，該貨物之實付或應付價格決定之，並依第(5)項調整之"；
48.(5)：貨物以出口方式出售至加拿大之實付或應付價格應為如下調整(a)加上尚未包含於貨物之實付或應付價格之．．．(iv)權利金及授權金，包括為專利權、商標權、著作權之給付，且就該貨物而言，買受人直接或間接所應給付出口至加拿大貨物之交易條件，但不包括於加拿大境內複製貨物之權利之費用．．．"。」）。加拿大最高法院於Canada（DeputyMinister of National Revenue ）v. MattelCanada Inc.一案中，就海關認定權利金為交易條件一事，判決加拿大海關敗訴，蓋加拿大最高法院認依加拿大海關法，權利金須為交易條件，始得計入課徵關稅之基礎，但該案因無證據證明進口人MattelCanada Inc.若未給付系爭權利金，則訴外人MattelUSA得拒絕出售貨物與Mattel Canada Inc.，故無法認定該案權利金為交易條件，是該案權利金不應被計入完稅價格。該判決與本件相類似之部分內容為第68段，略譯為「總而言之，海關法第48(5)(a)(iv)條要求權利金及授權金之給付為"貨物出口至加拿大之交易條件"。該字詞之意義應包括買賣法律及普通法之傳統意義。除非於買受人未給付權利金時，出賣人有權拒絕出售授權產品予買方或拒絕履行買賣合約，海關法第48(5)(a)(iv)條即不應適用。Mattel Canada給付授權人之權利金不屬海關法第48(5)(a)(iv)條之規範範圍。」，可知於加拿大海關法之相關規定下，加拿大最高法院認為除非於買受人未給付權利金時，出賣人有權拒絕出售授權產品予買方或拒絕履行買賣合約，否則權利金之給付並非交易條件，不得計入關稅之基礎。本件爭點（即系爭權利金是否為交易條件而應納入完稅價格計算關稅）與該加拿大案件相同，系爭3項權利金既非系爭果汁產品進口之交易條件，參照上開加拿大之判決，系爭2項權利金不應計入完稅價格計算關稅。
⑸第以系爭2項權利金在西元1994年關稅及貿易總協定
（GATT）第7條執行協定及美國、韓國海關之認定上，皆為不需課徵關稅。我國關稅法雖未針對權利金之關稅課稅細項部分訂定如與美國海關、韓國海關所訂定之判別標準，然觀其立法意旨，與前揭國際慣例及認定標準並無衝突矛盾之處。現今世界貿易日趨複雜，各項貿易往來用語往往須藉由交易實質狀況，始能夠確定其性質與範圍，若逕由中文譯文名猜測，則難免有曲解之情況產生，蓋名為「權利金」者，關稅法規及國際慣例有規定為應稅者，亦有規定為不應稅者，若不論其為與進口貨物之製造或購買有關而支付，或僅係與進口人銷售產品或企業管理有關之銷管費用，一概以「權利金」之名目計入完稅價格課徵關稅，則我國關稅之徵收可謂無遠弗屆。
⒊將與交易條件無關之權利金計入完稅價格，違反法律保留及稅法之公平原則：
①按「人民之生存權、工作權及財產權，應予保障。」、
「人民有依法律納稅之義務。」、「凡人民之其他自由及權利，不妨害社會秩序公共利益者，均受憲法之保障。」，分別為憲法第15條、第19條、第22條所規定。足見人民之財產權受憲法保障。次按「以上各條列舉之自由權利，除為防止妨礙他人自由，避免緊急危難，維持社會秩序，或增進公共利益所必要者外，不得以法律限制之。」、「左列事項應以法律定之：一、憲法或法律有明文規定，應以法律定之者。二、關於人民之權利、義務者。三、關於國家各機關組織者。四、其他重要事項之應以法律定之者。」、「應以法律規定之事項，不得以命令定之。」，復分別為憲法第23條、中央法規標準法第5條、第6條所規定。可見我國已將「法律保留原則」奉為圭臬，並納入成文法中。又「法律不得牴觸憲法，命令不得牴觸憲法或法律，下級機關訂定之命令不得牴觸上級機關之命令。」，中央法規標準法第11條定有明文。另於立法機關授權行政機關發布命令為補充規定之情形，行政機關於符合立法意旨且未逾越母法規定之限度內，得就執行法律有關之細節性、技術性事項以施行細則定之，惟其內容不得牴觸母法或對人民之自由權利增加法律所無之限制，迭經司法院大法官會議釋字第313、367、385、413、415、458號等解釋闡釋甚明，於92年9月26日作成之釋字第566號解釋亦再次重申財政部之函增加法律所無之限制者，係違反憲法第19條租稅法律主義，亦與憲法保障人民財產權之意旨暨法律保留原則有違，應不再適用，故行政機關猶不得頒布違反憲法法律保留原則及稅捐法定主義之行政命令，且於無法律規定及行政命令之情況下，行政機關更不得違反法律保留原則及租稅公平原則，咨意課徵人民相關稅捐，否則即屬違法。
②如前所述，系爭權利金之支付並非系爭貨物進口之交易
條件，且無任何法律或行政命令明定應將與交易條件無關之權利金計入完稅價格，故被告對法律未規定應課稅之標的課徵稅款，已違反上述憲法法律保留原則及稅捐法定主義，於法不合，是原處分關於銷售技術權利金及資訊軟體權利金部分均應予撤銷。
⒋末查本件進口貨物進口價格為每箱22.6美金（USD22.6/
CAS），縱如被告所言應加計7%之權利金，其金額亦應為進口貨價之7%，即每箱1.582美金，而非被告所計徵之每箱8.4美金，蓋被告雖一再聲稱系爭3項權利金係本件進口貨物之交易條件，卻又以原告於本國境內販售該貨物之銷售售價120美金計算加計系爭權利金之關稅金額，而予以加計8.4美金，顯然被告所持之加計關稅理由，與其計算加計關稅之金額，其基礎相互扞格，殊不合理。綜上，訴願決定、復查決定及原處分關於銷售技術權利金及資訊軟體權利金部分顯有違誤，均應予撤銷。
㈡被告答辯之理由：
⒈按「進口貨物未經海關依前項規定先行徵稅驗放，．．．
，海關得依納稅義務人之申請，．．．准其檢具審查所需文件資料，並繳納相當金額之保證金，先行驗放，事後由海關審查，並於貨物放行之翌日起6個月內核定其應納稅額，．．．。」、「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。」「進口貨物之實付或應付價格，如未計入下列費用者，應將其計入完稅價格．．．三、依交易條件由買方支付之權利金及報酬。四、買方使用或處分進口貨物，實付或應付賣方之金額。」，分別為關稅法第18條第2項、第29條第1項及第3項第3、4款所規定。
⒉本件原告訴稱略謂依關稅法施行細則第12條第2項規定，
權利金如有應加計計入關稅完稅價格之情形者，應以符合「與進口貨物有關」者為限，倘權利金之支付，係按貨物進口後另一法律關係所為，自不應計入完稅價格；系爭銷售技術權利金及資訊軟體權利金均非原告進口系爭貨物所需支付之權利金，且係以在我國「國內實際銷售數量」為計算基礎支付，並非「進口數量」，故系爭權利金與進口貨物並不相干等語。第按「前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格」、「進口貨物之實付或應付之價格，如未計入下列費用者，應將其計入完稅價格．．．三、依交易條件由買方支付之權利金及報酬」、「．．．所稱權利金及報酬，指為取得專利權、商標專用權、著作權及其他以立法保護之智慧財產權所支付與進口貨物有關之價款．．．。」，分別為關稅法第29條第2、3項及關稅法施行細則第12條第2項所明定。經查原告及其母公司美國MORINDA INC.公司皆為國際知名之直銷公司，於全世界直銷系統銷售系爭大溪地諾麗果汁及其相關產品，故該「直銷系統」為銷售系爭貨物之必要條件。
本件原告進口系爭貨物之目的為在中華民國境內以「直銷系統」銷售，乃以支付系爭3項權利金作為與國外母公司交易之必要條件；換言之，原告如不支付系爭3項權利金，則購買系爭貨物之交易即無法完成，足認系爭3項權利金與進口貨物有關，亦為交易條件，且未包括於實付或應付價格內，依上開法條規定，自應計入完稅價格課徵關稅。
⒊次查原告復稱依西元1994年關稅暨貿易總協定（GATT）第
7條執行協定第1條解釋內容1.(b)及第8條1.(c)2.附註，買方為取得經銷或銷售進口貨物之權利所支付之費用是否應加計至進口貨物實付或應付價格內，端視該費用是否為出口銷售該進口貨物至進口國之銷售條件而定；系爭銷售技術權利金及資訊軟體權利金業經韓國關稅局多次開會審議決議為「不屬於關稅法課徵關稅範圍之權利金」，另出口人出口至禁止直銷之國家，例如中國大陸，則採行一般之零售方式云云。惟原告所稱西元1994年關稅暨貿易總協定（GATT）第7條執行協定第1條解釋內容1.(b)「買方為自己利益（即使係與賣方以合約訂定）所為與推廣銷售進口貨物之行為」，依經濟部國際貿易局所編印西元1994年「關稅暨貿易總協定第7條執行協定」之譯文為「．．．
又如買方為自己利益從事與進口貨物有關之行銷活動．．
．則因此所發生之費用，仍不得包括於完稅價格中．．．
。」（附件18第2頁），故該費用係指進口人為促銷進口貨物所為在國內之行銷活動，與本件以支付權利金作為購買系爭貨物之交易條件不同。再者，系爭3項權利金之支付既屬完成系爭貨物交易所需具備之條件，依前開執行協定第8條註釋第1項(c)款2「買方為經銷或轉售進口貨物之權利所支付之費用，若非為該貨物銷售至輸入國之交易條件之一，則不得加計於進口貨物之實付或應付價格內。」及關稅法第29條第3項暨關稅法施行細則第12條第2項之規定，自應計入完稅價格。至原告所稱韓國關稅局依該國關稅法之決議，與中華民國海關依中華民國關稅法所為之決定無涉，另所稱中國大陸因禁止直銷採行一般零售方式一節，經核原告既已自承中國大陸因受法令限制，故其銷售方式與其餘國家不同，則出口人銷售行為為一般交易行為之例外，以此作為比較，不僅類比不當，亦與本件核定完稅價格無關，有鈞院94年度訴字第1885號判決可資參照，所稱殊無足採。
⒋又原告主張名為「權利金」者，關稅法規及國際慣例有規
定為應稅者，亦有規定為不應稅者，若將所有名為「權利金」者，不論其為與進口貨物之製造或購買有關而支付，或僅係與進口人銷售產品或企業管理有關之銷管費用，一概計入完稅價格課徵關稅，則我國關稅之徵收可謂無遠弗屆等語。第查系爭商標權利金為商標專用權，銷售技術權利金及資訊軟體權利金則為營業秘密法第2條所稱之營業秘密，三者皆屬關稅法施行細則第12條第2項所規定之權利金。如前所述，支付系爭3項權利金既為完成本件貨物交易之交易條件，則被告依關稅法第29條第3項將系爭3項權利金計入完稅價格適法合理，此亦與西元1994年關稅暨貿易總協定（GATT）第7條執行協定之規定相符，並無悖離國際慣例情事，原告所稱實無足採。
⒌再查原告稱系爭進口貨物進口價格為每箱22.6美金，縱如
被告所言應加計7%之權利金，其金額亦應為進品貨價之7%，即每箱1.582美金，而非被告所計徵之8.4美金，蓋被告雖一再聲稱系爭3項權利金係本件進口貨物之交易條件，卻又以原告於本國境內販售該貨物之銷售貨價120美金計算加計系爭權利金之關稅金額，而予以加計8.4美金，顯然被告所持之加計關稅之理由與其計算關稅之金額，其基礎相互扞挌，殊不合理云云。經查本件原告除支付貨價每箱22.6美金外，尚需支付「銷售技術權利金」5%、「商標權利金」1%及「資訊軟體權利金」1%權利金相關費用，亦即原告於每月需依其銷售淨額（NET SALES）給付母公司溪地諾麗果汁為例，誠如原告所稱其於本國境內販售該貨物之銷售貨價120美金×7%，則系爭3項權利金合計應為
8.4美金，是原告稱按進口價格22.6美金×7%即每箱1.582美金，顯係誤解所致，並不足採。綜上所陳，原告之訴為無理由，應予駁回。
理 由
一、按「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。」、「前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。」、「進口貨物之實付或應付價格，如未計入下列費用者，應將其計入完稅價格：．．．三、依交易條件由買方支付之權利金及報酬。」，關稅法第29條第1項前段、第2項、第3項第3款分別定有明文。
二、本件原告於於94年12月27日委由翊原報關股份有限公司向被告報運進口美國產製大溪地諾麗果汁1批計12項（報單號碼：第AW/BC/94/WS87/7011號），經被告依關稅法第18條第2項規定，准其繳納相當金額之保證金，先行徵稅驗放，事後再加審查。嗣驗估處參據駐洛杉磯辦事處檢送國外發貨人美國MORINDA,INC.公司與原告簽訂之"TRADEMARK/TRADENAMELICENSING AGREEMENT"（商標授權合約）、"LICENSING ANDSALES AGREEMENT（BUSINESS KNOW-HOW）"（銷售技術授權合約）及"INFORMATION TECHNOLOGY SOFTWARE LICENSINGAGREEMENT"（資訊軟體授權合約）等合約查價結果，除原申報價格外，原告確須支付商標權利金、銷售技術權利金及資訊軟體權利金，乃依關稅法第29條第3項第3款之規定，按商品點數QV（QUALIFYING VALUE）值之1%、5%、1%分別加計商標權利金、銷售技術權利金及資訊軟體權利金核估完稅價格，被告遂據以增估補稅。原告對加計銷售技術權利金及資訊軟體權利金部分不服，申經復查結果，除原核定關於第6項貨物部分准予變更為加計權利金USD1,530.9外，其餘未獲准變更。原告對其有與MORINDA公司訂立「INFORMATIONTECHNOLOGY SOFTWARE LICENSING AGREEMENT」（即軟體授權合約）及「LICENSING AND SALES AGREEMENT（BUSINESSKNOW-HOW）」（即KNOW-HOW授權合約）2份AGREEMENT之事實並不爭執，惟以權利金對象之智慧財產權非我國立法保護之智慧財產權，即不符關稅法第29條第3項第3款及關稅法施行細則第12條第2項之規定，且原告亦未取得智慧財產權，自不得將權利金計入完稅價格等語；被告則以原告係國外直銷業務在台分公司，所支付之權利金與進口貨物相關且係銷售條件，其尚不得以別於直銷方式在台銷售貨物，並需依上開2份AGREEMENT之約定計算給付銷售技術及資訊軟體等權利金，故被告依關稅法規定將權利金計入完稅價格予以核稅，並無違誤等語資為答辯。茲本件應審究者厥為系爭貨物之完稅價格是否應加計原告支付予MORINDA,INC.公司之上開權利金？經查：
㈠按「進口貨物之實付或應付價格，如未計入下列費用者，應
將其計入完稅價格：．．．三、依交易條件由買方支付之權利金及報酬。」，關稅法第29條第3項第3款定有明文。次按「本法第29條第3項第3款所稱權利金及報酬，指為取得專利權、商標專用權、著作權及其他以立法保護之智慧財產權所支付與進口貨物有關之價款。但不包括為取得於國內複製進口貨物之權利所支付之費用。」，復為關稅法施行細則第12條第2項所規定。
㈡第以我國關稅法並未針對權利金之關稅課稅細項部分訂定如
美國海關與韓國海關所訂定之判別標準，是系爭權利金是否為本件進口貨物之交易條件，自應以契約（即CONTRACT）或合約、協議（即AGREEMENT）為準。經查本件原告與MORINDA公司所訂立之軟體授權合約第3頁記載「2.5 Royalties. Ascompensation for the exclusive licenses grantedpursuant to the terms of this Agreement, Licenseewill pay to MI a royalty equal to one percent（1%）
of its Net Sales of Products,．．．」等字樣，且在MORINDA,INC.公司與MORINDA INTERNATIONAL,INC.TAIWANBRANCH即原告所訂立之「TRADEMARK/TRADENAME LICENSINGAGREEMENT」約定「2.5 Royalties. As compensation for
the exclusive licenses granted pursuant to the terms
of this Agreement, Licensee will pay to MI a royaltyequal to one percent（1.0%）of its Net Sales ofProducts,．．．」等字樣，又KNOW-HOW授權合約內容第4頁亦明載「2.7 License Fee. As compensation for thelicenses granted pursuant to the terms of thisAgreement, Licensee will pay to MI a license feeequal to five percent（5.0%）of its Territory during
the term of the Agreement.」等字樣，可知原告自國外進口系爭貨物，須依上開合約內容支付相關權利金，亦即商標權利金為1%、資訊軟體權利金1%及KNOW-HOW銷售技術授權合約金5%無訛，而自原告母公司即MORINDA,INC.公司於2004年6月11日致我國駐洛杉磯代表處之信函所載「．．．Thesesame agreements have been established with all of
our subsidiary companies.．．．」等字樣觀之，原告與MORINDA,INC.公司所訂立之系爭軟體授權合約、KNOW-HOW授權合約暨商標及名稱使用授權合約均與全世界MORINDA,INC.公司所有相關企業之合約內容皆係同一，即系爭貨物於全世界均係以直銷方式販售，應可確定，參以原告僅採用該直銷方式銷售系爭進口貨物並按淨銷售額計價暨支付上開權利金，別無其他批發零售方式，益徵原告所稱無須以該種直銷方式銷售系爭進口貨物云云，顯與事實不符，委無可採。又原告空稱其除直銷方式外，有以其他方式銷售系爭進口貨物，卻迄乏提出任何證據以實其說，自難信其所言為實在；至其於進口貨物後究係全部供作販賣之用抑或有部分贈與他人抑部分供其他用途，要屬貨物進口後之問題，且依一般商業營業常規，原告自國外進口貨物，即係以銷售為目的，自無從分辨其於貨物進口後之後續處理（即上述係全部供販賣之用抑或部分贈與他人等），原告所稱殊無足取。第以原告係直銷公司，既僅得依其與國外母公司即MORINDA,INC.公司所訂立之軟體授權合約及KNOW-HOW授權合約等合約販售系爭進口貨物，是其取得販售之權利顯為必要條件，殆無疑義。則被告以關稅係屬過境稅，依原告系爭應付實付之交易價格制度係按淨銷售額計算支付權利金，而認系爭貨物之完稅價格除所有進口之一切成本外，應加計系爭權利金，即非無據，所為核定自無違反租稅公平原則及法律保留原則可言。至原告所言美國海關、韓國海關所訂定之判別標準及中國大陸銷售系爭進口商品之方式等節，與我國無涉，尚不能執為原告何有利之證明，均附此述明。綜上所述，被告依首開關稅法及其施行細則暨關稅暨貿易總協定（GATT）第7條執行協定原則規定，將原告支付與MORINDA,INC.公司之系爭權利金計入完稅價格，所為處分並無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。另兩造其餘之主張及陳述等，因與本件判決結果不生影響，爰不予一一指駁論述，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 3 月 27 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 李 得 灶
法 官 林 玫 君法 官 林 育 如上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 97 年 3 月 27 日
書記官 蘇 亞 珍